Постанова № 1546479, 12.02.2008, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий у 1-й інст.Станько Л.Л. Рядок статзвіту №35

Господарський суд Львівської області Справа № 22-а-428/08 (22-а-3144/07)

Справа №5/773-13/115 А

12лютого2008 року колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі: головуючого - судді Довгополова О.М.

суддів: Любашевського В.П., Яворського І.О.

при секретар Поворознику Д.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду у місті Львові адміністративну справу за апеляційною скаргою Державного територіально-галузевого обєднання «Львівська залізниця»на постанову господарського суду Львівської області від 02липня2007 року, -

встановила:

Оскаржуваною постановою відмовлено у задоволенні позовних вимог ДТГО «Львівська залізниця», м. Львів до Державної податкової інспекції у м. Львові, м. Львів провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ДПІ у м. Львові від 20.11.2006 року № 622301/0/19560/23-0 та від 01.02.2007 року № 622301/1/1787.

Постанову оскаржило ДТГО «Львівська залізниця» з підставнеповного з'ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, порушенням норм матеріального та процесуального права, невідповідності висновків суду обставинам справи. Просить постанову скасувати та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників позивача, представників відповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено з матеріалів справи, за результатами планової документальної перевірки Державного територіально-галузевого об'єднання «Львівська залізниця» за період 01.01.05 р. по 31.03.06 р. ДПІ у м. Львові складено акт від 20.11.2006 № 140/23-0/01059900 «Про результати виїзної планової документальної перевірки ДТГО «Львівська залізниця» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2005 по 31.03.2006» та прийнято податкове повідомлення-рішення від 20.11.06 р. № 622301/0/19560/23-0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання за платежем: «21010100 відрахування частини прибутку» у розмірі 4631666,20 грн., у тому числі основний платіж 3308333,00 грн. та штрафні (фінансові) санкції 1323333,20 грн. За наслідками проведеної процедури апеляційного оскарження ДПІ у м. Львові прийнято повторне податкове повідомлення-рішення від 01.02.07 р. № 622301/1/1787 на цю ж суму із зміненим строком сплати.

В акті перевірки зазначено, що ДТГО «Львівська залізниця» за 2005 рік занижено фінансовий результат (чистий прибуток) шляхом безпідставного списання дебіторської заборгованості в сумі 6616,66 тис. грн. та порушено статтю 65 Закону України «Про Державний бюджет України на 2005 рік» № 2285-ІV від 23.12.2004 та п.1, 2, 4 постанови Кабінету Міністрів України № 50 від 15.01.2005 «Про затвердження Порядку і нормативу відрахування господарськими організаціями до загального фонду Державного бюджету України частки прибутку (доходу) господарськими організаціями за результатами щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2005 році», занижено нарахування частини прибутку в розмірі 3308,33 тис. грн.

Даючи правову оцінку прийнятої постанови суду першої інстанції, а також рішення відповідача суд виходив з наступного.

Між Державним управлінням справами (Сторона 1) та Державною адміністрацією залізничного транспорту України «Укрзалізниця» (Сторона 2) було укладено договір від 20.06.2002 № 321/02.

Згідно з п.1 Договору від 20.06.2002 № 321/02 Державна адміністрація залізничного транспорту України «Укрзалізниця» надає Державному управлінню справами фінансову допомогу для проведення капітального ремонту об'єктів Державного управління справами. Сума фінансової допомоги, обумовленої цим Договором, уточнюється Додатком до цього Договору (п. 2 Договору). На підставі пп. 3.2 Договору Сторона 2 зобов'язується виконати свої обов'язки, передбачені п.1.2 Договору, згідно з графіком фінансування виконаних робіт по капітальному ремонту об'єктів Державному управлінню справами, згідно з пп.4.1 Договору Сторона 2 здійснює фінансову допомогу шляхом перерахування грошових коштів Стороні 1.

Державне управління справами та Державна адміністрація залізничного транспорту України «Укрзалізниця» 20.06.2002 уклали Додаток №1, згідно з яким сторони домовились, що згідно умов п.2 Договору Державна адміністрація залізничного транспорту України «Укрзалізниця» надає безповоротну фінансову допомогу Державному управлінню справами в сумі 18 млн. грн.

