Рішення № 96044124, 06.04.2021, Харківський окружний адміністративний суд

Харківський окружний адміністративний суд 61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

місто Харків

06 квітня 2021 року справа № 520/1522/21

Харківський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Сліденко А.В., розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження без призначення судового засідання з повідомленням (викликом) осіб справу за позовом Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправними дій посадових осіб ГУ ДПС у Харківській області з приводу проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 ,-

встановив:

Позивач, Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі за текстом - заявник, платник, підприємець, ФОП) у порядку адміністративного судочинства заявив вимоги про визнання протиправними дій посадових осіб ГУ ДПС у Харківській області з приводу проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 .

Аргументуючи цю вимогу зазначив, що копія наказу про призначення перевірки та направлення на проведення перевірки уповноваженим особам підприємця не вручались. Наголошував, що допуск до перевірки не відбувся, а дії контролюючого органу з приводу проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей є протиправними.

Відповідач, Головне управління Державної податкової служби у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу (компетенційний правонаступник контролюючого органу - ГУ ДПС у Харківській області як юридичної особи публічного права; далі за текстом - владний суб`єкт, адміністративний орган, Управління, ГУ) з поданим позовом не погодився.

Аргументуючи заперечення проти позову зазначив, що фактична перевірка була проведена на підставі діючого наказу контролюючого органу та направлень на перевірку, тобто з дотриманням усіх вимог закону.

Суд зазначає, що відповідно до приписів постанови КМУ від 30.09.2020р. №893 та наказу ДПС України від 30.09.2020р. №529 відбулось компетенційне правонаступництво між ГУ ДПС у Харківській області (у якості правопопередника зі статусом юридичної особи публічного права ) та ГУ ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС (у якості правонаступника зі статусом структурного підрозділу органу державної виконавчої влади - юридичної особи публічного права).

У розумінні п.п.41.1.1 ст.41 Податкового кодексу України ДПС України та ГУ ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС, є окремими податковими органами та окремими контролюючими органами як центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику та територіальний орган центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

До того ж у розумінні п.41.4 ст.41 Податкового кодексу України і ДПС України, і ГУ ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС є окремими органами стягнення.

Водночас із цим, за змістом положень п.п.7-9 ч.1 ст.4, ч.ч.1 і 3 ст.43, ч.1 ст.46 КАС України участь в адміністративній справі у якості сторони може брати або юридична особа публічного права (посадова чи службова особа цього суб`єкта права), або орган державної влади без статусу юридичної особи (посадова чи службова особа цього органу державної влади), або інший суб`єкт при здійсненні публічно-владних управлінських функцій на підставі законодавства.

Згідно з ч.1 ст.4 Закону України "Про центральні органи виконавчої влади" міністерства та інші центральні органи виконавчої влади є юридичними особами публічного права і відповідно до ч.1 ст.16 означеного закону утворюються для виконання окремих функцій з реалізації державної політики як служби, агентства, інспекції, комісії.

Оскільки за змістом наказу ДПС України від 30.09.2020р. №529 у складі органу державної влади - ДПС України утворено 31 відокремлений структурний підрозділ, то слід вважати, що ці територіальні органи діють у судових процедурах від імені ДПС України як органу державної влади - юридичної особи публічного права і можуть бути наділені адміністративною процесуальною дієздатністю виключно за критерієм - інший суб`єкт при здійсненні публічно-владних управлінських функцій на підставі законодавства.

Втім, частиною 2 ст.21-1 Закону України "Про центральні органи виконавчої влади" визначено, що територіальні органи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є органами державної влади.

Таким чином, законодавець увів в дію юридичну конструкцію, у силу якого структурні відокремлені підрозділи органу державної виконавчої влади (а саме: центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику) є самостійними органами державної влади без статусу юридичної особи.

