Рішення № 97035207, 11.05.2021, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 травня 2021 року ЛуцькСправа № 140/6945/20

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Димарчук Т.М.,

за участю секретаря судового засідання Аршулік С.Р.,

представника позивача Кондратюка В.В.,

представника відповідача Ярошика Т.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 31.01.2020 №0002193302, №0002213302, №0002223302.

В обґрунтування позову позивач зазначив, що спірні рішення прийняті відповідачем на підставі акта планової виїзної документальної перевірки від 09.12.2019 №6853/03-20-13-02/НОМЕР_1, висновками якого встановлено ряд порушень ФОП ОСОБА_1 вимог податкового законодавства.

Позивач висновки акта перевірки вважає необґрунтованими та безпідставними. Вказує на те, що відповідач під час перевірки встановив завищення валових витрат за 2017-2018 роки на суму 4481459, 24 грн та заниження оподатковуваного доходу на зазначену суму у зв`язку із віднесенням до складу витрат: витрати на утримання основних засобів подвійного призначення - вантажних автомобілів (на придбання запчастин, мастила до вантажних транспортних засобів, дошок, фанер, ДСП та послуг на ремонт вантажних автомобілів, які використовувались у підприємницькій діяльності позивача) у 2017 році на суму 2 484 792, 86 грн, та у 2018 році на суму 915 852, 07 грн; витрати на придбання дизпалива на суму 528589,61 грн (оскільки, такі витрати не пов`язані з господарською діяльністю саме у звітному періоді); витрати у розмірі 54 917, 82 грн щодо сум сплачених штрафів у 2017-2018 році; витрати на суму 144485, 41 грн, які є документально не підтвердженими; витрати на суму 392494, 71 грн, які є документально підтвердженими, але контролюючим органом не взято такі документи до уваги. Перевіркою також встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 зобов`язання з ПДВ на суму 5 938, 00 грн.

Позивач ОСОБА_1 зазначив, що для здійснення господарської діяльності використовує транспортні засоби - сідельні тягачі та напівпричепи, відтак має витрати на запчастини, пальне, мастила та оливи, а також послуги з їх ремонту. Вважає, що наведені в акті перевірки транспортні засоби не відносяться до легкових чи вантажних автомобілів, а тому не є основними засобами подвійного призначення і норми підпункту 177.4.5, 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (ПК України) щодо заборони включати до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею (земельних ділянок; об`єктів житлової нерухомості; легкових та вантажних автомобілів), застосуванню не підлягають. У даному випадку до витрат включено документально підтверджені витрати, які пов`язані з веденням господарської діяльності, відповідно до підпунктів 177.4.1, 177.4.4 пункту 177.4 статті 174 ПК України. Свої доводи позивач обґрунтовує технічними характеристиками та призначенням сідлових тягачів та напівпричепів. На думку позивача, оскільки сідлові тягачі та напівпричіпи не є основними засобами подвійного призначення, то він правомірно відніс до складу витрат витрати на придбання запасних частин та ремонту транспортних засобів, позаяк відповідно до підпункту 177.4.1 пункту 177.4 статті 174 ПК України до витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать витрати, до складу яких включається вартість палива й енергії, запасних частин, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат, а відповідач помилково відобразив в акті перевірки завищення валових витрат, пов`язаних з утриманням та забезпеченням безперебійного функціонування цих транспортних засобів.

Також є необгрунтованими висновки ГУ ДПС у Волинській області про непідтвердження належними документами витрат на суму 392494, 71 грн на придбання дизельного пального з мотивів не взяття до уваги фактур та чеків про придбання пального з покликанням на невідповідність дати придбання пального із часом і датою перетину кордону та даним тахографів і CMR. Представлені в ході перевірки фактури про придбання пального містять відомості про придбання відповідної кількості пального, його вартість та проведення розрахунку.

Документи про придбання пального відповідають вимогам передбаченим ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а тому підтверджують понесенні підприємцем витрати в ході здійснення господарської діяльності.

Помилковим є висновок ГУ ДПС у Волинській області про невірне включення до витрат сум сплачених підприємцем штрафів, оскільки такі пов`язані із здійсненням підприємницької діяльності. Статтею 177 ПК України передбачено віднесення до витрат підприємця витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності. Оскільки, сплачені у 2017-2018 роках штрафи (санкції) пов`язані із використання підприємцем транспортних засобів при наданні послуг із перевезення вантажів, що є основним видом його діяльності, тому сплата штрафів (санкцій) пов`язана із веденням господарської діяльності. Відтак суми таких сплачених санкцій підставно включені до витрат підприємницької діяльності.

Не грунтується на приписах чинного законодавства і висновок ГУ ДПС у Волинській області про безпідставне включення до витрат витрати по оплаті 528 589,61 грн за дизельне пальне в кількості 24 322,342 л. Такі витрати по`вязані із господарською діяльністю, є реальними господарськими операціями, понесені у звітному періоді. А також віднесення вартості оплаченого палива до витрат господарської діяльності передбачено ст.177 ПК України. Тому викладений в акті перевірки висновок про неправомірне включення до витрат господарської діяльності витрат на придбання дизельного пального суперечить чинному законодавству.

