Рішення № 92536238, 19.10.2020, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

справа №1.380.2019.006985

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 жовтня 2020 року

зал судових засідань № 12

Львівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Кузана Р.І.,

секретар судового засідання Красневич Ю.Б.,

за участю:

представника позивача Кукоби Ю.М.,

представника відповідача Холявки І.Я.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові в порядку загального позовного провадження справу за позовом Комунального підприємства «Червонограджитлокомунсервіс» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

в с т а н о в и в :

Комунальне підприємство «Червонограджитлокомунсервіс» (місцезнаходження: 80100, Львівська область, м.Червоноград, вул.Коновальця, 3, код ЄДРПОУ 31616100) (далі – позивач, КП «Червонограджитлокомунсервіс») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (місцезнаходження: 79003, вул.Стрийська, 35, м.Львів, код ЄДРПОУ 39462700) (далі – відповідач, ГУ ДФС у Львівській області), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.09.2019 №0000251418.

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач покликається на те, що за результатами проведеної позапланової виїзної документальної перевірки КП «Червонограджитлокомунсервіс» відповідач безпідставно дійшов висновку про порушення позивачем вимог п..п.212.3.4 п.212.3 ст.212 розділу VI та п. 117.3 ст.117 розділу ІІ ПКУ, а саме: реалізація підприємством пального за період березень-квітень 2017, липень-вересень 2017, грудень 2017, квітень-травень 2018, листопад 2018, березень -квітень 2019 на загальну суму 133821,08 грн. без реєстрації платником акцизного податку. Наведені порушення зазначені в акті від 22.08.2019 №1210/14.18/31616100, на підставі якого відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 13.09.2019 №0000251418.

Позивач зазначає, що згідно з актом від 22.08.2019 №1210/14.18/31616100 про результати позапланової виїзної документальної перевірки КП «Червонограджитлокомунсервiс», облік скретч-карток на паливо для забезпечення ДПРЗ 3 ГУ ДСНС України згідно розпоряджень міського голови м. Червоноград здійснювався на бухгалтерському рахунку 203 «Паливо». Згідно Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій (затверджено Наказом Міністерства фінансів України 30.11.1999 № 291), облік цінностей, які тимчасово знаходяться на підприємстві та не є його власністю, повинен здійснюватися на позабалансовому рахунку 023 «Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні». Проте, позивач вважає, що допущені головним бухгалтером підприємства помилки у відображенні в бухгалтерському обліку первинних документів, що містять відомості про господарську операцію не можуть бути підставою для невірного трактування перевіркою фактичної суті та змісту таких операцій.

Позивач звертає увагу, що КП «Червонограджитлокомунсервiс» є комунальним підприємством, власником майна якого є територіальна громада в мiстi i підпорядковане Червоноградській мiськiй радi. Оскільки, КП «Червонограджитлокомунсервiс» не здійснювало реалізацію палива, а виконувало розпорядження Червоноградської мiської ради, для виконання вимог чинного законодавства, направлені на відновлення резерву на ліквідацію пожеж, загорянь сухої рослинності, попередження виникнення надзвичайних ситуацій та їх ліквідацію в разі виникнення, то контролюючий орган під час перевірки неправильно прийшов до висновку про порушення позивачем п.п.212.3.4 п.212.3 ст.212 розділу VI та п. 117.3 ст.117 розділу ІІ ПКУ.

Позивач зазначає, що відповідно до пп.212.1.15 п.212.1 ст.212 ПК України платником акцизного податку є особа, яка реалізує пальне, а тому безпосередньо сама операція з реалізації паливних карток та талонів на пальне, під час якої не відбувається фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального, не належить до операцій з реалізації пального в розумінні пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 Кодексу. З огляду на наведене, позивач вважає, що у відповідача не було підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 13.09.2019 №0000251418. Просив позов задовольнити повністю.

Ухвалою від 29.12.2019 суддя прийняв позовну заяву до розгляду та відкрив провадження у справі; справу вирішено розглядати за правилами загального позовного провадження.

Ухвалою від 02.09.2019 суд замінив відповідача в адміністративній справі з Головного управління ДФС у Львівській області на його правонаступника - до Головне управління ДПС у Львівській області.

