Постанова № 10176314, 14.06.2010, Волинський окружний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 червня 2010 рокуСправа № 2а-657/10/0370

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Валюха В.М.,

при секретарі судового засідання Польовій М.М.,

за участю представника позивача Шевчука В.В.,

представників відповідача Бондаренка В.В., Галензи В.М., Назарук Ю.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Луцьку адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Надія»до Любомльської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання нечинними податкового повідомлення-рішення від 10 лютого 2010 року №0000012301/1 та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 13 січня 2010 року №0000012303,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Надія» (далі ТзОВ «Надія», позивач) звернулося з адміністративним позовом до Любомльської міжрайонної державної податкової інспекції (далі Любомльська МДПІ, відповідач) про визнання нечинними податкового повідомлення-рішення від 13.01.2010 року №0000012301/0 та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 13.01.2010 року №0000012303. В ході судового розгляду справи позивач подав письмову заяву про зміну позовних вимог та просить визнати нечинними податкове повідомлення-рішення від 10.02.2010 року №0000012301/1 та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 13.01.2010 року №0000012303 (а.с.134).

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що Любомльською МДПІ була проведена планова виїзна перевірка ТзОВ «Надія» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2008 року по 30.06.2009 року, про що складено акт №44/23/13361828 від 31.12.2009 року. На підставі вказаного акту перевірки Любомльською МДПІ 13.01.2010 року були прийняті податкове повідомлення-рішення №0000012301/0, яким ТзОВ «Надія» визначено суму податкового зобовязання з податку на прибуток в розмірі 39745грн. 80коп. (в тому числі, за основним платежем 17044грн. 00коп., за штрафними санкціями 22701грн. 80коп.) та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0000012303 в розмірі 6460 грн. 00 коп., які були оскаржені позивачем в адміністративному порядку. За результатами розгляду первинної скарги позивач прийняв податкове повідомлення-рішення від 10.02.2010 року №0000012301/1.

Позивач вважає, що податкове повідомлення-рішення від 10.02.2010 року №0000012301/1 та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 13.01.2010 року №0000012303 суперечать чинному законодавству та підлягають скасуванню з таких підстав.

Так, зокрема, в акті перевірки від 31.12.2009 року №44/23/13361828 зроблено безпідставний та необґрунтований висновок про те, що ТзОВ «Надія» завищило валові витрати в другому кварталі 2008 року в сумі 68175 грн. 00 коп., включивши до їх складу самостійно виявлені помилки за перший квартал 2008 року з посиланням на те, що за період з 01.01.2008 року по 31.03.2008 року була проведена перевірка податковим органом. Проте такі валові витрати в сумі 68175 грн. 00 коп. підтверджені первинними документами та включають витрати на придбання товарів в першому кварталі 2008 року на суму 36288 грн. 00коп. (згідно з видатковими накладними від 12.02.2008 року, 03.03.2008 року, 08.02.2008 року), витрати на поліпшення основних фондів на суму 9456грн. 00коп. (згідно з актами списання запасних частин від 31.01.2008 року, 29.02.2008 року, 31.03.2008 року, актом виконаних робіт від 25.03.2008 року), а також включають частину амортизаційних відрахувань основних фондів в сумі 22432грн. 21коп., які були нараховані в першому кварталі 2008 року, проте помилково не були включені в декларацію за 1 квартал 2008 року. Позивач зазначає, що під час перевірки інспекторам була надана бухгалтерська довідка від 28.04.2008 року із відповідним розрахунком сум валових витрат по наведених вище обставинах. Оскільки підприємство не відобразило валові витрати в розмірі 68175 грн. 00 коп. в першому кварталі 2008 року, то відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» та підпункту 5.2.7 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивач правомірно включив такі витрати у податкову декларацію з податку на прибуток у другому кварталі 2008 року як самостійно виявлену помилку за результатами минулих періодів.