Також ГУ ДПС у Волинській області помилково дійшло висновку про неправомірність віднесення до податкового кредиту при визначенні зобов`язань з податку на додану вартість сум ПДВ - 5 938,00 грн сплачених у вартості товарів придбаних у ТзОВ «Аква Прінт»: ручки кулькові, чашки, паперові кульки, брендування кабін транспортних засобів та напівпричепів. На ці товари нанесено знак для товарів і послуг правовласником якого є ОСОБА_1 . Тому нанесення такого знаку на товари є рекламою підприємцем своєї підприємницької діяльності, і така використовується безпосередньо в підприємницькій діяльності. Віднесення витрат на рекламу до витрат підприємницької діяльності передбачено ПК України, відповідно і ПДВ сплачене у вартості товарів, як носіїв такої реклами підставно віднесено до податкового кредиту. Відтак податкове повідомлення-рішення №0002223302 від 31.01.2020 не може вважатись законним та підлягає скасуванню.

З урахуванням наведеного позивач просив позов задовольнити повністю.

Ухвалою суду від 25.05.2020 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі та її розгляд призначено за правилами загального позовного провадження.

У відзиві на позов відповідач позовні вимоги заперечив (том 1 а.с. 38). В обґрунтування такої позиції вказав, що перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю позивача, встановлено, що ФОП ОСОБА_1 завищено витрати на загальну суму 4481459, 24 грн, в тому числі за 2017 рік на суму 3605280, 41 грн та за 2018 рік на суму 876178, 83 грн.

Завищення витрат позивачем відбулося внаслідок порушення ним вимог п. 177.2, п.п. 177.4.5 п.п. 177.4.6. п. 177.4 ст.177 ПК України, зокрема за 2017 рік на суму 2484792,86 грн та за 2018 рік на суму 915852,07 грн, внаслідок включення до складу витрат, витрат на утримання основних засобів подвійного призначення (вантажних автомобілів).

Також ФОП ОСОБА_1 до складу витрат за 2017 рік включено документально не підтверджені витрати згідно авансових звітів на суму 144485,41 грн.

Проведеною перевіркою придбання ТМЦ не підтверджено оплату чеками та розрахунковими документами за 2017 рік на суму 392494,71 грн.

У фактурах (рахунках) по придбанню пального та алдблю відсутній NIP польського контрагента (ідентифікаційний номер платника), назва контрагента, адреса та чек, або інший документ, що підтверджує сплату, а чеки по придбанню ДП на території Польщі не могли придбаватися з врахуванням реального часу перебування даних транспортних засобів, місцезнаходження заправочних станцій.

Також на порушення вимог п. 177.4 та 177.2 ст.177 ПК України ФОП ОСОБА_1 завищено витрати за 2017 рік на суму 54917,82 грн та за 2018 рік на суму 5671 грн, внаслідок включення до складу валових витрат, витрат на сплату штрафів.

Згідно представлених до перевірки документів (шляхових листів, звітів про використання коштів, накладних, податкових накладних, руху коштів та банківських виписках, структури валових витрат) встановлено, що ФОП ОСОБА_1 за 2017 рік включено до складу витрат сум оплати за дизельне пальне в сумі 528589,61 грн, в кількості 24322,32 л, яке знаходилось на залишках (станом на 31.12.2017 рік) і не використовувалось при наданні транспортних послуг в період з 01.01.2017 по 31.12.2017 та не брало участі в оподатковуваних операціях та не пов`язано з отриманням валового доходу за 2017 рік, що суперечить п. 177.2 та п. 177.4 ст.177 ПК України.

В подальшому дане пальне було використано в господарській діяльності платника у 2018 році, але залишок пального (ДП) станом на 31.12.2018 рік становив 16550,96 л на суму 483245,37 грн, тобто на порушення п. 177.2 та п. 177.4 ст.177 ПК України, підприємцем ОСОБА_1 завищено статтю витрат як «придбання палива» за 2017 рік на суму 528589,61 грн та занижено дану статтю за 2018 рік на суму 45344,24 грн (528589,61 грн- 483245,37 грн).

Перевіркою правильності визначення чистого (оподатковуваного) доходу, відображеного в деклараціях про майновий стан і доходи, з даними про суми чистого (оподатковуваного) доходу, визначеними в ході перевірки, виявлено заниження даного показника на 4 481 459,24 грн, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 806662,66 гривень.

Враховуючи вищевикладене, ФОП ОСОБА_1 також порушено вимоги пункту 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України у частині не нарахування, не утримання та не сплати військового збору на загальну суму 67221,89 гривень.

Також перевіркою правильності визначення податку на додану вартість встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог пункту 198.5 статті 198 ПК України, не нараховано податкові зобов`язання по операціях з придбання товарів/послуг, що не використовуються в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності платника, відповідно до отриманих податкових накладних протягом перевіряємого періоду. Зокрема, позивачем завищено суму від`ємного значення за грудень 2018 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду рядок 21 на суму 5938, 00 грн по придбанню товарно-матеріальних цінностей у ТзОВ «Аква Прінт», які не призначені для використання у господарській діяльності.

З наведених вище підстав відповідач вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті правомірно та обгрунтовано та просить відмовити в задоволенні позову.

У заяві про зміну (доповнення) підстав позову (т.1 а.с. 54-62) позивач зазначає, що акт перевірки за № 6853/03-20-13-02/ НОМЕР_1 від 09.12.2019, на підставі якого винесені оскаржувані рішення, не відповідає вимогам «Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 № 395 відповідно до приписів якого акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби (п. 1.5), за результатами документальної перевірки в акті викладаються всі суттєві обставини діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби (п.1.6).

Зокрема, відповідно до приписів п. 1.7 цього наказу факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.

