Рішення № 94381740, 15.01.2021, Закарпатський окружний адміністративний суд

ЗАКАРПАТСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

15 січня 2021 року м. Ужгород№ 0740/960/18 Закарпатський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Іванчулинця Д.В.,

при секретарі судового засідання - Костелей І.Ф.,

за участю сторін:

представника позивача - Марченко М.В.,

представник відповідача - не з`явився,

представник третьої особи - не з`явився,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовною заявою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області (вул. Волошина, буд. 52, м. Ужгород, Закарпатська область, 88000, ЄДРПОУ 39393632), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у Закарпатській області (вул. Волошина, буд. 52, м. Ужгород, Закарпатська область, 88000, ЄДРПОУ 43143065) про скасування вимоги зі сплати боргу та рішення про застосування штрафних санкцій, -

В С Т А Н О В И В:

У відповідності до ч. 3 ст. 243 Кодексу адміністративного судочинства України в судовому засіданні 15 січня 2021 року проголошено вступну та резолютивну частини Рішення. Рішення в повному обсязі складено та підписано 25 січня 2021 року.

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач) звернувся до Закарпатського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області (далі - відповідач), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у Закарпатській області (далі - третя особа), яким просить: 1) прийняти та розглянути в судовому провадженні позовну заяву про скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0141991311 від 12.06.2018 року про заборгованість зі сплати єдиного внеску в сумі 152639,74 грн., рішення № 0142011311 від 12.06.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 31344,77 грн.; 2) скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0141991311 від 12.06.2018 року про заборгованість з сплати єдиного внеску в сумі 152639,74 грн., рішення № 0142011311 від 12.06.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 31344,77 грн.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 лютого 2019 року позовні вимоги задоволено повністю.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13 червня 2019 року залишено без змін рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 лютого 2019 року.

Постановою Верховного Суду від 25 лютого 2020 року скасовано рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 лютого 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13 червня 2019 року. Справу № 0740/960/18 направлено на новий розгляд до Закарпатського окружного адміністративного суду.

Згідно Витягу з протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями Закарпатського окружного адміністративного суду справу передано на розгляд судді Маєцькій Н.Д.

Ухвалою суду прийнято до провадження дану адміністративну справу.

Ухвалою суду залучено до участі у справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Закарпатській області.

У зв`язку з відпусткою судді Маєцької Н.Д., відповідно до рішення зборів суддів № 4 від 01.07.2020 року та розпорядження керівника апарату від 02.07.2020 року за № 62 справу передано для повторного автоматичного розподілу справ.

Відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 02.07.2020 року справу призначено до розгляду судді Іванчулинець Д.В.

Ухвалою суду від 07 липня 2020 року прийнято до провадження дану адміністративну справу.

Ухвалою суду яка занесена до протоколу судового засідання відмовлено у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Закарпатській області про заміну відповідача правонаступником.

Позовні вимоги мотивовані тим, що на підставі висновків акту документальної планової виїзної перевірки фінансово-господарської діяльності фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 від 17.05.2018 року № 537/13-11/ НОМЕР_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиного внеску) за період 01.01.2015 по 31.12.2017 року, Головним управлінням ДФС у Закарпатській області прийнято рішення № 0142011311 від 12.06.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 31344,77 грн. Крім того, за результатами перевірки Головним управлінням ДФС у Закарпатській області сформовано та винесено вимогу № Ф-0141991311 від 12.06.2018 року про сплату ОСОБА_1 суми недоїмки зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 152639,74 грн. Позивач не погоджується з висновками податкового органу, викладеними у акті перевірки, а, відповідно, і з прийнятим рішенням та вимогою, вважає їх протиправними та просить скасувати з підстав невірного трактування та порушення відповідачем вимог Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" № 2464-VI.

