Рішення № 91687172, 22.09.2020, Київський окружний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

22 вересня 2020 року справа №320/6415/19

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудіна С.О., розглянув у порядку письмового провадження за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "РКДЗ" до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації.

Суть спору: до Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "РКДЗ" з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації №3048/6/99-99-13-02-03-15/ІПК від 02.07.2019.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач зазначив, що 22.05.2019 Товариство з обмеженою відповідальністю "РКДЗ" звернулось до контролюючого органу із заявою про надання індивідуального податкової консультації з питань порядку застосування норм чинного законодавства щодо оподаткування витрат на харчування працівників підприємства за принципом «шведського столу» та щодо здійснення бухгалтерського обліку такого способу харчування працівників. Головне управління ДФС у Київській області листом від 24.06.2019 №21999/10/10-36-12-04 надало товариству індивідуальну податкову консультацію, в якій контролюючий орган зазначив, що дохід, отриманий фізичною особою як додаткове благо у вигляді вартості безоплатного харчування, включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах, та є базою нарахування єдиного внеску. Крім того, операції з безоплатного забезпечення працівників харчуванням, зокрема за принципом «шведського столу», яке здійснюється за ініціативи роботодавця, є операцією з продажу такого харчування, яке, на думку відповідача, є об`єктом оподаткування ПДВ.

Позивач не погоджується з позицією відповідача, яка наведена у спірній індивідуальній податковій консультації, оскільки вважає, що утримання податків можливе лише за наявності суб`єкта та об`єкта оподаткування, яких неможливо встановити під час здійснення операцій з безоплатного харчування за принципом «шведського столу».

Крім того, позивач вважає, що індивідуальна податкова консультація не містить відповідь на поставлене питання щодо застосування норм діючого законодавства, а лише містить суб`єктивне тлумачення приписів ПКУ.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 17.12.2019 відкрито провадження у справі, вирішено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження, розпочато підготовку справи до судового розгляду та призначено підготовче засідання по справі.

04.02.2020 на адресу суду від позивача надійшло клопотання про уточнення позовних вимог, у якому позивач просить суд визнати протиправним та скасувати індивідуальну податкову консультацію Головного управління ДФС у Київській області №21999/10/10-36-12-04 від 24.06.2019.

Усною ухвалою суду від 04.02.2020, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, із занесенням до протоколу судового засідання, прийнято до розгляду заяву позивача про уточнення позовних вимог.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 04.02.2020 замінено відповідача - Головне управління ДФС у Київській області, на правонаступника - Головне управління ДПС у Київській області.

18.02.2020 Головним управлінням ДПС у Київській області було надано відзив на позовну заяву, який не містить жодних пояснень на підтвердження правомірності прийняття спірної індивідуальної податкової консультації та фактично є клопотання про залишення позову без розгляду.

Усною ухвалою суду від 12.03.2020, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, із занесенням до протоколу судового засідання, відмовлено у задоволенні клопотання відповідача про залишення позову без розгляду.

23.06.2020 на адресу суду від відповідача надійшли додаткові пояснення, у яких відповідач, посилаючись на постанову Верховного Суду від 29.05.2020 у справі №807/1650/16, зазначив, що оскарження податкової консультації у сумі є неефективним. Фактично, надані відповідачем письмові пояснення не є відзивом на позовну заяву, оскільки не відповідають вимогам, встановленим статтею 162 Кодексу адміністративного судочинства України, зокрема, не містять заперечення щодо наведених позивачем обставин та правових підстав позову, з якими відповідач не погоджується, із посиланням на відповідні докази та норми права.

Усною ухвалою суду від 28.05.2020, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, із занесенням до протоколу судового засідання, закрито підготовче провадження по справі та призначено розгляд справи по суті на 23.06.2020 о 11 год. 00 хв.

Присутній у судовому засіданні 23.06.2020 представник позивача заявив клопотання про здійснення подальшого розгляду справи у порядку письмового провадження.

Відповідач у судове засідання, призначене на 23.06.2020, не з`явився, однак направив на адресу суду клопотання про здійснення розгляду справи у порядку письмового провадження.

Згідно з частиною третьою статті 194 Кодексу адміністративного судочинства України учасник справи має право заявити клопотання про розгляд справи за його відсутності. Якщо таке клопотання заявили всі учасники справи, судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження на підставі наявних у суду матеріалів.

Враховуючи клопотання сторін, усною ухвалою суду від 23.06.2020, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, із занесенням до протоколу судового засідання, вирішено здійснювати подальший розгляд справи у порядку письмового провадження.

