Рішення № 94899059, 10.02.2021, Запорізький окружний адміністративний суд

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 лютого 2021 року о 16 год. 10 хв.Справа № 280/2422/20 м.Запоріжжя

Запорізький окружний адміністративний суд у складі

головуючого судді Новікової І.В.,

за участю секретаря судового засідання Півоварової В.П.

представника позивача - Ігнатова Є.Є.

представника відповідача - Корольова О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу

за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Запорізькій області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

ВСТАНОВИВ:

09 квітня 2020 року до Запорізького окружного адміністративного суду надійшов позов Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (далі-позивач) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - відповідач), в якому позивач просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 23.12.2019 №0005313305 та №0005303305.

Ухвалою суду від 14.04.2020 відкрито загальне позовне провадження у справі та призначено підготовче засідання на 20.05.2020.

Ухвалою суду від 20.05.2020 продовжено строк підготовчого провадження на 30 днів, а підготовче засідання відкладено на 10.06.2020.

10.06.2020 підготовче провадження відкладено на 28.07.2020.

Ухвалою суду від 28.07.2020 підготовче засідання відкладено на 22.09.2020.

22.09.2020 закрито підготовче провадження та призначено судове засідання по суті на 02.10.2020.

02.10.2020 в судовому розгляді справи оголошено перерву до 03.11.2020.

Ухвалою суду від 03.11.2020 розгляд справи відкладено на 01.12.2020.

01.12.2020 за ухвалою суду витребувано додаткові докази по справі, а в розгляді справи оголошено перерву до 20.01.2021.

20.01.2021 розгляд справи відкладено на 10.02.2021.

В судовому засіданні 10.02.2021 судом проголошено вступну та резолютивну частини рішення суду.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що прийняті контролюючим органом рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню. Так, позивач зазначив, що основним доводом контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства було те, що на думку відповідача ФОП ОСОБА_1 протиправно включив до складу втрат від провадження господарської діяльності витрати на придбання та утримання транспортних засобів. Разом з тим, на думку позивача, надаючи послуги з перевезення вантажів та здійснюючи перевезення вантажів самостійно, в межах господарської діяльності позивачем правомірно включено до складу витрат витрати на придбання послуг з ремонту, встановлення, заміни запчастин для автомобілів. Також, позивач вказував на те, що до перевірки ним надавались детальні розрахунки списання газу скрапленого та дизельного пального у розрізі поїздок за перевіряємий період, а оскільки перевезення вантажів є основним видом діяльності позивача, то до складу витрат правомірно віднесено кошти по їх заправленню дизельним паливом та газом скрапленим.

Крім того, позивач посилався на те, що ним правомірно до складу витрат було віднесено кошти витрачені на отримання консультативних послуг ведення господарської діяльності та послуги із надання правової допомоги адвокатом ОСОБА_2 , оскільки такі були безпосередньо пов`язанні із здійсненням господарської діяльності. Також, позивач посилався на те, що ним правомірно включено до складу витрат кредитні відсотки банку, оскільки позивачем кредит у банку був взятий до господарських цілей (придбання паливно-мастильних матеріалів, запасних частин для автомобілів, тощо), а тому відповідно до пп.138.10.5 п.138.10 ст.138 ПК України такі кошти правомірно включено до складу витрат.

В судовому засіданні представник позивача підтримав заявлені позовні вимоги у повному обсязі.

Відповідач проти позову заперечив. В обґрунтування заперечень посилається на те, що спірні рішення прийнято контролюючим органом обґрунтовано та з дотриманням положень чинного законодавства України. Так, відповідач вказував на те, що під час проведення перевірки було встановлено, що ФОП ОСОБА_1 до складу валових витрат за 2017-2018 роки було віднесено витрати на придбання дизелю, газу, запасних частин до транспортних засобів, проте, в ході перевірки документально не підтверджено використання придбаних товарів в господарській діяльності підприємця. Відповідач вказував на те, що в ході проведення перевірки було встановлено здійснення позивачем господарської діяльності зі здійснення вантажних перевезень, разом з тим, під час віднесення до складу витрат, витрат пов`язаних із обслуговуванням сідлових тягачів та напівпричепів (дизельне пальне, запчастини), на думку контролюючого органу, платником податку не було враховано те, що відповідно до пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, зокрема до таких засобів відносяться легкові та вантажні автомобілі. Відповідач вважає, що фізична особи - підприємець на загальній системі оподаткування не має право включати до складу витрат, пов`язаних з отриманням доходу, витрати на утримання вантажних автомобілів, у тому числі і витрати на проведення поточного ремонту.

