Ухвала суду № 12154533, 20.10.2010, Харківський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 жовтня 2010 р.Справа № 2-а-633/10/1670

Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Кононенко З.О.

Суддів: Донець Л.О. , Бондара В.О.

за участю: секретаря судового засіданняЛаби О. П.,

представника відповідача - Семенка Б.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Кременчуцької обєднаної державної податкової інспекції в Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 02.06.2010р. по справі№2-а-633/10/1670

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Фортуна Оіл" <Список ><Текст >

до Кременчуцької обєднаної державної податкової інспекції в Полтавській області <Текст ><3 особи ><3 особа ><за участю ><Текст >

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИЛА:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Фортуна Оіл" (далі за текстом - ТОВ "ТД "Фортуна Оіл"), звернувся до суду з адміністративним позовом до Кременчуцької обєднаної державної податкової інспекції в Полтавській області (далі за текстом - Кременчуцька ОДПІ) та просив постановити рішення, згідно якого визнати нечинним податкові повідомлення-рішення відповідача від 15.01.2009 року №0000122301/0/52 та №0000142301/0/53 та податкового повідомлення-рішення від 19.01.2010 року №0000181702/0/32.

Відповідач проти позовних вимог заперечував, посилаючись на законність та обґрунтованість оскаржуваних повідомлень-рішень.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 02.06.2010 року позов задоволено частково - скасовано податкове повідомлення-рішення Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області від 15 січня 2010 року № 0000122301/0/52; скасовано податкове повідомлення-рішення Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області від 15 січня 2010 року №0000142301/0/53. В іншій частині позовних вимог відмовити.

Кременчуцька ОДПІ, не погодившись з постановою суду першої інстанції, подала апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції оскаржувану постанову скасувати в частині задоволення позовних вимог та прийняти в цій частині нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги, посилаючись на зазначене вище. Представник позивача в судове засідання не зявився, про дату, час та місце апеляційного розгляду повідомлений належним чином. В направленій до суду телеграмі, просив суд відкласти розгляд апеляційної скарги, посилаючись на відрядження. Проте, доказів на підтвердження обставини неможливості прибути в судове засідання не надав.

Відповідно до ч.4 ст. 196 КАС України неприбуття у судове засідання сторін або інших осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час і місце апеляційного розгляду, не перешкоджає судовому розгляду справи.

За таких обставин, колегія суддів вирішила за можливе розглянути справу за відсутності представника позивача.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, відповідно до вимог ч.1 ст.195 КАС України (в межах апеляційної скарги), дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга Кременчуцької ОДПІ не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що на підставі направлення №4168/004168 від 17.12.2009 року та наказу №3910 від 17.12.2009 року працівниками ОДПС проведена виїзна планова перевірка ТОВ "ТД "Фортуна Оіл" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2008 року по 30.09.2009 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2008 року по 30.09.2009 року, за результатами якої складено відповідний акт № 6571/23-210/34607806 від 31 грудня 2009 року (т.1 а.с.14-73), згідно висновків якого встановлено порушення позивачем, крім іншого:

підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 379238,00 грн., у тому числі за 2 квартал 2008 року у сумі 361668,00 грн., за 3 квартал 2008 року у сумі 17570,00 грн. та завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 208711,00 грн., в тому числі за 4 квартал 2009 року.

підпункту 74.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 352360,00 грн., в тому числі за квітень 2008 року в сумі 76267,00 грн., за травень 2008 року в сумі 252707,00 грн., за липень 2008 року в сумі 13170,00 грн., за вересень 2008 року в сумі 10216,00 грн. та завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду на суму 76267,00 грн., в тому числі за квітень 2008 року на суму 76267,00 грн.

підпункт 3.4 статті 3, абзац "є" підпункту 4.2.9 пункту 4.2 статті 4, підпункт 4.2.15 пункту 4.2. статті 4, пункт 7.1 статті 7, пункт 7.3 статі 7, підпункт 8.1.1 пункту 8.1 статті 8, підпункт 9.10.1 пункту 9.10 статті 9, підпункт 9.10.3 пункту 9.10 статті 9, підпункт "а" пункту 19.2 статті 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" в результаті чого встановлено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо повноти обчислення та своєчасності внесення до бюджету сум податку з доходів фізичних осіб за перевіряємий період на сумі 5804,07 грн., в тому числі по періодах: за травень 2008 року - на суму 68,51 грн., за жовтень 2008 року - на суму 5603,21 грн., за листопад 2008 року - на суму 132,35 грн.

