Рішення № 98362531, 05.07.2021, Закарпатський окружний адміністративний суд

ЗАКАРПАТСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

05 липня 2021 рокум. Ужгород№ 260/1302/19 Закарпатський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої судді - Калинич Я.М.,

при секретарі судового засідання - Попович М.М.,

за участі сторін:

представник позивача: Костяков Д.В.

представник відповідача: Кремер Л.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом товариства з додатковою відповідальністю «Перечинський лісохімічний комбінат» до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з додатковою відповідальністю «Перечинський лісохімічний комбінат» звернулося до Закарпатського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Закарпатській області, в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області №0001231202 від 10 червня 2019 року про зменшення Товариству з додатковою відповідальністю «Перечинський лісохімічний комбінат», ідентифікаційний код юридичної особи 00274105, суми бюджетного відшкодування, що підлягає поверненню на банківський рахунок платника податку, задекларованої у податковій декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року на 2261572 (два мільйони двісті шістдесят одну тисячу п`ятсот сімдесят дві) гривні, а також застосування до останнього штрафної (фінансової) санкції в сумі 1130786 (один мільйон сто тридцять тисяч сімсот вісімдесят шість) гривень.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що при проведенні позапланової виїзної перевірки відповідачем не враховано всі дані, які підтверджують суму бюджетного відшкодування, задекларовану у декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року, у тому числі платіжні доручення, які підтверджують факт перерахування коштів постачальникам, відомості уточнюючого розрахунку, наданого позивачем. Крім цього, позивач вважає, що за результатами перевірки відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення від 10 червня 2019 року №0001231202 за формою В1, яке безпідставно лишає позивача права на від`ємне значення у розмірі 2261572 гривні, а відповідач мав прийняти податкове повідомлення-рішення за формою В3, яким відмовити позивачу у бюджетному відшкодуванні суми ПДВ у розмірі 2261572 гривні, оскільки загальна сума від`ємного значення з ПДВ, до якої входять зазначені 2261572 гривні, підтверджена відповідачем за результатами перевірки, а суми податку, фактично сплачені позивачем у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам підтверджується платіжними дорученнями, первинними документами по господарським операціям з такими постачальниками. Також позивач вважає проведену перевірку незаконною, оскільки згідно наказу на проведення перевірки її предметом є перевірка достовірності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн., у той час, як відповідачем фактично проведено перевірку суми бюджетного відшкодування, що підлягає поверненню на банківський рахунок платника податку, задекларованої у податковій декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2019 року відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.

11 жовтня 2019 року до суду надійшов відзив на позовну заяву, у якому відповідач проти позову заперечує, вважаючи перевірку проведеною відповідно до вимог чинного законодавства, а здійснене зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 2261572 гривні правомірним.

18 жовтня 2019 року до суду від позивача надійшла відповідь на відзив.

19 грудня 2019 року ухвалою суду було призначено судово-економічну експертизу та зупинено провадження у справі.

Ухвалою суду від 28 липня 2020 року поновлено провадження у адміністративній справі.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2020 року замінено відповідача - Головне управління ДФС у Закарпатській області на правонаступника - Головне управління ДПС у Закарпатській області.

24 листопада 2020 року до суду надійшла заява від позивача про доповнення адміністративного позову.

16 грудня 2020 року до суду від відповідача надійшли заперечення на заяву про доповнення позовної заяви.

11 лютого 2020 року до суду від позивача надійшла відповідь на заперечення.

11 лютого 2021 року до суду від представника позивача надійшло клопотання про долучення документів до матеріалів справи, зокрема: 1) копію листа Дніпропетровського НДЕКЦ МВС України від 12.01.2021 року №19/104-10/3-47937; 2) копію висновку експертного дослідження від 11.01.2021 року №19/104-10/3-д3 Дніпропетровського НДЕКЦ МВС України; 3) матеріали експертного дослідження. Судом було приєднано до матеріалів справи додатки 1 та 2, приєднаних до клопотання.

Протокольною ухвалою суду від 11 лютого 2021 року було задоволено клопотання представника відповідача та, на підставі ст.52 КАС України, замінено Головне управління ДПС у Закарпатській області (код ЄДРПОУ 43143065) на правонаступника - Головне управління ДПС у Закарпатській області (код ЄДРПОУ ВП 44106694).