Дослідивши матеріали справи та оцінивши докази, які є у справі, суд

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю "РКДЗ" (ідентифікаційний код 37066465, місцезнаходження: 09600, Київська обл., Рокитнянський р-н., смт. Рокитне, вул. Білоцерківська, буд.1) 04.08.2010 було зареєстровано як юридична особа, що підтверджується інформацією з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Судом встановлено, що позивач звернувся до Головного управління ДФС у Київській області зі зверненням щодо надання індивідуальної податкової консультації від 22.05.2019 №73, у якій просив контролюючий орган роз`яснити, яким чином практично реалізуються норми Податкового кодексу України в процесі оподаткування витрат на харчування працівників за принципом "шведського столу" (фуршету) та яким чином виглядатиме правильне бухгалтерське оформлення такого способу харчування для працівників та повідомити:

- чи є господарськими витратами витрати на харчування працівників за принципом "шведського столу" (фуршету)?

- и потрібно нараховувати податкове зобов`язання на послуги по організації харчування працівників за принципом "шведського столу" (фуршету)?

- чи є харчування працівників за принципом "шведського столу" (фуршету) додатковим благом? (а.с.13-14).

Головне управління ДФС у Київській області листом від 24.06.2019 №21999/10/10-36-12-04 «Про розгляд звернення» (а.с.68-71) повідомило позивачу, що вартість громадського харчування в кафетерії та кімнаті для прийому їжі, якими забезпечуються працівники товариства впродовж робочого дня за принципом "шведського столу", не є додатковим благом, але включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу як інший дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах, і є базою нарахування єдиного внеску.

Відповідач зазначив, що при здійсненні операцій з безоплатного надання харчування юридичною особою своїм працівникам - фізичним особам, відповідно до положень пп.140.5.10 п.140.5 статті 140 Податкового кодексу України різниць не виникає і такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Також у вказаному листі відповідач повідомив, що операції підприємства з безоплатного харчування своїх працівників на умовах "шведського столу" для такого підприємства - платника ПДВ є об`єктом оподаткування ПДВ, при здійсненні якої ПДВ нараховується у загальновстановленому порядку.

Суми ПДВ, нараховані (сплачені) підприємством - платником податку у зв`язку з придбанням продуктів харчування для забезпечення безкоштовного харчування своїх працівників на умовах "шведського столу", включаються до складу податкового кредиту такого підприємства за умовами наявності відповідного документального підтвердження (податкові накладні / розрахунки коригування до таких податкових накладних, зареєстровані в ЄРПН, митні декларації, інші документи, передбачені п.201.11 ст.201 Податкового кодексу України).

При цьому, якщо вартість зазначеного безкоштовного харчування включається до вартості товарів/послуг, операції з постачання яких є об`єктом оподаткування та пов`язані з отриманням доходів зазначеним підприємством, дані товари визнаються такими, що призначаються для використання/використані в господарській діяльності, і додаткового нарахування податкових зобов`язань за правилами, встановленими п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України не здійснюється.

У той же час, якщо вартість послуг з харчування не включається до вартості товарів/послуг, то дані товари/послуги визнаються такими, що постачаються безоплатно в межах господарської діяльності, а тому податкові зобов`язання нараховуються відповідно до п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України, база оподаткування ПДВ визначається згідно з п.188 ст.188 Податкового кодексу України. Податкові зобов`язання відповідно до п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України також не нараховуються.

Позивач, не погоджуючись з інформацією, яка наведена відповідачем в індивідуальній податковій консультації, звернувся до суду з вимогою про визнання її протиправною та скасування, з приводу чого суд зазначає таке.

Згідно з підпунктом 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Відповідно до абзацу 1 пункту 52.1 статті 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації в письмовій формі повинно містити: найменування для юридичної особи або прізвище, ім`я, по батькові для фізичної особи, податкову адресу, а також номер засобу зв`язку та адресу електронної пошти, якщо такі наявні; код згідно з ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або реєстраційний номер облікової картки платника податків (для фізичних осіб) або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку у паспорті); зазначення, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації; підпис платника податків; дату підписання звернення.

На звернення платника податків, що не відповідає вимогам, зазначеним у цьому пункті, податкова консультація не надається, а надсилається відповідь у порядку та строки, передбачені Законом України "Про звернення громадян".

Уповноважена особа центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, може прийняти рішення про продовження строку розгляду звернення на отримання індивідуальної податкової консультації понад 25-денний строк, але не більше 10 календарних днів, та письмово повідомити про це платнику податків до закінчення строку, визначеного абзацом першим цього пункту.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 Податкового кодексу України індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Пунктом 52.3 статті 52 Податкового кодексу України визначено, що за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній або письмовій формі. Індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, обов`язково повинна містити назву - податкова консультація, реєстраційний номер в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.

Індивідуальні податкові консультації надаються: в усній формі - контролюючими органами та державними податковими інспекціями; у письмовій формі - контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, підлягає реєстрації в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій та розміщенню на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, без зазначення найменування (прізвища, ім`я, по батькові) платника податків, коду згідно з ЄДРПОУ (реєстраційного номера облікової картки) та його податкової адреси.

