Постанова № 1204226, 10.10.2007, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

   Справа №22а-827/2007                                                                                                                       Головуючий суддя у 1-ій

Категорія статобліку – 34                                                                                                                   інстанції – Серкіз В.Г..

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 жовтня  2007 року                                                                                  м. Дніпропетровськ

Колегія суддів Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого  судді     –  Туркіної Л.П.,(доповідач)

суддів                            –  Коршуна А.О., Проценко О.А.

при секретарі               –   Серьогіній О.В.

за участі представників сторін :

позивача      –  Кобець О.С.

відповідача –   Заболотній О.А., Маруфенко О.Є., Піхотенко О.М.

третьої особи –  не з’явився

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпропетровську апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Сантехніка ЗАЗ», м. Запоріжжя

на постановугосподарського суду Запорізької області від 17.04.2007 р. у справі № 13/495/06-АП

за  позовом: Товариства з обмеженою відповідальністю «Сантехніка ЗАЗ», м. Запоріжжя

до:Державної податкової інспекції у  Ленінському районі  м. Запоріжжя  

третя особа, що не заявляє самостійних вимог на предмет спору : Відкрите  акціонерне товариство «Запорізький арматурний завод», м. Запоріжжя

за участі  Прокуратури  Запорізької  області, м. Запоріжжя

про:скасування податкових повідомлень-рішень, -                                    

                                                   ВСТАНОВИЛА:

У листопаді  2006р. Товариство з обмеженою відповідальністю “Сантехніка ЗАЗ” м.Запоріжжя ( далі ТОВ “Сантехніка ЗАЗ “) подало до господарського суду Запорізької області позов  про скасування податкових повідомлень -   рішень від 24. 10. 2006 р.  за         № 0000192303 /0/12577  та за  № 0000202303/0/12578, виданих Державною податковою інспекцією у Ленінському р-ні м.Запоріжжя ( далі ДПІ у Ленінському р-ні ), якими позивачу було зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, визначену у податковій декларації за  липень 2006р. , та донараховано суму податкового зобов!язання з  зазначеного податку у сумі 27301грн.16коп. ( 19500грн.83коп. - основного боргу, 7800грн. –штрафних санкцій ).

            Позовні вимоги було обгрунтовано наступним.

Зменшуючи суму  бюджетного відшкодування  за липень 2006р.та донараховуючи податкове зобов’язання з ПДВ за червень 2006р. та штрафні санкції, відповідач безпідставно та всупереч пп.7.1.1. п.7.1. ст.7  Закону  “Про податок на  додану  вартість”    ( далі Закон “Про ПДВ” ) не включив до розрахунку податкового кредиту червня  2006р. залишок від’ємного  значення  розрахунку з ПДВ попереднього податкового періоду,  який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного періоду. Як зазначає позивач, згідно декларації з ПДВ за червень 2006р. названий залишок складав 1 491 174 грн., податкові зобов’язання червня – 166 417,67грн., податковий кредит червня складав  436 542,6 грн. Сума ПДВ, фактично сплачена позивачем постачальникам у червні, була  визначена ним у розмірі  360879 грн. За наявності таких показників навіть зменшення податковим органом податкового кредиту червня на суму 289625,76 грн. не могло привести до виникнення у червні 2006р. податкових зобов’язань з ПДВ  на суму 19500,83 грн.

             Позивач також зазначав, що виключення з податкового кредиту червня та липня 2006 р. сум ПДВ, визначених у податкових накладних № 147 та № 126, за якими підприємство здійснило оплату за  послуги з оренди та електропостачання орендодавцю – ВАТ “Запорізький арматурний завод”, з тих підстав, що податкові накладні оформлено неналежним чином, є  таким, що не відповідає  законодавству. Як зазначав позивач, послуги з  надання майна в оренду включали і послуги з електропостачання. Послуги отримувались ним на підставі договору оренди № 8 від 01.10.05р., у п.6.1 якого зокрема зазначено, що “до укладання Наймачем окремих договорів з постачальниками комунальних послуг вартість наданих комунальних послуг враховується Наймодавцем в розмір найомної плати”. Діюче законодавство допускає наявність субспоживача електричної енергії. Отже дії сторін за угодою є законними, факт операції підтверджено належними документами .