У відзиві на позовну заяву відповідач вказав, що не погоджується із вимогами позову, вважає їх безпідставними та такими, що не підлягають задоволенню. Зазначає, що жодних документів, які підтверджують задекларовану суму чистого оподаткованого доходу, на який нараховується єдиний внесок і яка зазначена у звітах в кожному місяці позивачем не надано. Відтак Головне управління ДФС у Закарпатській області просить відмовити позивачу у задоволені позовних вимог повністю.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав та просив суд позов задовольнити.

Представник відповідача та третьої особи в судове засідання не з`явились, про дату, час та місце проведення судового засідання повідомлені належним чином.

Розглянувши подані сторонами документи та матеріали справи, заслухавши пояснення представника позивача, всебічно та повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.

Судом встановлено, що з 18.04.2018 р. по 10.05.2015 р., у відповідності до наказу Головного управління ДФС у Закарпатській області № 582 від 02.04.2018 р. старшим державним ревізор-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Закарпатській області Тимчуком Б.Т., та старшим державним ревізор-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Закарпатській області Комаромі С.М. проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиного внеску) за період 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р.

Згідно наказу Головного управління ДФС у Закарпатській області від 03.05.2018 року № 790 строк проведення перевірки продовжувався на 5 робочих днів з 04.05.2018 р. по 10.05.2018 р.

За результатами вказаної перевірки складено акт від 17.05.2018 №537/13-11/ НОМЕР_1 .

Згідно висновків даного акту, перевіркою встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 , зокрема:

-п. 177.2, п.п. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України № 2755-У1 від 02.12.2010 із змінами та доповненнями. - перевіркою донараховано податок на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності за 2017 рік в сумі 132173,79 грн.;

-п. 173.1, 173.3 ст. 173 Податкового кодексу України та керуючись п. 167.2 ст.167 Податкового кодексу України, - перевіркою донараховано податок на доходи фізичних осіб від операцій з продажу рухомого майна за 2015 рік в сумі 1100,00 грн.;

-п. 1 ч. 2 ст. 6 п. 2 ч. 1 ст. 7 розд. III, Закону України від 08.07.2010 №2464-У1 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», із змінами та доповненнями, абз. 2 п.п. 2 п. 5 розд. IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 № 449 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 07 травня 2015 року за № 508/26953), із змінами та доповненнями, - перевіркою донараховано єдиного соціального внеску в загальній сумі 152639,74 грн. в тому числі за 2015 рік в сумі 50001,27 грн., за 2016 рік в сумі 60805,47 грн., за 2017 рік в сумі 41833,00 грн.;

-п. 1.2 ч. 2 ст. 6 Закону України віл 08.07.2010 №2464 - IV «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», із змінами та доповненнями, - перевіркою встановлено неналежне ведення бухгалтерської документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок;

-абз. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 №2755- IV із змінами і доповненнями, в результаті чого збільшено податкові зобов`язання з податку на додану вартість за серпень 2017 року на суму 1691,75 грн;

-пп. 1.1. 1.2. 1.5. 1.6 п. 16-1 підр.10 розд. ХХ. пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ, зі змінами та доповненнями,- неутримання та неперерахування військового збору з чистого доходу отриманого від підприємницької діяльності за 2017 рік в сумі 11014,48 грн.; неутримання та неперерахування військового збору з доходу від операцій з продажу (обміну) об`єктів рухомого майна (напівпричепа-самоскида-Б) за 2015 рік в сумі 330,00 грн.; неутримання та неперерахування військового збору з доходу від операцій з продажу об`єктів нерухомого майна (земельної ділянки) за 2015 рік в сумі 3503,49 грн.;

-п. 250.9 ст. 250 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-УІ, із змінами та доповненнями,- неподання звітності з екологічного податку за 1,2,3,4 квартал 2016 року та 1.2.3.4 квартал 2017 року.

Не погоджуючись з висновками акту перевірки позивач, 24.05.2018 р. звернувся до відповідача з письмовими запереченнями.

За результатами розгляду вищевказаного заперечення, посадові особи Головного управління ДФС у Закарпатській області, листом № 1765/К/07-16-13-11-16 від 08.06.2018 року надали відповідь, відповідно до якої Головне управління ДФС у Закарпатській області залишив висновок акту документальної планової виїзної перевірки від 17.05.2018 р. № 537/13-11/ НОМЕР_1 без змін.