Зважаючи на ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини", рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010р. по справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine, заяви № 23759/03 та 37943/06) та рішення Європейського суду з прав людини від 07.07.2011р. по справі «Серков проти України» (Serkov v. Ukraine, заява № 39766/05), суд не знаходить підстав для висновку про те, що у спірних правовідносинах ця обставина спричиняє погіршення правового становища приватної особи - іншого учасника справи.

Тому слід допустити заміну первинного відповідача компетенційним правонаступником.

Відтак, слід вважати, що процесуальні документи від імені відповідача подані належними представниками.

Окрім того, у силу дії прямої норми ч.5 ст.121 КАС України збіг процесуального строку не звільняє учасника справи від фактичного вчинення відповідної процесуальної дії, а норми КАС України не містять підстав для прийняття судом процесуального рішення у вигляді повернення відзиву відповідача на позов.

З огляду на викладене, відповідне клопотання представника заявника підлягає відхиленню.

Суд, повно виконавши процесуальний обов`язок зі збору доказів, перевіривши доводи сторін добутими доказами, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст належних норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить з таких підстав та мотивів.

Установлені судом обставини спору полягають у наступному.

Наказом ГУ ДПС у Харківській області від 13.12.2019р. №2977 (далі за текстом - Наказ) була призначена фактична перевірка діяльності заявника з питань дотримання вимог Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" у сфері роздрібної та оптової торгівлі.

На реалізацію приписів цього Наказу контролюючим органом були складені направлення на перевірку №692 від 13.12.2019р. та №693 від 13.12.2019р. і проведена перевірка торгівельного об`єкту заявника з адресою: АДРЕСА_4, результати якої оформлені актом від 27.12.2019р. (далі за текстом - Акт №1).

Згідно з текстом Акту №1 перевірка була розпочата о 14:17год. 21.12.2019р., мали місце події видачі від імені підприємця касових чеків реєстратора розрахункових операцій на реалізацію сигарет LD Silver ціною 36,00грн. о 14:17год. 21.12.2019р. та горілки «Житник» ціною 36,87грн. о 15:08год. 21.12.2019р. (а.с.94 зворот).

У подальшому Акту №1 було присвоєно реєстраційний номер - 1457/20-40-32-01-08/ НОМЕР_1 (2146/20-40-32-0108/ НОМЕР_1 ).

В акті зафіксовані судження контролюючого органу про вчинення підприємцем порушення п.221.3 ст.221 Податкового кодексу України та ст.11-1 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» за рахунок продажу тютюнових виробів за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін, встановлених виробниками/імпортерами, збільшеними на суми акцизного податку.

Обчислена контролюючим органом вартість тютюнових виробів склала - 164.377,99грн.

Окрім того, на реалізацію приписів цього Наказу контролюючим органом були складені направлення на перевірку №694 від 13.12.2019р. та №695 від 13.12.2019р. і проведена перевірка торгівельного об`єкту заявника з адресою: АДРЕСА_1 , результати якої оформлені актом від 27.12.2019р. (далі за текстом - Акт №2).

Згідно з текстом Акту №2 перевірка була розпочата о 15:00год. 21.12.2019р.

Копій касових чеків реєстратора розрахункових операцій відносно цієї перевірки контролюючим органом до суду не подано.

У подальшому Акту №2 було присвоєно реєстраційний номер - №1455/20-40-32-01-08/ НОМЕР_1 .

В акті зафіксовані судження контролюючого органу про вчинення підприємцем порушення п.221.3 ст.221 Податкового кодексу України та ст.11-1 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» за рахунок продажу тютюнових виробів за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін, встановлених виробниками/імпортерами, збільшеними на суми акцизного податку.

Обчислена контролюючим органом вартість тютюнових виробів склала - 124.421,20грн.

Також на реалізацію приписів цього Наказу контролюючим органом були складені направлення на перевірку №696 від 13.12.2019р. та №697 від 13.12.2019р. і проведена перевірка торгівельного об`єкту заявника з адресою: АДРЕСА_2 , результати якої оформлені актом від 27.12.2019р. (далі за текстом - Акт №3).

Згідно з текстом Акту №3 перевірка була розпочата о 14:30год. 21.12.2019р.