Податкові накладні оформлено належним чином. Позивач вказує: ТОВ «Сантехніка ЗАЗ» категорично не згодне з твердженням податкових перевіряючих, що  «…електроенергія є товарною продукцією з вартісною і кількісною оцінкою і не може бути «послугою».

Відповідно до п.п. 3.1.1. п.3.1. ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість № 168/97-ВР від 03.04.1997 р. «Об’єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товрів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України,  в тому числі операції з передачі права власності на об’єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця, а також з передачі об’єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю)…»

При цьому, база оподаткування згідно п.4.1. ст..4 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР від 03.04.1997 р. визначається виходячи з договірної (контрактної)  вартості  операції, яка включає   всі  витрати, пов’язані з наданням  такої  послуги і не включає оплат лише таких послуг, які згідно з договором оренди, зобов’язується  надавати орендодавець,  а також витрати на утримання орендованого майна. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо   покупцем або через будь-яку третю особу в зв’язку з компенсацією вартості  товарів (послуг).

Отже, вартість  електроенергії, яку сплачує Наймач у складі вартості орендної послуги, включається  у загальну вартість послуги за договором найму і є саме компенсацією вартості послуги по наданню Наймодавцем нерухомого майна в найом, а не товаром, як стверджують податкові перевіряючи. До того ж, Наймодавець не здійснює продаж електроенергії (не має відповідної ліцензії на такий вид діяльності), а вартість електроенергії включається у загальну вартість послуги за договором найму, яка і оподатковується податком  на додану  вартість ставкою 20 відсотків бази оподаткування.       

            Відповідач проти позову заперечував, посилаючись на таке.

             Підприємством в порушення п.п.7.2.1,7.2.6 п.7.2, п.п.7.4.5. п.7.4 ст.7 Закону “Про ПДВ” до складу податкового кредиту  червня 2006р. віднесено податкові накладні № 126 від 31.05.06р. та  № 147 від 30.06.06., які отриманні від ВАТ “Запорізький арматурний завод” та  оформлені неналежним чином. Так в названих податкових накладних  в графі “умова поставки” зазначено “договір №08 від 01.10.2005р., рах. № 754 “, в графі “ номенклатура поставки товарів продавця” – “Орендна плата та орендна плата (компенсація за електроенергію)”, в графі   “кількість ( об’єм,  обсяг)” – “послуга”.

            Згідно Закону “Про електроенергетику”, “Правил користування електричною енергією”, затверджених Постановою Національної комісії з питань регулювання електроенергетики  України від 31.07.1996 р. № 28 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.08.1996 р. за № 417/1442),  електрична енергія виступає на ринку як товарна продукція з вартісною та кількісною оцінкою і не може визначатися в документах податкового обліку як послуга, отже податкові накладні  №№ 126 та 147 заповнені з порушенням вимог  пп.7.2.1 ст.7 Закону “Про ПДВ”що “призвело до порушення позивачем п.п.7.4.1 ст.7 Закону “Про ПДВ” в частині  непідтвердження використання суми компенсації електренергії ( зазначеної як послуга ) у межах господарської діяльності платника податків.”

            Відповідач також зазначав, що згідно норм ст.7 Закону України “Про ПДВ” сума бюджетного відшкодування за поточний період не може перевищувати різницю між сумами ПДВ, слаченими у попередньому податковому періоді постачальникам товарів      (послуг) та податковими зобов’язаннями  підприємства у попередньому податковому періоді, а не дорівнювати усій сумі ПДВ, фактично сплаченій підприємством постачальникам у попередньому податковому періоді.

За даними декларації з ПДВ за червень 2006р, наданої ТОВ «Сантехніка ЗАЗ», від’ємне значення за червень 2006 р. становить 270125 грн. У додатку 3 декларації за липень  2006р. в розрахунку суми бюджетного відшкодування заявлена до відшкодування підприємством  сума 360879 грн.

