Рішення № 91979245, 24.09.2020, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

справа №380/2508/20

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 вересня 2020 року

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Москаля Р.М., за участі секретаря судового засідання Михалюк М.Ю., представника позивача Іванського В.І., представників відповідача Базі Я.О., Мусієнко Н.Є., розглянув у відкритому судовому засіданні в місті Львові адміністративну справу за позовом Офісу великих платників податків Державної податкової служби до товариства з обмеженою відповідальністю "Галичина-Захід" щодо підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків,

ВСТАНОВИВ:

Офіс великих платників податків Державної податкової служби (далі - Офіс великих платників податків ДПС, позивач) 25.03.2020 звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з позовом щодо підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна товариства з обмеженою відповідальністю «Галичина-Захід» (82420, Львівська область, Стрийський район, село Кавсько, вул. Стрийська, буд. 1; ідентифікаційний код 30124457, далі - ТЗОВ «Галичина-Захід»), накладеного рішенням Офісу великих платників податків ДПС від 12.03.2020. Позовні вимоги контролюючого органу обґрунтовані тим, що платник податків 11.03.2020 відмовив у допуску ревізорів до проведення документальної планової виїзної перевірки за наявності законних підстав для її проведення. Керівник контролюючого органу 12.03.2020 прийняв рішення про адміністративний арешт майна ТЗОВ «Галичина-Захід», цей позов є зверненням про підтвердження обґрунтованості згаданого рішення про адміністративний арешт майна платника податків.

Відповідач позов не визнає. Представник ТЗОВ «Галичина-Захід» подала відзив на позовну заяву та додаткові письмові заперечення/пояснення (а.с. 69-78,140-143, 165-168). Представник відповідача наполягає, що керівник платника податків обґрунтовано не допустив ревізорів контролюючого органу до проведення планової документальної перевірки, оскільки така призначена протиправно. Стверджує, що позивач безпідставно включив відповідача до Плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2020 рік, ці дії є предметом оскарження в межах судової справи №640/4547/20, що розглядається окружним адміністративним судом міста Києва. В цьому провадженні ТЗОВ «Галичина-Захід» подало заяву про збільшення позовних вимог шляхом оскарження наказу про призначення планової документальної перевірки. Представник відповідача наполягає, що вирішення питання про обґрунтованість адміністративного арешту майна платника податків є неможливим, оскільки позивач звернувся до суду з цим позовом після спливу строку (96 годин), протягом якого судом має повноваження перевірити обґрунтованість цього рішення керівника контролюючого органу. Оскільки застосований рішенням від 12.03.2020 адміністративний арешт майна платника податків на підставі пп.94.19.1 статті 94 ПК України припинений, позовні вимоги Офісу великих платників податків ДПС є безпідставними.

Суд заслухав пояснення учасників справи, дослідив долучені до матеріалів справи письмові докази, та встановив такі фактичні обставини справи і відповідні їм правовідносини:

Відповідно до оприлюдненого 24.09.2019 на сайті ДПС України Плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2020 рік (https://tax.gov.ua/diyalnist-/plani-ta-zviti-roboti-/plani-ta-zviti-roboti/407986.html) на березень 2020 року заплановано перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «Галичина-Захід» (ідентифікаційний код 30124457).

24.02.2020 Офіс великих платників податків ДПС прийняв наказ №284 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТЗОВ «Галичина-Захід» (а.с. 5), відповідно до котрого документальна планова виїзна перевірка повинна розпочатися з 11.03.2020, тривалістю 30 робочих днів. Правовою підставою прийняття цього наказу зазначено пп. 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, п. 77.4 статті 77, п. 82.1 статті 82 Податкового кодексу України.

Контролюючий орган 25.02.2020 скерував ТЗОВ «Галичина-Захід» повідомлення №8201/10/28-10-52-16/4 від 25.02.2020 про проведення з 11.03.2020 документальної планової виїзної перевірки (а.с. 6-7).

26.02.2020 ТЗОВ «Галичина-Захід» звернулося до окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправними дій щодо включення товариства до Плану-графіка проведення документальних планових перевірок платника податків на 2020 рік та зобов`язання Офіс великих платників податків ДПС виключити ТЗОВ «Галичина-Захід» з Плану-графіка проведення документальних планових перевірок платника податків на 2020 рік (а.с. 169-182). Ухвалою окружного адміністративного суду міста Києва 02.03.2020 відкрито спрощене позовне провадження за цієї позовною заявою, справа №640/4547/20 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/87955721).