В порушення наведених вимог, в акті перевірки ревізорами не враховано до витрат підприємницької діяльності позивача за 2017 рік без наведення жодних мотивів з посиланняи на первинні документи витрати в розмірі 2 732 588,65 грн. Зокрема, не врахувавши у валові витрати підприємця від господарської діяльності за 2017 рік в сумі 3 605 280,41 грн, відповідач наводить в акті мотиви не віднесення до валових витрат у 2017 році лише витрат в сумі 872691,76 грн, а висновки посадових осіб відповідача про не віднесення до валових витрат - витрат в сумі 2 732 588,65 грн в акті перевірки документально не обґрунтовані первинними чи іншими документами.

Крім того, відповідач невірно відносить транспортні засоби (сідельні тягачі та напівпричепи), які використовує у своїй підприємницькій діяльності ФОП ОСОБА_1 , до вантажних автомобілів і помилково дійшов висновку про неправомірне віднесення до валових витрат господарської діяльності витрати на їх утримання.

Так, сідельні тягачі згідно Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності належать до товарної позиції «Трактори колісні для напівпричепів», код товарної позиції УКТ ЗЕД 8701 20, напівпричепи відносяться до товарної позиції УКТ ЗЕД 8716, а відтак не являються вантажними автомобілями та основними засобами подвійного призначення.

Помилковість викладених в акті перевірки від 09.12.2019 висновків про безпідставне завищення ФОП ОСОБА_1 валових витрат в розмірі 2 156 754,97 грн без ПДВ у 2017 році, в сумі 930 634,60 грн у 2018 році, а саме на суму придбаних запасних частин, мастильних матеріалів, фанери, дошок, які використані для ремонту транспортних засобів стверджується також висновком судово-економічної експертизи №60 від 14.08.2020.

З наведених підстав просив позовні вимоги задовольнити.

Ухвалою суду від 18.01.2021 підготовче провадження у справі закрито, а справу призначено до судового розгляду по суті.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав та просив позов задовольнити з підстав, наведених у позові, заяві про зміну (доповнення) підстав позову та додаткових поясненнях.

Представник відповідача у задоволенні позову просив відмовити з підстав, наведених у відзиві на позов, додаткових поясненнях.

Заслухавши усні пояснення учасників справи (вступне слово), перевіривши їх доводи у заявах по суті справи письмовими доказами, суд встановив такі обставини.

Позивач ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець з 29.07.1992 та здійснює господарську діяльність за такими видами: вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41), інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (КВЕД 52.29) та інше.

У період з 13.11.2019 по 02.12.2019 ГУ ДПС у Волинській області була проведена документальна планова виїзна перевірка суб`єкта господарської діяльності ОСОБА_1 ідентифікаційний номер НОМЕР_2 , з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018.

За результатами перевірки було складено акт перевірки від 09.12.2019 № 6853/03-20-13-02/НОМЕР_1 (далі - акт перевірки, том 1, а.с. 14-32), яким встановлено такі порушення ФОП ОСОБА_1 податкового законодавства:

- п.44.1 ст.44, п. 177.2, п.п. 177.4.5 п.п. 177.4.6. п. 177.4, п. 177.4 ст.177 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями), а саме занижено податок з доходів фізичних осіб на загальну суму 806662,66 грн, в тому числі за 2017 рік на суму 648950,47 грн та за 2018 рік на суму 157712,19 грн.

-пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162, пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, пп. 164.1.3. п. 164.1 ст. 164, підпункт 1.3 пункт 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено військовий збір на загальну суму 67221,89 грн, в тому числі за 2017 рік в сумі 54079,12 грн та за 2018 рік на суму 13142,68 грн.

- п. 189.1 ст.189, п. 198.5 «г» ст.198, п. 199.1 ст.199, п.200.1 п.200.4 «в» ст.200 Податкового кодексу України та вимог Наказу Міністерства фінансів України 28.01.2016 №21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» (у редакції наказу Міністерства фінансів України 23.02.2017 № 276), внаслідок чого завищено суму від`ємного значення за грудень 2018 рік, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду ряд.21 на суму 5938 грн.

Такі висновки обгрунтовані тим, що підприємець ОСОБА_1 завищив валові витрати на суму 4 481 459, 24 грн, в тому числі за 2017 рік на 3 605 280, 41 грн, за 2018 рік на 876178, 83 грн, що призвело до заниження чистого оподатковуваного доходу на ту ж суму.

Як зазначено у пункті 2.1.2 акта перевірки, ФОП ОСОБА_1 до складу валових витрат включив витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, а саме витрати на придбання запчастин, дошок, фанер, ДСП, мастил до вантажних транспортних засобів та послуг по їх ремонту на загальну суму у 2017 році 2484792,86 грн та у 2018 році на суму 915852, 07 грн. Крім того, до складу валових витрат включено витрати на придбання дизпалива на суму 528589,61 грн (однак, такі витрати не пов`язані з господарською діяльністю саме у звітному періоді - 2017 році); витрати у розмірі 54 917, 82 грн щодо сум сплачених штрафів у 2017-2018 році; витрати на суму 144485, 41 грн, які є документально не підтвердженими; витрати на суму 392494, 71 грн, які є документально підтвердженими, але контролюючим органом не взято такі документи до уваги. Перевіркою також встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 зобов`язання з ПДВ на загальну суму 5 938 грн.