ТОВ «Сантехніка ЗАЗ» в порушення п.7.7.2 п.7.7. ст.7  Закону України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» завищена сума бюджетного відшкодування за липень 2006 р. в сумі 90754 грн

            Постановою господарського суду Запорізької області від 17.04.2007р. у задоволенні позову було відмовлено. Рішення суду мотивовано тим, що спірні податкові повідомлення – рішення прийняті уповноваженим органом, у межах та порядку передбаченому законом. Рішення відповідають чинному законодавству та нормам  Закону України “Про податок на додану вартість”.

            Не погодившись із рішенням суду першої інстанції позивач звернувся із апеляційною скаргою, у якій просить рішення господарського суду скасувати, позов задовольнити.

            Вимоги апеляційної скарги обгрунтовано тим, що судом невірно застосовано норми п.п.3.1.1 с.3, п.4.1 ст.4, п.п.7.2.1, 7.4.5,7.7.2 ст.7 Закону “Про ПДВ”.

            Відповідач  проти апеляційної скарги заперечує, вважає рішення суду таким, що відповідає чинному законодавству, просить залишити його без змін.

            У апеляційній скарзі та запереченнях щодо неї сторони фактично виклали позийії, що містилися у позові та запереченнях щодо нього.

             У судовому засіданні представники сторін доводи, викладені у апеляційній скарзі та запереченнях підтримали.

 Заслухавши представників сторін, проаналізувавши матеріали справи, перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги,  колегія суддів дійшла висновку, що  рішення суду підлягає скасуванню, апеляційна скарга – частковому задоволенню. Висновки суду апеляційної  інстанції базуються на наступному.

            Як свідчать матеріали справи та встановлено судом першої інстанції  Державною податковою інспекцією у Ленінському  районі м. Запоріжжя на підставі акту перевірки від 13.10.2006 р. № 576/2303-33431965 «Про результати виїзної позапланової  перевірки ТОВ  «Сантехніка ЗАЗ» код за ЄДРПОУ 33431965 з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за липень 2006 року» видано податкові повідомлення-рішення від 24.10.2006 року № 0000192303/0/12577, № 0000202303/0/12578, якими встановлено порушення пп.. 7.2.1, 7.2.6 п. 7.2, пп..7.4.1, 7.4.5 п. 7.4, пп.. 7.7.2 п. 7.7 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР від 03.04.1997р. та ТОВ «Сантехніка ЗАЗ» зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ за липень 2007 р. – 360.879,00 грн. та визначено суму податкового зобов’язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем : податок на додану вартість у розмірі 27.301,16 грн. – за червень 2006 р.

У ході проведення перевірки було встановлено, що підприємством, в порушення п.п. 7.2.1, 7.2.6, п.7.2,  п.п. 7.4.5 п. 7.4 ст.7 Закону  України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР від 03.04.1997р. до складу податкового кредиту червня 2006 р. віднесено податкові накладні № 126 від 31.05.2006 р. та № 147 від 30.06.2006 р., які оформлені неналежним чином, а саме :

Згідно наданих до перевірки документів ТОВ «Сантехніка ЗАЗ» включено до податкового кредиту податкові накладні, отримані від ВАТ «Запорізький арматурний завод», в яких зазначена умова поставки договір № 08 від 01.10.05р., номенклатура поставки товарів продавця – «Орендна плата (компенсація за електроенергію)», одиниця виміру  товару – «послуга», кількість (об’єм, обсяг)-1.

До податкового кредиту червня 2006р. включені такі податкові накладні :

-П/н №126 від 31.05.06р. на суму 746.542,36 грн. (в т.ч. компенсація за електроенергію – 746.542,36 грн., 100% вартості п/н), сума ПДВ – 149.308,47 грн. (включено в р.16. податкової декларації за червень 2006 р.)

- П/н №147 від 30.06.06р.  на суму 745.011,46 грн. (в т.ч. компенсація за електроенергію – 701.586,45 грн., сума ПДВ – 140.317,29 грн., 94,2 % вартості п/н), сума ПДВ – 149.002,29 грн. (включено в р.10.1 податкової декларації за червень 2006р.)

Крім того, за даними декларації з ПДВ за червень 2006р., наданої ТОВ «Сантехніка ЗАЗ», від’ємне  значення  за червень 2006р. становить 270.125,00 грн. У додатку № 3 декларації за липень 2006р. в розрахунку суми бюджетного відшкодування заявлена до відшкодування підприємством сума 360.879,00 грн.