Відповідач 03.02.2020 подав до суду відзив на позовну заяву, в якому просить суд відмовити в задоволенні позову. Відзив обґрунтований тим, що за результатами позапланової виїзної документальної перевірки КП «Червонограджитлокомунсервіс» з питань правильності здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації даного підприємства платником акцизного податку у порядку, передбаченому Податковим кодексом України за період березень - квітень, липень-вересень, грудень 2017 року, квітень-травень, листопад 2018 року та березень-квітень 2019 року, складено акт від 22.08.2019 № 1210/14.18/31616100.

Вказаним актом встановлено, що КП «Червонограджитлокомунсервіс» за період, що перевірявся, в порушення вимог п.п. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 Кодексу здійснено операції з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку на загальну суму 133 821,08 грн. На підставі вказаного акту відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 13.09.2019 №0000251418 про застосування штрафу у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального на суму 133 821,08 грн.

Перевіркою встановлено, що КП «Червонограджитлокомунсервіс» (Виконавець) на виконання умов договорів, укладених з Третім Державним пожежно-рятувальним загоном ГУ ДС`НС України у Львівській області (Замовник), перелік яких наведено на сторінках 18-22 акта перевірки, здійснено відпуск штрих-карток на паливно-мастильні матеріали для ліквідації наслідків пожеж, загорянь сухої рослинності, попередження виникнення надзвичайних ситуацій та їх наслідків.

Відповідач зазначає, що на підставі аналізу змісту наданих до перевірки документів (договорів, актів приймання- передачі, податкових та видаткових накладних) встановлено: - у видаткових накладних у графі «Товар» зазначено: бензин, дизпаливо, дизпаливо номіналом 20 л. 1 шт., 10 л. 1 шт. , 5 л. 1 шт. штрих-картки, у графі «Одиниця виміру» - літри; у актах приймання-передачі також зазначено передачу штрих-карток на бензин, дизпаливо кількість зазначена в літрах; у податкових накладних у графі «Номенклатура товарів/послуг» зазначено дизпаливо, бензин А-92, штрих-картки на бензин А-92, штрих картки на дизпаливо, тоді як в графі, «Код УКТЗЕД» зазначено 2710194300 - «Важкі дистиляти (газойль)» та 2710124195 - «Бензин А-92».

Крім того, перевіркою встановлено, що облік придбаного і реалізованого товару КП «Червонограджитлокомунсервіс» відповідно до наданих до перевірки первинних документів бухгалтерського обліку, оборотно-сальдових відомостей, ведеться в гривневому та кількісному (літри) виразі на бухгалтерському рахунку № 203 «Паливо» субрахунок 203/1 «Талони на паливо».

З огляду на наведене, відповідач вважає, що зазначені господарські операції змінюють активи КП «Червонограджитлокомунсервіс» шляхом оприбуткування (списання) на/з рахунках (ів) бухгалтерського обліку пального, що передбачає передачу права власності на пальне та підпадає під визначення терміну «реалізація пального» в розумінні абзацу 2 п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодексу. З урахуванням наведеного, представник відповідача вважає вимоги позивача безпідставними, необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню. У задоволенні позовних вимог просить відмовити повністю.

Представник позивача 19.02.2020 подав до суду відповідь на відзив, в якому зазначив наступне. Відповідно до п.3.2. Протоколу №5 позачергового засідання комісії з питань техногенно-екологічної безпеки і надзвичайних ситуацій від 03.02.2017, комісія вирішила: «враховуючи звернення Червоноградського МВ ГУ ДСНС України у Львівській області від 01.02.2017 №3/140, директору КП «ЧЖКС» ОСОБА_1 виділити Третьому державному пожежно-рятувальному загону ГУ ДСНС України у Львівській області паливно-мастильні матеріали із запасів міського матеріального резерву на ліквідацію пожеж, загорянь сухої рослинності, попередження виникнення надзвичайних ситуацій та їх ліквідацію в разі виникнення». Аналогічні рішення комісії були прийняті в період 2017-2019 років, що відображені в: Протоколі №25 позачергового засідання міської комісії з питань техногенно-екологічної безпеки і надзвичайних ситуацій від 05.09.2017; Протоколі №31 позачергового засідання міської комісії з питань техногенно-екологічної безпеки і надзвичайних ситуацій від 24.11.2017; Протоколі №4 позачергового засідання міської комісії з питань техногенно-екологічної безпеки і надзвичайних ситуацій від 06.02.2018, Протоколі №12 позачергового засідання міської комісії з питань техногенно-екологічної безпеки і надзвичайних ситуацій від 27.07.2018; Протоколі №3 позачергового засідання міської комісії з питань техногенно-екологічної безпеки і надзвичайних ситуацій від 08.02.2019.