Копій касових чеків реєстратора розрахункових операцій відносно цієї перевірки контролюючим органом до суду не подано.

У подальшому Акту №3 було присвоєно реєстраційний номер - №1456/20-40-32-01-08/ НОМЕР_1 .

В акті указано про відсутність виявлених порушень.

Однак, у приєднаній до справи копії складеного контролюючим органом висновку - розрахунку відображені зовсім протилежні відомості, а саме про те, що в акті зафіксовані судження контролюючого органу про вчинення підприємцем порушення п.221.3 ст.221 Податкового кодексу України та ст.11-1 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» за рахунок продажу тютюнових виробів за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін, встановлених виробниками/імпортерами, збільшеними на суми акцизного податку.

Обчислена контролюючим органом вартість тютюнових виробів склала - 93.198,50грн.

Крім того, на реалізацію приписів цього Наказу контролюючим органом були складені направлення на перевірку №688 від 13.12.2019р. та №689 від 13.12.2019р. і проведена перевірка торгівельного об`єкту заявника з адресою: АДРЕСА_3 , результати якої оформлені актом від 27.12.2019р. (далі за текстом - Акт №4).

Згідно з текстом Акту №4 перевірка була розпочата о 16:40год. 21.12.2019р.

Копій касових чеків реєстратора розрахункових операцій відносно цієї перевірки контролюючим органом до суду не подано.

У подальшому Акту №3 було присвоєно реєстраційний номер - №1458/20-40-32-01-08/ НОМЕР_1 . В акті указано про відсутність виявлених порушень.

Однак, у приєднаній до справи копії складеного контролюючим органом висновку - розрахунку відображені зовсім протилежні відомості, а саме про те, що в акті зафіксовані судження контролюючого органу про вчинення підприємцем порушення п.221.3 ст.221 Податкового кодексу України та ст.11-1 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» за рахунок продажу тютюнових виробів за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін, встановлених виробниками/імпортерами, збільшеними на суми акцизного податку.

Обчислена контролюючим органом вартість тютюнових виробів склала - 24.769,00грн.

Отже, із посиланням на Наказ контролюючим органом було проведено не одну перевірку діяльності підприємця, а проведено 4 окремих та самостійних заходи податкового контролю - 4 фактичних перевірки.

Із посиланням на Акт від 27.12.2019р. №1455/20-40-32-01-08/ НОМЕР_1 (тобто на Акт №2) контролюючим органом було видано рішення про застосування штрафних санкцій від 05.05.2020р. №0000543201 на суму 124.421,20грн.

Із посиланням на Акт від 27.12.2019р. №1457/20-40-32-01-08/ НОМЕР_1 (тобто на Акт №1) контролюючим органом було видано рішення про застосування штрафних санкцій від 05.05.2020р. №0000553201 на суму 164.377,99грн.

Заявник у межах справи №520/5314/2020 оскаржив ці податкові повідомлення-рішення.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 16.07.2020р. у справі №520/5314/2020 позов заявника було залишено без задоволення.

При цьому, у межах справи №520/5314/2020 судом були установлені обставини того, що направлення на проведення перевірки були отримані особами, які здійснювали розрахункові операції від імені заявника, а саме: ОСОБА_2 та ОСОБА_3 , використовуючи зареєстрований за заявником реєстратор розрахункових операцій; контролюючий орган мав законні підстави для проведення фактичної перевірки торгівельних точок заявника на підставі наказу ГУ ДПС у Харківській області від 13.12.2019р. №2977; фактична перевірка з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України у сфері виробництва і обігу підакцизної продукції є законною; Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 24.04.2020р. у справі №803/1717/16.

У подальшому, постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 13.01.2021р. у справі №520/5314/2020 було скасовано рішення Харківського окружного адміністративного суду від 16.07.2020р. у справі №520/5314/2020, скасовано рішення ГУ ДПС у Харківській області від 05.05.2020р. №0002033201, скасовано рішення ГУ ДПС у Харківській області від 05.05.2020р. №0002043201.

