Ухвала суду № 9620176, 22.04.2010, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"22" квітня 2010 р.                               м. Київ                                        К-21494/09

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: Головуючого: Маринчак Н.Є.,

Суддів: Бившевої Л.І., Костенка М.І., Усенко Є.А., Федорова М.О.

при секретарі: Прудкій О.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Дочірнього підприємства «Полтавський облавтодор»Державної акціонерної компанії «Автомобільні дороги України»

на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2009 року

у справі № 9/205(№22-а-2046/09)

за позовом Дочірнього підприємства «Полтавський облавтодор»Державної акціонерної компанії «Автомобільні дороги України»(надалі –ДП «Полтавський облавтодор» ДАК «Автомобільні дороги України»)

до Державної податкової інспекції у м.Полтаві (надалі –ДПІ у м.Полтаві)

за участю прокуратури Харківської області

про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, -

встановив:

У серпні 2007р. позивач звернувся до господарського суду Полтавської області із адміністративним позовом про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення ДПІ у м.Полтаві №0000482310/0 від 23.07.2007р..

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач посилався на те, що висновки акту перевірки, що є підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, не відповідають дійсним обставинам справи та суперечать нормам чинного законодавства України.

Постановою господарського суду Полтаської області від 14 жовтня 2008р. позовні вимлги було задоволено частково. Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення ДПІ у м.Полтаві №0000482310/0 від 23.07.2007р. в частині визначення податкового зобов’язання в загальній сумі 1420041,00грн., в т.ч. 946694,00грн. основного платежу та 473347,00грн. штрафних (фінансових) санкцій. В задоволенні іншої частини позову відмовлено.

Оскаржуваною постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2009р. рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято у справі нову постанову якою в задоволенні позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, вказуючи на порушення судом норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся скаргою до Вищого адміністративного суду України із касаційною, в якій ставить питання про скасування постанови Харківського апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2009р. та залишення в силі постанови господарського суду Полтаської області від 14 жовтня 2008р..

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга позивача підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом було проведено вихзну планову документальну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2005р. по 31.12.2006р., про що складено акт №1281/23-8/32017261 від 09.07.2007р.

Проведеною перевіркою податковим органом, зокрема, встановлено заниження платником податку на додану варітсть (далі –ПДВ) за вищевказаний період в сумі 946724,00грн.. А саме, встановлено, що в порушення п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»позивач неправомірно включив до реєстру отриманих податкових накладних за грудень 2006р. та відповідно до податкового кредиту з ПДВ по податковим накладним на суму 919889,50грн. отриманим від постачальників обладнання придбаного позивачем за рахунок капітальних трансферів, що мають цільове призначення. Також встановлено, що в порушення п.п.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»позивачем до складу податкового кредиту віднесено 22050,20грн. від вартості послуг по реконструкції кімнати відпочинку, які не призначаються для їх використання в господарській діяльності платника податку. Крім того, встановлено, що в порушення п.1.4 ст.1, п.п.3.1.1 п.3.1 ст.3, п.п.7.2.1, п.п.7.2.6 п.7.2, п.п.7.4.1 п.7.4, п.п.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»віднесено до податкового кредиту з ПДВ у грудні 2006р. суму ПДВ у розмірі 24599,26грн. по послугах з навантаження та перевезення піску, з посиланням на те, що фактичне придбання зазначених послуг позивачем не здійснювалось. Встановлено також, що в порушення п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»позивач відніс до складу податкового кредитуза липень 2005р. ПДВ в сумі 30,00грн. згідно податкової накладної отриманої від ПП «Будівельник», який не є платником податку на додану вартість.