На підставі вищенаведених протоколів комісії, приймались Розпорядження міського голови №15-р від 06.02.2017; №121-р від 05.09.2017; №167-р від 27.11.2017; №22-р від 07.02.2018; №105-р від 27.07.2018; №25-р від 11.02.2019, відповідно до яких визначено виконавчий комітет Червоноградської міської ради – головним розпорядником коштів, а КП «Червонограджитлокомунсервіс» - виконавцем робіт.

А тому, оскільки одним з обов`язків позивача згідно з п.5.2.1 Статуту є обов`язок виконувати рішення Власника, Підприємство, як Виконавець, згідно з укладеними договорами, забезпечувало протягом 2017-2019 років наповнення матеріального резерву Замовника та передачу скретч-карток на виконання бюджетного призначення. При цьому, головним розпорядником бюджетних коштів був визначений виконавчий комітет Червоноградської міської ради.

З огляду на наведене, позивач вважає, що КП «Червонограджитлокомунсервіс» не є суб`єктом господарських відносин, що відповідно до пп.212.3.4 п.212.3 ст.212 Податкового кодексу України здійснює реалізацію пального та не підлягає обов`язковій реєстрації контролюючими органами, як платник акцизного податку.

Ухвалою від 16.03.2020 суд закрив підготовче провадження у справі та призначив справу до судового розгляду по суті.

Представник позивача 16.10.2020 подав до суду додаткові пояснення до позовної заяви.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав з підстав, викладених в позовній заяві, відповіді на відзив та додаткових поясненнях. Просив суд позов задовольнити повністю.

Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення позову заперечив з підстав, наведених у відзиві на позовну заяву. Просив суд в задоволенні позову відмовити повністю.

Дослідивши подані сторонами документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

Позивач - КП «Червонограджитлокомунсервіс» зареєстроване як юридична особа код ЄДРПОУ 31616100. Місцезнаходження: 80100, Львівська область, м.Червоноград, вул.Коновальця, 3.

Головним управління ДФС у Львівській області на підставі направлення від 09.08.2019 №8308, відповідно до п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1 ст.75, п.п.78.1.1 п.78.1 ст.78, п 82.2 ст.82 ПК України та на підставі наказу від 07.08.2019 №4753 «Про проведення документальної позапланової перевірки КП «Червонограджитлокомунсервіс» проведено позапланову виїзну документальну перевірку КП «Червонограджитлокомунсервіс» з питань правильності здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації даного підприємства платником акцизного податку у порядку, передбаченому Податковим кодексом України за період березень - квітень, липень-вересень, грудень 2017 року, квітень-травень, листопад 2018 року та березень-квітень 2019 року.

За результатами вказаної перевірки складено акт від 22.08.2019 № 1210/14.18/31616100 «Про результати позапланової виїзної документальної перевірки КП «Червонограджитлокомунсервіс» (31616100) з питань правильності здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації даного підприємства платником акцизного податку у порядку, передбаченому Податковим кодексом України за період березень - квітень, липень-вересень, грудень 2017 року, квітень-травень, листопад 2018 року та березень-квітень 2019 року» (далі – Акт перевірки).

Згідно з висновками Акту, перевіркою встановлено порушення КП «Червонограджитлокомунсервіс» вимог:

- п..п.212.3.4 п.212.3 ст.212 розділу VI та п. 117.3 ст.117 розділу ІІ ПКУ, а саме: реалізація підприємством пального за період березень-квітень 2017, липень-вересень 2017, грудень 2017, квітень-травень 2018, листопад 2018, березень-квітень 2019 на загальну суму 133821,08 грн. без реєстрації платником акцизного податку.

На підставі вказаних висновків акту перевірки ГУ ДФС у Львівській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.09.2019 №0000251418 про застосування штрафу у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального на суму 133 821,08 грн.