Хронологічно після події звернення до Харківського окружного адміністративного суду у межах справи №520/5314/2020, а саме: 20.07.2020р. - заявником у межах справи №520/9329/2020 було подано неналежно оформлений позов про визнання протиправними дії посадових осіб ГУ ДПС у Харківській області по проведенню фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 .

Проте, у подальшому за власною ініціативою заявника згаданий позов було відкликано і ухвалою суду від 21.07.2020р. повернуто заявникові.

Також 20.07.2020р. заявником у межах справи №520/9330/2020 було подано неналежно оформлений позов про скасування наказу ГУ ДПС у Харківській області від 13.12.2019р. №2977.

Таким чином, 20.07.2020р. підприємцем до суду було подано два окремі неправильно оформлені позови, а саме: окремо із вимогою про визнання протиправними дій посадових осіб ГУ ДПС у Харківській області по проведенню фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 та окремо із вимогою про скасування наказу ГУ ДПС у Харківській області від 13.12.2019р. №2977.

У зв`язку із виявленням недоліків в оформленні позову заявника, зареєстрованого у межах справи №520/9330/2020, судом було постановлено ухвалу від 21.07.2020р. про залишення цього позову без руху.

Ухвалою суду від 24.07.2020р. після усунення недоліків суд відкрив провадження у справі №520/9330/2020 за вимогою про скасування наказу ГУ ДПС у Харківській області від 13.12.2019 р. №2977.

Водночас із цим, у цей же день (24.07.2020р.) представником заявника - адвокатом Вернигором О.В. - було подано заяву про зміну позовних вимог, де окрім вимоги про скасування наказу ГУ ДПС у Харківській області №2977 від 13.12.2019р., була викладена також і вимога про визнання протиправними дій посадових осіб ГУ ДПС у Харківській області з приводу проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (тобто та вимога, котра вже заявлялась у межах справи №520/9329/2020).

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 24.07.2020р. було відмовлено у прийнятті до провадження вимоги про визнання протиправними дій посадових осіб ГУ ДПС у Харківській області з приводу проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , так як у діях заявника явно та очевидно убачались ознаки зловживання, окреслені законодавцем у ст.45 КАС України, а сама вимога про проведення 4 окремих фактичних перевірок не була оплачена судовим збором.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 25.08.2020р. було відмовлено у позові про скасування наказу ГУ ДПС у Харківській області від 13.12.2019 р. №2977.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 11.11.2020р. було залишено без змін рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.08.2020р. у справі №520/9330/2020 про відмову у позові про скасування наказу ГУ ДПС у Харківській області від 13.12.2019 р. №2977.

Ухвалою Верховного Суду від 23.12.2020р. у справі №520/9330/2020 касаційну скаргу заявника було повернуто.

Однак, іншою постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 11.11.2020р. (з урахуванням ухвали від 24.12.2020р.) було скасовано ухвалу Харківського окружного адміністративного суду від 24.07.2020р. по справі №520/9330/2020 в частині відмови у прийнятті до провадження вимоги про визнання протиправними дій посадових осіб ГУ ДПС у Харківській області з приводу проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , оскільки апеляційний адміністративний суд визнав, що заявник має право на зміну предмета та підстав позову.

За таких обставин, з метою уникнення будь-яких (хай навіть і безпідставних) звинувачень у надмірному формалізмі окружний адміністративний суд у даному конкретному випадку не вбачає інших перешкод для прийняття до провадження вимоги про визнання протиправними дій посадових осіб ГУ ДПС у Харківській області з приводу проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , окрім відсутності доказів оплати судового збору.

Тому ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 01.02.2021р. у межах справи №520/9330/2020 було прийнято до розгляду вимогу заявника про визнання протиправними дій посадових осіб ГУ ДПС у Харківській області по проведенню фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 із одночасним виділенням цієї вимоги в окреме самостійне провадження, зареєстроване як справа за №520/1522/21.