23 лютого 2021 року до суду від представника відповідача надійшли заперечення щодо висновку експертного дослідження (вх.№4197/21).

12 березня 2021 року до суду від позивача надійшла відповідь на заперечення.

25 травня 2021 року до суду надійшли заперечення щодо приєднання до адміністративної справи матеріалів експертного дослідження від представника відповідача.

Судом, в підготовчому засіданні, на підставі ст. 73, 74, 76, 90 КАС України було ухвалено відхилити (не приєднувати) висновок експертного дослідження від 11.01.2021 року №19/104-10/3-д3 Дніпропетровського НДЕКЦ МВС України, оскільки такий не відповідає вимогам ч.7 ст. 101 КАС України. Оскільки висновок експертного дослідження не був приєднаний до матеріалів справи, відповідно й матеріали експертного дослідження, на підставі яких було проведено таке дослідження, суд до матеріалів справи не приєднав та повернув представнику позивача.

21 травня 2021 року до суду від представника позивача надійшла заява про виклик у судове засіданні свідка - ОСОБА_1 , якій відомі обставини по справі.

25 травня 2021 року до суду від представника відповідача надійшло клопотання про виклик та допит свідка, головного державного ревізора-інспектора відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків Головного управління ДПС у Закарпатській області ОСОБА_2.

Представник позивача в підготовчому засіданні просив заяву про виклик свідка задовольнити, проти задоволення клопотання представника відповідача про виклик свідка не заперечував та просив таке задовольнити.

Представник відповідача у підготовчому засіданні проти задоволення заяви представника позивача про виклик свідка заперечувала та просила відмовити у задоволенні такої. Просила суд задовольнити клопотання про виклик та допит в якості свідка ОСОБА_2 .

Ухвалою суду від 25 травня 2021 року були викликані в якості свідків ОСОБА_1 та головний державний ревізор-інспектор відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків Головного управління ДПС у Закарпатській області ОСОБА_2.

Ухвалою суду від 25 травня 2021 року було закрито підготовче провадження в адміністративній справі та призначено справу до судового розгляду по суті на 22 червня 2021 року.

В судове засідання 22 червня 2021 р. з`явилися та були допитані свідки ОСОБА_1 та ОСОБА_2 .

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, просив позов задовольнити з підстав зазначених у ньому, наданих поясненнях та в заяві про доповнення адміністративної позовної заяви.

Представник відповідача проти позову заперечила з мотивів викладених у відзиві на позовну заяву, наданих поясненнях, письмових запереченнях наявних в матеріалах справи.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, заслухавши доводи учасників процесу суд встановив наступне.

Згідно наказу від 16.04.2019 р. №501 на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.4 статті 20, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України головним державним ревізором-інспектором відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління податків і зборів з юридичних осіб ГУ ДФС у Закарпатській області ОСОБА_2 проведено позапланову виїзну перевірку позивача з питань достовірності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по декларації за лютий 2019 року.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 13.05.2019 р. № 374/07-16-12-02/00274105 про результати документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з додатковою відповідальністю «Перечинський лісохімічний комбінат», код за ЄДРПОУ - 00274105 з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника за лютий 2019 року.

Згідно з висновками акту перевірки, в порушення абз. «б» п. 200.4 та абз. «б» п. 200.14 ст. 200 ПК України позивачем перевищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок у банку, відображеного у рядку 20.2.1 декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року, з урахування уточнюючого розрахунку з ПДВ за лютий 2019 року від 17.04.2019 року № 907685666, на загальну суму 2261572 грн. Перевіркою підтверджено суму бюджетного відшкодування на рахунок позивача у банку по декларації за лютий 2019 року, з урахування уточнюючого розрахунку з ПДВ за лютий 2019 року від 17.04.2019 року № 907685666, в сумі 4292130 грн. (рядок 20.2.1 декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року, з урахування уточнюючого розрахунку).

На підставі акту документальної позапланової виїзної перевірки від 13.05.2019 р. № 374/07-16-12-02/00274105 ГУ ДФС у Закарпатській області прийнято податкове повідомлення-рішення за формою В1 від 10 червня 2019 року №0001231202, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за лютий 2019 року, задекларовану позивачем для повернення на його банківський рахунок на 2261572 грн., та застосовано до позивача штрафну (фінансову) санкцію у вигляді штрафу у сумі 1130786 грн.