За результатами акту перевірки, Головним управлінням ДФС у Закарпатській області було прийнято рішення № 0142011311 від 12.06.2018 р. про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 31344,77 грн., вимогу № Ф-0141991311 від 12.06.2018 р. про сплату ОСОБА_1 суми недоїмки зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 152639,74 грн.

Так, зі змісту акту перевірки слідує, що за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р. ФОП ОСОБА_1 задекларовано дохід отриманий від здійснення підприємницької діяльності та підтверджено документально витратами пов`язаними з господарською діяльністю у відповідності до Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ, із змінами та доповненнями, Закону України від 16.07.99 № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Правильність і достовірність визначення вартості документально підтверджених суми чистого оподаткованого доходу, що підлягає обкладанню податком на доходи фізичних осіб, та на який нараховується єдиний внесок в сумі 1450138,69 грн., в тому числі за 2015 рік 668753,50 грн., за 2016 рік - 781385,19 грн. підтверджується в акті перевірки, перевіряючими порушень не встановлено.

Чистий оподатковуваний дохід від підприємницької діяльності за 2017 рік, за даними перевірки, складає 1557370,22 грн. (валовий дохід 29528578,60 грн. - валові витрати 27971208,38 грн. = 1557370,22 грн.) проти 823071,40 грн., заявленого ФОП ОСОБА_1 у декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік, різниця заниження чистою оподаткованого доходу в сумі 734298,82 грн.

Із загального обсягу понесених витрат 2017 року перевіряючими виключено витрати пов`язані з утриманням транспортних засобів, що використовуються у підприємницькій діяльності і підтверджені первинними документами та відображені у акті перевірки.

Відповідачем самостійно була визначена сума чистого доходу, отриманого платником податків в кожному конкретному місяці 2015-2017 років із застосуванням показника середньомісячного оподатковуваного доходу з посиланням на абз. 2 підпункту 2 пункту 5 розділу IV «Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 № 449 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 07 травня 2015 року за № 508/26953), із змінами та доповненнями (далі - Інструкція № 449), платники, визначені підпунктом 3 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) пункту 1 розділу II цієї Інструкції, здійснюють розрахунок єдиного внеску за календарний рік до 10 лютого наступного року на підставі даних річної податкової декларації. При визначенні доходу (прибутку), з якого сплачується єдиний внесок, враховується кількість місяців, у яких отримано дохід (прибуток). Базою нарахування єдиного внеску є чистий оподатковуваний дохід (прибуток), зазначений у податковій декларації, поділений на кількість місяців, протягом яких він отриманий. До зазначеної суми з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску застосовується ставка, зазначена в пункті 3 розділу III цієї Інструкції.

Направляючи дану адміністративну справу на новий розгляд Верховний Суд в постанові від 25 лютого 2020 року вказав, що суди попередніх інстанцій залишили поза увагою зафіксоване в акті перевірки порушення - заниження ФОП ОСОБА_1 на суму 734298,82 грн. бази нарахування ЄСВ - чистого оподатковуваного доходу за 2017 рік, що відбулося у зв`язку з безпідставним включенням до складу витрат у 2017 році витрати на утримання транспортних засобів. Під час нового розгляду справи суду на підставі належних та допустимих доказів необхідно встановити наявність чи відсутність порушення ФОП ОСОБА_1 норм чинного законодавства при визначенні бази нарахування ЄСВ у 2017 році і чи вплинуло це на розмір єдиного внеску, який розраховувався позивачем щомісяця виходячи з отриманого ним доходу та був сплачений за календарний рік.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини врегульовані нормами Податкового кодексу України в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами Закону № 2464-VI в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.

Пунктом 4 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI до платників єдиного внеску віднесено фізичних осіб - підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування.