Також, відповідач вказував на безпідставність віднесення до складу витрат коштів витрачених на консультативні послуги та кошти на оплату послуг адвоката, оскільки фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування має право віднести до складу витрат виключно витрати, визначені п.177.4 ст.177 ПК України. Крім того, відповідач вказував на те, що позивачем в порушення п.177.2, п.177.4 ст.177 ПК України, завищено інші витрати на суму відсотків за користування кредитом (овердрафтом).

В судовому засіданні представник відповідача проти задоволення позовних вимог заперечив та просив відмовити у їх задоволенні у повному обсязі.

Суд, всебічно та повно встановивши обставини справи, дослідивши матеріали справи, оцінивши надані докази, їх достатність і взаємний зв`язок у сукупності, приходить до висновку, що позов підлягає задоволенню виходячи з наступного.

З матеріалів справи судом встановлено, що у період з 10.10.2019 по 31.10.2019 проведено документальну планову виїзну перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками та з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску за загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, за результатами якої складено Акт перевірки від 07.11.2019 №106/08-01-33-05/ НОМЕР_1 .

В Акті перевірки від 07.11.2019 №106/08-01-33-05/ НОМЕР_1 контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем:

пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено чистий оподатковуваний доход в сумі 3798353,84 грн., в т.ч. за 2017 рік - 2164668,07 грн., за 2018 рік - 1633685,77 грн., що призвело до заниження суми податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 683703,70 грн., у тому числі за 2017 рік - 389640,26 грн., за 2018 рік - 294063,44 грн.;

підпункту 1.2, 1.3, 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ, пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено чистий оподатковуваний доход в сумі 3798353,84 грн., в т.ч. за 2017 рік - 2164668,07 грн., за 2018 рік - 1633685,77 грн., що призвело до заниження суми військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 56975,30 грн., в т.ч. за 2017 рік - 32470,02 грн., за 2018 рік - 24505,28 грн.;

частини 1 статті 7, частини 2 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», внаслідок не вірного визначення суми доходу, на яку нараховується єдиний внесок з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску в результаті чого занижено належного до сплати в бюджет єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22%, у розмірі - 63310,03 грн. у т.ч. по періодах: за 2017 рік на суму - 631,40 грн., за 2018 рік на суму - 62678,63 грн.

Не погодившись з висновками Акту перевірки від 07.11.2019 №106/08-01-33-05/ НОМЕР_1 позивач подав письмові заперечення на їх висновки. Разом з тим, листом ГУ ДФС у Запорізькій області від 19.12.2019 №7301/14/08-01-33-05-05 висновки Акту перевірки залишено без задоволення, а висновки Акту перевірки - без змін.

На підставі висновків Акту перевірки від 07.11.2019 №106/08-01-33-05/ НОМЕР_1 контролюючим органом, зокрема, прийнято:

податкове повідомлення - рішення від 23.12.2019 №0005303305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб суб`єктів підприємницької діяльності на загальну суму 1 025 555,55 грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням 683703,70 грн. та 341851,85 грн. за штрафними санкціями;

податкове повідомлення - рішення від 23.12.2019 №0005313305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 85462,95 грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням 56975,30 грн. та 28487,65 грн. за штрафними санкціями.

Позивач, не погодившись з правомірністю прийняття контролюючим органом спірних рішень, звернувся з даним позовом до суду.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з приписів ч.1 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно з ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють: чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії): безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Під час розгляду адміністративної справи судом встановлено, що однією з підстав для прийняття спірних рішень стали висновки контролюючого органу про неправомірність включення до складу витрат від провадження господарської діяльності витрат на утримання транспортних засобів, як об`єктів подвійного призначення (витрати на придбання пального, запчастин необхідних для проведення ремонту, тощо).