11.03.2020 ТЗОВ «Галичина-Захід» подало заяву від 10.03.2020 про збільшення позовних вимог у справі №640/4547/20, просить визнати протиправним та скасувати наказ Офісу великих платників податків ДПС «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТЗОВ «Галичина-Захід» №284 від 24.02.2020 (а.с. 183-185).

На підставі наказу №284 від 24.02.2020 та направлень №№59, 60, 61, 62 від 11.03.2020, (а.с. 9-12) посадові особи контролюючого органу з метою проведення перевірки здійснили 11.03.2020 вихід за юридичною/фактичною адресою ТЗОВ «Галичина-Захід» (а.с. 21-22). Ревізори ознайомили генерального директора ТЗОВ «Галичина-Захід» Йохансен Мортен Холм із направленнями на перевірку, службовими посвідченнями ревізорів.

Генеральний директор ТЗОВ «Галичина-Захід» та фінансовий директор Лаврик М.М. не допустили працівників Офісу великих платників податків ДПС до проведення перевірки з мотивів відсутності підстав для включення підприємства до плану-графіка перевірок на 2020 рік. Ревізори склали акт №22/28-10-52-12/30124457 від 11.03.2020 про відмову в допуску до проведення документальної планової виїзної перевірки, платник податків подав пояснення №59 від 11.03.2020 щодо причин недопуску до податкової перевірки (а.с. 13-14, 88-91).

У зв`язку з відмовою платника податків у допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення документальної планової виїзної перевірки, - заступник начальника управління - начальник відділу податкового моніторингу Львівського управління Офісу ВПП ДПС звернувся до начальника Львівського управління Офісу із зверненням застосувати умовний адміністративний арешт майна ТЗОВ «Галичина-Захід» (код ЄДРПОУ 30124457) (а.с. 17).

Начальник Львівського управління Офісу 12.03.2020 прийняв рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків ТЗОВ «Галичина-Захід» (код ЄДРПОУ 30124457), що перебуває за адресою: Львівська область, Стрийський район, село Кавське, вул. Стрийська, буд. 1 (а.с.18).

12.03.2020 Офіс великих платників податків ДПС в порядку пункту 2 частини першої статті 283 Кодексу адміністративного судочинства України звернувся до Львівського окружного адміністративного суду із заявою про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна ТЗОВ «Галичина-Захід».

Львівський окружний адміністративний суд 13.03.2020 прийняв ухвалу у справі №380/2059/20, відповідно до якої закрив провадження за заявою Офісу великих платників податків ДПС до ТЗОВ «Галичина - Захід» про підтвердження обґрунтування адміністративного арешту майна платника податків з огляду на наявність між сторонами спору про право (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/88203437).

25.03.2020 Офіс великих платників податків ДПС здав на пошту конверт (а.с.31) з цим позовом, поданим в порядку загального позовного провадження.

При прийнятті рішення суд керується такими правовими нормами:

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Відповідно до пункту 20.1. статті 20 ПК України контролюючі органи мають право:

- звертатися до суду щодо накладення арешту на кошти та інші цінності, що знаходяться в банку, платника податків, який має податковий борг, у разі якщо у такого платника податків відсутнє майно та/або його балансова вартість менша суми податкового боргу, та/або таке майно не може бути джерелом погашення податкового боргу (підпункт 20.1.33. п. 20.1. статті 20 ПК України);

- проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (підпункт 20.1.4. п. 20.1. статті 20 ПК України).

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України

75.1.2. Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Порядок проведення документальних планових перевірок регламентовано статтею 77 ПК України.

Згідно з пунктом 77.1, 77.2 статті 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

77.2. До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 77.6. статті 77 ПК України).

Умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок визначено в статті 81 ПК України.

Відповідно до пункту 81.2. статті 81 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Відповідно до пункту 94.1. статті 94 ПК України адміністративний арешт майна платника податків (далі - арешт майна) є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом.

Арешт майна, згідно з підпункту 94.2.3. пункту 94.2. статті 94 ПК України, може бути застосовано, якщо платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.