Згідно з частиною другою статті 6 Закону № 2464-VI платник єдиного внеску зобов`язаний, зокрема, своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством; подавати звітність до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI (в редакції, чинній до 1 січня 2017 року), яка визначає базу нарахування ЄСВ, єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток). У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Абзацами третім, п`ятим частини восьмої статті 9 Закону № 2464-VI (в редакції, чинній до 1 січня 2017 року), якою визначено порядок обчислення і сплати ЄСВ, передбачено, що платники єдиного внеску, зазначені у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 10 лютого наступного року, крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування, які сплачують єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок. Періодом, за який платники єдиного внеску подають звітність до органу доходів і зборів (звітним періодом), є календарний місяць, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, для яких звітним періодом є календарний рік. У разі державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця її останнім звітним періодом є період з дня закінчення попереднього звітного періоду до дня державної реєстрації припинення підприємницької діяльності такої фізичної особи.

З 1 січня 2017 року набрали чинності зміни до Закону № 2464-VI, внесені Законом України від 17 травня 2016 року № 1369-VIII «Про внесення змін до деяких законів України щодо посилення соціального захисту осіб, які доглядають за дітьми-інвалідами та інвалідами I групи» та Законом України від 6 грудня 2016 року № 1774-VIII «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України».

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI (в редакції, чинній з 1 січня 2017 року), яка визначає базу нарахування ЄСВ, для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Абзаци третій, п`ятий частини восьмої статті 9 Закону № 2464-VI в редакції, чинній з 1 січня 2017 року, змін не зазнали.

З огляду на предмет спору у даній справі та вищевикладене правове регулювання, шляхом системного тлумачення наведених норм права, суд дійшов висновку, що періодом, за який фізична особа - підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, сплачувала єдиний внесок відповідно до Закону № 2464-VI (в редакції до 1 січня 2018 року) був календарний рік. При цьому, база нарахування єдиного внеску розраховувалася такою особою щомісяця виходячи з отриманого нею доходу, а за відсутності доходу у відповідному звітному році або окремому місяці звітного року, законодавство з 1 січня 2017 року встановлює обов`язок особи самостійно визначити базу для нарахування ЄСВ, але її розмір не може бути більшим за максимальний та меншим за розмір мінімальної заробітної плати.

Обчислення бази оподаткування єдиного внеску в обов`язковому порядку здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Розрахунок бази нарахування ЄСВ, наведений відповідачем, зводиться до визначення середньомісячного доходу позивача протягом 2015 - 2017 років, проте такий спосіб не передбачений статтею 7 Закону № 2464-VI або іншими нормами.

Щодо посилання відповідача на Інструкцію № 449 варто зауважити, що абзац другий підпункту 2 пункту 5 розділу IV Інструкції, в редакції чинній на момент її прийняття, визначав, що базою нарахування єдиного внеску є чистий оподатковуваний дохід (прибуток), зазначений у податковій декларації, поділений на кількість календарних місяців, протягом яких він отриманий. До зазначеної суми з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску застосовується відповідна ставка, зазначена в пункті 3 розділу ІІІ цієї Інструкції.

Наказом Міністерства фінансів України від 28 березня 2016 року «Про внесення змін до Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» внесено зміни до Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20 квітня 2015 року № 449, шляхом викладення її у новій редакції. Зміни набрали чинності 17 травня 2016 року.

Абзац другий підпункту 2 пункту 5 цього розділу Інструкції, в новій редакції, визначав, що базою нарахування єдиного внеску є чистий оподатковуваний дохід (прибуток), зазначений у податковій декларації, поділений на кількість місяців, протягом яких він отриманий. До зазначеної суми з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску застосовується ставка, зазначена в пункті 3 розділу ІІІ цієї Інструкції.

Отже, Інструкція № 449 по іншому, ніж Закон № 2464-VI, визначає порядок розрахунку бази оподаткування єдиного внеску. Проте Інструкція № 449 є підзаконним нормативним актом, який визначає процедуру нарахування і сплати єдиного внеску, і у разі суперечності її норм із нормами Закону № 2464-VI, підлягають застосуванню норми акта вищої юридичної сили - Закону.