На підставі висновків акта перевірки ГУ ДПС у Волинській області 31.01.2020 прийняло податкові повідомлення-рішення (том 1 а.с.7-9):

- № 0002193302 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування на 1209 993, 99 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням 806 662,66 грн та за штрафними санкціями 403 331,33 грн;

- № 0002213302 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується за результатами річного декларування на 100 832, 84 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням 67 221,89 грн та за штрафними санкціями 33610,95 грн;

-№0002223302 про зменшення позивачу розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 5938,00 грн та застосування штрафної санкції в сумі 1484,50 грн.

Позивач, не погодившись з правомірністю прийняття контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, звернувся з даним позовом до суду. Надаючи оцінку спірним податковим повідомленням-рішенням суд виходить з того, що частиною другою статті 19 Конституції України встановлено обов`язок суб`єкта владних повноважень діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Водночас, статтею 67 Конституції України визначено обов`язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Спірні правовідносини врегульовані Податковим кодексом України (далі ПК України).

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначений статтею 177 ПК України.

Відповідно до пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, визначений пунктом 177.4 статті 177 ПК України. До таких, зокрема, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1); суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця (підпункт 177.4.3); інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).

Разом з тим, відповідно до підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Таким чином, відповідно до положень пункту 177.4 статті 177 ПК України фізична особа - підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, вправі зменшити свій загальний оподатковуваний дохід тільки на суму документально підтверджених витрат, які пов`язані із провадженням господарської діяльності та щодо яких відсутні застереження в інших положеннях ПК України.

До основних засобів подвійного призначення відповідно до підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України належать: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі. Зазначеним пунктом не дозволяється амортизація основних засобів подвійного призначення, а підпунктом 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 Кодексу - включення до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення.

За результатами перевірки зменшено (виключено) зі складу витрат позивача за 2017 рік витрати на загальну суму 3 605 280, 41 грн, а за 2018 рік витрати на загальну суму 876178, 83 грн (разом 4481459, 24 грн).

Зокрема, перевіркою з посиланням на підпункти 177.4.5, 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України не підтверджено витрати на утримання основних засобів подвійного призначення на загальну суму 3400644, 93 грн, з них на придбання запчастин, мастил, дошок, фанери, ДСП та послуг з ремонту вантажних транспортних засобів на суму 2484792, 86 грн за 2017 рік та на суму 915852, 07 грн за 2018 рік.

Доводи позивача про правомірне включення вказаних витрат базуються на тому, що наведені в акті перевірки транспортні засоби (сідельні тягачі та напівпричепи) не відносяться до легкових чи вантажних автомобілів, а тому не є основними засобами подвійного призначення і норми підпункту 177.4.5, 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України щодо заборони включати до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею (вантажних автомобілів) на нього не розповсюджуються.

Однак, суд не погоджуються з доводами позивача і вважає висновки контролюючого органу правомірними з огляду на наступне.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 №1797-VIII, пункт 177.4 статті 177 ПК України доповнено, зокрема, підпунктами 177.4.5-177.4.6, згідно з якими, зокрема, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Отже, у цій нормі законодавець чітко визначив, що до складу витрат підприємця не включаються витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею. Тобто, йдеться про основні засоби подвійного призначення, які визначені такими саме у цій статті ПК України.

В свою чергу, відповідно до підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

Системний аналіз наведених норм дає підстави вважати, що не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, а саме тих, які визначені у статті 177 ПК України: земельних ділянок, об`єктів житлової нерухомості, легкових та вантажних автомобілів.

Предметом розгляду суду у даній справі, серед іншого, було питання віднесення сідельних тягачів і напівпричепів до основних засобів подвійного призначення - вантажних автомобілів і, як наслідок, можливість віднесення вартості придбаних запасних частин, ремонту та технічного обслуговування до складу витрат підприємця ОСОБА_1 .

З цього приводу, надаючи оцінку доводам представників сторін у цій частині, суд вважає за необхідне зазначити таке.

Засади організації та діяльності автомобільного транспорту регулюються Законом України «Про автомобільний транспорт» №2344-ІІІ від 05.04.2001 (далі Закон №2344-ІІІ).

В розумінні статті першої цього Закону автомобільним транспортним засобом є колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій (далі - транспортний засіб).

Тобто Закон 2344-ІІІ поділяє автомобільні транспортні засоби за характером використання на такі різновиди: пасажирський, вантажний та спеціальний.

Згідно з визначенням, наведеним статтею 1 Закону №2344-III, автомобілем вантажним є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів. Таким чином, основною характеризуючою ознакою вантажного автомобіля, в порівнянні з іншими транспортними засобами, є його використання з метою перевезення вантажів.

Разом з тим, відповідно до Закону №2344-111 транспортні засоби за своїм призначенням поділяються на такі різновиди:

загального призначення - транспортний засіб, не обладнаний спеціальним устаткуванням і призначений для перевезення пасажирів або вантажів, до якого, в тому числі, відноситься напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу;

спеціалізованого призначення - транспортний засіб, який призначений для перевезення певних категорій пасажирів чи вантажів, до яких, в тому числі, відноситься сідельний тягач);

спеціального призначення - транспортний засіб, призначений для виконання спеціальних робочих функцій.

Відповідно до норм Закону №2344-ІІІ напівпричіп - причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.

Згідно з визначенням поняття «сідельний тягач», наведеним у Правилах перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363, таким є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа.

При цьому, відповідно до пункту 1.10 Правил дорожнього руху, що затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 10.10. 2001№1306, автопоїзд (транспортний состав) - механічний транспортний засіб, що з`єднаний з одним або кількома причепами за допомогою зчіпного пристрою.