20.09.2019 КП «Червонограджитлокомунсервіс» відповідно до ст.56 Податкового кодексу України вищезазначене податкове повідомлення-рішення було оскаржене в адміністративному порядку.

15.10.2019 ДПС України прийнято рішення №5536/6/99-00-08-05-05 про продовження строку розгляду скарги.

18.11.2019 рішенням ДПС України №9808/6/99-00-08-05-05 залишено скаргу КП «Червонограджитлокомунсервіс» від 20.09.2019 без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 13.09.2019 №0000251418 без змін.

Зміст спірних правовідносин полягає в тому, що КП «Червонограджитлокомунсервіс» вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 13.09.2019 №0000251418 відповідача про застосування штрафних (фінансових) санкцій за здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку неправомірним, оскільки позивач здійснював операції з реалізації штрих-карток на паливно-мастильні матеріали, а не пального, а відтак не є платником акцизного податку та не має податкового обов`язку щодо реєстрації таким платником. Наведене і зумовило позивача звернутись до суду з даним позовом.

При вирішенні спору суд керувався таким.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади, їх посадові особи повинні діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з підпунктами 21.1.1, 21.1.5 пункту 21.1 статті 21 ПК України, посадові особи контролюючих органів зобов`язані: дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій; коректно та уважно ставитися до платників податків, їх представників та інших учасників відносин, що виникають під час реалізації норм цього Кодексу та інших законів, не принижувати їх честі та гідності.

Перевіряючи правомірність винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 13.09.2019 №0000251418 про застосування штрафу у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального на суму 133 821,08 грн., суд керувався таким.

Відповідно до п.п. 14.1.4. ПК України акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Згідно з п.п. 14.1.212. ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу- будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання та передачі (відпуску, відвантаження) пального в споживчій тарі ємністю до 2 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками.

Реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших об`єктах громадського харчування;

Згідно з пп.212.1.15 п.212.1ст.212 ПК України платником акцизного податку є особа, яка реалізує пальне.

Відповідно до пп.212.1.11 п.212.1 ст.212 ПК України платником акцизного податку є особа - суб`єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно з пп.212.3.4 п.212.3 ст.212 ПК України особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального. Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, веде реєстр платників акцизного податку з реалізації пального, в якому міститься інформація про осіб, зареєстрованих платниками акцизного податку.

Відповідно до пп.213.1.9 п.213.1 ст.213 ПК України об`єктами оподаткування є операції з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Згідно з п.231.1 ст.231 ПК України платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.

Відповідно до п.231.3ст.231 ПК України акцизна накладна складається платником податку в день реалізації пального при кожній повній або частковій операції з реалізації пального. У разі здійснення операцій з реалізації пального, які передбачають відпуск пального через паливороздавальні колонки на автомобільних заправних станціях (комплексах), автомобільних газових заправних станціях, акцизна накладна складається у день проведення відпуску пального через паливороздавальні колонки на таких станціях незалежно від того, коли відбувся перехід права власності на таке пальне. Акцизна накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо акцизні накладні не були складені на ці операції) за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД у разі здійснення реалізації пального за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником акцизного податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок особи, що реалізує пальне). При цьому окремі обов`язкові реквізити акцизної накладної, що ідентифікують отримувача пального, визначені підпунктами «г» та «ґ» пункту 231.1 цієї статті, не заповнюються. У разі забезпечення безперервного постачання пального особа, яка реалізує пальне, може скласти для кожного отримувача пального зведені акцизні накладні за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД не пізніше останнього дня такого місяця на весь обсяг реалізованого пального протягом такого місяця. Для цілей цього пункту під безперервним постачанням вважається забезпечення особою, яка реалізує пальне, можливості для отримувачів пального (контрагентів) отримувати пальне в будь-яку годину доби та будь-який день відповідного місяця. Акцизна накладна може бути складена не пізніше останнього дня звітного місяця на загальний обсяг втраченого пального протягом такого місяця за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, що втрачено.