На підставі вищезазначеного акту перевірки винесено податкове повідомлення-рішення від 15 січня 2010 року №0000122301/0/52 (т. 1 а.с. 76), яким позивачу визначено зобов'язання з податку на прибуток підприємств за основним платежем в сумі 379238,00 грн. та штрафними санкціями 189619,00 грн.; податкове повідомлення-рішення від 15 січня 2010 року №0000142301/0/53 (т.1 а.с. 75), яким ТОВ "ТД "Фортуна Оіл" визначено зобов'язання з ПДВ за основним платежем в сумі 352360,00 грн. та штрафними санкціями 176180,00 грн. та податкове повідомлення-рішення від 19 січня 2010 року №0000181702/0/32, яким позивачу визначено зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб за основним платежем в сумі 5804,07 грн. та штрафними санкціями 11608,14 грн. Визнання нечинними зазначених податкових повідомлень-рішень є предметом позовних вимог.

Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку, що реальне проведення позивачем операцій з ТОВ "Тример ЛТД" та ТОВ "Стеноіл" у ІІ-ІІІ кварталах 2008 року підтверджено належно оформленими первинними документами, а тому помилковим є твердження відповідача про необґрунтоване віднесення позивачем до складу валових витрат сум сплачених зазначеним контрагентам за поставку товару та надання послуг та відповідно збільшення податкового кредиту на суми ПДВ, сплачені у складі вартості зазначених товарів (послуг).

Колегія суддів погоджується з зазначеними висновками суду першої інстанції, виходячи з такого.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0000122301/0/52 від 15 січня 2010 року щодо донарахування позивачу податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств в сумі 379238,00 грн. та штрафних санкцій в сумі 189619,00 грн., суд приходить до наступних висновків, то висновку відповідача ґрунтувалися на наступних обставинах.

Підприємством позивача у ІІ-ІІІ кварталах 2008 року до складу валових витрат віднесено суму 136702, 00 грн. за оплату послуг, отриманих від ТОВ "Тример ЛТД" за договором про надання послуг від 05 березня 2008 року №105/0503 (копія договору з додатками наявна в матеріалах справи), яку було включено до складу валових витрат згідно актів виконаних робіт №2 від 30 квітня 2008 року та №3 від 31 травня 2008 року.

Також у ІІ-ІІІ кварталах 2008 року ТОВ "Торговий дім "Фортуна Оіл" віднесено до складу валових витрат суму у розмірі 1588962,00 грн., сплачену за ПММ ТОВ "Стеноіл" згідно договору купівлі-продажу від 14 квітня 2008 року №14/04-01.

Як вбачається зі змісту з акту перевірки № 6571/23-210/34607806 від 31 грудня 2009 року, Кременчуцька ОДПІ, обґрунтовуючи свої висновки щодо безпідставності віднесення суми коштів, сплачених відповідно до вищевказаних договорів, до складу валових витрат, посилалася на безтоварність зазначених операцій, оскільки вони, на думку відповідача, не підтвердженні належними первинними документами.

В акті перевірки, зокрема, зазначено про порушення підприємством пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" внаслідок включення до складу валових витрат сум витрат, які на момент проведення перевірки залишилися непідтвердженими відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Колегія суддів вважає такий висновок відповідача необґрунтованим, з огляду на таке.

Пунктом 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, що валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 вказаного Закону суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Згідно з пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Отже, за своїм змістом наведені норми Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" передбачають як підставу для не включення до валових витрат лише випадок повної відсутності будь-яких розрахункових, платіжних та інших документів, а тому і неможливість віднесення до складу валових витрат підприємства сум, непідтверджених будь-якими документами взагалі.