Позивач вважає податкове повідомлення-рішення за формою В1 від 10 червня 2019 року №0001231202 протиправним, тобто таким, що підлягає скасуванню.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що 20 березня 2019 року за допомогою засобів електронного зв`язку подано відповідачу декларацію з податку на додану вартість №9051369639 за лютий 2019 року.

17 квітня 2019 року позивач за допомогою засобів електронного зв`язку надіслав уточнюючий розрахунок до декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року №9076856666.

18 квітня 2019 року позивач, у зв`язку з самостійно виявленими помилками у раніше поданому розрахунку суми бюджетного відшкодування (Д3) у складі податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року, надіслав відповідачу новий розрахунок суми бюджетного відшкодування у складі уточнюючого розрахунку до згаданої декларації. При цьому, внаслідок збою в роботі програмного забезпечення «М.Е.Doc», позивач не мав фізичної можливості відправити контролюючому органу відповідну звітність в електронній формі з дотриманням вимог законодавства щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису, тому був змушений відправити уточнюючий розрахунок та розрахунок суми бюджетного відшкодування від 18 квітня 2019 року у паперовій формі, із супровідним листом №147/102 від 18 квітня 2019 року.

Відповідно до пункту 49.1 статті 49 ПК України податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.

Згідно пункту 49.2 статті 49 ПК України платник податків зобов`язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є. Цей абзац застосовується до всіх платників податків, в тому числі платників, які перебувають на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності.

Приписами підпункту 49.3 статті 49 ПК України передбачено, що податкова декларація подається за вибором платника податків, якщо інше не передбачено цим Кодексом, в один із таких способів:

а) особисто платником податків або уповноваженою на це особою;

б) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення;

в) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

У свою чергу згідно абзацу 2 пункту 49.4 статті 49 ПК України податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі контролюючому органу всіма платниками цього податку з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

Водночас, відповідно до підпункту 49.8 цієї статті прийняття податкової декларації є обов`язком контролюючого органу. Під час прийняття податкової декларації уповноважена посадова особа контролюючого органу, в якому перебуває на обліку платник податків, зобов`язана перевірити наявність та достовірність заповнення всіх обов`язкових реквізитів, передбачених пунктами 48.3 та 48.4 статті 48 цього Кодексу. Інші показники, зазначені в податковій декларації платника податків, до її прийняття перевірці не підлягають.

При цьому, згідно з підпунктом 49.10 статті 49 ПК України відмова посадової особи контролюючого органу прийняти податкову декларацію з будь-яких причин, не визначених цією статтею, у тому числі висунення будь-яких не визначених цією статтею передумов щодо такого прийняття (включаючи зміну показників такої податкової декларації, зменшення або скасування від`ємного значення об`єктів оподаткування, сум бюджетних відшкодувань, незаконного збільшення податкових зобов`язань тощо) забороняється.

Пунктом 49.11 статті 49 ПК України визначено, що у разі подання платником податків до контролюючого органу податкової декларації, заповненої з порушенням вимог пунктів 48.3 та 48.4 статті 48 цього Кодексу, такий контролюючий орган зобов`язаний надати такому платнику податків письмове повідомлення про відмову у прийнятті його податкової декларації із зазначенням причин такої відмови.

Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що контролюючий орган може відмовити у прийнятті податкової декларації виключно у випадку порушення платником податку при її заповненні вимог пунктів 48.3 та 48.4 статті 48 Податкового Кодексу України.

Недодержання платником податків приписів пункту 49.4. статті 49 ПК України щодо подання податкової звітності з податку на додану вартість в електронній формі та надання такої звітності у паперовій формі, само по собі, не є підставою для відмови у прийнятті податкової звітності, при умові наявності у поданих документах реквізитів, передбачених пунктами 48.3 та 48.4 статті 48 цього Кодексу.

Наведене відповідає сталій правовій позиції Верховного Суду, викладеній, зокрема, у постанові колегії суддів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду від 31 липня 2018 року у справі №810/1570/16, яка підлягає застосуванню в силу приписів ч. 5 статті 242 КАС України. При цьому в своїй постанові ВС/ВП № 755/10947/17 від 30.01.2019 Велика Палата Верховного Суду зазначила, що незалежно від того чи перераховані усі постанови, у яких викладена правова позиція, від якої відступила Велика Палата Верховного Суду, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Великої Палати Верховного Суду.