Згідно з п.п.231.4-231.5 ст.231 ПК України право на складання акцизних накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники акцизного податку в порядку, передбаченому статтею 212 цього Кодексу. При реалізації пального особа, яка реалізує пальне, зобов`язана в установлені терміни скласти акцизну накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних, така реєстрація вважається наданням акцизної накладної отримувачу пального. Акцизні накладні, які не надаються отримувачу пального, та акцизні накладні/розрахунки коригування, складені за операціями з реалізації пального суб`єктам господарювання та фізичним особам, які не є платниками акцизного податку, також підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Відповідно до п.п.34-35 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року № 1442, заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться оператором АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки. Дозволяється також відпускати нафтопродукти (крім скрапленого вуглеводневого газу) в тару споживача (металеві каністри). Відпуск бензину в тару з полімерних матеріалів і в скляну тару забороняється. Заправка автотранспортних засобів провадиться за допомогою оператора АЗС або водієм самостійно під наглядом оператора.

Згідно з п.10 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року № 1442, розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно з договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків. Особливості порядку продажу нафтопродуктів за готівку та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) встановлюються інструкцією, яка затверджується спільним наказом Міненерговугілля, Мінекономрозвитку, Мінінфраструктури.

Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затверджена Наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 № 281/171/578/155 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496 (далі – Інструкція), встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів. Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів. Ця Інструкція не поширюється на видобуток нафти, здавання її з системи магістральних нафтопроводів споживачам та на міждержавні перевезення нафти і нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Відповідно до п.3 Інструкції платіжна картка - спеціальний платіжний засіб у вигляді емітованої в установленому законодавством порядку пластикової чи іншого виду картки, що використовується для ініціювання переказу коштів з рахунку платника або з відповідного рахунку банку з метою оплати вартості товарів і послуг. Розрахунковий документ - документ установленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених законодавством України, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну. Талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.

Згідно з п.10.3 Інструкції, «Порядок відпуску нафтопродуктів»: 1. Відпуск нафтопродуктів за готівку. Розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року №1315. ПРК мають забезпечувати індикацію ціни нафтопродукту, кількості та загальної вартості виданої дози нафтопродукту.

Аналіз вказаних вище норм законодавства свідчить про те, що через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві, тому операції продавця (реалізатора) нафтопродуктів, тобто особи, яка здійснює відпуск нафтопродуктів через мережу АЗС безпосередньо споживачам незалежно від форми розрахунків, є об`єктом оподаткування акцизним податком відповідно до пп.213.1.9 п.213.1 ст.213 ПК України.

Як встановлено з матеріалів справи та зазначено в акті перевірки (а.с.18-23) КП «Червонограджитлокомунсервіс» в період березень-квітень 2017, липень-вересень 2017, грудень 2017, квітень-травень 2018, листопад 2018, березень -квітень 2019 здійснено відпуск штрих-карток на паливно-мастильні матеріали Третьому Державному пожежно-рятувальному загону ГУ ДСНС України у Львівській області.

На підставі наказу керівника Червоноградської міської ланки територіальної підсистеми єдиної державної системи цивільного захисту Львівської області від 01.06.2017 №22 «Про створення і використання матеріального резерву для запобігання і ліквідації надзвичайних ситуацій техногенного і природного характеру та їх наслідків» та згідно з вимогами постанови Кабінету Міністрів України від 30.09.2015 №755 «Про затвердження Порядку створення та використання матеріальних резервів для запобігання і ліквідації наслідків надзвичайних ситуацій» директору КП «Червонограджитлокомунсервіс» ОСОБА_1 наказано забезпечити наявність та утримання матеріального резерву для запобігання і ліквідації надзвичайних ситуацій техногенного і природного характеру та їх наслідків згідно номенклатури.

Відповідно до протоколів позачергових засідань міської комісії з питань техногенно-екологічної безпеки і надзвичайних ситуацій м.Червонограда №5 від 03.02.2017, №25 від 05.09.2017, №31 від 24.11.2017, №4 від 06.02.2018, №12 від 27.07.2018 та Розпоряджень міського голови Червоноградської міської Ради «Про виділення коштів з резервного фонду для ліквідації наслідків пожеж, загорянь сухої рослинності, попередження виникнення надзвичайних ситуацій та їх ліквідацію» №15-р від 06.02.2017; №121-р від 05.09.2017; №167-р від 27.11.2017; №22-р від 07.02.2018; №105-р від 27.07.2018 між КП «Червонограджитлокомунсервіс» та Третім Державним пожежно-рятувальним загоном ГУ ДСНС України у Львівській області укладено ряд договорів, а саме: договір від 06.03.2017 №1-17/06, договір від 17.03.2017 №2-17/06, договір від 29.07.2017 №9-17/08, договір від 11.12.2017 №3-17/06, договір від 20.12.2017 №11-17/08, договір від 30.03.2018 №3-18/08, договір від 01.08.2018 №3/1-18/08, договір від 25.02.2019 №1а-19/06, договір від 04.03.2019 №1-19/08, договір від 02.04.2019 №1б-19/06.

