Постанова № 11200961, 30.08.2010, Івано-Франківський окружний адміністративний суд

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"30" серпня 2010 р. Справа № 2a-168/10/0970

Івано-Франківський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого - судді Гундяка В.Д.,

при секретарі Лавринович Т.В.,

за участю: представника позивача Худзія Д.М.,

представників відповідача Мельника Р.Я., Федорко О.Ф.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м.Івано-Франківську справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю (далі - ТзОВ) «Даноша»до Калуської обєднаної державної податкової інспекції (далі - оДПІ) про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в:

13.01.2010 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Даноша»звернулося з адміністративним позовом до Калуської обєднаної державної податкової інспекції про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень. Позовні вимоги мотивувало тим, що за наслідками проведеної перевірки відповідачем згідно оскаржуваних рішень підприємству безпідставно зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість( далі ПДВ). В подальшому позивач змінив позовні вимоги шляхом їх зменшення. Просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення за №0001552304/0 від 29.04.2009 року та за №0001832304/0 від 15.05.2009 року в частині зменшення бюджетного відшкодування в розмірі 3560 грн. за лютий 2009 року і 6332761 грн. за березень 2009 року.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, суду пояснив, що на підставі проведених перевірок відповідачем по справі прийняті податкові повідомлення-рішення: за №0001552304/0 від 29.04.2009 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 21573 грн. та за №0001832304/0 від 15.05.2009 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з того ж податку на 1053 839 грн. за лютий 2009 року і на 6332761 грн. за березень 2009 року. ТзОВ «Даноша»з висновками посадових осіб оДПІ, викладеними в актах перевірки, та винесеними на підставі даних актів вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями не погоджується, вважає їх неправомірними та безпідставними. На думку позивача, оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті внаслідок неправильного тлумачення податковим органом п.п.7.7.2 п.7.7 ст.7 ЗУ «Про податок на додану вартість». Крім того, представник позивача зазначив, що ТзОВ «Даноша»сплатило у ціні товарів і послуг контрагентам податок на додану вартість в загальній сумі 9093413 грн., яка не брала участі в бюджетному відшкодуванні. Вважає, що при прийняті рішень податковий орган безпідставно не брав до уваги первинні документи. Збільшення суми бюджетного відшкодування було проведено шляхом подання уточнюючих розрахунків та відповідного коригування податкових зобовязань з ПДВ у звязку зі змінами, внесеними в ст..8-1 ЗУ «Про ПДВ». Просив позов задовольнити.

Представники відповідача в судовому засіданні позов не визнали з підстав, наведених у письмовому запереченні. В обґрунтування прийнятих податкових повідомлень-рішень посилаються на висновки перевірок відносно питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

Щодо податкового повідомлення-рішення за №0001552304/0 від 29.04.2009 року, суду пояснили, що в рядку 3 Розрахунку суми бюджетного відшкодування за січень 2009 року ТзОВ «Даноша»повинно було відобразити частину залишку відємного значення, фактично сплачену у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг), яка дорівнює графі 4 Довідки щодо залишку суми відємного значення попередніх податкових періодів в розмірі 911947 грн., оскільки залишок відємного значення в сумі 41573 грн. не був оплачений ні в грудні 2008 року, ні в попередніх податкових періодах. Представники ДПІ звернули увагу суду і на те, що при формуванні суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість позивачем не дотримано вимог ст.ст.1, 7 ЗУ «Про податок на додану вартість»та завищено суму такого відшкодування.

12.04.2010 року прокурор Івано-Франківської області подав заяву про вступ у розгляд даної справи з метою захисту інтересів держави. В судовому засіданні проти задоволення позову заперечила. Пояснила, що позивачем неправомірно завищено суму бюджетного відшкодування. Після оголошеної перерви в судове засідання прокурор не зявився, хоча належним чином був повідомлений про час та місце розгляду справи, наданим правом на подання заперечення проти позову не скористався. Заяв чи клопотань про відкладення розгляду справи чи про причини неявки суду не подав. За таких обставин у відповідності до ч.4 ст.128 КАС України суд вбачає за можливе розглянути справу на підставі наявних доказів за відсутності прокурора.

Вислухавши представників позивача та відповідача, прокурора, дослідивши подані докази, суд прийшов до висновку, що позовні вимоги до задоволення не підлягають з наступних мотивів.

Судом встановлено, що Калуською оДПІ проведено позапланові виїзні перевірки ТзОВ «Даноша»з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартістю на рахунок платника у банку за січень та березень 2009 року, яка виникла за рахунок відємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось в період з 01.12.2007 року по 28.02.2009 року та з 01.12.2008 року по 31.12.2008 року .