Пунктом 94.5. статті 94 ПК України визначено, що арешт майна може бути повним або умовним.

Умовним арештом майна визнається обмеження платника податків щодо реалізації прав власності на таке майно, який полягає в обов`язковому попередньому отриманні дозволу керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу на здійснення платником податків будь-якої операції з таким майном. Зазначений дозвіл може бути виданий керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу, якщо за висновком податкового керуючого здійснення платником податків окремої операції не призведе до збільшення його податкового боргу або до зменшення ймовірності його погашення.

Згідно з пунктом 94.6. статті 94 ПК України керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу за наявності однієї з обставин, визначених у пункті 94.2 цієї статті, приймає рішення про застосування арешту майна платника податків, яке надсилається:

94.6.1. платнику податків з вимогою тимчасово зупинити відчуження його майна;

94.6.2. іншим особам, у володінні, розпорядженні або користуванні яких перебуває майно такого платника податків, з вимогою тимчасово зупинити його відчуження.

Згідно з пунктом 94.10. статті 94 ПК України арешт на майно може бути накладено рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, обґрунтованість якого протягом 96 годин має бути перевірена судом. Цей строк не може бути продовжений в адміністративному порядку, у тому числі за рішенням інших державних органів, крім випадків, коли власника майна, на яке накладено арешт, не встановлено (не виявлено). У цих випадках таке майно перебуває під режимом адміністративного арешту протягом строку, визначеного законом для визнання його безхазяйним, або у разі якщо майно є таким, що швидко псується, - протягом граничного строку, визначеного законодавством. Порядок операцій з майном, власника якого не встановлено, визначається законодавством з питань поводження з безхазяйним майном. Строк, визначений цим пунктом, не включає добові години, що припадають на вихідні та святкові дні.

Відповідно до приписів підпункту 94.19.1 пункту 94.19 статті 94 ПК України припинення адміністративного арешту майна платника податків здійснюється у зв`язку з відсутністю протягом строку, зазначеного у пункті 94.10, рішення суду про визнання арешту обґрунтованим.

Особливості провадження у справах за зверненням органів доходів і зборів врегульовано статтею 283 КАС України, відповідно до якої провадження у справах за зверненням податкових та митних органів при здійсненні ними визначених законом повноважень здійснюється на підставі заяви таких органів щодо підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків (пункт 2 частини першої статті 283 КАС України).

Згідно з частиною сьомою статті 283 КАС України у разі постановлення судом ухвали про відкриття провадження у справі суд приймає рішення по суті заявлених вимог не пізніше 96 годин з моменту встановлення обставин, що зумовлюють звернення заявника до суду.

Частина п`ята статті 283 КАС України визначає, що орган доходів і зборів має право звернутися з тими самими вимогами до суду в загальному порядку, якщо суд відмовив у відкритті провадження за його заявою.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного суду.

При прийнятті цього рішення суд з`ясував, що практика касаційного суду з питань застосування п. 94.10 та пп. 94.19.1 статті 94 ПК України в період 2018-2020 років була неоднозначною:

- позивач покликається на постанови Верховного Суду від 05.02.2019 у справі №820/5122/18, від 12.04.2019 у справі №820/2564/17, відповідно до яких сплив встановленого пунктом 94.10 статті 94 Податкового кодексу України 96-годинного строку, протягом якого обґрунтованість рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків має бути перевірена судом, не є підставою для висновку про необґрунтованість позовних вимог та відмову в задоволенні позову, якщо провадження у судовій справі здійснюється за позовом податкового органу за загальною процедурою (тобто в порядку загального позовного провадження, а не в порядку статті 283 КАС України);

- відповідач повідомив суд, що ці посилання позивача не заслуговують на увагу, оскільки суперечать висновкам касаційного суду, що висловлені в численних судових рішеннях Верховного Суду в цій категорії спорів, як-от постановах від 08.08.2018 у справі №820/3059/17, від 14.03.2019 у справі №806/2398/16, від 27.08.2019 у справі №520/9858/18, від 27.08.2019 №520/9866/18, від 27.08.2019 у справі №520/11050//18, від 18.11.2019 №140/2485/18, в яких касаційний суд вказав таке: в ситуації, коли станом на дату подання контролюючим органом адміністративного позову про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту вже минуло 96 годин (встановлених законом для перевірки обґрунтованості цього рішення керівника контролюючого органу судом) з часу його застосування, відповідно до вимог підпункту 94.19.1 пункту 94.19 статті 94 Податкового кодексу України адміністративний арешт вже є припиненим, а тому позовні вимоги є такими, що не підлягають до задоволення;