Предметом вказаних договорів є відпуск штрих-карток на паливно-мастильні матеріали для ліквідації наслідків пожеж, загорянь сухої рослинності, попередження виникнення надзвичайних ситуацій та їх наслідків, згідно з зазначеними вище протоколами та розпорядженнями.

Відповідно до п.3 цих договорів Виконавець зобов`язаний виконати відпуск штрих-карток на паливно-мастильні матеріали в сумі та в терміни передбачені договорами.

Щодо порядку розрахунків за вказаними договорами то в таких зазначено, що з моменту отримання листа-замовлення від ДПРЗ-3 ГУ ДСНС на отримання штрих-карток КП «Червонограджитлокомунсервіс» документально оформляє відпуск штрих-карток на паливно-мастильні матеріали, підписує їх сторонами. Виконавець подає головному розпоряднику коштів - виконавчому комітету Червоноградської міської ради лист-замовлення про виділення коштів з резервного фонду для ліквідації наслідків пожеж, загорянь сухої рослинності, попередження виникнення надзвичайних ситуацій та їх ліквідацію.

Згідно з п.2 ст. 98 Кодексу цивільного захисту України, «Матеріальні резерви для запобігання і ліквідації наслідків надзвичайних ситуацій створюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту (оперативний матеріальний резерв), іншими центральними органами виконавчої влади (відомчий матеріальний резерв), місцевими державними адміністраціями, органами місцевого самоврядування (регіональний та місцевий матеріальні резерви) та суб`єктами господарювання (об`єктовий матеріальний резерв)»

Відповідно до п. 10 ст. 25 Закону України «Про місцеві державні адміністрації» місцеві державні адміністрації сприяють діяльності аварійно-рятувальних служб за місцем їх дислокації, під час прямування до зон надзвичайних ситуацій та під час ліквідації надзвичайних ситуацій, зокрема у поданні їм необхідних транспортних та інших матеріальних засобів і послуг

Червоноградська міська рада, керуючись вищевказаними нормами, зобов`язала КП «Червонограджитлокомунсервiс», фактичним власником якого вона являється, забезпечувати за рахунок бюджетних коштів наявність необхідних матеріальних засобів на виконання вимог чинного законодавства. Тобто, кошти на придбання штрих-карток на пальне для поповнення матеріального резерву виділялись позивачу з міського бюджету.

На виконання умов вказаних договорів з Третім Державним пожежно-рятувальним загоном ГУ ДСНС України у Львівській області позивачем були виписані видаткові накладні, накладні на відпуск товарів, акти прийому-передачі штрих-карток на ПММ, специфікації, податкові накладні з номенклатурою: штрих-картки на бензин А-92 та штрих-картки на дизельне паливо, а також бензин А-92 та дизпаливо.

Суд звертає увагу, що визначальним при розгляді цієї адміністративної справи є питання про те, який саме товар був предметом спірних господарських операцій - власне, пальне, чи скретч-картки/штрих-картки на його відпуск.

Як вже зазначалось, реалізацією пального відповідно до п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України вважаються будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання та передачі (відпуску, відвантаження) пального в споживчій тарі ємністю до 2 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками.

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи позивачем не здійснювались операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального, а предметом договорів з Третім Державним пожежно-рятувальним загоном ГУ ДСНС України у Львівській області була передача штрих-карток на паливно-мастильні матеріали, за якими фактичний відпуск пального відбувався через мережу автозаправних станцій іншими суб`єктами господарювання.