За наслідками встановлення зазначених порушень податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №0000482310/0 від 23.07.2007р., яким визначено суму податкового зобов’язання ДП «Полтавський облавтодор»ДАК «Автомобільні дороги України»з податку на додану вартість в сумі 1420241,00грн. у т.ч. 946724,00грн. основного платежу та 473517,00грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Задовольняючи частково позовні вимоги суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем не було допущено порушень правил оподаткування на які вказує в акті перевірки податковий орган (за виключенням неправомірного включення до податкового кредиту суми ПДВ –30,00грн. з огляду анулювання свідоцтва платника ПДВ ПП «Будівельник»). Отже суд не знайшов законних підстав для визначення позивачу податкового зобов’язання в сумі 1420041,00грн., в т.ч. 946694,00грн. основного платежу та 473347,00грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Судова колегія апеляційної інстанції не погодилась із такими висновками суду першої інстанції і прийняла у справі нове рішення, яким відмовила у задоволенні позовних вимог ДП «Полтавський облавтодор»ДАК «Автомобільні дороги України»мотивуючи свої рішення тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято податковим органом на підставі та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а позов про визнання такого рішення протиправиним та його скасування є необґрунтованим та таким, що не підлягає задоволенню.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Стверджуючи про правомірність включення до складу податкового кредиту грудня 2006р. ПДВ в сумі 919889,50грн., що сплачено в ціні обладнання, яке придбано за рахунок капітальних трансферів з цільовим призначенням, позивач посилається на лист ДПА України від 16.05.2006р. №5493/6/16-1515-26, яким у відповідь на запит ДАК «Автомобільні дороги України»щодо надання роз’яснення стосовно права на податковий кредит ПДВ при придбанні основних засобів за рахунок бюджетних коштів. Так, вказаним листом зазначено, що за умови виконання законодавчо встановлених вимог (зокрема, щодо використання в господарській діяльності платника податку придбаних ним товарів, робіт, послуг), незалежно від порядку відображення у податковому обліку одержаних бюджетних коштів, дочірні підприємства ДАК «Автомобільні дороги України»мають право на податковий кредит при придбанні основних засобів за рахунок коштів, одержаних з Державного та місцевого бюджету.

Разом з тим, листом від 11.05.2005р. №8978/7/15-1117 (що був чинним на час виникнення спірних правовідносин) ДПА України надала узагальнююче роз’яснення, з якого вбачається, що (трансферти), отримані платником податку кошти, які мають цільове призначення, не є такими, що пов'язані з будь-яким видом діяльності підприємства і спрямовуються на реалізацію програм соціально-економічного розвитку держави, зокрема, носять цільове призначення та одноразовий і нерегулярний характер, передбачені на придбання капітальних активів, компенсації втрат, пов'язаних з пошкодженням основного капіталу, або збільшення капіталу отримувачів. Отже, оскільки витрати, що здійснюються за рахунок трансфертів, тобто фактично за рахунок держави, а не платника податку, то в цілях оподаткування немає підстав для амортизації платником податку основних фондів і використання трансферів за цільовим призначенням скоригований валовий дохід платника податків не збільшують.

Підпунктом г) пп. 4.4.2 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» передбачено, податкове роз'яснення є оприлюдненням офіційного розуміння окремих положень податкового законодавства контролюючими органами у межах їх компетенції, яке використовується при обґрунтуванні їх рішень під час проведення апеляційних процедур. Податковими роз'ясненнями вважаються будь-які відповіді контролюючого органу на запити зацікавлених осіб з питань оподаткування. Податкове роз'яснення, надане контролюючим органом вищого рівня, має пріоритет над податковими роз'ясненнями підпорядкованих йому контролюючих органів. Податкове роз'яснення центрального податкового органу має пріоритет над податковими роз'ясненнями, виданими іншими контролюючими органами.

Отже, з урахуванням п. 2.2 «Порядку надання роз'яснень окремих положень податкового законодавства»затвердженого наказом ДПА України від 12.04.2003р. №176, лист ДПА України від 11.05.2005р. №8978/7/15-1117, що був чинним на час спірних правовідносин, як узагальнююче податкове роз'яснення має пріоритет над податковими роз'ясненнями, наданими податковими та контролюючими органами всіх рівнів, в тому числі і над податковим роз'ясненням, наданим ДПА України на запит ДАК «Автомобільні дороги України»від 16.05.2006р.