За результатами перевірок виявлено допущені позивачем порушення вимог п.4.3 ст.4, п.п.7.7.1, 7.7.2 п.7.7, п.п.7.3.1 п.7.3, п.п. 7.4.1, п.п.7.4.5, п.7.4 ст.7 ЗУ «Про податок на додану вартість».

Вищевказані порушення зафіксовані в актах перевірки за №585/23-04/32464900 від 22.04.2009 року та за №870/23-04/32464900 від 15.05.2009 року.

Відповідно до Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, який затверджений наказом Державної податкової адміністрації України за №327 від 10.08.2005 та зареєстрований в МЮУ 25.08.2005 за №925/11205 даний акт як службовий документ є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання.

На підставі вищевказаних актів Калуська оДПІ прийняла оскаржувані рішення: за №0001552304/0 від 29.04.2009 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування на 41573 грн. та встановлено завищення позивачем податкового кредиту січня 2009 року на 9536676 грн. та за №0001832304/0 від 15.05.2009 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування на 1053839 грн. за лютий 2009 року і на 6332761 грн. за березень 2009 року. При цьому позивач не заперечує правомірності зменшення відповідачем суми бюджетного відшкодування за лютий 2009 року на 1050279 грн.

Згідно вимог п.3 ч.3 ст.2 КАСУ у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Розглянувши матеріали справи, оцінивши надані докази, їх достатність та взаємний звязок суд погоджується з правомірністю прийняття відповідачем вищевказаних податкових повідомлень-рішень виходячи з наступного.

Так порядок визначення суми податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню та строки проведення розрахунків встановлені п.7.7ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»(далі - ЗУ «Про ПДВ»).

Відповідно до вищевказаної норми підставою для відшкодування ПДВ є відємне значення між податковими зобовязаннями платника та надмірно сплаченими сумами ПДВ.

Судом встановлено, що ТзОВ «Даноша»зареєстровано 30.04.2003 року Золотоніською районною державною адміністрацією. Взято на податковий облік 27.04.2004 року, в тому числі як платник податку на додану вартість, про що видано свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість 04.06.2004 року.

В судовому засіданні встановлено, що 20.02.2009 року до податкової декларації з ПДВ за січень 2009 року ТзОВ «Даноша»подано розрахунок коригування сум ПДВ, яким збільшено податковий кредит січня 2009 року на 1050279 грн. в звязку з коригуванням з спеціальної декларації. Однак на переконання суду дане коригування сум ПДВ проведено платником безпідставно.

Так в періодах, за які проводилась перевірка, позивач займався розведенням свиней оптовою торгівлею живими тваринами та зерном і кормом для них, тобто підпадав під визначення сільськогосподарського переробного підприємства та до 01.01.2009 року використовував спеціальний режим оподаткування ПДВ, встановлений пунктами 11.21 та 11.29 ст.11 ЗУ «Про ПДВ». Однак, оскільки відповідно до ст.8-1 ЗУ «Про ПДВ»в редакції Закону України від 31.10.2008 року за №639- VI «Про першочергові заходи щодо запобігання негативним наслідкам фінансової кризи та про внесення змін до деяких законодавчих актів»з 01.01.2009 року на підприємство вищевказаний спеціальний режим не поширюється, то відповідно до вимог чинного законодавства сума ПДВ, відображена в рядку 24 податкової скороченої декларації за останній податковий період 2008 року до податкової декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом, не переноситься та бюджетному відшкодуванню не підлягає.

Крім того встановлено, що згідно з наданими при проведенні перевірки посадовим особам оДПІ журналами-ордерами по рахунку 63 (Розрахунки з постачальниками), платіжними документами, а також реєстрами отриманих податкових накладних за відповідний звітний період у грудні 2008 року ТзОВ »Даноша»оплатило відємне значення даного податкового періоду в сумі 911947 грн. В судовому засіданні зазначена обставина представником позивача не заперечувалась. За таких обставин включення позивачем до податкової декларації та відповідного Розрахунку суми податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню в розмірі 953520 грн. є неправомірним, оскільки суперечить положенням п.п.7.7.1 та п.п.7.7.2 п.7.7 ст.7 ЗУ «Про ПДВ». Так, як вбачається з системного аналізу вищевказаних норм, бюджетному відшкодуванню підлягає частина відємного значення (різниця між сумою податкового зобовязання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду), яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг).