Згідно з п.п. 177.1, 177.2 ст. 177 ПК України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до п.п. 177.4.1 п. 177.4 ст. 177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.

Підпунктом 177.4.4 п. 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Крім цього, пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПК України передбачено, шо не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат пов`язаних з господарською діяльністю звітного періоду витрати на проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів.

Таким чином, фізична особа - підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування вправі відносити до складу витрати, які пов`язані з господарською діяльністю, безпосередньо приймають участь в отриманні доходу: вартість матеріалів, комплектуючих виробів, запасних частин та інших матеріалів, а також витрати на проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів.

Одним з видів економічної діяльності позивача є вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41). Вказане підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань № 1004618956 від 06.11.2018 року та актом.

У відповідності до КВЕД ДК 009:2010, клас 49.41, зокрема включає усі види перевезень вантажним автомобільним транспортом. Під час здійснення перевірки контролюючим органом встановлено, що фактично в період з 01.01.2017 р. по 31.12.2017 р. ФОП ОСОБА_1 здійснював вказаний вид діяльності.

Отже, ФОП ОСОБА_1 за спірний період надавав послуги з перевезення вантажів транспортними засобами, які, як вірно встановлено контролюючим органом, використовував у підприємницькій діяльності.

Відтак, дохід ФОП ОСОБА_1 залежав від експлуатаційних можливостей власних транспортних засобів, якими власне і надавав послуги з перевезення вантажів своїм контрагентам, а також забезпечував власне виробництво КВЕД ДК 009:2010, клас 10.61 Виробництво продуктів борошномельно - круп`яної промисловості (основний вид діяльності) - сировиною (доставка зернових - пшениця, ячмінь, кукурудза для власних потреб). У зв`язку з цим, рішення віднесення до складу витрат пов`язаних з господарською діяльністю, а саме із заміною запчастин на обслуговування, проведення ремонту, реконструкції, модернізації транспортних засобів за період 01.01.2017 року по 31.12.2017 року, є правомірне.

Так, позивачем до складу документально підтверджених витрат за 2017 рік, які пов`язані з господарською діяльністю віднесено товаро - матеріальні цінності, а саме запасні частини, отримані послуги з обслуговування, проведення ремонту, реконструкції, модернізації транспортних засобів на суму 734298,82 грн. без ПДВ. Факт отримання та використання в господарській діяльності запасних частин, отриманих послуг по транспортних засобах підтверджується наявними в матеріалах справи відповідними первинними документами бухгалтерського обліку.

Проте, всупереч імперативним приписам Податкового кодексу України, незважаючи на наявність документально підтверджених витрат (запасні частини, отримані послуги по обслуговуванню транспортних засобів), які ФОП ОСОБА_1 поніс від провадження підприємницької діяльності для отримання доходу, контролюючий орган дійшов до висновку про неправомірність його дій.

Із змісту акту вбачається, що вказані висновки контролюючого органу базуються на пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПК України.

Згідно з пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПК України, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Таким чином, суд вважає, що відповідач безпідставно дійшов висновку, що транспортні засоби, які ФОП ОСОБА_1 використовував у своїй підприємницькій діяльності (DAF FT XF 95.480, Volvo FH 12.460, Mercedec Ategо, напівпричепи WIELTON NW-3), є основними засобами подвійного призначення, а також, що вказані транспортні засоби є вантажними автомобілями.

Однак, надаючи визначення поняттю "утримання", контролюючий орган посилався на Правила експлуатації колісних транспортних засобів, затверджені наказом Міністерства інфраструктури України від 26.07.2013 року № 550.

Згідно із п.п. 26, п. 6 розд. І, Правил від 26.07.2013 року № 550, у цих Правилах терміни вживаються в таких значеннях: утримання транспортного засобу - забезпечення державної реєстрації, дотримання умов безпечності технічного та санітарного стану, проведення обов`язкового технічного контролю, своєчасного виконання технічного обслуговування і ремонту, охорони, передання транспортного засобу та його швидкозношуваних складників на утилізацію або видалення відповідно до законодавства.