Отже, сідельний тягач у поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд та є транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, відтак відноситься до категорії вантажних автомобілів. Водночас, автомобільний поїзд не є окремим видом транспортних засобів, а тільки різновидом вантажних автомобілів за ознакою конструктивної схеми.

З наведеного слідує, що сідельний тягач та напівпричіп, враховуючи їх цільове призначення, відносяться до транспортних засобів в розумінні Закону України «Про автомобільний транспорт», а тому підлягають під класифікацію за критеріями, визначеними даним законодавчим актом.

Враховуючи наведене, суд вважає спростованим покликання позивача, що сідельний тягач та «причіпи, напівпричіпи» є окремими транспортними засобами і не належать до категорії «вантажний автомобіль».

У зв`язку з цим, суд вважає, що відповідач правомірно дійшов висновку про безпідставність включення позивачем до складу витрат ФОП ОСОБА_1 витрати на утримання основних засобів подвійного призначення (сідельних тягачів та напівпричепів). Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 12.11.2019 у справі № 807/250/18, від 04.03.2021 у справі №500/2170/19. Зокрема, у вказаних справах висновки Верховного Суду ґрунтуються на ретельному аналізі норм Закону України «Про автомобільний транспорт», Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 та положень УКТ ЗЕД, а також даних реєстраційних документів аналогічних транспортних засобів, витрати на утримання та ремонт яких віднесено підприємцем до складу витрат. Верховний Суд зробив обґрунтований висновок, що сідельний тягач та напівпричіп, враховуючи їх цільове призначення, відносяться до вантажних автомобілів як автомобільний поїзд.

Відповідно до ч.5 ст. 242 КАС України при виборі і застосування норм права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного суду.

Також, помилковим є доводи позивача про застосування Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, яка встановлена Законом України «Про Митний тариф України» від 19.09.2013 №584-VII (УКТ ЗЕД), оскільки відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, в тому числі й оподаткування доходів фізичних осіб-підприємців, регулюються нормами Податкового кодексу України.

Згідно з пунктом 5.3 статті 5 ПК України інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Водночас, УКТ ЗЕД призначена для систематизації товарів з метою визначення ставки загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України. Натомість нормами Закону №2344-ІІІ визначено засади діяльності автомобільного транспорту та наведено визначення понять транспортних засобів, в тому числі і вантажних автомобілів.

З акту перевірки також вбачається, що ФОП ОСОБА_1 до складу витрат за 2017 рік включено документально не підтверджені витрати на суму 144485, 41 грн згідно наступних авансових звітів: №228 від 11.05.2017 на суму 8419, 46 грн; №225 від 06.05.2017 на суму 3521,92 грн; №229 від 09.05.2017 на суму 7311,33 грн; №246 від 05.05.2017 на суму 3266, 35 грн; №221 від 05.05.2017 на суму 2409, 34 грн; № 227 від 10.05.2017 на суму 35295, 38 грн; №226 від 08.05.2017 на суму 11852, 65 грн; №157 від 05.04.2017 на суму 17588, 7 грн; №99 від 07.03.2017 на суму 15708, 30 грн; №324 від 01.07.2017 на суму 11626, 32 грн; №621 від 21.12.2017 на суму 16792, 06 грн; №100 від 08.03.2017 на суму 10693, 6 грн ( що відображено в табличці у пункті 2.1.2 акта перевірки (том 1 а.с. 22 (зворот)).

Позивач вказане порушення не спростував та первинних документів на підтвердження зазначених витрат (крім одного чека) не надав ні під час перевірки контролюючому органу, ні суду.

Суд зобов`язував представника позивача надати (за наявності) документи на підтвердження витрат на суму 144485, 41 грн згідно перерахованих вище авансових звітів.

Представником позивача було надано лише один чек на паливо від 22.06.2017 на суму 1606, 50 Zl (злотих), що еквівалентно 11626, 32 грн (том 8 а.с. 125) на підтвердження витрат на вказану суму згідно авансового звіту №324 від 01.07.2017 (том 8 а.с. 22).

Відповідно до підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України до складу витрат підприємця не включаються документально не підтверджені витрати.

Таким чином, з урахуванням того, що витрати на дизельне паливо у розмірі 11626,32 грн підтверджуються відповідним первинним документом (чек на придбання дизельного палива від 22.06.2017), який є наявний у матеріалах справи, то суд частково погоджується з висновками контролюючого органу про безпідставне віднесення до складу валових витрат документально не підтверджених витрат у 2017 році у розмірі 132 859, 09 грн (144485, 41 грн - 11626, 32 грн = 132859, 09 грн).

З акту перевірки вбачається, що в порушення вимог п. 177.4 та 177.2 ст.177 ПК України ФОП ОСОБА_1 завищено витрати за 2017 рік на суму 54917,82 грн та за 2018 рік на суму 5671 грн, внаслідок включення до складу валових витрат, витрат на сплату штрафів.

Надаючи правову оцінку вказаному висновку контролюючого органу, суд зазначає наступне.

Згідно з підпунктом 14.1.265 пункту 14.1 статті 14 ПК України штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) - плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з осіб, що вчинили податкове правопорушення або порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, визначений пунктом 177.4 статті 177 ПК України. До таких, зокрема, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1); суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця (підпункт 177.4.3); інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).