Відповідач зазначив, що уточнюючий розрахунок з податку на додану вартість за лютий 2019 року від 18 квітня 2019 року надісланий позивачем контролюючому органу у паперовій формі, чим позивачем порушено приписи ст.ст. 48, 49 Податкового кодексу України та з порушенням форми, порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, а тому при здійсненні документальної позапланової виїзної перевірки з питань достовірності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за лютий 2019 року дані уточнюючого розрахунку контролюючим органом не враховувалися.

Але, відповідачем не доведено, які саме вимоги ст.ст. 48, 49 ПК України було порушено з боку позивача. У відповіді Головного управління ДФС у Закарпатській області стосовно неприйняття уточнюючого розрахунку позивача до декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року (лист від 17.05.2019 року №11576/10/07-16-55-62, який наявний в матеріалах справи) єдиною підставою зазначено те, що зазначений уточнюючий розрахунок направлено не в електронній формі.

Тобто судом з`ясовано, що відповідачем не прийнято уточнюючий розрахунок позивача саме у зв`язку з направленням його у паперовому вигляді, а не у зв`язку з порушенням позивачем вимог пунктів 48.3 та 48.4 статті 48 ПК України при заповненні уточнюючого розрахунку.

У свою чергу, пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

При проведенні перевірки контролюючі органи повинні встановити чи правильно платником здійснено нарахування податків та зборів, чи у повному розмірі здійснено таке нарахування та сплата, оскільки це є однією з функцій контролюючих органів та передбачено підпунктом 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України. Тобто податковий орган був зобов`язаний об`єктивно і в повній мірі дослідити подані позивачем документи, зокрема, відносно контрагентів, по результатам господарської діяльності з якими сформувався податковий кредит, у тому числі оплачений.

Безпідставне неврахування податкової інформації, до якої також належить інформація, зазначена в уточнюючих розрахунках, може потягнути за собою недостовірність визначення розміру податків, які повинен сплатити платник або які підлягають поверненню із бюджету.

У пункті 50 рішення Європейського суду з прав людини «Щокін проти України» (№ 23759/03 та № 37943/06) зазначено, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше, як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Враховуючи вищевикладене неприйняття уточнюючого розрахунку не може слугувати підставою для визнання податкового повідомлення-рішення нечинним та скасуванню. Але, оскільки предметом перевірки було саме питання достовірності декларування суми бюджетного відшкодування, що підлягає поверненню на банківський рахунок платника податку, задекларованої у податковій декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року, відповідач повинен був з`ясувати всі обставини, які пов`язані з цим, перевірити, чи дійсно вплинули дані уточнюючого розрахунку на таку суму бюджетного відшкодування та чи мав би позивач право з урахуванням наданих ним підтверджуючих документів та уточнюючого розрахунку отримати на свій банківський рахунок суму бюджетного відшкодування, задекларовану у податковій декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року.

З таких підстав висновок відповідача щодо завищення суми податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку, задекларованої у податковій декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року, є недоведеним.

Щодо проведеної перевірки суми бюджетного відшкодування, що підлягає поверненню на банківський рахунок платника податку, задекларованої у податковій декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року, суд зазначає наступне.

Стаття 200 ПК України визначає порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.

За положеннями пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Разом з тим, відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 200.7 статі 200 ПК України, платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Таким чином, сума від`ємного значення ПДВ набуває статусу суми заявленої до бюджетного відшкодування у разі подання платником податків контролюючому органу заяви про таке бюджетне відшкодування.

При цьому за визначенням підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України, бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Згідно з пунктом 200.10 ст.200 ПК України, у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).

Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до пункту 200.10 статті 200 ПК України та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування у разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки.

Відповідно до пункту 76.1 статті 76 ПК України камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання (пункт 76.3 статті 76 ПК України).

Документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з підстав, визначних статтею 78 ПК України.

Відповідно до абзацу 1 підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, документальна позапланова перевірка може бути проведена у разі коли платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з ПДВ, яке становить більше 100 тисяч гривень. Така документальна позапланова перевірка проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету ПДВ та/або з від`ємного значення з ПДВ, яке становить більше 100 тисяч гривень (абзац 2 підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України).