Суд зазначає, що згідно реєстраційних даних, основним видом діяльності Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 є вантажний автомобільний транспорт (код КВЕД 49.41), позивач перебуває на загальній системі оподаткування, є платником податків на доходи та на додану вартість, єдиного соціального внеску та військового збору.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Об`єктом оподаткування резидента відповідно до п.163.1 ст.163 ПК України є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Базою оподаткування згідно з п.164.1 ст.164 ПК України, є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено статтею 177 ПК України.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Зокрема, згідно з п.177.2 ст.177 ПК України його об`єктом оподаткування є чистий оподаткований дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Отже, включенню підлягають не всі види витрат, а лише ті, які безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю ФОП.

Відповідно до положень п.177.4 ст.177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Таким чином, головним до формування витрат фізичної особи-підприємця є те, що всі витрати повинні відповідати переліку, наведеному в пункті 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, бути пов`язаними із господарською діяльністю, тобто пов`язаними з отриманням доходу (виручки), бути фактично понесеними та документально підтвердженими.

При цьому, пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України встановлено вичерпний перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів підприємця.

Згідно з пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Зазначені у цій статті підприємці відповідно до пп.177.4.6.п.177.4 ст.177 ПК України мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають:

витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів;

витрати на самостійне виготовлення основних засобів.

Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).

Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

Отже, враховуючи вимоги пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України, фізична особа-підприємець не має права зменшувати оподатковуваний дохід на суму амортизаційних відрахувань по визначених у пп.177.4.6 п.177.4 ст.177 цього Кодексу основних засобах подвійного призначення.

Разом з тим, фізична особа-підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування вправі відносити до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, вартість матеріалів, комплектуючих виробів, запасних частин та інших матеріалів, а також витрати на проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів.

Зі змісту Акту перевірки вбачається, що висновки контролюючого органу про допущені позивачем в цій частині порушення ґрунтуються на пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України, а саме, що такі запчастини були призначені для обслуговування основних засобів подвійного призначення, а тому не включаються до складу витрат підприємця.

Статтею 1 Закону України «Про автомобільний транспорт» визначено, що:

- автомобіль - колісний транспортний засіб, який приводиться в рух джерелом енергії, має не менше чотирьох коліс, призначений для руху безрейковими дорогами і використовується для перевезення людей та (чи) вантажів, буксирування транспортних засобів, виконання спеціальних робіт;

- автомобільний транспортний засіб - колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій (далі - транспортний засіб);

- автомобіль вантажний - автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів;

- напівпричіп - причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.

Отже, напівпричіп за своєю конструкцією призначений для використання з сідловим тягачем і частина повної маси якого передається на цей тягач через сідлово-зчіпний пристрій. Напівпричіп призначений для з`єднання з автомобілем таким чином, щоб його частина обпиралась на автомобіль і останній ніс на собі значну частину ваги напівпричепа та ваги його вантажу.

Відповідно до Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року №363 сідловий тягач - автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа.

Наразі, суд зауважує, що Податковий кодекс України не містить визначення терміну «основні засоби подвійного призначення».

Натомість, податковий орган, за явної невизначеності такого терміну як «основні засоби подвійного призначення», вважав, що транспортні засоби, які позивач використовує у своїй підприємницькій діяльності, є основними засобами подвійного призначення тобто вказані транспортні засоби є вантажними автомобілями.

При цьому, аналіз пп.177.4.5. та пп.177.4.6. п.177.4 ст.177 ПК України, дає підстави дійти висновку, що вантажний автомобіль не обов`язково є основним засобом подвійного призначення, а лише вказують на те, що не можуть бути включені до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання тих вантажних автомобілів, які є основними засобами саме подвійного призначення.

Згідно з пп.4.1.4. п.4.1. ст.4 ПК України, податкове законодавство України ґрунтується на такому принципі, як презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Отже, контролюючий орган дійшов помилкового висновку про те, що сідловий тягач та напівпричіп відносяться до вантажних автомобілів у розумінні Податкового кодексу України, а відповідно висновки податкового органу в наведеній частині суперечать статті 177 ПК України.