- пошук в ЄДРСР вказує на те, що застосований в перелічених позивачем рішеннях Верховного Суду підхід застосовується касаційним судом і в 2020 році. Так, в постанові від 24.04.2020 у справі №805/4974/18 (фактичні обставини спору є аналогічними до встановлених судом у цій справі) касаційний суд висловив такі висновки щодо застосування норм статті 94 ПК України:

«[…] Згідно пункту 94.1 статті 94 ПК України адміністративний арешт майна платника податків є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом. Арешт майна полягає у забороні платнику податків вчиняти щодо свого майна, яке підлягає арешту, дії, зазначені у пункті 94.5 цієї статті (пункт 94.3 статті 94 ПК України). Пунктом 94.2 статті 94 ПК України передбачено підстави для застосування адміністративного арешту майна, серед яких, зокрема, є відмова платника податків від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу. Відповідно до пункту 94.10 статті 94 ПК України арешт на майно може бути накладено рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, обґрунтованість якого протягом 96 годин має бути перевірена судом. Зазначений строк не може бути продовжений в адміністративному порядку, у тому числі за рішенням інших державних органів, крім випадків, коли власника майна, на яке накладено арешт, не встановлено (не виявлено).

За правилами пункту 94.19.1 статті 94 ПК України адміністративний арешт припиняється у разі відсутності протягом вказаного строку рішення суду про визнання арешту обґрунтованим. У разі якщо майно платника податків звільняється з-під адміністративного арешту у випадку, визначеному, зокрема, пунктом 94.19.1, повторне накладення адміністративного арешту з підстав накладення першого арешту не дозволяється (пункт 94.21 статті Кодексу).

Статтею 283 КАС України (у редакції, чинній з 15 грудня 2017 року) передбачено право звернення податкових органів до суду із заявою щодо, зокрема, підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків. Заява подається до суду першої інстанції протягом 24 годин з моменту встановлення обставин, що зумовлюють звернення до суду, за загальними правилами підсудності, встановленими цим Кодексом, у письмовій формі (частина друга статті 283 КАС України). Згідно з частиною п`ятою вказаної статті КАС України відмова у відкритті провадження за заявою унеможливлює повторне звернення заявника з такою самою заявою. Заявник у цьому випадку має право звернутися з тими самими вимогами до суду в загальному порядку.

Зміст наведених положень законодавства дає підстави для такого висновку. Так, за наявності відповідних умов, визначених у пункті 94.2 статті 94 ПК України, арешт на майно може бути накладено рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, обґрунтованість якого має бути перевірена судом в обов`язковому порядку протягом 96 годин. Відсутність протягом вказаного строку відповідного рішення суду про визнання арешту обґрунтованим зумовлює звільнення з-під адміністративного арешту майна платника податків та унеможливлює його повторне накладення з тих саме підстав.

Отже вимоги про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків, заявлені поза межами 96-годинного строку, не є такими, що можуть бути задоволеними, адже, у цьому випадку, відсутні відповідні обставини, з якими положення статті 94 ПК України пов`язують можливість забезпечення виконання платником податків його обов`язків.

За встановлених у даній справі обставин звернення ГУ ДФС до суду із позовом про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна Товариства, накладеного рішенням заступника начальника контролюючого органу від 10 травня 2018 року №19914/10/05-99-14-06, лише 16 червня 2018 року, тобто після спливу строку у 96 годин, протягом якого судом має бути перевірена обґрунтованість цього рішення, та припинення застосованого ним адміністративного арешту в силу вимог пункту 94.19.1 статті 94 ПК України, Верховний Суд вважає, що суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог ГУ ДФС.

Обставини ж звернення позивача до суду в порядку статті 283 КАС України із заявою щодо підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків у строк, встановлений пунктом 94.10 статті 94 ПК України, та відмова у відкритті провадження у такій справі, на які посилається ГУ ДФС як на підставу для звернення до суду із даним позовом, не спростовують висновку апеляційного суду, оскільки не змінюють порядку застосування адміністративного арешту майна, дотримання якого є передумовою для забезпечення виконання платником податків його обов`язків.».