У ході розгляду справи судом установлено, що на виконання наказу Управління від 13.12.2019р. №2977 було оформлено чотири направлення на перевірку (а саме: №692 від 13.12.2019р., №693 від 13.12.2019р., №694 від 13.12.2019р., №695 від 13.12.2019р.) та проведено чотири різних фактичних перевірок торгівельних об`єктів заявника за адресами: 1) АДРЕСА_2 ; 2) АДРЕСА_3 ; 3) АДРЕСА_1 ; 4) АДРЕСА_4 .

Діяння заявника, кваліфіковані контролюючим органом у якості порушення вимог ст.11-1 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995р. №265/95-ВР, були виявлені за наслідками перевірки торгівельних об`єктів за адресами: АДРЕСА_1 та АДРЕСА_4 і відображені в актах від 27.12.2019р. №1455/20-40-32-01-08/ НОМЕР_1 (Акт №2) та від 27.12.2019р. №1457/20-40-32-01-08/ НОМЕР_1 (Акт №1).

Під час проведення перевірок за цими адресами працівниками контролюючого органу застосовувалась процедура самостійної інвентаризації тютюнових виробів у торговельних об`єктах заявника.

Згідно з постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 13.01.2021р. у справі №520/5314/2020 дії контролюючого органу з приводу проведення інвентаризації та з приводу складання описів тютюнових виробів є неправомірними, позаяк відповідно до п.п.20.1.9 ст.20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право вимагати проведення інвентаризації (основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки), але сама інвентаризація має здійснюватися саме платником (постанова Верховного Суду від 06.02.2020р. у справі №807/1556/17).

Розглядаючи справу, суд зважає на те, що у контексті ч.4 ст.78 КАС України та ч.7 ст.78 КАС України слід відмежовувати надану іншим судом юридичну оцінку обставинам фактичної дійсності від обставин преюдиціального значення, а тому зауважує, що за приписами п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.

Звідси слідує, що копія наказу про призначення перевірки може бути вручена контролюючим органом: або 1) платнику податків; або 2) уповноваженому представнику платника податків; або 3) особі, котра фактично проводить розрахункову операцію.

Таким чином, законом чітко передбачено обов`язок контролюючого органу вручити копію наказу про призначення перевірки та направлення на проведення перевірки будь-якій фізичній особі, котра від імені суб`єкта господарювання проводить розрахункову операцію, тобто безвідносно як до факту наявності документально оформлених трудових відносин, так і безвідносно до факту виконання цим громадянином роботи саме касира.

Відтак, слід визнати юридично неспроможними доводи представника заявника про те, що документи вручались працівниками контролюючого органу не касирам, а іншим робітникам.

Продовжуючи розгляд справи, суд відзначає, що у спірних правовідносинах копії наказу Управління від 13.12.2019р. №2977 безпосередньо заявникові-підприємцю за адресами торгівельних об`єктів: АДРЕСА_1 та АДРЕСА_4 , не вручались.

Це підтверджено також і змістом листа ГУ ДПС у Харківській області від 12.02.2020р. №5001/10/20-40-32-01-17.

За твердженням Управління копії наказу Управління від 13.12.2019р. №2977 було вручено під підпис (розписку) ОСОБА_2 та ОСОБА_3 як особам, які проводили продаж тютюнових виробів за адресами: АДРЕСА_1 та АДРЕСА_4 .

Між тим, доказів проведення переліченими громадянами розрахункових операцій від імені заявника за адресами: АДРЕСА_1 та АДРЕСА_4 , контролюючим органом до матеріалів справи не надано.

За твердженням заявника до початку проведення фактичних перевірок з питання дотримання заявником вимог закону у торгівельних об`єктах: АДРЕСА_1 та АДРЕСА_4 , були здійснені контрольні розрахункові операції (придбано товар у продавця підприємця).

Однак, відповідно до листа ГУ ДПС у Харківській області від 19.11.2020р. №20532/ФОП/20-40-09-01-17 співробітниками Управління під час проведення фактичних перевірок заявника контрольні розрахункові операції у розумінні п.п.20.1.11 ст.20 та п.80.4 ст.80 Податкового кодексу України не проводились.