ТОВ «Сантехніка ЗАЗ» в порушення п.п.7.7.2  п.7.7 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР від 03.04.1997р. завищена сума бюджетного відшкодування за липень 2006р. в сумі 90.754,00 грн.       

На підставі зазначених обставин суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність рішень податкової. Однак, приймаючи рішення, суд не  звернув увагу на норми  п.п.7.7.1. та п.п.7.7.2 ст.7 закону “Про ПДВ” у сукупності.

 Так, у названих підпунктах ст.7 зазначено: “7.7.1. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов’язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від’ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності— зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

7.7.2. Якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від’ємне значення, то:

а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від’ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг);

б) залишок від’ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.” 

Таким чином, при розгляді  справи, перевіряючи правильність формування позовачем податковогоь кредиту червня 2006р., суд повинен дослідити обставини щодо наявності у позивача за станом на 01.06.06р. залишку від’ємногозначення  після бюджетного відшкодування попереднього податкового періоду та його розмір.

Як зазначає позивач, що також не оспорюється податковою, згідно декларації з ПДВ за червень 2006р. названий залишок складав 1 923 550 грн., податкові зобов’язання  червня – 166 417,67грн., податковий кредит червня, визначений платником, складав  436 542,6 грн. За наявності таких показників навіть зменшення податковим органом податкового кредиту червня на суму 289625,76грн .( 149308,47 + 140317,29 – суми ПДВ заподатковими накладними №126 від 31.05.06р. та №147 від 30.06.06р.) не могло привести до виникнення у червні 2006р. податкових зобов’язань з ПДВ  на суму 19500,83 грн. (- 1923550 - 436542,6 + 166417,7 +289625,7 =      -1904049,2).

Отже податкове повідомлення-рішення від 24.10.2006р. № 0000202303\0\12578 є таким , що прийнято податковою без врахування норм п.п. “б” п.п.7.7.2 ст.7 Закону “Про ПДВ”, тобто є протиправним.

Рішення суду щодо визнаня його належним  прийнято внаслідок неповного з’ясування судом обставин, що мають значення для справи.

Відносно податкового повідомлення – рішення про зменшення суми бюджетного відшкодування за липень 2006р. слід зазначити наступне.

Визначення суми бюджетного відшкодування звітного податкового періоду також повинно здійснюватись у відповідності до п.п.7.7.1, 7.7.2 ст.7 Закону “Про ПДВ.”

Для вирішення питання щодо права на отримання бюджетного відшкодування у звітному періоді необхідно з’ясувати наступні обставини:

- чи мала сума податкових показників позивача, розрахована відповідно до п.п.7.7.1, у липні 2006 р. від’ємне значення;

- чи мав позивач у липні 2006р.залишок від’ємного значення  після бюджетного відшкодування попереднього податкового періоду, та у якій сумі;

-           яка сума ПДВ була фактично сплачена позивачем як отримувачем товарів                                                          

             (послуг) у попередньому податковому періоді, тобто у червні 2006р .

Як свідчать матеріали справи, зокрема акт перевірки, податкові зобов’язання позивача у липні 2006р. склали 231923,59грн. Зазначена сума податковою не  оспорюєься. Сума, розрахована позивачем відповідно до п.п.7.7.1,  має від’ємне значення та складає 168599,65 грн., сума розрахована податковою відповідно до п.п.7.7.1, з урахуванням виключення із складу податкового кредиту липня 2006р. суми ПДВ  140217,37грн. за  податковою накладною  № 175 від 28.07.2006р., виданою ВАТ “Запорізький арматурний завод” на підставі договору № 8 від 01.10.2005р., також має від’ємне значення та складає 28382,28грн. ( стор.20 акту перевірки).