Вирішуючи питання про те, які висновки Верховного Суду щодо застосування норм п. 94.10, пп. 94.19.1 статті 94 ПК України слід врахувати при прийнятті рішення у цій справі, суд керується такими мотивами:

1) суд при вирішенні спору застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини (далі - ЄСПЛ), як це передбачено частиною другою статті 6 КАС України. Релевантною до обставин цієї справи є практика розгляду скарг на порушення державою прав, гарантованих статтею 1 Першого Протоколу до ЄКПЛ, оскільки накладення адміністративного арешту на майно особи є втручанням в право мирно володіти своїм майном, - тому таке втручання повинно бути виправданим та ґрунтуватися на законі. Так, у справі «Сєрков проти України» (заява №39766/05, рішення від 7.07.2011, яке набуло статусу остаточного 7.10.2011 року) ЄСПЛ висловив таке:

« 32. […] залишається визначити, чи було втручання виправданим відповідно до вимог цього положення.

33. Перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання державного органу в мирне володіння майном повинно бути законним. Так, друге речення пункту 1 передбачає, що позбавлення власності можливе тільки «на умовах, передбачених законом», а пункт 2 визнає, що держави мають право здійснювати контроль за використанням майна шляхом введення в дію «законів». Більше того, верховенство права, один з основоположних принципів демократичного суспільства, притаманне всім статтям Конвенції. Таким чином, питання, чи було дотримано справедливого балансу між загальними інтересами суспільства та вимогами захисту основоположних прав окремої особи, виникає лише тоді, коли встановлено, що оскаржуване втручання відповідало вимозі законності та не було свавільним (див. рішення у справі «Ятрідіс проти Греції» (Iatridis v. Greece) [ВП], заява № 31107/96, п. 58, ECHR 1999?II). 34.

Ведучи мову про «закон», стаття 1 Першого протоколу до Конвенції посилається на ту саму концепцію, що міститься в інших положеннях Конвенції (див. рішення у справі «"Шпачек s.r.o." проти Чеської Республіки» (Љpaиek s.r.o. v. the Czech Republic), заява № 26449/95, п. 54, від 9 листопада 1999 року). Ця концепція вимагає, перш за все, щоб такі заходи мали підстави в національному законодавстві. Вона також відсилає до якості такого законодавства, вимагаючи, щоб воно було доступним для заінтересованих осіб, чітким і передбачуваним у застосуванні (див. рішення у справі «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), [ВП], заява № 33202/96, п. 109, ECHR 2000-I).

35. Коло застосування концепції передбачуваності значною мірою залежить від змісту відповідного документа, сфери призначення, кількості та статусу тих, до кого він застосовується. Сам факт, що правова норма передбачає більш як одне тлумачення, не означає, що вона не відповідає вимозі «передбачуваності» у контексті Конвенції. Завдання здійснення правосуддя, що є повноваженням судів, полягає саме у розсіюванні тих сумнівів щодо тлумачення, які залишаються враховуючи зміни у повсякденній практиці (див. рішення у справі «Горжелік та інші проти Польщі» (Gorzelik and Others v. Poland) [ВП], заява № 44158/98, п. 65, від 17 лютого 2004 року). У цьому зв`язку не можна недооцінювати завдання вищих судів у забезпеченні уніфікованого та єдиного застосування права (див, mutatis mutandis, рішення у справах «Тудор Тудор проти Румунії» (Tudor Tudor v. Romania), заява № 21911/03, пункти 29- 30, від 24 березня 2009 року та «Стефаніка та інші проти Румунії» (Єtefгnicг and Others v. Romania), заява № 38155/02, пункти 36- 37, від 2 листопада 2010 року). Неспроможність вищого суду впоратись із цим завданням може призвести до наслідків, несумісних, inter alia, з вимогами статті 1 Першого протоколу до Конвенції (див. рішення у справі «Падурару проти Румунії» (Pгduraru v. Romania), заява № 63252/00, пункти 98- 99, ECHR 2005?XII (витяги)).