Окрім того, у силу правового висновку постанови Верховного Суду від 04.09.2020р. у справі №821/1274/18 проведення контрольної розрахункової операції не є тією обставиною, з якою норми Податкового кодексу України пов`язують фактичний допуск платником працівників контролюючого органу до перевірки.

Таким чином, усі 4 фактичні перевірки у спірних правовідносинах були розпочаті працівниками контролюючого органу у зв`язку із наявністю чітко передбаченої підстави - наказу Управління від 13.12.2019р. №2977.

Відповідність цього правового акту індивідуальної дії - наказу вимогам закону підтверджена судовими рішеннями у справі №520/9330/2020.

Абзацом 1 п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

У силу абз.5 п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Суд вважає, що слід розмежовувати вимоги до оформлення наказів контролюючого органу з приводу призначення податкових перевірок, котрі викладені законодавцем у положеннях ст.ст.75-80 Податкового кодексу України (зокрема, в частині відображення у текстах правових актів індивідуальної дії юридичних та фактичних підстав вчинення владного управлінського волевиявлення стосовно призначення заходу податкового контролю, тобто вимоги до суті наказу) від вимог до зовнішнього змісту цих же наказів, котрі сформульовані законодавцем у приписах абз.1 п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України (тобто вимоги до форми і змісту реквізитів наказу).

Так, згідно з абз.1 п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України копія наказу про призначення перевірки повинна містити: 1) дату видачі наказу; 2) найменування контролюючого органу; 3) найменування та реквізити суб`єкта перевірки (зокрема, прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку); 4) адресу об`єкта перевірки; 5) мету перевірки; 6) вид перевірки (документальна планова/позапланова або фактична перевірка); 7) підстави перевірки; 8) дату початку перевірки; 9) тривалість перевірки; 10) період діяльності, який підлягає перевірці (тобто предмет перевірки у часовому вимірі).

Суд повторно наголошує, що у розумінні ст.ст.75-80 Податкового кодексу України підставою для проведення перевірки є письмовий наказ контролюючого органу.

Обставини та умови видання такого наказу не підлягають будь-якій оцінці платником податків у порядку ст.81 Податкового кодексу України.

Тому відповідно до абз.4 п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України платник податків особисто (або в особі уповноваженого представника чи громадянина, котрий фактично проводить розрахункову операцію) може вчинити легітимну відмову від проведення перевірки (недопуск до перевірки) виключно у разі фізичної відсутності у тексті наказу про призначення перевірки будь-якого з перелічених вище параметрів, а не у разі власної незгоди із відповідністю закону підстав для призначення перевірки.

За спеціальним застереженням абз.5 п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України відмова розписатися у направленні на перевірку (вчинена чи-то платником, чи-то уповноваженим представником платника, чи-то особою, котра фактично проводить розрахункову операцію), оформлена письмовим актом контролюючого органу, є не відмовою від проведення перевірки, а навпаки - підставою для початку проведення такої перевірки.

Явних та очевидних зовнішніх дефектів в оформленні наказу Управління від 13.12.2019р. №2977; направлень на перевірку №692 від 13.12.2019р., №693 від 13.12.2019р., №694 від 13.12.2019р., №695 від 13.12.2019р.; службових посвідчень працівників контролюючого органу, судом у ході розгляду справи не виявлено.

У спірних правовідносинах проведення фактичних перевірок було розпочато контролюючим органом на визначеній законом підставі - існування діючого наказу про призначення перевірки.

Подальші дії працівників контролюючого з проведення податкової перевірки поглинаються змістом ст.86 Податкового кодексу України як невід`ємний структурний елемент документального оформлення матеріалів перевірки із реалізацією дискреції адміністративного органу на надання власної юридичної оцінки виявленим обставинам фактичної дійсності і формують зміст акту податкової перевірки.