Між вищезазначеними сторонами та Державним підприємством «База матеріально-технічного постачання» Державного управління справами (Сторона 3), 22.08.2002 укладено Угоду №1 про зміну порядку виконання договору від 20.06.2002 № 321/02, згідно з умовами якої Державна адміністрація залізничного транспорту «Укрзалізниця» зобов'язується здійснити фінансову допомогу шляхом перерахування коштів, передбачених договором № 321/02 від 20.06.2002, на рахунок Державного підприємства «База матеріально-технічного забезпечення» Державного управління справами (п.2 Угоди). При цьому, Державне підприємство «База матеріально-технічного забезпечення» Державного управління справами виконуватиме зобов'язання, що виникли по Договору від 20.06.2002 № 321/02 відповідно до ст. 164 Цивільного кодексу України (п.1 Угоди).

Відповідно до ст. 164 ЦК України виконання зобов'язання, що виникло з договору, може бути покладене в цілому або в частині на третю особу, якщо це передбачено встановленими правилами, а так само якщо третя особа зв'язана з однією з сторін адміністративною підлеглістю або відповідним договором. У цьому разі відповідальність за невиконання або неналежне виконання зобов'язання несе сторона за договором, з якого воно виникло, якщо законодавством Союзу РСР і Української РСР не передбачено, що відповідальність несе безпосередній виконавець. Якщо з закону, договору або з суті зобов'язання не випливає обов'язок боржника виконати зобов'язання особисто, кредитор повинен прийняти виконання, запропоноване за боржника третьою особою.

Державна адміністрація залізничного транспорту України «Укрзалізниця» та Державне управління справами 04.10.2002 уклали Додаток № 2 до Договору від 20.06.2002 №321/02 та Угоди № 1 від 22.08.2002, згідно умов якого: Державна адміністрація залізничного транспорту «Укрзалізниця» (Сторона 1) надає поворотну фінансову допомогу Державному підприємству «База матеріально-технічного забезпечення» Державного управління справами (Сторона 2) в сумі 39,7 млн. грн. строком на 5 років (п.2 Договору та п.1 Угоди); Сторона 2 зобов'язується повернути фінансову допомогу на протязі 5 років згідно з графіком.

Графік повернення фінансової допомоги від 04.10.2002 передбачає, що повернення фінансової допомоги повинно було здійснюватися в термін з 31.01.2007 по 31.09.2007.

Повідомленнями (авізо) від 27.12.2002 № 521 на суму 5 866 666,0 грн. та від 28.03.2003 № 82 на суму 750 000,00 грн. Державна адміністрація залізничного транспорту повідомила фінансово-економічну службу Львівської залізниці про передачу суми поворотної фінансової допомоги Державному Управлінню справами згідно договору № 321/02 від 22.08.2002 та додатку № 2 від 04.10.2002.

Представник відповідача зазначає, що повідомлення (авізо) від 27.12.2002 № 521 на суму 5866666,0 грн. та від 28.03.2003 № 82 на суму 750000,0 грн. виписано після видання Розпорядження Керівника Державного управління справами від 05.11.2002 № 529 «Про ліквідацію Державного підприємства «База матеріально - технічного забезпечення», а повідомлення від 28.03.2003 № 82 на суму 750000,0 грн. датовано після скасування державної реєстрації підприємства та зняття з обліку.

Вказані повідомлення (авізо) виписано відповідно до п.2 розділу «Внутрішні та внутрішньогосподарські розрахунки» Порядку економічних взаємовідносин на залізничному транспорту України, затвердженого наказом Державної адміністрації залізничного транспорту «Укрзалізниця» від 03.07.2000 № 251-Ц, відповідно до якого при внутрішніх та внутрішньогосподарських розрахунках між учасниками, які входять до складу зведеного балансу Укрзалізниці, вимога платежу оформляється шляхом виписки повідомлення (авізо).

Тобто, повідомлення (авізо) не є платіжними дорученнями і не підтверджують самого факту перерахування фінансової допомоги, а підтверджують лише факт передачі суми вже раніше наданої Державною адміністрацією залізничного транспорту «Укрзалізниця» поворотної фінансової допомоги підпорядкованому підприємству Державному територіально-галузевому обєднанню «Львівська залізниця».