Крім того, в акті перевірки №44/23/13361828 від 31.12.2009 року описане ще одне порушення, повязане із застосуванням норм Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме невиконання щоденного друку на реєстраторах розрахункових операцій (далі РРО) фіскальних звітних чеків із забезпеченням їх зберігання в книзі обліку розрахункових операцій (далі КОРО). Позивач зазначає, що обовязок щоденного роздрукування Z звітів полягає у роздрукуванні їх після закінчення роботи торгового закладу. В даному випадку режим роботи ресторану встановлено з 11 год. 00 хв. до 01 год. 00 хв., а відтак операцію з обнулення інформації РРО через друк Z звіту позивач правомірно проводив наступного дня по закінченню робочої зміни. При роздрукуванні Z звіту відбувається обнулення памяті РРО, тому його подальше використання в цій же робочій зміні буде неможливим. Дії позивача відповідають також Порядку реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари послуги, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 року №614. Позивач, з урахуванням заяви про зміну позовних вимог (а.с.134),просить визнати нечинними податкове повідомлення-рішення Любомльської МДПІ від 10.02.2010 року №0000012301/1 та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 13.01.2010 року №0000012303.

В судовому засіданні представник позивача адміністративний позов підтримав з підстав, викладених у позовній заяві, додаткових поясненнях та заяві про зміну позовних вимог, та пояснив, що порушення, які описані в акті перевірки №44/2313361828 від 31.12.2009 року, не відповідають обставинам справи, оскільки заниження валових витрат в першому кварталі 2008 року на суму 68175 грн. 00 коп. було допущено головним бухгалтером ТзОВ «Надія» для регулювання податкового навантаження та згідно з бухгалтерською довідкою від 28.04.2008 року мало бути відкореговано в декларації з податку на прибуток за півріччя 2008 року в рядку 05.2 як самостійно виявлена помилка. Позивач в податковій звітності за півріччя 2008 року відобразив в складі валових витрат суму 68175 грн. 00 коп. як самостійно виявлену помилку попереднього періоду, що не суперечить положенням статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами». Крім того, представник позивача в додаткових поясненнях до адміністративного позову (а.с.161) вказав ще на одне порушення, виявлене перевіркою, яке повязане з самостійним виправленням платником податків помилки в річній декларації з податку на прибуток підприємства 2008 року. Так, ТзОВ «Надія» зайво віднесло до валових витрат в податковій декларації з податку на прибуток підприємства за три квартали 2008 року витрати в розмірі 94530грн. 00коп., що призвело до заниження податкового зобовязання. Проте ця помилка самостійно виправлена позивачем в четвертому кварталі 2008 року і відображена в податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2008 рік без сплати штрафу в розмірі 5% від суми заниженого податкового зобовязання. На думку представника позивача, нарахування податковим органом штрафної санкції відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» є неправомірним, оскільки недоплати (заниження податкового зобовязання), що є умовою для застосування штрафної санкції, не відбулося в звязку з самостійним виправленням помилки платником податків, а тому підстав застосовувати штрафну санкцію в даному випадку немає. Представник позивача також пояснив, що рішення Любомльської МДПІ про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 13.01.2010 року №0000012303 винесене з порушенням строків застосування адміністративно-господарських санкцій (до яких відносяться санкції, передбачені Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»), передбачених статтею 250 Господарського кодексу України (далі ГК України). Представник позивача просить визнати нечинними податкове повідомлення-рішення Любомльської МДПІ від 10.02.2010 року №0000012301/1 та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 13.01.2010 року №0000012303.

Представники відповідача, які брали участь в судових засіданнях, кожен зокрема, адміністративний позов не визнали повністю з підстав, викладених у письмових запереченнях проти адміністративного позову від 10.03.2010 року №1354/10 (а.с.70-73), та пояснили, що Любомльською МДПІ була проведена планова виїзна перевірка ТзОВ «Надія», результати якої оформлені актом №44/23/13361828 від 31.12.2009 року. Перевіркою, зокрема, встановлено порушення ТзОВ «Надія» вимог підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та підпункту 17.2 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», а саме: в другому кварталі 2008 року завищено валові витрати на суму 68175грн. 00коп., які відображені в податковій декларації з податку на прибуток підприємства як самостійно виявлена помилка за перший квартал 2008 року, при цьому за перший квартал 2008 року вже була проведена планова виїзна документальна перевірка, при проведенні якої позивач надав всі документи і заниження валових витрат не було встановлено; не нараховано і не сплачено штраф в розмірі 5 % у звязку з виправленням самостійно виявленої помилки в четвертому кварталі 2008 року, яка призвела до заниження податкового зобовязання з податку на прибуток і була самостійно виправлена платником податків. Разом з тим, відповідач вказує, що в другому порушенні сума недоплати податку на прибуток у звязку з завищенням валових витрат в третьому кварталі 2008 року в розмірі 94530 грн. 00 коп. склала 23633 грн. 00 коп., дана помилка була самостійно усунута позивачем в четвертому кварталі 2008 року, податкові зобовязання з податку на прибуток відкореговано. У звязку з несплатою ТзОВ «Надія» штрафу в розмірі 5% від суми недоплати податкового зобовязання з податку на прибуток, Любомльська МДПІ визначила суму штрафу відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», виходячи з суми недоплати податкового зобовязання в розмірі 23633грн. 00 коп.