Оскільки сплата штрафів не є пов`язаною з отриманням доходів платника та не міститься в переліку витрат дозволених статтею 177 ПК України, то суд погоджується з доводами контролюючого органу про порушення вимог п. 177.4 та 177.2 ст.177 ПК України ФОП ОСОБА_1 та завищення витрат позивачем за 2017 рік на суму 54917,82 грн та за 2018 рік на суму 5671 грн, внаслідок включення до складу валових витрат, витрат на сплату штрафів.

З акту перевірки вбачається також, що ГУ ДПС у Волинській області вважає безпідставним включення позивачем до валових витрат у 2017 році витрати на придбання дизельного пального на суму 528589, 61 грн, яке в кількості 24322, 32 л знаходилось на залишках (станом на 31.12.2017) та не брало участі в оподатковуваних операціях та не пов`язано з отриманням валового доходу за 2017 рік.

При цьому, у сторін відсутній спір щодо наявності первинних документів, які підтверджують факт понесення витрат на дизельне паливо, у зв`язку з чим судом не надається оцінка первинним документам по вказаним операціям.

Суд вважає протиправними та необгрунтованими висновки відповідача щодо заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу у зв`язку з включенням до складу витрат вартості дизельного пального та витрат, зроблених у процесі надання транспортних послуг з огляду на наступне.

Як було вищезазначено, підпунктом 177.4.5 пункту 177.4. статті 177 ПК України визначений вичерпний перелік витрат, які не включаються до складу витрат підприємця. Зокрема, до таких витрат відносяться: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

З матеріалів справи вбачається, що у сторін відсутній спір щодо наявності у позивача первинних документів, які стосуються придбання позивачем дизельного пального та витрат з приводу надання транспортних послуг замовникам у 2017 та 2018 році. Контролюючим органом в акті перевірки та в судовому засіданні підтверджено той факт, що витрати зроблені позивачем на оплату дизельного палива у 2017 у розмірі 528589, 61 грн, а також витрати з приводу надання транспортних послуг замовникам у 2017 році є документально підтвердженими.

Відповідачем не заперечується також та обставина, що такі витрати пов`язані з господарською діяльністю позивача в принципі.

Таким чином, на переконання суду, позивач правомірно включив вказані витрати до витрат у 2017 році, оскільки такі витрати є документально підтверджені та пов`язані з господарською діяльністю позивача, а тому висновки контролюючого органу про завищення статті витрат як «придбання палива» за 2017 рік на суму 528589, 61 грн на заниження даної статті за 2018 рік на суму 45344, 24 є безпідставними та необгрунтованими.

Крім того, суд не згідний з висновками ГУ ДПС у Волинській області про непідтвердження належними документами витрат у 2017 році на суму 392494, 71 грн на придбання дизельного пального з мотивів не взяття до уваги фактур та чеків про придбання пального з покликанням на невідповідність дати придбання пального із часом і датою перетину кордону та даним тахографів і CMR.

Так, під господарською діяльністю розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Згідно з частиною другою статті 3 Закону №996 бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету встановлений Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (далі - Наказ № 88).

Відповідно до пункту 1.2 Наказу № 88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення (пункт 2.1 Наказу № 88).

Згідно з пунктом 2.4 Наказу № 88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Аналіз вищевказаних норм законодавства дає підстави зробити висновок, що наслідки господарської операції можуть враховуватися суб`єктом господарювання для цілей бухгалтерського та податкового обліку, тільки у випадку підтвердження здійснення цієї операції відповідними первинними документами, що мають відповідати вимогам Закону №996 та Наказу № 88.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Неприйнявши до уваги чеки про придбання дизельного пального з мотивів неспівпадіння часу перебування за кордоном із часом придбання пального в м. Зелена Гура, м. Варшава, м. Вілково, м. Згоржелець, м. Бошов, м. Тожим, м. Торзур, м. Хелм, м. Познань (Польща) ГУ ДПС у Волинській області не враховано, що в чеках про придбання пального крім місця реєстрації продавця пального зазначено і місце знаходження АЗС де відбувалось придбання такого пального, які не співпадають з місцем реєстрації продавця як юридичної особи. А з врахуванням місця знаходження заправочних станцій, на яких придбано пальне, відсутні протиріччя між часом придбання пального та місцем знаходження транспортного засобу в цей час. Також ГУ ДПС у Волинській області дійшло помилкових висновків внаслідок неправильного прочитання карти тахографа про перебування транспортних засобів в русі в час придбання пального за даними чеків.

З наявних у матеріалах справи первинних документів (які були предметом дослідження контролюючого органу під час перевірки) (том 8 а.с. 23-99) вбачається, що документи про придбання пального повністю відповідають вимогам передбаченим ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Представлені в ході перевірки фактури про придбання пального та відповідні чеки містять відомості про придбання відповідної кількості пального, його вартість та проведення розрахунку, а тому повністю підтверджують понесенні підприємцем витрати в ході здійснення господарської діяльності у 2017 році на суму 392494, 71 грн.

Підсумовуючи викладене, суд дійшов висновку про доведення відповідачем лише факту завищення підприємцем ОСОБА_1 витрат у сумі 3 594 092, 84 грн, в тому числі у 2017 році у сумі 2 672569, 77 грн, у 2018 році у сумі 921 523, 07, а відтак заниження на цю суму чистого оподатковуваного доходу; в іншій частині висновки контролюючого органу не знайшли підтвердження належними, достатніми та допустимими доказами.