Одночасно згідно поданих 26.03.2009 року уточнюючого розрахунку податкових зобовязань з податку на додану вартість у звязку з виправленням самостійно виявлених помилок та розрахунку коригування сум ПДВ за січень місяць 2009 року позивачем збільшено податковий кредит січня 2009 року на 8486397 грн. При цьому дана сума не підтверджена в порядку п.п.7.2.6. п.7.2. ст.7 ЗУ «Про ПДВ».

За таких обставин збільшення податкового кредиту по розрахунках ТзОВ «Даноша»проведено неправомірно.

Так відповідно до Наказу ДПА України «Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість»за №166 від 30.05.1997 року зареєстрованого в Міністерстві юстиції України за №702/10982 від 30.06.2005 року, якщо платник самостійно виявив помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, то такий платник зобов'язаний подати в порядку, установленому для подання декларацій з податку на додану вартість уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок. Одним уточнюючим розрахунком може бути виправлено помилки лише однієї раніше поданої декларації. При цьому даний наказ зареєстрований в Міністерстві юстиції України, є чинним нормативно правовим актом та не суперечить відповідному законодавству, яке регулює податкові відносини.

Тобто в поданій позивачем декларації за січень 2009 року дозволено коригування показників декларації за грудень 2008 року. Не заперечуючи права платника податку на самостійне виправлення допущеної помилки суд враховує, що платник має право виправити помилку виключно у встановленому Законом порядку з наданням відповідних документів, передбачених пп.7.2.6. п.7.2. ст.7 ЗУ «Про ПДВ».

При цьому суд не приймає до уваги твердження представника позивача щодо віднесення до податкового кредиту не тільки сум, підтверджених податковими накладними, а і сум відємного значення, як таке, що суперечить пп.7.2.6. п.7.2. ст.7 ЗУ «Про ПДВ», та надані відповідачем письмові докази сплати ПДВ в ціні товару, яка відбулась до 01.03.2008 року, оскільки спірні правовідносини до даного терміну регулювались п.п.7.7.2. п.7.7 ст.7 ЗУ «Про ПДВ»в редакції від 16.03.2007 року, який передбачав, що бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг), а не в попередніх періодах.

Так відповідно до п.п7.2.6 п.7.2 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Відповідно до п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами. Крім того бюджетному відшкодування підлягає тільки сума фактично сплачена отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів послуг.

Так згідно вимог п.2 ст.3 ЗУ “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Правила податкового обліку визначаються відповідними нормативними документами, що регламентують порядок оподаткування в Україні.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.п.1.2 п.1, п.п.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом МФУ за №88 від 24.05.1995 року. Первинні документи це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи на їх проведення.

Згідно вимог ст.9 ЗУ “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це не можливо безпосередньо після її закінчення.

Як вбачається з журналів-ордерів по рахунку 63, платіжних документів та реєстрів отриманих податкових накладних за січень, лютий 2009 року частина залишку відємного значення, яка була сплачена постачальникам та відповідно і підлягала бюджетному відшкодуванню згідно чинного законодавства становила 298278 грн. та 455015 грн.

За таких обставин в рядку 3 Розрахунку суми бюджетного відшкодування за лютий та березень 2009 року позивач повинен був відобразити саме вищевказані суми.

При цьому суд не приймає до уваги посилання представника позивача на невідповідність вищезгаданого Розрахунку вимогам ЗУ «Про ПДВ», так як необхідність подання Розрахунку та його форма визначені чинним нормативно-правовим актом - наказом Державної податкової адміністрації України за N 166 від 30.05.1997 «Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання», який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 9 липня 1997 за N 250/2054.

У відповідності до системного аналізу положень ЗУ «Про ПДВ»для можливості отримання бюджетного відшкодування чинним законодавством визначено дві обовязкові умови: надмірна сплата податку отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам та розрахунок відємного значення, частина якого і підлягає бюджетному відшкодуванню.

Тому включення позивачем до складу бюджетного відшкодування суми в розмірі 8486397 грн., на яку збільшено податковий кредит січня 2009 року, за відсутності вищевказаного складного юридичного факту є неправомірним.

При проведенні вищезазначених перевірок посадовими особами Калуської оДПІ виявлено випадки допущення посадовими особами ТзОВ «Даноша»адміністративного правопорушення, передбаченого ст.163-1 КУпАП, які полягали в порушенні посадовими особами Товариства встановленого законом порядку ведення податкового обліку, про що складено протоколи про адміністративне правопорушення за №304 від 03.06.2009 року та №386 від 23.06.2009 року.