36. Суд визнає, що тлумачення та застосування національного законодавства є прерогативою національних органів. Суд, однак, зобов`язаний переконатись у тому, що спосіб, у який тлумачиться та застосовується національне законодавство, приводить до наслідків, сумісних із принципами Конвенції з точки зору тлумачення їх у світлі практики Суду (див. рішення у справі «Скордіно проти Італії (№ 1)» (Scordino v. Italy) (№ 1)) [ВП], заява № 36813/97, пункти 190 та 191, ECHR 2006?V).

37. У цій справі у задоволенні позову заявника до митного органу було відмовлено, оскільки суди визнали, що звільнення від сплати ПДВ не могло застосовуватись до операцій з імпорту, що здійснювались заявником. Проте національні суди неоднаково тлумачили положення законодавства щодо сфери застосування звільнення від сплати ПДВ. Зокрема, 15 січня 2003 року Верховний Суд України ухвалив постанову, якою слід було керуватись, що допускала застосування звільнення від сплати ПДВ до операцій з імпорту, які проводились платником єдиного (уніфікованого) податку (див. вище пункт 25). У подальшому, 23 грудня 2003 року, Верховний Суд України застосував протилежний підхід, встановивши, що звільнення від сплати ПДВ не може застосовуватися до операцій з імпорту, що проводились такими платниками податку. У червні 2004 року, тобто коли заявник здійснював ввезення товарів із-за закордону (див. вище пункт 6), цю постанову було розповсюджено та офіційно рекомендовано для застосування (див. вище пункт 26).

38. Не можна виключати того, що надання права на звільнення від сплати ПДВ у тлумаченні Верховного Суду України, наведеному в постанові від 15 січня 2003 року, було суттєвим фактором при прийнятті заявником рішення укласти угоди з купівлі-продажу, які передували відповідним операціям з імпорту. Проте, вбачається, що у певний момент цієї підприємницької діяльності заявник мав виявити, що тлумачення стосовно режиму оподаткування операцій з імпорту, яким слід було керуватись, докорінно змінилось.

39. Суд визнає, що, дійсно, можуть існувати переконливі причини для перегляду тлумачення законодавства, яким слід керуватись. Сам Суд, застосовуючи динамічний та еволюційний підходи в тлумаченні Конвенції, у разі необхідності може відходити від своїх попередніх тлумачень, тим самим забезпечуючи ефективність та актуальність Конвенції (див. рішення у справах «Вілхо Ескелайнен та інші проти Фінляндії» (Vilho Eskelinen and Others v. Finland), [ВП], заява № 63235/00, п. 56, ECHR 2007?IV та «Скоппола проти Італії» (Scoppola v. Italy № 2) [ВП], заява № 10249/03, п. 104, ECHR 2009?...).

40. Проте Суд не вбачає жодного виправдання для зміни юридичного тлумачення, з якою зіткнувся заявник. Насправді, Верховний Суд України не навів жодних аргументів, щоб пояснити відповідну зміну тлумачення. Така відсутність прозорості мала обов`язково вплинути на довіру суспільства та віру в закон. З огляду на обставини цієї справи Суд вважає, що спосіб, у який національні суди тлумачили відповідні положення законодавства, негативно вплинув на їхню передбачуваність.

41. Суд також зазначає, що можливість таких різних тлумачень одних і тих самих положень законодавства головним чином була спричинена неналежним станом національного законодавства з цього питання. Правила, які було закріплено в Указі Президента та в Законі про ПДВ, надавали необґрунтовану свободу вибору щодо тлумачення того, яким чином вони можуть співвідноситись, а також розуміння чіткої сфери їх застосування та значення їх вимог.

42. Відповідно, на думку Суду, відсутність необхідної передбачуваності та чіткості національного законодавства з такого важливого фіскального питання, яка призводила до його суперечливого тлумачення судом, порушує вимоги Конвенції щодо «якості закону». 43. У цьому контексті Суд не може не брати до уваги вимоги статті 4.4.1 Закону про погашення зобов`язань платників податків, який передбачає, що у разі якщо норма закону або іншого нормативного акта, виданого на основі закону, або якщо норми різних законів або нормативних актів дозволяють неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків платників податків і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків. Проте у цій справі державні органи обрали тлумачення національного законодавства, менш сприятливе для платників податків, що призвело до стягнення ПДВ із заявника (див. також рішення у справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine), заяви № 23759/03 та № 37943/06, п. 57, від 14 жовтня 2010 року).