Відносно посилань представника позивача на висновки судової експертизи №60 від 14.08.2020 (том 1 а.с. 64-173) суд зазначає наступне.

З матеріалів справи вбачається, що до судового експерта Петренко Г.А. надійшла заява від ФОП ОСОБА_1 на проведення судово-економічної експертизи. На вирішення експертизи поставлено питання:

1. Чи документально обгрунтовані первинними документами, вказані в Акті перевірки ГУ ДПС у Волинській області №6853/03-20-13-02/НОМЕР_1 від 09.12.2019, порушення ФОП ОСОБА_1 , ідентифікаційний номер НОМЕР_2 , щодо завищення суми витрат пов`язаних з господарською діяльністю за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 на суму 4481459,24 грн, в т.ч. за 2017 рік на суму 3605280,41 грн та за 2018 рік на суму 876178,83 грн?

2.Чи підтверджується документально зазначене в акті ГУ ДПС у Волинській області №6853/03-20-13-02/НОМЕР_1 від 09.12.2019 завищення ФОП ОСОБА_1 , ідентифікаційний номер НОМЕР_2 , суми валових витрат на придбані запасні частини, мастила до транспортних засобів, дошки, фанери, ДСП та послуг по ремонту транспортних засобів за 2017 рік, придбаних на території України на суму 2203330,89 грн та за 2018 рік на суму 915852,07 грн пов`язаних з господарською діяльністю СПД за період з 01.01.2017 по 31.12.2018?

Відповідно до частини 1 статті 102 КАС України суд за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи призначає експертизу у справі за сукупності таких умов:

1) для з`ясування обставин, що мають значення для справи, необхідні спеціальні знання у сфері іншій, ніж право, без яких встановити відповідні обставини неможливо;

2) жодною стороною не наданий висновок експерта з цих самих питань або висновки експертів, надані сторонами, викликають обґрунтовані сумніви щодо їх правильності.

Частиною 1 та 2 статті 101 КАС України висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством.

Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань.

Предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

Дослідивши суть питання, які поставлені позивачем на вирішення експертизи, суд вважає, що вирішення цих питань не потребує спеціальних знань та може бути вирішено судом шляхом дослідження доказів, які надані сторонами у справі.

Такий висновок ґрунтується на тому, що документальне підтвердження наявності чи відсутності певних порушень податкового законодавства суду надають сторони, у якості обґрунтування їх вимог і заперечень, а відповідність поведінки позивача і відповідача нормативним вимогам чинного законодавства, тобто питання права, встановлює суд. Тому на вирішення експертизи не може бути поставлено питання щодо документального та нормативного підтвердження виявлених податковим органом під час перевірки порушень.

З огляду на вищевикладене суд не бере до уваги висновок експерта №60 від 14.08.2020.

Крім того, на переконання суду, акт перевірки №6853/03-20-13-02/НОМЕР_1 від 09.12.2019, на підставі якого винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення, повністю відповідає вимогам «Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 № 395. Зокрема акт перевірки ГУ ДПС у Волинській області містить систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. За результатами документальної перевірки в акті викладені всі суттєві обставини діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Відповідно до приписів п. 1.7 вищезазначеного наказу факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладені в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.

Що стосується доводів представника позивача щодо відсутності в акті перевірки посилань на первинні документи, що підтверджують витрати на суму 2 484 792 грн у 2017 році та на суму 915 852, 07 грн у 2018 році, то судом встановлено, що відповідач не заперечує тієї обставини, що такі первинні документи були наявні у позивача та складені належним чином, однак такі витрати були виключені з валових витрат з тієї причини, що вони пов`язані з утриманням вантажних автомобілів - тобто основних засобів подвійного призначення.

Підставою для прийняття ГУ ДПС у Волинській області податкового повідомлення-рішення від 31.01.2020 №0002213302 стали висновки контролюючого органу в пункті 2.2 акта перевірки про порушення позивачем підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, внаслідок чого занижено військовий збір на загальну суму 67221, 89грн, в тому числі за 2017 рік на 54079, 12 грн, за 2018 рік на 13142,68 грн. Як видно із розрахунку штрафної санкції, її визначено у розмірі 50% від основної суми зобов`язання, донарахованої відповідачем.

Згідно з абзацом першим пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Підпунктами 1.1-1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України визначено, що платниками військового збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Оскільки базою для нарахування військового збору з доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, є сума чистого оподатковуваного доходу за відповідний рік, а судом установлено правомірність висновку контролюючого органу про заниження підприємцем такого доходу за 2017-2018 роки у сумі 3 594 092, 84 грн, тому збільшення грошового зобов`язання за вказаним платежем у сумі 80867, 10 грн ( основний платіж 3 594 092, 84 грн х 1, 5 % = 53911, 40 грн; шрафна санкція 53911, 39 грн х 50 % = 26955, 70 грн) є правомірним.

Правомірність донарахування грошового зобов`язання в іншій частині податкового повідомлення-рішення від 31.01.2020 №0002213302 у сумі 19965,73 грн (в тому числі 13310,49 грн за податковим зобов`язанням, 6655, 24 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями) відповідачем не доведена.

Перевіряючи підстави для прийняття ГУ ДПС у Волинській області податкового повідомлення-рішення від 31.01.2020 № 0002223302 про зменшення позивачу розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 5938,00 грн та застосування штрафної санкції в сумі 1484,50 грн, судом встановлено, що воно прийняте у зв`язку із висновками контролюючого органу про порушення підприємцем ОСОБА_1 п. 189.1 ст.189, п. 198.5 «г» ст.198, п. 199.1 ст.199, п.200.1 п.200.4 «в» ст.200 ПК України та вимог Наказу Міністерства фінансів України 28.01.2016 №21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» (у редакції наказу Міністерства фінансів України 23.02.2017 № 276).