Тому, на переконання суду, причиною невірного визначення вищезгаданого відємного значення є невідповідність ведення податкового обліку позивача вимогам чинного законодавства.

Помилковість ведення даного обліку підтверджується прийнятими за наслідками розгляду вищезазначених адмінпротоколів постановами Калуського міськрайонного суду від 10.06.2009 та 02.07.2009 року, якими встановлено факт порушення порядку ведення податкового обліку, що призвело до завищення заявленої суми бюджетного відшкодування ПДВ за січень березень 2009 року включно та в обох випадках притягнено до адміністративної відповідальності ОСОБА_1

При цьому суд залишає без уваги посилання представника позивача на те, що оскільки ОСОБА_1 не є ні стороною, ні особою, що бере участь у справі, дані судові рішення не мають відношення до справи, що розглядається, через їх невідповідність вимогам ст.72 КАСУ з наступних мотивів.

Так згідно вимог чинного законодавства ТзОВ «Даноша»здійснює свої правовідносини, реалізує передбачені чинним законодавством права та несе відповідні обовязки не інакше, як через відповідних посадових осіб. Представники сторін визнали той факт, що в період, за який проводились податкові перевірки, ОСОБА_1 перебувала на посаді головного бухгалтера ТзОВ «Даноша», а отже була посадовою особою безпосередньо відповідальною за ведення як бухгалтерського, так і податкового обліку підприємства.

Тому суд розглядає вищевказані судові постанови не в змісті ст.72 КАСУ, а як належні та допустимі письмові докази згідно ст.ст. 69, 70, 79 КАСУ.

Не погоджується суд і з правомірністю включення позивачем до складу податкового кредиту, а отже і віднесення до сум, які підлягають бюджетному відшкодуванню, коштів по послугах, отриманих від нерезидентів та по операціях з використанням векселів та облігацій.

Так відповідно до пункту "а" п.п.7.7.2 п.7.7 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" бюджетному відшкодуванню підлягає частина від'ємного значення різниці між податковими зобов'язаннями та податковим кредитом платника податку, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг).

Таким чином, суми податку на додану вартість, нарахованого під час придбання товарів чи послуг, у розрахунок за які було передано векселі (власної емісії або емітовані третіми особами), не є фактично сплаченими постачальникам таких товарів (послуг). Відтак, зазначені суми, включені до складу податкового кредиту платника податку, не враховуються під час визначення належних такому платнику податку сум бюджетного відшкодування

При цьому суд враховує, що п.4.8 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість" поширюється не лише на векселі, а й на інші боргові інструменти. До них, зокрема, належать боргові цінні папери, перелік яких визначається п.2 ч.5 ст.3 Закону України "Про цінні папери та фондовий ринок". Відповідно до зазначеної норми, до боргових цінних паперів відносяться: облігації підприємств, державні облігації України, облігації місцевих позик, казначейські зобов'язання України, ощадні (депозитні) сертифікати, векселі.

Таким чином, усі правила оподаткування податком на додану вартість, які застосовуються для операцій із використанням векселів, поширюються також і на операції, в яких застосовуються інші види боргових цінних паперів, в тому числі і облігації.

Виходячи з наведеного суд дійшов до висновку, що в спірних правовідносинах завищення суми бюджетного відшкодування дійсно мало місце внаслідок невірного визначення позивачем відємного значення ПДВ, тому оскаржуванні рішення прийняті відповідачем обґрунтовано, на виконання покладених на нього функцій, в межах своєї компетенції, відповідають дійсним обставинам справи, є повністю підставними та не можуть бути визнані недійсними.

На підставі ст.ст. 9, 20 ЗУ «Про систему оподаткування», п.п.7.4.1, п.п.7.4.5 п.7.4, п.п.7.7.1, п.п.7.7.2 п.7.7 ст.7 ЗУ «Про податок на додану вартість», керуючись ст.ст.11, 71, 86, ч.1 ст.137, ч.3 ст.160, ст.162 КАС України, суд

п о с т а н о в и в:

в задоволенні позову відмовити.

Згідно ст.254 КАС України постанова набирає законної сили після закінчення встановлених строків подання заяви про апеляційне оскарження або апеляційної скарги, якщо таку заяву чи скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Постанова може бути оскаржена до Львівського апеляційного адміністративного суду через Івано-Франківський окружний адміністративний суд шляхом подання апеляційної скарги протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

СуддяГундяк В.Д.

Постанова складена в повному обсязі 06.09.2010 року.