З урахуванням наведеного суд враховує, що якщо суб`єкт господарювання здійснює операції лише з талонами та/або штрих-картками на пальне, без реалізації пального в розумінні абзацу другого п.п.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України, при цьому договором передбачено постачання карток (талонів), як торгівельної послуги на отримання палива, то за такими операціями у суб`єкта господарювання не виникає підстав реєструватись платником акцизного податку з реалізації пального, об`єкт оподаткування акцизним податком при цьому не виникає.

Аналогічного змісту роз`яснення щодо порядку застосування положень ПК України, що регулює порядок та підстави для реєстрації платником акцизного податку, неодноразово надавались ДФС України в листах №24565/7/99-99-15-03-03-17 від 20.07.2016, №22705/6/99-99-15-03-02-15 від 20.10.2016, № 2739/6/99-99-15-03-02-15 від 10.02.2017.

За таких обставин твердження відповідача про те, що КП «Червонограджитлокомунсервіс» реалізував не штрих-картки на пальне, а саме пальне є непідтвердженим та спростовується сукупністю доказів, документів первинного обліку, пов`язаних з цими господарськими операціями, про які йдеться вище. При цьому, окремі порушення порядку відображення в документах бухгалтерського обліку вказаних товарно-матеріальних цінностей, на переконання суду, не змінюють самого змісту проведених позивачем господарських операцій та не можуть бути підставою для висновку про необхідність реєстрації платником акцизного податку.

Таким чином, оскільки мала місце реалізація не пального, а штрих-карток, то закономірним є висновок про те, що у спірних правовідносинах відсутні ознаки об`єкта оподаткування акцизним податком, а тому в позивача не було обов`язку реєструватись платником акцизного податку.

Суд вважає також за доцільне зазначити, що контролюючим органом впродовж 2017-2019 років на адресу позивача надсилались листи щодо надання пояснень та документальних підтверджень щодо «реалізації пального», зокрема №5454/10/13-01-40-04-11 від 18.05.2017; №8050/10/40.4-12 від 18.02.2019; №22002/10/10.4-12 від 19.04.2019; №26230/10/40.4-12 від 23.05.2019; №28485/10/40.4/12 від 05.06.2019.

На вказані листи позивачем надавались обґрунтовані відповіді з наданням відповідних пояснень та копій документів, що підтверджують вказані правовідносини. При цьому, за весь цей період відповідач приймав до уваги такі пояснення та документи та не вказував на протиправність діяльності позивача по передачі штрих-карток на пальне без реєстрації платником акцизного податку.

Згідно пункту 74.3. статті 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Пунктом 61.1. статті 61 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

З огляду на те, що відповідачем за результатами розгляду надісланих та отриманих від позивача матеріалів не надсилались жодні повідомлення (зауваження) щодо будь-яких порушень КП «Червонограджитлокомунсервіс» податкового законодавства, позивач у спірних господарських операціях правомірно керувався узагальнюючими консультаціями та роз`ясненнями ДФС України, обґрунтовано сподіваючись на відповідність їх вимогам податкового законодавства України.

Згідно з ч.1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до ч.2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідачем не подано належних доказів правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 13.09.2019 №0000251418.

Відповідно до частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Враховуючи наведене та даючи оцінку оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні від 13.09.2019 №0000251418, суд дійшов переконання, що таке не відповідає критеріям, встановленим ч.2 ст.2 КАС України та прийняте з порушенням положень ПК України, а тому його слід визнати протиправним і скасувати, задовольнивши позовні вимоги повністю.

Відповідно до ст. 139 КАС України на користь позивача з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань необхідно стягнути судовий збір у розмірі 2007,32 грн., сплаченого згідно з згідно з платіжним дорученням №1930 від 20.12.2019.

Керуючись ст.ст.2, 6, 8-10,13, 14, 72-77, 139, 241-247, 250, 255, 293, 295, підп.15.5 п.15 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

в и р і ш и в:

позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 13.09.2019 №0000251418.

Стягнути з Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: 79003, вул.Стрийська, 35, м.Львів, код ЄДРПОУ 43143039) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Комунального підприємства «Червонограджитлокомунсервіс» (місцезнаходження: 80100, Львівська область, м.Червоноград, вул.Коновальця, 3, код ЄДРПОУ 31616100) судовий збір в сумі 2007 (дві тисячі сім) грн. 32 коп.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повне рішення суду складене та підписане 29.10.2020

Суддя Р.І. Кузан