За результатами перевірки також встановлено, що позивач порушив пункт 9 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», тобто не виконав у 19 випадках щоденне роздрукування на РРО фіскальних звітних чеків в період з 02.04.2008 року по 27.05.2009 року. За кожен випадок невиконання щоденного Z звіту застосована штрафна санкція відповідно до пункту 4 статті 17 вказаного Закону, всього в розмірі 6460 грн. 00 коп. (340 грн. х 19). При цьому, представники відповідача вважають, що вказані штрафні санкції не є адміністративно-господарським, а тому строки, визначені статтею 250 ГК України, в даному випадку не застосовуються.

На підставі акту перевірки №44/23/13361828 від 31.12.2009 року Любомльською МДПІ 13.01.2010 року правомірно, як вважають представники відповідача, були прийняті податкове повідомлення-рішення №0000012301/0 та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0000012303. За результатами розгляду первинних скарг ТзОВ «Надія» оскаржувані рішення залишені без змін, а скарги без задоволення. Представники відповідача, кожен зокрема, просять в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Заслухавши пояснення осіб, які беруть участь у справі, показання свідка, дослідивши письмові докази, суд приходить до висновку, що адміністративний позов слід задовольнити частково з таких підстав.

Судом встановлено, що Любомльською МДПІ була проведена планова виїзна перевірка ТзОВ «Надія» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2008 року по 30.06.2009 року та іншого законодавства за період з 01.04.2008 року по 30.06.2009 року, результати якої оформлені актом №44/23/13361828 від 31.12.2009 року (а.с.11-25). Перевіркою, зокрема, встановлено порушення ТзОВ «Надія» вимог: підпунктів 5.2.1, 5.2.7 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 17044 грн. 00 коп., у тому числі за 2 квартал 2008 року в сумі 17044 грн. 00 коп., за 3 квартал 2008 року 23633 грн. 00 коп., а також мало місце в 4 кварталі 2008 року виправлення помилки (зменшення витрат), що призвело до зменшення податку в сумі 23633грн. 00 коп.; пункту 9 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», тобто незабезпечення щоденного друкування фіскальних звітних чеків, всього порушення встановлено у 19 випадках. Як слідує із вказаного акту та розрахунку належних до сплати платежів по наслідках планової документальної перевірки ТзОВ «Надія» згідно акту №44/23/13361828 від 31.12.2009 року (а.с.79), за результатами перевірки донараховано податок на прибуток по двох порушеннях: 1) завищення валових витрат в 2 кварталі 2008 року при виправленні самостійно виявленої помилки, при цьому донараховано податок у сумі 17044 грн. 00 коп. та застосовано штрафну санкцію в розмірі 8522 грн. 00 коп.; 2) у звязку з самостійним виправленням помилки, допущеної в 3 кварталі 2008 року, та відображеної в 4 кварталі 2008 року при заниженні податкового зобовязання минулого податкового періоду на 23633 грн. 00 коп., при цьому застосовано штрафну санкцію в сумі 14179 грн. 80 коп.; а також застосовано штрафну санкцію за порушення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в розмірі 6460грн. 00 коп.