Проте, судами попередніх інстанцій не було надано належної оцінки тим обставинам, що підпунктом д) п.п. 4.4.2 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»передбачено, що не може бути притягнутим до відповідальності платник податків, який діяв відповідно до наданого йому податкового роз'яснення (за відсутності податкових роз'яснень з цього питання, що мають пріоритет) або узагальнюючого податкового роз'яснення, тільки на підставі того, що у подальшому таке податкове роз'яснення чи узагальнююче податкове роз'яснення було змінено або скасовано, чи надано нове податкове роз'яснення такому платнику податків або узагальнююче податкове роз'яснення, що суперечить попередньому, яке не було скасовано (відкликано). При цьому при оцінці доказів судом, наданих органом стягнення, податкові роз'яснення не мають пріоритету над іншими доказами або іншими експертними оцінками.

За таких обставин, суди не з’ясували правомірності нарахування штрафних санкцій платнику податку, який діяв в межах наданого йому податкового роз'яснення.

Щодо відображення у бухгалтерському обліку позивача податкової накладної №3 від 31.03.2005р. виписаної приватним підприємцем ОСОБА_1 на загальну суму 13231,20грн у т.ч. ПДВ –2205,20грн., судова колегія касаційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до 7.2.1 пункту 7.2 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість»платник податку зобов’язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками: а/ порядковий номер податкової накладної; б/ дату виписування податкової накладної; в/ назву юридичної особи або прізвище, ім’я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г/ податковий номер платника податку (продавця та покупця); д/ місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е/ опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість, обсяг, об’єм; є/ повну назву отримувача; ж/ ціну продажу без врахування податку; з/ ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и/ загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Порядок заповнення податкової накладної та форма податкової накладної затверджені наказом ДПА України від 30.05.1997р. №165, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 23.06.1997р. за № 233/2037.

Згідно підпункту 12.3 пункту 12 Порядку заповнення податкової накладної до розділу І податкової накладної вносяться дані в розрізі номенклатури поставки товарів (робіт, послуг). Отже, в ході перевірки податковим органом встановлено, що зазначена податкова накладна виписана без зазначення обов'язкових реквізитів (без вказівки опису (номенклатури) виконаних робіт). При цьому, відповідач дійшов висновку, що не може бути належним документом, на підставі якого позивач мав би право на збільшення податкового кредиту та віднесення відповідних сум до валових витрат податкова накладна, що складена з порушенням порядку її заповнення.

Втім, поза увагою судів попередніх інстанцій залишились правові підстави відповідальності платника податку, оскільки недотримання позивачем порядку, встановленого п.п.7.2.6 п.7.2 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» не є підставою для висновку про неправомірність віднесення понесених позивачем витрат до податкового кредиту та не свідчить про обґрунтованість рішення податкової інспекції, так як згідно абз.2 пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», підставою для відповідальності платника податку є не підтвердження сум податку, включеного до податкового кредиту, на момент перевірки платника податку.

Отже, самі по собі недоліки в заповненні вищевказаних реквізитів податкової накладної, виявлені податковою інспекцією в результаті перевірки позивача, не свідчать про недійсність вказаної накладної та про неналежність та недопустимість як такої накладної в якості доказів. Судам слід було не дати оцінку доводам позивача, що спірна податкова накладна видана по реальним господарським операціям, що здійснювалась позивачем, а також встановити чи призвели виявлені в накладній помилки до втрат бюджету, а також судом та контролюючим органом не встановлено чи включено ПП ОСОБА_1 до складу податкових зобов’язань звзначена сума ПДВ - 2205,20грн. та чи відбулась сплата ПДВ до бюджету.