Натомість, як правильно встановлено судом інстанції, всі необхідні щодо придбання та оплати придбаних товарів (послуг) є в наявності у позивача (в підтвердження витрат за наслідками господарських взаємовідносин з ТОВ "Стеноіл" позивачем, зокрема, надано договір купівлі-продажу від 14 квітня 2008 року №14/04-01, додаткову угоду до нього №1, додатки №1,та №2 (т.1 а.с.84-89), договори зберігання №116/04-08 від 25.04.2007 року та №140/08 від 25.03.2008 року, видаткові накладні №РН-0000097 від 25.04.2008 року, №№РН-0000111, РН-0000112, РН-0000113 від 08.05.2008 року, №РН-0000172 від 20.05.2008 року (т.2 а.с.61-65), податкові накладні (т.1 а.с.242-247), залізничні накладні (квитанції про приймання вантажу), копії платіжних доручень (а.с. 39-46); з ТОВ "Тример ЛТД", окрім вищезазначених документів, також договір про надання послуг 105/0503 від 05.03.2008 року, додатки до нього №1, №2, №3, акти здачі-приймання виконаних послуг №2, №3 (т.1 а.с. 77-82), податкові накладні (т.1 а.с. 239-242), копії платіжних доручень (т.1 а.с. 37, 38). Обставини перерахування позивачем на користь своїх постачальників коштів за придбані товари (роботи, послуги) відповідачем всупереч вимогам ч. 2 ст. 71 КАС України спростовані не були.

У частині 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", зазначено, що податкова та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Вищевказані первинні та інші документи відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що не заперечується відповідачем.

Так, вимоги до первинних документів встановлені статтею 9 цього ж Закону: первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: 1) назву документа (форми); 2) дату і місце складання; 3) назву підприємства, від імені якого складено документ; 4) зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; 5) посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; 6) особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарських операцій.

В судовому засіданні представником відповідача не заперечувався факт відповідності, наданих до перевірки первинних документів вимогам статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", отже, розрахункові та платіжні документи з операцій, проведених позивачем з ТОВ "Тример ЛТД" та ТОВ "Стеноіл" у ІІ-ІІІ кварталах 2008 року, належно оформлені та відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Також не приймаються до уваги колегії суддів посилання відповідача на відсутність у таких ТОВ "Торговий дім "Фортуна Оіл" первинних документів, а саме - довіреностей на отримання матеріальних цінностей, оскільки зазначені документи не є первинними.

Так, відповідно до ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення;

При цьому, за змістом статті 9 зазначеного Закону Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Виходячи з аналізу вищезазначених положень Закону, колегія суддів дійшла висновку, що, враховуючи, що довіреність складається до вчинення господарської операції, то вона не може підтверджувати її здійснення, а тому і не є первинним документом.

Колегія суддів також вважає необхідним зазначити, що вартість товарів, послуги по супроводженню яких надавалися ТОВ "Тример ЛТД" значно перевищують вартість самих послуг, а тому зазначені витрати є економічно обґрунтованими та здійсненні в межах господарської діяльності позивача.

Щодо посилань Кременчуцької ОДПІ на те, що послуги, надані позивачу ТОВ "Тример ЛТД", не були обумовлені договором про надання послуг від 05 березня 2008 року №105/0503 (разом з додатками №№1, 2, 3), то зі змісту зазначених договорів вбачається, що таке твердження є помилковим та не відповідає дійсності.

Крім того, згідно вимог статті 213 ЦК України зміст правочину може бути витлумачений стороною (сторонами), а на вимогу однієї або обох сторін - судом.

З вищенаведеного вбачається, що податкові органи позбавлені повноважень тлумачити правочини (договори), а доказів визнання вищезазначених договорів недійсними в судовому порядку або нікчемності договорів відповідачем суду не надано.

Також необхідно відмітити, що заходів для встановлення факту надання послуг за договорами позивача та його контрагентів зустрічних перевірок тощо органами ДПС не проведено, за таких обставин суд вважає висновки про необхідність донарахування податку на прибуток такими, що зроблені безпідставно.

При цьому, відповідно до частини 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10)своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З положень наведеної норми процесуального закону слідує, що адміністративному суду при вирішенні адміністративного спору належить перевірити, зокрема, обґрунтованість саме тих висновків, стосовно обставин спірних правовідносин, які покладені субєктом владних повноважень в основу спірного рішення.