Відповідність закону саме цих дій контролюючого органу не підлягає окремому судовому контролю поза межами розгляду справи про скасування відповідних податкових повідомлень-рішень (рішень відносно застосування штрафів; за винятком випадку їх неприйняття контролюючим органом).

У спірних правовідносинах із посиланням на акти від 27.12.2019р. №1455/20-40-32-01-08/ НОМЕР_1 (Акт №2) та від 27.12.2019р. №1457/20-40-32-01-08/ НОМЕР_1 (Акт №1) контролюючим органом були видані рішення про застосування штрафних санкцій від 05.05.2020р. №0000543201 на суму 124.421,20грн. та рішення про застосування штрафних санкцій від 05.05.2020р. №0000553201 на суму 164.377,99грн.

Повний, ефективний та дієвий захист суб`єктивним правам та інтересам заявника був наданий Другим апеляційним адміністративним судом у межах справи №520/5314/2020.

Поза межами згаданої судової справи заявник не має реально існуючих (а не удаваних чи штучно вигаданих) прав та інтересів, пов`язаних із практичною реалізацією контролюючим органом приписів наказу Управління від 13.12.2019р. №2977, у тому числі і в аспекті проведення оскаржених фактичних перевірок.

Продовжуючи вирішення спору, суд зважає, що критерії законності управлінського волевиявлення (як у формі рішення, так і у формі діяння) владного суб`єкта викладені законодавцем у приписах ч.2 ст.2 КАС України, а у силу ч.2 ст.77 КАС України обов`язок доведення факту дотримання цих критеріїв покладений на владного суб`єкта шляхом подання до суду доказів та наведення у процесуальних документах доводів як відповідності закону вчиненого волевиявлення, так і помилковості аргументів іншого учасника справи.

При цьому, із положень частин 1 і 2 ст.77 КАС України у поєднанні з приписами ч.4 ст.9, абз.2 ч.2 ст.77, частин 3 і 4 ст.242 КАС України слідує, що владний суб`єкт повинен доводити обставини фактичної дійсності у спорі за стандартом доказування - "поза будь-яким розумним сумнівом" (тобто запропоноване сприйняття ситуації повинно виключати реальну ймовірність існування у дійсності будь-якого іншого варіанту), у той час як до приватної особи підлягає застосуванню стандарт доказування - "баланс вірогідностей" (тобто запропоноване сприйняття ситуації не повинно суперечити умовам реальної дійсності і бути можливим до настання).

Разом із тим, суд вважає, що саме лише неспростування владним суб`єктом задекларованого, але не доведеного документально твердження приватної особи про конкретну обставину фактичної дійсності, не спричиняє виникнення безумовних та беззаперечних підстав для висновку про реальне існування такої обставини у дійсності.

І хоча спір безумовно підлягає вирішенню у порядку ч.2 ст.77 КАС України, однак суд повторює, що реальність (справжність та правдивість) конкретної обставини фактичної дійсності не може бути сприйнята доведеною виключно через неспростування одним із учасників справи (навіть суб"єктом владних повноважень) декларативно проголошеного, але не доказаного твердження іншого учасника справи, позаяк протилежне явно та очевидно прямо суперечить меті правосуддя - з`ясування об`єктивної істини у справі.

Згідно з ч.1 ст.2 КАС завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

При цьому, суд зважає, що у силу правового висновку постанови Верховного Суду від 07.11.2019р. по справі № 826/1647/16 (адміністративне провадження № К/9901/16112/18) обов`язковою умовою визнання дій суб`єкта владних повноважень протиправними є доведеність позивачем порушення його прав та охоронюваних законом інтересів цими діями.

Оцінивши добуті по справі докази в їх сукупності за правилами ст.ст.72-78, 90, 211 КАС України, суд зазначає, що у спірних правовідносинах відсутнє порушене суб`єктивне право заявника від факту проведення контролюючим органом 4 окремих перевірок на реалізацію приписів Наказу, адже за 2 актами контролюючим органом було констатовано відсутність порушень, а за 2 актами контролюючим були винесені рішення про застосування штрафів, які і зумовили зміну стану суб"єктивних прав та обов`язків.