Також, суд звертає увагу на те, що позивачем, як під час проведення перевірки так і до суду надано достатні докази на підтвердження придбання та використання в господарській діяльності газу скрапленого та дизельного палива, який використовувався для ведення основного виду господарської діяльності підприємця, а тому висновок контролюючого органу про безпідставність включення таких витрат до складу витрат господарської діяльності є помилковими.

Щодо висновків контролюючого органу про безпідставне включення до складу витрат відсотків по кредиту, суд зазначає наступне.

Так, з матеріалів адміністративної справи встановлено, що 17.01.2014 між ФОП ОСОБА_1 та ПАТ «ПроКредит Банк» укладено договір про надання траншу №1602.43995/FW1602.510, відповідно до умов якого позивач отримав кредит у сумі 250000,00 грн. на строк 84 місяці із розміром процентної ставки - 25%, виходячи з 360 календарних днів у році.

З пояснень позивача встановлено, що грошові кошти з отриманого кредиту були витрачені у господарських цілях позивача (придбання паливно-мастильних матеріалів, запасних частин для автомобілів, тощо), що по суті не заперечується з боку відповідача.

Згідно з пунктом 177.2 статті 177 ПК України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця.

Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою - підприємцем, встановлено пунктом 177.4 статті 177 Податкового Кодексу України.

Згідно з пунктом 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат виробництва (обігу) згідно з розділом III цього Кодексу.

Згідно з підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 ПК України до складу витрат включаються фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати в межах норм, встановлених Податкового Кодексу України, пов`язані із запозиченням.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 цього Кодексу не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

З аналізу вказаних норм вбачається, що визначальним фактором для віднесення процентів до складу валових витрат є використання таких кредитних коштів у власній господарської діяльності платника податку та їх документальне підтвердження.

Отже, встановивши, що запозичені кошти були зараховані на рахунки позивача та використовувалися у його господарській діяльності, що не заперечується податковим органом, слід дійти висновку, що позивач правомірно відніс до витрат сплачені банкам проценти за користування кредитними коштами у межах кредитних договорів із банками.

Аналогічна правова позиція викладена в Постанові Верховного суду від 12.02.2019 року за №810/2487/13-а.

Разом з тим, суд не може погодитись з правомірністю віднесення позивачем до складу витрат коштів витрачених на послуги з консультування та послуги адвоката, з огляду на таке.

Судом встановлено, що між позивачем та ФОП ОСОБА_3 укладено договір надання послуг із консультування з питань оподаткування та послуг з ведення первинного обліку від 03.01.2017, строк дії договору з 03.01.2017 по 31.12.2017, вартість послуг становить 20000,00 грн. в місяць.

Відповідно до актів здачі-приймання послуг із консультування з питань оподаткування та послуг з ведення первинного обліку за 2017 рік, позивачем проведено на протязі 2017 року оплату ФОП ОСОБА_3 готівковими коштами на загальну суму 240000,00 грн.

Також, судом встановлено, що аналогічний за змістом договір був укладений і у 2018 році.

На підставі актів здачі-приймання послуг із консультування з питань оподаткування та послуг з ведення первинного обліку за 2018 рік, позивачем проведено на протязі 2018 року оплату ФОП ОСОБА_3 готівковими коштами на загальну суму 240000,00 грн.

Згідно наданих актів здачі-приймання послуг із консультування з питань оподаткування та послуг з ведення первинного обліку ФОП ОСОБА_3 надавав послуги із ведення первинного обліку діяльності замовника та консультування з питань оподаткування, а саме:

складання та реєстрація податкових накладних в єдиному реєстрі податкових накладних, аналіз законодавства з питань, пов`язаних з забезпечення діяльності замовника, контроль за законністю, своєчасністю й правильністю оформлення фінансових та первинних документів замовника;

забезпечення правильності нарахування й перерахування податків і зборів (податкових платежів), внесків на соціальне страхування, заробітної плати та інших виплат і платежів, погашення в установлені строки заборгованості за позиками, здійснення контролю за дотриманням порядку оформлення первинних бухгалтерських документів, розрахунків та платіжних зобов`язань;

витрачення фонду заробітної плати;

проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей і основних засобів, забезпечення своєчасності складання бухгалтерської та податкової звітності на підставі даних первинних документів і бухгалтерських записів, подання їх в установленому порядку до відповідних органів.