У зв`язку з цим, контролюючий орган дійшов до висновку, що фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування не має право включати до складу витрат, пов`язаних із його господарською діяльністю, зазначені витрати на утримання вантажних автомобілів, зокрема витрати на технічне обслуговування та ремонт.

Однак, суд звертає увагу, що Податковий кодекс України не містить поняття «утримання основних засобів» та «утримання транспортного засобу».

Так, згідно з п.п. 1,2 Правил від 26.07.2013 року № 550, Правила визначають механізм організації безпечного утримання колісних транспортних засобів (КТЗ) категорій М, N, О впродовж експлуатаційного життєвого циклу автомобільним перевізником (їх власником, орендарем), автомобільним самозайнятим перевізником, а також підприємствами, установами, організаціями усіх форм власності (далі - перевізники). Ці Правила можуть використовуватися підприємствами автомобільного сервісу (далі - ремонтники). Ці Правила не стосуються питань охорони праці, пожежної безпеки, організації і забезпечення використання колісних транспортних засобів з метою надання транспортних послуг, питань дотримання правил дорожнього руху. Ці Правила поширюються на суб`єктів господарювання, які організовують або здійснюють роботи у сфері технічної експлуатації колісних транспортних засобів (придбання - продаж, утримання, передання на утилізацію колісних транспортних засобів або їх частин).

Тобто, термін «утримання транспортного засобу», яким керувався контролюючий орган, використовується виключно для тлумачення правовідносин, які регулюються Правилами експлуатації колісних транспортних засобів затверджених наказом Міністерства інфраструктури України від 26.07.2013 року № 550, а не правовідносин зі сплати податків, зборів та інших загальнообов`язковий платежів фізичними та юридичними особами.

Крім цього, Податковий кодекс України, не містить визначення (критеріїв), за яких обставин (умов) основні засоби подвійного призначення визначаються такими, що мають ознаки подвійного призначення, які б відповідно мали визначати на які цілі вантажні автомобілі можуть використовуватись частково/повністю фізичною особою - підприємцем через те, що їх власником є фізична особа.

Таким чином, суд вважає, що відповідач помилково дійшов висновку про те, що транспортні засоби, які ФОП ОСОБА_1 використовував у своїй підприємницькій діяльності, є вантажними автомобілями, а тому є основними засобами подвійного призначення. Як наслідок, за спірних обставин має місце протиправний висновок контролюючого органу стосовно того, що сума понесених витрат на ремонт і обслуговування вантажних автомобілів неправомірно віднесена до складу витрат, які пов`язані з підприємницькою діяльністю.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0141991311 від 12.06.2018 року та відповідно рішення № 0142011311 від 12.06.2018 року про застосування штрафних санкцій.

За правилами, встановленими ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Беручи до уваги наведене, виходячи із системного аналізу норм законодавства, керуючись принципом верховенства права, суд дійшов висновку про задоволення адміністративного позову.

Керуючись ст. ст. 5, 9, 19, 77, 241 - 246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

1. Позовну заяву фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області (вул. Волошина, буд. 52, м. Ужгород, Закарпатська область, 88000, ЄДРПОУ 39393632), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у Закарпатській області (вул. Волошина, буд. 52, м. Ужгород, Закарпатська область, 88000, ЄДРПОУ 43143065) про скасування вимоги зі сплати боргу та рішення про застосування штрафних санкцій - задовольнити.

2. Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0141991311 від 12.06.2018 року про заборгованість зі сплати єдиного внеску в сумі 152639,74 грн.

3. Визнати протиправним та скасувати рішення № 0142011311 від 12.06.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 31344,77 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або у разі розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається безпосередньо до суду апеляційної інстанції (з урахуванням особливостей, що встановлені пп. 15.5 п. 15 Розділу VII КАС України).

СуддяД.В. Іванчулинець