Згідно листа Державного управління справами № 02-02-02/1-2812 від 18.10.2005 повідомлено, що на підставі Розпорядження Керівника Державного управління справами від 05.11.2002 № 529 Державне підприємство «База матеріально-технічного забезпечення» ліквідовано без визначення правонаступника прав та обов'язків.

Відповідно до витягу з архівних реєстраційних даних по коду ЄДРПОУ та Довідки ДПІ у Печерському районі м. Києва про зняття з обліку платника податків встановлено, що 21.03.2003скасовано державну реєстрацію Державного підприємства «База матеріально-технічного забезпечення» та знято його з обліку як платника податків.

Відповідно до п. 1.25 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» п. 1.25 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» безнадійною заборгованістю вважається заборгованість, яка відповідає будь-якій з наведених нижче ознак, а саме: заборгованість по зобов'язаннях, за якою минув строк позовної давності; прострочена заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності майна фізичної особи, за умови, що дії кредитора, направлені на примусове стягнення майна позичальника, не призвели до повного погашення заборгованості; заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності майна: фізичної особи, на яке відповідно до закону може бути спрямовано стягнення; фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності або юридичної особи, оголошених банкрутами у порядку, встановленому законом, або при їх ліквідації (зняття з реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності); заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних від продажу на відкритих аукціонах (публічних торгах) майна позичальника, переданого у заставу як забезпечення зазначеної заборгованості, за умови, що інші юридичні дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника не призвели до повного покриття заборгованості; заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажору), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством; прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також визнаних у судовому порядку безвісно відсутніми, померлими або недієздатними, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності визначаються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 08.10.1999 № 237.

Відповідно до Методичних рекомендацій по застосуванню на залізничному транспорті Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 “Дебіторська заборгованість”, затверджених наказом Укрзалізниці від 30.12.1999 р. № 379-Ц, сумнівний борг поточна заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

Обліковою політикою Укрзалізниці, затвердженою наказом Укрзалізниці від 19.01.2000 р. № 17-Ц, передбачено створення резерву сумнівних боргів. П(с)БО 10 “Дебіторська заборгованість” визначено, що нарахування резерву сумнівних боргів відображається у Звіті про фінансовий результат у складі інших операційних витрат у рядку 090.

Отримання ДТГО «Львівська залізниця» письмового повідомлення від Державного управління справами (лист від 18.10.2005 № 02-02-02/1-2812) про ліквідацію ДП «База матеріально-технічного забезпечення» без визначення правонаступника його прав та обов'язків є підставою для віднесення заборгованості, яка виникла в зв'язку із виконанням вимог Договору від 20.06.2002 № 321/02 та Додатку № 2 від 04.10.2002, до категорії сумнівного боргу, попередньо здійснивши переведення її із довгострокової в поточну.

А тому, погашення такої заборгованості повинно проводитись у відповідності із вимогами п. 11 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.1999 № 237, тобто за рахунок створеного підприємством резерву сумнівних боргів, оскільки встановлення факту ліквідації ДП «База матеріально-технічного забезпечення» вказує на відсутність визначеного договірними умовами джерела погашення наданої поворотної фінансової допомоги.

На підставі викладеного, ДТГО «Львівська залізниця» у 4 кварталі 2005 року проведено списання дебіторської заборгованості, яка виникла в результаті виконання Управлінням справами Укрзалізниці вимог Договору від 20.06.2002 № 321/02 та Додатку № 2 від 04.10.2002.

Правомірність віднесення в грудні 2005 року ДТГО «Львівська залізниця» суми дебіторської заборгованості, яка виникла в межах дії договору від 20.06.2002 № 321/02 (та додатків до нього), до категорії сумнівної та відповідного списання її за рахунок створеного резерву сумнівних боргів підтверджується також висновком Львівського науково-дослідного інституту судових експертиз № 1214 від 30.03.2007.

Крім цього, відповідно до ч. 3 ст. 1 Закону України «Про систему оподаткування» ставки, механізм справляння податків і зборів (обов'язкових платежів), за винятком особливих видів мита та збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію, збору у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності, і пільги щодо оподаткування не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів про оподаткування. Згідно з ч. 1 ст. 2 цього ж Закону під податком і збором (обов'язковим платежем) до бюджетів та до державних цільових фондів слід розуміти обов'язковий внесок до бюджету відповідного рівня або державного цільового фонду, здійснюваний платниками у порядку і на умовах, що визначаються законами України про оподаткування.