На підставі акту перевірки №44/23/13361828 від 31.12.2009 року Любомльською МДПІ 13.01.2010 року були прийняті податкове повідомлення-рішення №0000013301/0, яким ТзОВ «Надія» визначено суму податкового зобовязання з податку на прибуток в розмірі 39745 грн. 80 коп. (в тому числі, за основним платежем 17044грн. 00коп., за штрафними (фінансовими) санкціями 22701грн. 80коп.) та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0000012303, яким застосовано штрафну санкцію в розмірі 6460грн. 00коп. за порушення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (а.с.26-27). Зазначені рішення були оскаржені ТзОВ «Надія» в адміністративному порядку, за результатами розгляду первинних скарг позивача Любомльською МДПІ та Державною податковою адміністрацією у Волинській області прийняті рішення №742/23-117 від 10.02.2010 року та №1043/10/25-006 від 03.03.2010 року відповідно, якими скарги залишені без задоволення (а.с.153-155). Любомльською МДПІ з метою доведення до позивача граничного строку сплати податкових зобовязань, зазначених у раніше надісланому податковому повідомленні-рішенні, було винесено наступне податкове повідомлення-рішення з номером первинного податкового повідомлення-рішення, при цьому через дріб проставлявся номер скарги, щодо розгляду якої воно складене, а саме №0000012301/1 від 10.02.2010 року (а.с.135).

Судом також встановлено, що позивач 05.08.2008 року подав до податкової інспекції декларацію з податку на прибуток підприємства за півріччя 2008 року, де в графі 05.2 включив до валових витрат самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів в розмірі 68175грн. 00коп. (а.с.32-34). При цьому, в акті перевірки від 31.12.2009 року зазначено, що показники податкової звітності минулих податкових періодів, зокрема, 1 кварталу 2008 року вже перевірені, про що свідчить акт перевірки №14/23-13361828 від 15.08.2008 року (а.с.80-131), та заниження валових витрат за цей період не було встановлено, а отже не може мати місце і виправлення помилки за перевірений період.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 року (з наступними змінами та доповненнями) податкове зобовязання, самостійно визначене платником податків у податковій декларації, вважається узгодженим з дня подання такої податкової декларації. Зазначене податкове зобовязання не може бути оскаржене платником податків в адміністративному або судовому порядку. Якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 15 цього Закону) платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації, такий платник податків має право надати уточнюючий розрахунок. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо такі уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені.

Як вбачається з пояснень представника позивача, показань свідка ОСОБА_7 (головного бухгалтера ТзОВ «Надія»), бухгалтерської довідки від 28.04.2008 року (а.с.28), при складанні декларації з податку на прибуток за перший квартал 2008 року (строк подання якої встановлювався до 12.05.2008 року) для регулювання податкового навантаження було занижено валові витрати в загальній сумі 68175грн. 00 коп., в тому числі витрати на придбання товарів на суму 36288 грн. 00 коп., витрати на поліпшення основних фондів в розмірі 9456 грн. 00 коп., амортизаційні відрахування в сумі 22431 грн. 00 коп.

Разом з тим, аналіз положень пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» дає підстави дійти до висновку, що право на подання уточнюючого розрахунку (чи уточнення показників у складі наступної податкової декларації) має лише той платник податків, який у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності) самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації.

Згідно із підпунктом 5.2.7 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 року (з наступними змінами та доповненнями) до складу валових витрат включаються суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у звязку з допущенням помилок та виявлених у звітному податковому періоді у розрахунку податкового зобовязання.

В звязку з цим, суд приходить до висновку, що ТзОВ «Надія» не допустило помилки у показниках раніше поданої податкової декларації за перший квартал 2008 року, оскільки ще до подання такої декларації позивач задекларував у бухгалтерській довідці розмір валових витрат за перший квартал 2008 року, які він свідомо не буде включати до податкової звітності, всього на суму 68175 грн. 00 коп. (а.с.28). На думку суду, свідоме невключення платником податків до складу валових витрат відповідної суми підтверджених витрат та амортизації не може бути розцінене як «помилка у показниках раніше поданої податкової декларації, яка самостійно виявлена в майбутньому періоді» в розумінні пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами». Чинне законодавство України не передбачає права платника податків свідомо не включати до показників валових витрат податкової декларації суми документально підтверджених витрат з мотивів регулювання податкового навантаження, а тому податкове зобовязання, самостійно визначене платником податків у податковій декларації з податку на прибуток без урахування відповідних валових витрат вважається узгодженим з дня подання такої податкової декларації та позбавляє права платника податків подання уточнюючого розрахунку (чи уточнення показників у складі наступної податкової декларації).