Перевірка судом інших обставин спірних правовідносин виходить за межі предмету доказування в адміністративній справі і має своїм фактичним наслідком перебирання судом на себе функцій субєкта владних повноважень, а правовим мотивування спірного рішення додатковими фактичними підставами, що не відповідає запровадженому ст.6 Конституції України принципу розподілу державної влади та запровадженому ст.8 Конституції України принципу верховенства права. Отже, обґрунтованість рішення перевіряється саме на момент його прийняття.

З огляду на вищевикладене, суд приходить до висновку щодо правильності віднесення позивачем витрат до складу валових вказаного періоду, та неправомірності донарахування відповідачем ТОВ "Торговий дім "Фортуна Оіл" податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та застосування штрафних санкцій, визначених податковим повідомленням-рішенням №0000122301/0/52 від 15 січня 2010 року.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0000142301/0/53 від 15 січня 2010 року про донарахування позивачу податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 352360,00 грн. та штрафних санкцій в сумі 176180,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Через зазначену позицію Кременчуцької ОДПІ щодо обставин взаємовідносин позивача з ТОВ "Тример ЛТД" та ТОВ "Стеноіл" - безтоварність операцій, якій колегією суддів було надано оцінку вище, відповідачем також зроблено висновок про безпідставне збільшення податкового кредиту ТОВ "Торговий дім "Фортуна Оіл" на суми ПДВ, сплачені у складі вартості відповідних товарів (послуг) та встановлено порушення підпункту 7.4.1. Закону України "Про податок на додану вартість".

Так, відповідно до п. 7.4.1 Закону України "Про податок на додану вартість" податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Проте, як зазначалося вище висновок Кременчуцької ОДПІ про безтоварність відповідних операцій є безпідставним та таким, що спростовується матеріалами справи, а відповідні товари (послуги) фактично були придбані з метою їх подальшого використання оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності ТОВ "Торговий дім "Фортуна Оіл".

При цьому, за правилами пункту 7.5.1. Закону України "Про податок на додану вартість", датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

- або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

- або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Оскільки, податкові накладні, виписані ТОВ "Тример ЛТД" (№72/310308 від 31 березня 2008 року на суму ПДВ 7227,06 грн.; №06/230408 від 23 квітня 2008 року на суму ПДВ 5564,39 грн.; №20/300408 від 30 квітня 2008 року на суму ПДВ 13169,48 грн.; №11/310508 від 31 травня 2008 року на суму ПДВ 8606,42 грн. (копії податкових накладних наявні в матеріалах справи)) та ТОВ "Стеноіл" (№130 від 25 квітня 2008 рок на суму ПДВ 63475,64 грн.; №136 від 08 травня 2008 року на суму ПДВ 64608,22 грн.; №137 від 08 травня 2008 року на суму ПДВ 60811,61 грн.; №138 від 08 травня 2008 року на суму ПДВ 127286,95 грн.; №226 від 20 травня 2008 року на суму ПДВ 1609,96 грн.) недійсними не визнавались, за формою та змістом відповідають вимогам діючого законодавства, то вони є чинними та позивачем, враховуючи реальність відповідних правочинів, законно та обґрунтовано віднесено до складу податкового кредиту відповідних періодів суми ПДВ,сплачені в складі вартості товарів (послуг) згідно зазначених накладних.

Таким чином, суд приходить до висновку, що донарахування спірного податкового зобов'язання з податку на додану вартість здійснене безпідставно.

Відповідно до ч. 2 ст. 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Враховуючи вищевикладене, те, що відповідачем не доведено правомірності оскаржуваних ТОВ "Торговий дім "Фортуна Оіл" рішень, які за своєю природою є правовими актами індивідуальної дії, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо необхідності скасування податкових повідомлень-рішень Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області від 15 січня 2010 року № 0000122301/0/52 та №0000142301/0/53.

Таким чином, колегія суддів вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Відповідно до ст. 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Не може бути скасовано правильне по суті рішення суду з одних лише формальних міркувань.

Керуючись ст. 160, 167, 195, 196, <197 >198, 200, 205, 206, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Кременчуцької обєднаної державної податкової інспекції в Полтавській області залишити без задоволення.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 02.06.2010р. по справі№2-а-633/10/1670 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання ухвали у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя<підпис >Кононенко З.О.

Судді<підпис >

<підпис >Донець Л.О. Бондар В.О. <Список ><Текст > Повний текст ухвали виготовлений 25.10.2010 р.