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до пункту 199.1 статті 199 ПК України, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Згідно з пунктом 189.1 статті 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

При цьому під господарською діяльністю розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).

Суть виявленого порушення норм пункту 198.5 ст. 198 ПК України зводиться до того, що позивачем не нараховано податкові зобов`язання по операціях з придбання товарів/послуг у ТзОВ «Аква Прінт», які (на думку відповідача) не призначені для використання у господарській діяльності.

Суд вважає такі висновки податкового органу безпідставними з огляду на наступне.

Як слідує з матеріалів справи, позивачу відповідно до Закону України «Про охорону прав на знаки для товарів і послуг» видане свідоцтво на знак для товарів та послуг № НОМЕР_3 , яке зареєстроване в Державному реєстрі прав свідоцтв України на знаки для товарів і послуг 25.05.2010. Зображення знака «ІНФОРМАЦІЯ_1» (том 8 а.с. 19-20).

З фотокарток, долучених представником позивача до матеріалів справи (том 3 а.с. 82-85) вбачається, що на кулькових ручках, чашках, пакетах і календарях - товарів, які були придбані позивачем у ТзОВ «Аква Прінт», наявний знак для товарів та послуг «ІНФОРМАЦІЯ_1», а на календарях зображено брендування кабін транспортних засобів та напівпричепів. Відповідачем не заперечується та обставина, що на вищевказані товари нанесено знак для товарів і послуг «ІНФОРМАЦІЯ_1» правовласником якого є позивач.

Згідно з Законом України «Про рекламу», реклама - інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару. Рекламні засоби - засоби, що використовуються для доведення реклами до її споживача.

Отже, нанесення знаку для товарів та послуг «ІНФОРМАЦІЯ_1» на продукцію, в тому числі на ручки, чашки, паперові кульки та транспортні засоби є рекламою підприємцем своєї підприємницької діяльності, і така використовується безпосередньо в підприємницькій діяльності.

У свою чергу витрати на рекламу відносяться до витрат підприємницької діяльності, що прямо передбачено нормами ПК України. Відповідно і ПДВ у розмірі 5938, 00 грн сплачене у вартості товарів придбаних у ТзОВ «Аква Прінт», як носіїв реклами, підставно та правомірно віднесено позивачем до податкового кредиту, при визначенні зобов`язань з податку на додану вартість.

Відтак податкове повідомлення-рішення №0002223302 від 31.01.2020 про зменшення позивачу розміру від`ємного значення податку на додану вартість на суму 5938,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню.

Рішення відповідача як суб`єкта владних повноважень, що є предметом даного позову, підлягають оцінці судом на відповідність критеріям правомірності, визначеним частиною другою статті 2 КАС України.

Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін письмовими доказами в їх сукупності, суд дійшов висновку, що встановлені контролюючим органом під час документальної виїзної планової перевірки порушення позивачем вимог податкового законодавства знайшли підтвердження під час розгляду справи частково. Разом з тим, доводи відповідача як суб`єкта владних повноважень, на якого покладається обов`язок доведення правомірності прийнятих рішень не знайшли свого підтвердження належними, допустимими та достатніми доказами, які б свідчили, що спірні податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 31.01.2020: №0002223302; №0002193302 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 239588, 92 грн (в тому числі 159725, 95 грн за податковим зобов`язанням, 79862, 97 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями); №0002213302 частині збільшення грошового зобов`язання з військового збору у сумі 19965,73 грн (в тому числі 13310, 49 грн за податковим зобов`язанням, 6655, 24 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями) прийняті обґрунтовано, добросовісно, пропорційно, з урахуванням усіх обставин справи, що мають значення для їх прийняття, в цій частині контролюючим органом не виконано вимоги закону щодо викладення змісту, обґрунтованості та вмотивованості рішень як актів індивідуальної дії, що призводить до їх протиправності та має наслідком скасування.

Таким чином, позов належить задовольнити частково.

Відповідно до вимог статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

Порядок і правила розподілу судових витрат визначені статтею 139 КАС України.

Згідно із частинами першою, третьою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

В позовній заяві позивач просив стягнути з відповідача понесені судові витрати зі сплати судового збору у сумі 10510, 00 грн.

Оскільки суд задовольняє позов частково, то на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Волинській області документально підтверджені витрати зі сплати судового збору у сумі 2118, 82 грн пропорційно до розміру задоволених позовних вимог (20, 16 %).

Керуючись статтями 139, 243-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Волинській області №0002223302 від 31 січня 2020 року.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 31 січня 2020 року №0002193302 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 239588, 92 грн (в тому числі 159725, 95 грн за податковим зобов`язанням, 79862, 97 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями).

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області №0002213302 частині збільшення грошового зобов`язання з військового збору у сумі 19965,73 грн (в тому числі 13310, 49 грн за податковим зобов`язанням, 6655, 24 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями)

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати у сумі 2118, 82 грн (дві тисячі сто вісімнадцять гривень 82 копійки).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційна скарга подається учасниками справи до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд.

Позивач: Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_2 )

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, код ЄДРПОУ 44106679).

Повний текст рішення суду складений 19 травня 2021 року

Суддя Т.М. Димарчук