Крім того, відповідно до частини першої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

В обґрунтування позовних вимог позивач покликається на те, що витрати в сумі 68175грн. 00 коп., які були понесені ним у першому кварталі 2008 року, не були включені до декларації за цей період, а тому відображені в рядку 05.2 декларації з податку на прибуток підприємств в 2 кварталі 2008 року. Разом з тим, на думку суду, надані позивачем докази не спростовують тих обставин, що такі витрати могли бути включені і в декларацію за перший квартал 2008 року, та той факт, що ці витрати були виявлені у звязку з помилкою, виявленою в іншому податковому періоді. Позивач не надав на обґрунтування своїх доводів розшифровки валових витрат за 1 квартал 2008 року та доказів того, що допустив помилку у податковій звітності 1 кварталу 2008 року, яку виявив в майбутніх податкових періодах, що дає підстави для висновку щодо оцінки доказів у справі як таких, що не підтверджують факт не включення позивачем витрат у сумі 68175 грн. 00 коп. до валових витрат у декларації за 1 квартал 2008 року та факт помилки, допущеної в 1 кварталі 2008 року та виявленої в майбутніх податкових періодах.

Таким чином, суд приходить до висновку, що в цій частині нарахування податковим органом податку на прибуток ТзОВ «Надія» в розмірі 17044 грн. 00 коп. та застосування штрафної санкції в розмірі 8522 грн. 00 коп. є правомірним.

З акту перевірки від 31.12.2009 року №44/23/13361828 також слідує, що ТзОВ «Надія» у 3 кварталі 2008 року зайво віднесло до валових витрат витрати в сумі 94530 грн. 00 коп. без підтверджуючих первинних документів В 4 кварталі 2008 року позивач дану суму зняв з витрат, відобразивши відємне її значення в рядку 05.2 декларації з податку на прибуток підприємств за 2008 рік як самостійно виявлену помилку за результатами минулих податкових періодів (а.с.224-225). В результаті виправлення помилки, самостійно виявленої платником податків, було занижено податкове зобовязання з податку на прибуток за підсумками 3 кварталу в розмірі 23633 грн. 00 коп. та відкориговане позивачем за підсумками 2008 року. При цьому в рядку 22 декларації з податку на прибуток за 2008 рік (вхідний №19076 від 09.02.2009 року) сума штрафу, самостійно нарахованого у звязку з виправленням помилки не визначена та не нарахована, не сплачена за даними особового рахунку з податку на прибуток за 2008-2009 роки (а.с.188-190, 200-203).

Відповідно до абзацу першого пункту 17.2 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» платник податків, який до початку його перевірки контролюючим органом самостійно виявляє факт заниження податкового зобовязання минулих податкових періодів, зобовязаний:

а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму такої недоплати та штраф у розмірі пяти відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку,

б) або відобразити суму такої недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за наступний податковий період, збільшену на суму штрафу у розмірі пяти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми податкового зобовязання з цього податку.

Судом встановлено, що ТзОВ «Надія» не в повному обсязі виконало вказані норми закону та не сплатило штраф у розмірі пяти відсотків від суми заниження податкового зобовязання минулих податкових періодів.

Як зазначено в пункті 17.3 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», сплата (стягнення) штрафних санкцій, передбачених в цій статті, прирівнюється до сплати (стягнення) податку та оскарження їх сум. Тобто, штраф у розмірі пяти відсотків від суми заниження податкового зобовязання минулих податкових періодів, передбачений пунктом 17.2 статті 17 цього Закону, є податковим зобовязанням платника податків.

Згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» контролюючий орган зобовязаний самостійно визначити суму податкового зобовязання платника податків у разі, якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобовязань, заявлених у податкових деклараціях.

До того ж, згідно абзацу другого пункту 17.2 статті 17 цього ж Закону штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються лише якщо після подачі декларації за звітний період платник подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період.

Відповідно до положень підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобовязання платника податків за підставами, викладеними у підпункті «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобовязаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобовязання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обовязкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше пятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

З аналізу наведених норм та встановлених обставин справи вбачається, що відповідач, виявивши несплату позивачем штрафу, передбаченого пунктом 17.2 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» при самостійному виявленні факту заниження податкового зобовязання минулого податкового періоду, неправомірно застосував штрафні санкції до позивача, виходячи з суми недоплати (заниження податкового зобовязання) в розмірі 23633 грн. В даному випадку суму недоплати повинен складати штраф у розмірі пяти відсотків від суми заниження податкового зобовязання минулих податкових періодів, передбачений пунктом 17.2 статті 17 вказаного Закону. Даний штраф в розумінні пункту 17.3 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» є податковим зобовязанням платника податків, на яке відповідач повинен був нарахувати штрафну санкцію в розмірі, передбаченому пунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 наведеного Закону.