44. Вищезазначені міркування є достатніми, щоб надати Суду можливість дійти висновку, що втручання у майнові права заявника було незаконним у контексті статті 1 Першого протоколу. Відповідно, Суд постановляє, що було порушення цього положення».

ПК України в пп. 4.1.4 статті 4 визначає, що податкове законодавство України ґрунтується на презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу. В пункті 56.21 статті 56 ПК України цей принцип податкового законодавства наведено як один із критеріїв/підходів в контексті оцінки правомірності рішення контролюючого органу в процедурі його оскарження: у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Наведені сторонами правові висновки Верховного Суду щодо застосування п. 94.10, пп. 94.19.1 статті 94 ПК України є протилежними за змістом, а зміна підходів в тексті судових рішень ніяк не обґрунтована, що свідчить про відсутність необхідної передбачуваності та чіткості цих положень ПК України з такого важливого питання, як застосування адміністративного арешту майна платника податків з мотивів невиконання ним податкових обов`язків. За таких обставин суперечливе тлумачення та застосування цих норм порушує вимоги Конвенції щодо «якості закону», тому суд, враховуючи положення пп. 4.1.4 ст. 4, п.56.21 ст. 56 ПКУ, має підстави прийняти рішення на користь платника податків.

2) висновки Верховного Суду, на які покликається позивач, висловлені в лютому та квітні 2019 року; на які покликається відповідач - висловлені в серпні та листопаді 2019 року; виявлені судом в ЄДРСР - висловлені в квітні 2020 року, є аналогічними до висловлених в серпні та листопаді 2019 року.

Наведена хронологія свідчить про те, що Верховний Суд в другій половині 2019-першій половині 2020 року змінив підходи до застосування п. 94.10, пп. 94.19.1 статті 94 ПК України та відійшов від висновків, які в цій справі позивач просить застосувати при вирішенні спору по суті. Отже, є підстави вважати актуальними (з огляду на кількість та дату постановлення судових рішень) висновки Верховного Суду, на які покликається відповідач.

При вирішенні спору суд застосовує наведені вище висновки щодо правозастосування в цій категорії спорів та керується такими мотивами:

12.03.2020 о 09:40. начальник Львівського управління Офісу ВПП ДПС прийняв рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків, відповідно до якого вирішив застосувати умовний адміністративний арешт майна ТЗОВ «Галичина-Захід» (код ЄДРПОУ 30124457), що перебуває за адресою: Львівська область, Стрийський район, село Кавське, вул. Стрийська, буд. 1 (а.с.18).

14 та 15 березня 2020 року були вихідними днями (субота, неділя), тому обчислений відповідно до положень пункту 94.10. статті 94 ПК України 96-годинний строк на підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту сплив 18.03.2020 о 09:40. Відповідно до пп. 94.19.1 статті 94 ПК України адміністративний арешт майна ТЗОВ «Галичина-Захід» припинений з 09:41 18.03.2020. Оскільки позов про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна ТЗОВ «Галичина-Захід», застосованого на підставі рішення від 12.03.2020, заявлено 25.03.2020 - після припинення застосованого 12.03.2020 адміністративного арешту - позовні вимоги Офісу великих платників податків ДПС є безпідставними та не підлягають до задоволення.

Суд вважає за необхідне роз`яснити, що це рішення не перешкоджає контролюючому органу вживати інших заходів з метою спонукання платника податків до виконання його податкових обов`язків, застосування котрих не обмежено 96-годинним присічним строком, як-от звернення до суду з позовом про арешт коштів на рахунках платника податків.

Оскільки суд дійшов висновку про безпідставність позовних вимог, то понесені позивачем судові витрати по сплаті судового збору покладаються на нього.

Керуючись ст.ст. 9, 19-20, 22, 25-26, 90, 139, 229, 241-246, 250, 251, 255, 295, пп.15.5 п.15 розділу VII "Перехідні положення" КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

Відмовити в задоволенні адміністративного позову повністю.

Понесені позивачем судові витрати покласти на нього.

Апеляційну скаргу на рішення суду може бути подано протягом тридцяти днів з дня складення його повного тексту. Апеляційна скарга подається до суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який постановив рішення. Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повне рішення складене 05.10.2020.

Суддя Москаль Р.М.