У свою чергу, у пункті 200.11 статті 200 ПК України встановлено, що контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання провести документальну перевірку платника податку в разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за операціями:

- за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками;

- з придбання товарів/послуг за період до 1 січня 2017 року у платників податку, що використовували спеціальний режим оподаткування, визначений відповідно до статті 209 цього Кодексу.

Рішення про проведення документальної перевірки має бути прийнято не пізніше закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки.

Аналіз наведених норм Податкового кодексу України свідчить про ту обставину, що контролюючий орган наділений повноваженнями на проведення документальної позапланової перевірки платника податку в разі, якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ (підпункт 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України) і якщо розрахунок такої суми бюджетного відшкодування зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за визначеними у пункті 200.11 статті 200 ПК України операціями. У такому разі перевірка від`ємного значення ПДВ (а не перевірка безпосередньо достовірності суми бюджетного відшкодування) не буде різною за своєю суттю за умови, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за визначеними у п.200.11 ст.200 ПК України операціями. Вказане відповідає висновкам Верховного Суду у постановах від 07 лютого 2018 року у справі №803/1437/14 та від 14 листопада 2018 року у справі №808/2911/17.

Оскільки позивачем розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено не за рахунок від`ємного значення, сформованого за передбаченими у п.200.11 ст.200 ПК України операціями, то у ГУ ДФС у Закарпатській області відсутні повноваження на проведення документальної позапланової виїзної перевірки у процесі бюджетного відшкодування ПДВ.

У свою чергу, Верховний Суд у постановах від 23.01.2018 у справі №804/12558/14 та від 21.05.2020 у справі №208/6557/16-а(2-а/208/219/16) вказав, що у випадку незаконності перевірки прийнятий за результатами її проведення акт індивідуальної дії автоматично підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Щодо прийняття податкового повідомлення-рішення за формою В1 суд зазначає наступне. Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.7 статті 200 ПК України передбачено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Відповідно до пункту 200.14. статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:

б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;

в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року № 1204, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 22 січня 2016 року за № 124/28254.

Згідно підпункту 2 пункту 1 розділу ІІ цього Порядку контролюючий орган визначає суму нарахування (зменшення) грошових, податкових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми податкових зобов`язань та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, що передбачені Кодексом або іншим законодавством, і складає податкове повідомлення-рішення у випадках, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми бюджетного відшкодування платника податків, що заявлена у податковій (митній) декларації, уточнюючих розрахунках.

Відповідно до пункту 2 зазначеного Порядку відповідний структурний підрозділ контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення, зокрема за такими формами:

- «В1» - у разі завищення заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, у тому числі якщо заявлені до відшкодування суми податку на додану вартість на момент перевірки відшкодовані платнику податку;

- «В3» - у разі відмови у наданні бюджетного відшкодування.

Відповідно до підпункту 54.3.2. пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Пунктом 58.1 статті 58 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт: завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу.

Таким чином, в силу приписів пункту 58.1 статті 58 та пунктів 200.4, 200.14 статті 200 ПК України вбачається, що підставою для винесення податкового повідомлення-рішення із зазначенням суми перевищення бюджетного відшкодування є встановлення факту завищення розміру задекларованого від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу.

Аналогічну позицію висловлює Верховний суд у постанові від 02 жовтня 2018 року по справі №804/8838/17, яка підлягає застосуванню в силу приписів ч. 5 статті 242 КАС України.