Юридична оцінка встановлених судом обставин справи свідчить про неправильне визначення відповідачем суми недоплати (заниження податкового зобовязання) і, як наслідок, неправильне нарахування штрафної санкції з податку на прибуток. У даному випадку, суд, констатуючи помилкове нарахування штрафної санкції з податку на прибуток через порушення вимог Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», не може визнати протиправним рішення податкового органу в певній сумі, оскільки Любомльська МДПІ не визначила в установленому законом порядку суму недоплати, яку складає штраф у розмірі пяти відсотків від суми заниження податкового зобовязання минулих податкових періодів.

Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого субєкта владних повноважень. Таким чином, суд вважає неправомірним застосування до ТзОВ «Надія» штрафних (фінансових) санкцій з податку на прибуток в загальній сумі 14179грн. 80 коп.

Крім того, судом також встановлено, що Любомльською МДПІ за результатами перевірки застосовано штрафну санкцію за порушення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в розмірі 6460 грн. 00 коп. Як слідує з акту перевірки №44/23/13361828 від 31.12.2009 року, ТзОВ «Надія» здійснює діяльність у сфері торгівлі, громадського харчування з використанням РРО. За період перевірки встановлено, що позивач на одній з господарській одиниць ресторані, де проводилися готівкові розрахунки, не виконував щоденного друку на РРО фіскальних звітних чеків із забезпеченням їх зберігання в КОРО. Всього встановлено 19 випадків порушень, які мали місце 02.04.2008 року, 11.04.2008 року, 18.04.2008 року, 23.04.2008 року, 27.04.2008 року, 06.05.2008 року, 11.05.2008 року, 13.05.2008 року, 16.05.2008 року, 18.05.2008 року, 22.05.2008 року, 28.05.2008 року, 05.05.2008 року, 26.08.2008 року, 19.09.2008 року, 03.10.2008 року, 08.10.2008 року, 07.01.2009 року, 27.05.2009 року.

Матеріалами справи доведено, що позивач здійснював розрахункові операції із застосуванням РРО та вів КОРО (а.с.50-66). Щоденний друк фіскальних звітних чеків, збереження їх в КОРО та внесення відповідних записів в розділ 2 КОРО здійснювалося, зокрема, таким чином: за 02.04.2008 року Z звіт №0500 був роздрукований 03.04.2008 року о 00 год. 39 хв. та збережений в КОРО із внесенням відповідно запису (а.с.50), за 11.04.2008 року Z звіт №0509 був роздрукований 12.04.2008 року о 4 год. 36 хв. та збережений в КОРО (а.с.51), тобто Z звіти за наведені вище календарні дати роздруковувалися наступного дня, після проведення останньої розрахункової операції до чи після закінчення робочої зміни торгового закладу. Наказом по ТзОВ «Надія» визначено розпорядок роботи ресторану ТзОВ «Надія» з 11 год. 00 хв. до 01 год. 00 хв. (а.с.49).

Згідно із пунктом 9 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року (з змінами і доповненнями) субєкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобовязані щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій. Відповідно до пункту 4 статті 17 цього ж Закону у разі невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку або його незберігання в книзі обліку розрахункових операцій до субєктів підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів державної податкової служби України застосовуються фінансові санкції у розмірі двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Згідно із частиною першою статті 238 ГК України за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до субєктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення субєкта господарювання та ліквідацію його наслідків.

За своєю правовою природою фінансові санкції, які застосовуються за рішеннями відповідних органів державної податкової служби до субєктів підприємницької діяльності за порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», є адміністративно-господарськими санкціями. Відповідно до статті 250 ГК України адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до субєкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим субєктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом. З цього слідує, що рішення відповідного органу державної податкової служби про застосування фінансових санкцій до субєктів підприємницької діяльності за порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» може бути прийнято протягом шести місяців з дня виявлення порушення, тобто з дня складення відповідним органом державної податкової служби акту перевірки, у якому зафіксовані відповідні порушення, але в межах одного року з моменту його вчинення.