Як свідчить акт перевірки, зокрема відомості на сторінці 20 та додаток 5 до акту, за даними перевірки позивачем у червні 2006р. фактично сплачено постачальникам товарів та послуг 350118 грн. 67 коп. ПДВ.  За таких обставин позивач навіть без наявності від’ємного значення після бюджетного відшкодування  попереднього податкового періоду мав би право на бюджетне відшкодування у сумі 28382.28грн. Проте, як свідчать  матеріали справи, зокрема рядки 23 та 26 податкової декларації позивача з податку на додану вартість за червень 2006р., та розрахунки показників позивача з ПДВ за червень 2006р., наведені у цій постанові вище, від’ємне значення після бюджетного відшкодування червня 2006р., навіть з урахуванням зменшення податкового кредиту, здійсненого податковою у червні повинно було перевищувати мільйон гривень. Отже  бюджетне відшкодування липня 2007р. у позивача повинно було складати суму 350118грн.67коп.

Зменшення податковою бюджетного відшкодування липня 2006р. на цю суму є таким, що суперечить нормам п.п.”б”п.п.7.7.2 ст.7 Закону  України “Про ПДВ”. Отже,  слід визнати, що податкове повідомлення-рішення від 24.10.2006р. № 0000192303\0\12577 є протиправним в частині зменшення бюджетногого відшкодування 350118грн.67коп.

Щодо решти зменшення суми бюджетного відшкодування, то слід визнати, що воно є обгрунтованим, оскільки відповідно до п.п.”а” п.п.7.7.2 ст.7 Закону “Про ПДВ”бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від’ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів ( послуг ). Будь-яких пояснень відносно того, що податковою невірно визначено фактично сплачену суму позивач не надав.

Таким чином, приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення, податкова безпідставно керувалася лише нормами п.п.7.7.1, п.п.”а”п.п.7.7.2 ст.7 Закону України “Про ПДВ”, не враховуючи порми п.п.”б” зазначеного Закону.

 Крім того слід зазначити, що виключаючи із складу податкового кредиту червня та липня суми ПДВ, включені на підставі податкових накладних №126 від 31.05.06р., № 147 від 30.06.06р.,№ 175 від 28.07.06р., лише з тих підстав, що названі накладні помилково визначають  спожиту електричну енергію, як споживання послуг, а не товару, та не містять відомостей про її об’єм, без наявності доказів щодо відсутності операції, невірного визначення ПДВ, тощо, податкова безпідставно не прийняла до уваги норми      п.п.7.4.5, 7.5.1 ст.7 Закону України “Про ПДВ”, відповідно до яких:                                                            7.5. Датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається:

7.5.1. дата здійснення першої з подій:

або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека)— в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг);

7.4.5. Не підлягають включенню до складу податкового кредиту

суми сплаченого (нарахованого) податку у зв’язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту). (Абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 в редакції Закону N 2505-IV (2505-15) від 25.03.2005).

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

Отже, навіть за відсутності податкової накладної, при наявності оподаткованої операції та першої події,  органи податкової служби не мають права на виключення сум із податкового кредиту, а лише наділені правом застосування фінансових санкцій. Як свідчить текст акту перевірки та спірні податкові повідомлення-рішення, податкова визначала суми ПДВ, вказані у неналежно оформлених податкових накладних, як такі, що не підтверджені податковими накладними.

На підставі викладеного вище колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково, рішення суду першої інстанції  скасувати, як таке, що винесено внаслідок неповного з’ясування  обставин, що мають значення для вирішення справи, позов задовольнити частково. Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення  від 24.10.2006 р. №  0000202303/0/12578 – у повному обсязі, податкове повідомлення – рішення  24.10.2006 р. №  0000192303 /0/12577  - в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ за липень 2006 р. у сумі 350118 грн. 67 коп. В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Керуючись ст.ст.195,196,198,202,205,207 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

                                                        ПОСТАНОВИЛА :

Апеляційну скаргу задовольнити частково.

Постанову  господарського суду Запорізької області від 17.04.2007 р. скасувати.

Позов задовольнити частково. Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення – рішення від 24.10.2006 р. №  0000202303/0/12578 – у повному обсязі, податкове повідомлення – рішення  24.10.2006 р. №  0000192303 /0/12577  - в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ за липень 2006 р. у сумі 350118 грн. 67 коп. В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Присудити на користь позивача за рахунок Державного бюджету 2 грн. 25 коп. судових витрат.

Постанову оформлено у повному обсязі 19.Х1.2007р.

Головуючий суддя:                                                                                  Л.П. Туркіна

Судді:                                                                                               А.О.Коршун

                                                                                                          О.А.Проценко