Згідно декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року позивачем відображено податкові зобов`язання у розмірі 2219415 грн. та податковий кредит у розмірі 8773117 грн. Різниця, тобто від`ємне значення, склала 6553702 грн., яку позивач зазначив у рядку 19 декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року. Відповідачем в акті перевірки від 13.05.2019 р. № 374/07-16-12-02/00274105 зазначені суми податкового зобов`язання, податкового кредиту та від`ємного значення підтверджено. До того ж у судовому засіданні 22.06.2021 р. свідок ОСОБА_2 пояснила, що у податковій декларації позивача за лютий 2019 р. (з урахуванням уточнюючого розрахунку від 17.04.2019 р.) платником податків визначено від`ємне значення з податку на додану вартість в розмірі 6553702 грн. Свідок ОСОБА_2 пояснила, що від`ємне значення суми ПДВ розмірі 6553702 грн. нею не заперечується, але з даних додатку №5 до податковій декларації з ПДВ за лютий 2019 р., слідує формування від`ємного значення за лютий 2019 р. з сум ПДВ, включених позивачем до податкового кредиту в лютому 2019 р., тоді як даними Додатку 3 до податкової декларації з ПДВ за лютий 2019 р. підтверджується, що загальна сума ПДВ сплачена позивачем постачальникам за лютий 2019 р. є меншою на 2261572 грн. в розрізі контрагентів по додатку №3. Свідок ОСОБА_2 пояснила, що таким чином позивач завищив суму бюджетного відшкодування і не має права для його одержання в сумі 2261572 грн.

Однак, позивачем разом із запереченнями до акту перевірки відповідачу надавалися первинні документи, зокрема, платіжні доручення, які підтверджують факт перерахування грошових коштів по операціях придбання продукції, податковий кредит по яких задекларовано у декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року. Саме ця інформація була відображена також і в уточнюючому розрахунку, який було не прийнято відповідачем.

У судовому засіданні 22.06.2021 р. свідок ОСОБА_1 , яка працювала головним бухгалтером ТДВ «Перечинський лісохімічний комбінат» у перевіреному періоді, пояснила, що після подання податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 р. нею були виявлені помилки, а тому нею було здійснено оформлення і подання уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань ТДВ «Перечинський лісохімічний комбінат» з податку на додану вартість. Свідок пояснила, що уточнюючий розрахунок від 17 квітня 2019 р. було подано з додатками №3 (розшифровка сум заявлених до бюджетного відшкодування), №5 (розшифровка сум податкового кредиту).

Свідок ОСОБА_1 пояснила, що позивач здійснює значний обсяг експортних операцій, що мала значний об`єм роботи. Пояснила, що значна кількість податкових декларацій по операціям від постачальників товарів і послуг призвела до помилкового зазначення неправильних ІПН (індивідуальних податкових номерів) контрагентів в додатку №3 до декларації з ПДВ. Враховуючи, що додаток №3 заповнюється вручну, неправильне зазначення ІПН призвело до неправильного підтягування сум ПДВ, що призвело до включення нею в розшифровку сум бюджетного відшкодування некоректних даних.

Свідок ОСОБА_1 пояснила, що після подання уточнюючого розрахунку від 17.04.2019 р. нею було виявлено в ньому помилки, після чого вона 18.04.2019 р. здійснила подання уточнюючого розрахунку (декларації) за лютий 2019 р. з ПДВ (з додатками №3 та №5) в паперовій формі. Точну причину неможливості подання розрахунку в електронній формі свідок ОСОБА_1 не повідомила, зазначивши що скоріш за все виник збій в роботі програми «Me.doc» або ж перебої в електроживленні.

Таким чином, судом з`ясовано та не заперечується відповідачем, що позивачем при складанні декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року, а саме у додатках №3 та №5, було допущено помилки, які не вплинули на показники податкового зобов`язання, податкового кредиту та від`ємного значення у декларації з ПДВ за лютий 2019 року.

Податковим повідомленням-рішенням за формою В1 передбачається, що заявлена та невідшкодована сума бюджетного відшкодування за декларацією, на яку складено повідомлення-рішення, зменшується в інтегрованій картці платника податків, що ведеться в контролюючому органі.

У той час як податковим повідомленням-рішенням за формою В3, окрім зменшення суми бюджетного відшкодування в інтегрованій картці платника податків, передбачається, що за умови відсутності порушень норм статей 197- 199 Податкового кодексу України сума, у якій відмовлено при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість, може бути врахована у збільшення значення рядків «збільшено/зменшено залишок від`ємного значення (від`ємного значення попередніх звітних податкових періодів) за результатами перевірки контролюючого органу» податкової декларації з податку на додану вартість за звітний (податковий) період, на який припадає день узгодження цього податкового повідомлення-рішення.