В звязку з наведеним, суд приходить також до висновку, що рішення Любомльської МДПІ про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0000012303 від 13.01.2010 року в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій за не роздрукування позивачем Z звітів за період з 02.04.2008 року по 07.01.2009 року (що охоплює всі дати щоденного невиконання друку Z звіту, визначені в акті перевірки, за винятком 27.05.2009 року) прийнято з порушенням річного строку застосування адміністративно-господарських санкцій, передбаченого статтею 250 ГК України.

Крім того, відповідно до частини першої статті 13 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування, послуг» вимоги щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування встановлюються Кабінетом Міністрів України.

В пункті 2 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 року №199, для цілей фіскальних вимог наведено такі поняття та їх визначення як:

Z звіт денний звіт з обнуленням інформації в оперативній памяті та занесенням її до фіскальної памяті реєстратора;

зміна період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z звіту до виконання наступного Z звіту.

Також в додатку до вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, в примітці до формату і розрядності даних, що зберігаються у фіскальній памяті, наведено уточнення, що підсумок розрахунків обчислюється за зміну, максимальна тривалість якої не повинна перевищувати 24 години.

Як вбачається з матеріалів справи позивачем роздрукування Z звіту №0920 за 27.05.2009 року було виконане 28.05.2009 року о 10 год. 14 хв., Z звіт збережений в КОРО із внесенням відповідно запису (а.с.66). Судом на підставі пояснень представника позивача, з урахуванням режиму роботи ресторану ТзОВ «Надія» (а.с.49), встановлено, що в ресторані ТзОВ «Надія» перша розрахункова операція з реєстрацією в РРО проводиться не раніше 11год. 00 хв., тобто не раніше початку робочої зміни ресторану. Таким чином, в спірному випадку максимальна тривалість зміни РРО не перевищила 24 годин і Z звіт №0920 за 27.05.2009 року виконаний позивачем в межах зміни РРО.

Оскільки Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування, послуг» містить відсилочну норму до нормативних актів Кабінету Міністрів України, які деталізують порядок щоденного друкування Z звіту і встановлюють принцип фіскалізації підсумованих даних за період, що не перевищує тривалості зміни РРО (яка не може перевищувати 24 годин), то суд бере до уваги визначення «зміни РРО» згідно з Вимогами щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 року № 199, та приходить до висновку про відсутність порушення в діях позивача та неправомірність прийняття Любомльською МДПІ рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 13.01.2010 року №0000012303.

Приймаючи рішення у даній справі, суд виходить із повноважень, визначених частиною другою статті162 КАС України, де передбачено, що у разі задоволення адміністративного позову суд може прийняти постанову про скасування рішення, попередньо визнавши його протиправним. Тому адміністративний позов слід задовольнити частково шляхом прийняття постанови про визнання протиправним та скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 13.01.2010 року №0000012303, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.02.2010 року №0000012301/1 в частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 14179 грн. 80коп.

Керуючись частиною третьою статті 160, статтями 162, 163 КАС України, на підставі статті 250 Господарського кодексу України, Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суд

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій Любомльської міжрайонної державної податкової інспекції від 13січня2010 року №0000012303.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Любомльської міжрайонної державної податкової інспекції від 10 лютого 2010 року №0000012301/1 в частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 14179 гривень 80 копійок.

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання заяви про апеляційне оскарження, встановленого статтею 186 КАС України, якщо таку заяву не було подано. Якщо було подано заяву про апеляційне оскарження, але апеляційна скарга не була подана у строк, встановлений статтею 186 КАС України, постанова набирає законної сили після закінчення цього строку. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання заяви про апеляційне оскарження та апеляційної скарги до Львівського апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд. Заява про апеляційне оскарження постанови подається протягом десяти днів з дня її складення в повному обсязі, тобто з 18 червня 2010 року. Апеляційна скарга на постанову подається протягом двадцяти днів після подання заяви про апеляційне оскарження. Апеляційна скарга може бути подана без попереднього подання заяви про апеляційне оскарження, якщо скарга подається у строк, встановлений для подання заяви про апеляційне оскарження. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Львівського апеляційного адміністративного суду.

Суддя В.М.Валюх