Також, перевіркою встановлено, що позивачем до складу інших витрат включено вартість послуги адвоката у 2018 році на суму 60000,00 грн.

До перевірки надано угоду №б/н про надання правової допомоги (юридичне обслуговування суб`єкта господарювання) від 06.12.2017, яка укладена з адвокатом Застрожніковою Катериною Сергіївною, згідно угоди вартість послуг становить 5000,00 грн. в місяць.

На підставі актів здачі-приймання послуг ФОП ОСОБА_1 проведено на протязі 2018 року оплату ОСОБА_2 готівковими коштами на загальну суму 60000,00 грн.

Так, відповідно до приписів п.177.4 ст.177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

В свою чергу, відповідно до пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України, не включаються до складу витрат підприємця:

витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;

витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;

витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;

документально не підтверджені витрати.

Як зазначалось судом вище, основним видом господарської діяльності позивача є вантажні перевезення, а тому послуги із консультування з питань оподаткування та юридичного обслуговування суб`єкта господарювання не є такими, що прямо пов`язані з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг в межах господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 .

Також, суд зазначає, що окрім того, що такі послуги не пов`язані з провадженням господарської діяльності позивача, до суду не надано доказів того, що вони фактично здійснювалися. Так, позивач відповідно до наданих документів щомісячно перераховував на користь ФОП ОСОБА_3 та ОСОБА_2 грошові кошти, проте матеріали справи не містять доказів того, що послуги фактично були надані щомісячно, тобто не підтверджується фактичне щомісячне надання послуг на користь позивача, а витрати фактично лише зафіксовані у актах виконаних робіт.

З урахуванням викладеного, суд вважає обґрунтованими висновки контролюючого органу про завищення витрат у зв`язку із включенням позивачем до їх складу послуг з консультування та послуг з юридичного обслуговування суб`єкта господарювання, а відповідно у задоволенні позовних вимог в цій частині суд відмовляє.

Щодо висновків контролюючого органу про завищення позивачем витрат у 2017 році шляхом включення вартості ПММ, яке було у залишку на кінець 2017 року, та відповідно не було використано, суд зазначає наступне.

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено статтею 177 Податкового кодексу України.

Згідно з підпунктом 177.1 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2017 року) доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України).

Отже, об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарською діяльністю. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань.

Водночас вказаними правовими нормами не передбачено обов`язок платника податків формувати у складі витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, витрати лише того періоду, коли визнані доходи від реалізації товарів, робіт, послуг.

Застереження про те, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені, яке, в свою чергу, передбачено пунктом 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248, разом зі статтею 134 Податкового кодексу України (об`єкт оподаткування) не розповсюджується на позивача як на фізичну особу-підприємця, що перебуває на загальній системі оподаткування, оскільки оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначається статтею 177 Податкового кодексу України.

За наведеного, висновки контролюючого органу щодо включення позивачем до складу витрат певних сум від придбання товарно-матеріальних цінностей, які не були реалізовані на кінець звітного періоду (31 грудня 2017 року) суперечать наведеним вище правовим нормам.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 22.01.2020 №300/91/19, яка враховується судом під час прийняття рішення у даній справі.

Відповідно до ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Враховуючи вищевикладене, судом встановлено, що при прийнятті оскаржуваних рішень відповідач частково діяв необґрунтовано, тобто без врахування всіх обставин, які мають значення при прийнятті рішень, у зв`язку з чим суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог.

Відповідно до ч.3 ст.139 КАС України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 2, 5, 9, 72, 77, 139, 241, 243-246, 255 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позовні вимоги Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , ІПН НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр.Соборний, 166, код ЄДРПОУ 43143945) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 23.12.2019 №0005303305 на суму 879755,55 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням 586503,70 грн. та за штрафними санкціями 293251,85 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 23.12.2019 №0005313305 на суму 73312,95 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням 48875,30 грн. та за штрафними санкціями 24437,65 грн.

В іншій частині позовних вимог - відмовити.

Стягнути на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 судовий збір в розмірі 9015,83 грн. (дев`ять тисяч п`ятнадцять гривень 83 копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його (її) проголошення, а якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення у повному обсязі складено та підписано 16.02.2021.

Суддя І.В. Новікова