Стосовно включення позивачем до складу податкового кредиту у грудні 2006р. ПДВ в сумі 24599,26грн. сплаченого в ціні послуг по навантаженню та перевезенню піску суди попередніх інстанцій також мали, з урахуванням заперечень наданих відповідачем, встановлювати реальнійсть здійснення позивачем вказаних господарських операцій з піском.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість»(у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Згідно з підпунктом 7.4.5 цього пункту не дозволяється включати до податкового кредиту будь-які витрати зі сплати податку, не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг).

За змістом частин 4, 5 статті 11 КАС України суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів. Дійшовши висновку, що поданих сторонами доказів недостатньо для встановлення обставин справи, суд має право вжити передбачених законом заходів для витребування належних доказів із власної ініціативи.

Суд постановляє ухвалу про закінчення з'ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного і всебічного з'ясування цих обставин, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, і вичерпано всі можливості щодо збирання й оцінки доказів.

Отже, наявність у платника податку (позивача у справі) виданої йому податкової накладної і сплата вартості отриманих послуг з ПДВ є достатніми підставами для визначення податкового кредиту за умови підтвердження реального здійснення господарської операції сплата вартості якої відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

На думку колегії Вищого адміністративного суду України, докази, на які послалися суди в ухвалених ними рішеннях, є обов'язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у цій справі становлять обставини, що підтверджують або спростовують обґрунтованість визначення податкового кредиту з ПДВ, а податковий орган виходив з того, що позивач зазначені послуги по навантаженню та перевезенню піску не отримував.

Суди повинні були з урахуванням сутності заперечень проти позову витребувати у контролюючого органу докази, які підтверджують доводи відносно того, що наведені в податковій накладній відомості не відповідають дійсності. Якщо відповідач таких доказів не надає або останні були недостатніми, суд, керуючись частинами 4, 5 статті 11 КАС України, зобов'язаний був із власної ініціативи витребувати докази, які підтверджують або спростовують ці обставини.

Згідно з частиною 1 статті 69 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, котрі беруть участь у справі, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Фальшивість документа, що надає права або звільняє від обов'язків, може бути перевірено як за допомогою висновків експертизи, порівняння його з іншими письмовими чи речовими доказами, поясненнями свідків, зокрема посадових осіб, які його .виготовили, так і шляхом кримінального переслідування за наявності підстав для порушення кримінальної справи.

Суди не вимагали від відповідача надати такі докази, не створили стороні у справі необхідні умови для встановлення фактичних обставин останньої та правильного застосування законодавства.

У разі підтвердження доводів про фіктивність операцій визначення податкового кредиту було би безпідставним, незважаючи на наявність у платника податку (позивача у справі) податкової накладної накладної та доказів сплати вартості з ПДВ продавцю.

Суди цю обставину не врахували, здійснення операцій у визначеному законодавством порядку не дослідили, внаслідок чого неповно встановили фактичні обставини справи.

Відповідно до частин 2, 3 статті 159 КАС України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Між тим, ст. 220 КАС України визначені межі перегляду справи судом касаційної інстанції, де, зокрема, передбачено, що суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

Зважаючи на наведене, касаційна інстанція на підставі ч.2 ст.227 КАС України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв’язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з’ясування та правильного вирішення цього спору.

Під час нового розгляду необхідно врахувати викладене, повно та об’єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231, Кодексу адміністративного судочинства України, -

ухвалив:

Касаційну скаргу Дочірнього підприємства «Полтавський облавтодор»Державної акціонерної компанії «Автомобільні дороги України» - задовольнити частково.

Постанову господарського суду Полтаської області від 14 жовтня 2008 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2009 року –скасувати та напрвити справу на новий розгляд в суд першої інстанції.

Скасувати ухвалу Вищого адміністративного суду України від 05 серпня 2009р. в частині зупинення виконання постанови Харківського апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2009 року.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

За винятковими обставинами вона може бути оскаржена до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.