Тобто податкове повідомлення-рішення за формою В1 приймається контролюючим органом, якщо платником неправомірно заявлена сума бюджетного відшкодування, а податкове повідомлення-рішення за формою В3 - коли платником допущено помилки при розрахунку такої суми. При цьому прийняття податкового повідомлення-рішення за формою В3 не позбавляє платника в подальшому у разі виправлення помилок скористатися такою сумою.

Оскільки завищення саме від`ємного значення позивачем не допущено, порушень норм статей 197- 199 ПК України не відбулося, а відповідачем це навіть не заперечується, то винесення податкового повідомлення-рішення із зазначенням суми перевищення бюджетного відшкодування, тобто за формою В1, не узгоджується з приписами чинного законодавства та безпідставно лишає позивача при виправленні помилок скористатися сумою від`ємного значення у майбутньому.

В п. 49 рішення від 26.04.1979 р. у справі «Санді Таймс» проти Сполученого Королівства ЄСПЛ сформулював дві вимоги, що випливають з виразу «передбачений законом»:

(1) закон має бути в адекватній мірі доступним - громадянин повинен мати можливість орієнтуватися у тому, які правові норми застосовуються у даному випадку;

(2) норма не може вважатися «законом», поки вона не сформульована з достатнім ступенем точності, що дозволяє особі узгоджувати з нею свою поведінку - особи повинні мати можливість передбачити у розумному відносно обставин ступені наслідки, які може потягнути певне діяння.

У пункті 55 Рішення від 22.11.2007 у справі «Україна-Тюмень» проти України» (Заява № 22603/02) ЄСПЛ надав тлумачення «пропорційності втручання» в право на мирне володіння майном та зазначив, що таке втручання повинно бути здійснено з дотриманням «справедливого балансу» між вимогами загального інтересу суспільства та вимогами захисту основоположних прав особи. Вимога досягнення такого балансу відображена в цілому в побудові статті 1 Першого протоколу, включно із другим реченням, яке необхідно розуміти в світлі загального принципу, викладеного в першому реченні. Зокрема, має існувати обґрунтоване пропорційне співвідношення між засобами, які застосовуються, та метою, яку прагнуть досягти шляхом вжиття будь-якого заходу для позбавлення особи її власності.

Згідно з вимогами статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

При цьому, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень. Разом з тим, як зазначає Верховний Суд в постанові від 13 листопада 2018 року у справі № 805/528/17-а (адміністративне провадження № К/9901/3571/17, К/9901/3590/17), згідно з принципом змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо заперечує їх обґрунтованість.

Натомість, відповідач по справі не надав жодного доказу на спростування позовних вимог.

Отже, з системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку про відсутність законних підстав для прийняття податкового повідомлення-рішення №0001231202 від 10 червня 2019 року про зменшення Товариству з додатковою відповідальністю «Перечинський лісохімічний комбінат» суми бюджетного відшкодування, задекларованої у податковій декларації з податку на додану вартість за лютий 2019 року на 2261572 (два мільйони двісті шістдесят одну тисячу п`ятсот сімдесят дві) гривні, а також застосування до останнього штрафної (фінансової) санкції в сумі 1130786 гривень.

Відповідно до ч. 1 ст. 94 КАС України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 11, 50, 70, 71, 72, 86, 94, 159 - 163, 186, 254 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

1. Адміністративний позов товариства з додатковою відповідальністю «Перечинський лісохімічний комбінат» до Головного управління ДФС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити повністю.

2. Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Закарпатській області №0001231202 від 10 червня 2019 року про зменшення товариству з додатковою відповідальністю «Перечинський лісохімічний комбінат» суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за лютий 2019 року на 2261572 грн. та про застосування штрафної (фінансової) санкції в сумі 1130786 грн.

3. Стягнути з Головного управління ДПС у Закарпатській області (88000, вул. Волошина, 52, м. Ужгород, Закарпатська область, код ЄДРПОУ ВП 44106694) на користь товариства з додатковою відповідальністю «Перечинський лісохімічний комбінат» (89200, вул. Ужанська, 25, м. Перечин, Закарпатська область, код ЄДРПОУ 00274105) судові витрати зі сплати судового збору в сумі 19210,00 грн. (дев`ятнадцять тисяч двісті десять) гривень 00 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги, рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Закарпатський окружний адміністративний суд.

Повний текст рішення виготовлений та підписаний 15 липня 2021 року.

СуддяЯ. М. Калинич