В той час, обовязок сплатити частину прибутку (доходу) встановлюється Законами України про Державний бюджет України на відповідний рік, які не належать до категорії законів з питань оподаткування.

Порядок і норматив відрахування частини прибутку (доходу), встановлюються Кабінетом Міністрів України з інформуванням Комітету Верховної Ради України з питань бюджету, зокрема: Порядок і нормативи відрахування господарськими організаціями до загального фонду Державного бюджету України частини прибутку (доходу) за результатами фінансово-господарської діяльності у 2004 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2005 році, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 15.01.2005 № 50 та Порядок і нормативи відрахування господарськими організаціями до загального фонду державного бюджету частини прибутку (доходу) за результатами фінансово-господарської діяльності у 2005 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2006 році, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 17.05.2006 № 678.

Також відповідачем зазначається, що статтею 4 Бюджетного кодексу України від 21 червня 2001 року N 2542-III встановлено, що при здійсненні бюджетного процесу в Україні положення нормативно-правових актів застосовуються лише в частині, в якій вони не суперечать положенням Конституції України, цього Кодексу та закону про Державний бюджет України.

Згідно з ч. 8 ст. 1 Закону України «Про систему оподаткування» зміни і доповнення до цього Закону, інших законів України про оподаткування стосовно надання пільг, зміни податків, зборів (обов'язкових платежів), механізму їх сплати вносяться до цього Закону, інших законів України про оподаткування не пізніше, ніж за шість місяців до початку нового бюджетного року і набирають чинності з початку нового бюджетного року. Закон України «про Державний бюджет України на 2005 рік» прийнятий 23.12.2004 за № 2285-ІV, а Закон України «Про Державний бюджет України на 2006 рік» прийнятий 20.12.2005 за № 3235-ІV, а також постанови Кабінету Міністрів України № 50 та № 678 прийняті відповідно 15.01.2005 та 17.05.2006.

Обовязок відрахування частини прибутку не відповідає принципу рівності, встановленому п. 5 ч. 1 ст. 3 Закону України «Про систему оподаткування», оскільки поширюється тільки на державні некорпоратизовані, казенні чи комунальні підприємства, а не на всіх субєктів господарювання, як передбачає Закон України «Про систему оподаткування».

У матеріалах справи наявне розяснення Міністерства фінансів України, надане на запит Державної податкової адміністрації України від 25.11.2005 N 14085/15/15-0315, у якому вказано, що дивіденди і частина прибутку (доходу) є хоч і подібні, але різні економічні категорії, які в першому випадку стосуються в більшій мірі прав акціонерів, а в другому випадку - зобов'язання емітента в першочерговому порядку забезпечити вимоги держави.

Таким чином, обовязковий платіж частина прибутку (доходу) не відноситься до податків, зборів (обовязкових платежів), отже, виходячи з Преамбули Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», не може стягуватись в порядку та за процедурою, встановленими цим Законом, а тому спірні податкові повідомлення-рішення не відповідають встановленому законодавством порядку.

Також не відповідає вимогам чинного законодавства застосування відповідачем штрафних (фінансових) санкцій з цього платежу.

Відповідно до п. 9 Інструкції про порядок застосування та стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, затвердженої наказом Державної Податкової Адміністрації України від 17.03.2001 року № 110, зазначені в підпунктах 6.1.1 - 6.1.6 цієї Інструкції штрафні санкції застосовуються щодо податків, інших платежів і внесків, за якими встановлено обовязкове подання органам державної податкової служби податкових декларацій.

Відповідно до п.1.1 ст.1 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» під податковою декларацією або розрахунком розуміється документ, що подається платником податків до контролюючого органу у строки, встановлені законодавством, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податку, збору (обовязкового платежу).

Протягом періоду з 01.01.2005 по 31.03.2006, що перевірявся відповідачем, та періоду (ІV квартал 2005 року), в якому позивачем проведено списання дебіторської заборгованості, чинним на той час нормативно-правовим актом щодо встановлення нормативу і порядку відрахування частини прибутку (доходу) була постанова Кабінету Міністрів України від 15.01.2005 року № 50.

Згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 15.01.2005 року № 50 подання обовязкової декларації або розрахунку частини прибутку (доходу) до органу державної податкової служби не передбачалося. Подання такого обовязкового розрахунку з цього платежу було запроваджено лише у другій половині 2006 року згаданою вище постановою Кабінету Міністрів України від 17.05.2006 року № 678 та виданим на її підставі наказом Державної Податкової Адміністрації України від 19.07.2006 № 421 «Про затвердження форми Розрахунку частини прибутку (доходу), що підлягає сплаті до загального фонду Державного бюджету України за результатами фінансово-господарської діяльності в 2005 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності в 2006 році та Порядку його складання». Перший розрахунок частини прибутку (доходу) відповідно до вказаних нормативно-правових актів був поданий позивачем 08.11.2006 за звітний період «три квартали 2006 року», який до спірного періоду не має відношення.

За ІV квартал 2005 року, в якому позивачем проведено списання дебіторської заборгованості, позивач жодних розрахунків частини прибутку (доходу) до органу державної податкової служби не подавав, оскільки це не було передбачено чинним на той час нормативно-правовим актом постановою Кабінету Міністрів України від 15.01.2005 року № 50.

Таким чином, застосування відповідачем штрафних (фінансових) санкцій з частини прибутку (доходу) суперечить вимогам п.9 Інструкції про порядок застосування та стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, затвердженої наказом ДПА України від 17.03.2001 року № 110.

Стягнення штрафних (фінансових) санкцій з платника податку згідно із статтею 6 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» передбачено шляхом надсилання йому податкових повідомлень. Відповідно до п.6.1 цієї статті у разі коли сума податкового зобовязання розраховується контролюючим органом відповідно до статті 4 цього Закону, такий контролюючий орган надсилає платнику податків податкове повідомлення, в якому, зокрема, зазначаються підстава для такого нарахування, посилання на норму податкового закону, відповідно до якої був зроблений розрахунок або перерахунок податкових зобовязань, сума податку чи збору (обовязкового платежу), належного до сплати, та штрафних санкцій за їх наявності.

В той же час, сплата частини прибутку (доходу) передбачена законами України про Державний бюджет України на 2005/2006 роки, які не належать до категорії законів з питань оподаткування.

Згідно з абзацом першим преамбули Закон України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» є спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобовязань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обовязкових платежів), включаючи збір на обовязкове державне пенсійне страхування та внески на загальнообовязкове державне соціальне страхування, нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, та визначає процедуру оскарження дій органів стягнення.

Оскільки сам платіж «відрахування частини прибутку (доходу)» не є податком або збором (обовязковим платежем) в розумінні Закону України «Про систему оподаткування» та Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»,застосування штрафних (фінансових) санкцій до позивача з цього платежу суперечить нормам п. 6.1 ст. 6 тапп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», а також п. 9 Інструкції про порядок застосування та стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, затвердженої наказом Державної Податкової Адміністрації України від 17.03.2001 року № 110.

За таких обставин колегія суддів вважає, що постанова суду першої інстанції є необґрунтованою, прийнята з неправильними застосуванням норм матеріального права, доводи апеляційної скарги спростовують висновки суду, а тому апеляційна скарга підлягає задоволенню, а постанова скасуванню.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207 КАС України, колегія суддів, -

постановила:

Апеляційну скаргу Державного територіально-галузевого обєднання «Львівська залізниця»задовольнити, постановугосподарського суду Львівської області від 02липня2007 року скасувати та прийняти нову постанову.

Позовні вимогиДержавного територіально-галузевого обєднання «Львівська залізниця», м. Львівдо Державної податкової інспекції у м. Львові, м. Львів задовольнити, визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Львові від 20.11.2006 року № 622301/0/19560/23-0 та від 01.02.2007 року № 622301/1/1787.

Стягнути з Державного бюджету України на користь Державного територіально-галузевого обєднання «Львівська залізниця», м. Львів 03,40 грн. судових витрат.

Постанова може бути оскаржена протягом місяця з часу проголошення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції.

Головуючий О.М. Довгополов

Судді В.П. Любашевський

І.О. Яворський