Тому захист прав та інтересів має здійснюватись заявником у спосіб оскарження до суду саме цих правових актів індивідуальної дії.

При розв`язанні спору, суд, зважаючи на практику Європейського суду з прав людини щодо застосування ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом - Конвенція; рішення від 21.01.1999р. у справі "Гарсія Руїз проти Іспанії", від 22.02.2007р. у справі "Красуля проти Росії", від 05.05.2011р. у справі "Ільяді проти Росії", від 28.10.2010р. у справі "Трофимчук проти України", від 09.12.1994р. у справі "Хіро Балані проти Іспанії", від 01.07.2003р. у справі "Суомінен проти Фінляндії", від 07.06.2008р. у справі "Мелтекс ЛТД (MELTEX LTD) та Месроп Мовсесян (MESROP MOVSESYAN) проти Вірменії"), надав оцінку усім юридично значимим факторам і обставинам справи, дослухався до усіх ясно і чітко сформульованих та здатних вплинути на результат вирішення спору аргументів сторін, виклав власні мотиви конкретного тлумачення змісту належних норм матеріального і процесуального права.

Розгорнуті і детальні мотиви та висновки суду з приводу юридично значимих аргументів, доводів учасників справи та обставин справи викладені у тексті судового акту.

Посилання заявника на решту аргументів об`єктивно не має значення для результату вирішення спору, позаяк ці доводи стосуються достеменно установлених у ході розгляду справи обставин відсутності порушеного права заявника від факту проведення заходів податкового контролю, за матеріалами яких були винесені рішення про застосування штрафів.

До того ж відповідно до ч.5 ст.242 КАС України суд зважає на правові висновки постанови Верховного Суду від 24.12.2020р. у справі №160/3053/19, де указано, що: 1) Дії по проведенню перевірки, висновки, викладені у акті, не породжують обов`язкових юридичних наслідків; 2) Звернення до суду з позовом не повинно мати на меті відновлення правопорядку, як-от констатація допущення суб`єктом владних повноважень певного правопорушення; 3) Обов`язковою ознакою дій суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий характер. Дії по проведенню перевірки, висновки, викладені у акті, не породжують обов`язкових юридичних наслідків. Порушення, допущені суб`єктом владних повноважень при призначенні та/або проведенні перевірки, а так само твердження акта, можуть бути підтверджені або спростовані судом у разі спору про законність рішень, дій, в основу яких покладені згадувані висновки акта, дії; 4) вимога про визнання протиправними дій (бездіяльності) суб`єкта владних повноважень (причина порушення прав) може бути заявлена лише одночасно з вимогою про зобов`язання суб`єкта владних повноважень утриматися від вчинення певних дій або зобов`язати вчинити певні дії (захист порушених прав).

Аналогічний правовий висновок стосовно відсутності підстав для оскарження дій контролюючого органу з приводу проведення податкової перевірки після реалізації її матеріалів у спосіб винесення податкових повідомлень - рішень викладений і у постанові Верховного суду від 03.02.2021р. по справі №823/2530/18

Розподіл судових витрат по справі слід здійснити відповідно до ст.139 КАС України та Закону України "Про судовий збір".

Керуючись ст.ст.8, 19, 124, 129 Конституції України, ст.ст.6-9, ст.ст.241-243, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

вирішив:

Допустити заміну відповідача - ГУ ДПС у Харківській області компетенційним правонаступником - ГУ ДПС у Харківській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу.

Позов - залишити без задоволення.

Роз`яснити, що судове рішення набирає законної сили відповідно до ст.255 КАС України (після закінчення строку подання скарги усіма учасниками справи або за наслідками процедури апеляційного перегляду); підлягає оскарженню до Другого апеляційного адміністративного суду у строк згідно з ч.1 ст.295 КАС України (протягом 30 днів з дати виготовлення повного судового рішення).

Суддя А.В. Сліденко