Доступ до зазначених даних єдиної бази та офіційного веб-сайту є безоплатним та вільним. Порядок ведення та форма єдиної бази індивідуальних податкових консультацій визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 52.4 статті 52 Податкового кодексу України).

Згідно з пунктом 53.2 статті 53 Податкового кодексу України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

Отже індивідуальна податкова консультація (допомога контролюючого органу) надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта у межах їхньої компетенції з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому така консультація надана. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування.

Платник податків має право звертатись до суду про оскарження акта ненормативного характеру - податкової консультації. Підставою для визнання податкової консультації недійсною є її суперечність правовим нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Як зазначено вище, Головне управління ДФС у Київській області за результатами звернення позивача листом від 24.06.2019 №21999/10/10-36-12-04 надано ТОВ "РКДЗ" індивідуальну податкову консультацію, у якій повідомило, що харчування працівників підприємства за принципом "шведського столу", не є додатковим благом, але має бути включено до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу як інший дохід та підлягає оподаткування доходів фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах, і є базою нарахування єдиного внеску.

Згідно з підпунктами 14.1.47 пунктом 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага – кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Абзацом «є» підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України закріплено, що доход з джерелом їх походження з України є будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору.

Згідно з пунктом 162.1 статті 162 Податкового кодексу України платниками податку є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді, зокрема, вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах (п.п. «а»); вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств (п.п. «б»).

Додатково до винятків, передбачених підпунктом "а" цього підпункту, не вважаються додатковим благом платника податку доходи, одержані у формі та розмірах, що підлягають включенню роботодавцем до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, а також кошти, вартість послуг, проживання, проїзду, харчування, спортивного одягу, аксесуарів, взуття та інвентарю, колясок для інвалідів, у тому числі які призначені для участі інвалідів в фізкультурно-реабілітаційних та спортивних заходах, лікарських та медико-відновлюваних засобів та інших доходів, наданих (виплачених) платнику податку - учаснику спортивних (крім професійного спорту), фізкультурно-оздоровчих заходів, заходів з фізкультурно-оздоровчої діяльності та фізкультурно-спортивної реабілітації, що фінансуються з бюджету та/або бюджетними організаціями, іншими неприбутковими організаціями, внесеними до Реєстру неприбуткових організацій та установ на дату надання таких коштів.

Згідно підпунктом 165.1.9 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи, зокрема, вартість безоплатного лікувально-профілактичного харчування, молока або рівноцінних йому харчових продуктів, газованої солоної води, мийних і знешкоджувальних засобів, а також спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту, якими роботодавець забезпечує платника податку відповідно до Закону України "Про охорону праці", спеціального (форменого) одягу та взуття, що надаються роботодавцем у тимчасове користування платнику податку, який перебуває з ним у трудових відносинах. Порядок забезпечення, перелік та граничні строки використання спеціального (у тому числі форменого) одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту встановлюються Кабінетом Міністрів України та/або галузевими нормами безоплатної видачі працівникам спеціального (форменого) одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту.

Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.

З аналізу вказаних правових норм слідує, що додаткове благо повинно бути персоніфікованим та пов`язано із конкретною фізичною особою - платником податків, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися податковим агентом та бути виражене у формі коштів, матеріальних або нематеріальних цінностях, послугах чи інших видах доходу.

Відповідно до пункту 16-1 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Згідно з підпунктом 1.7 пункту 16-1 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України, звільняються від оподаткування збором доходи, що згідно з розділом IV цього Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у підпунктах 165.1.2, 165.1.18, 165.1.25, 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.

Відповідно до абзацу 2 пункту 1 частини першої статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 №2464-VI (в редакції, яка була чинна на момент виникнення спірних правовідносин) платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Відповідно до абзацу першого частини першої статті 7 Закону №2464 єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого) частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами; для платників, зазначених в абзаці сьомому пункту 1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму грошового забезпечення кожної застрахованої особи, оплати перших п`яти днів тимчасової непрацездатності, що здійснюється за рахунок коштів роботодавця, та допомоги по тимчасовій непрацездатності, допомоги у зв`язку з вагітністю та пологами; допомоги, надбавки або компенсації відповідно до законодавства.

Відповідач у листі від 24.06.2019 №21999/10/10-36-12-04 повідомив, що вартість громадського харчування в кафетерії та кімнаті для прийому їжі, якими забезпечуються працівники товариства впродовж робочого дня за принципом "шведського столу", не є додатковим благом, але включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу як інший дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах, і є базою нарахування єдиного внеску.

Проте, контролюючим органом в індивідуальні податковій консультації конкретно не вказано, яким саме чином платник податку має обраховувати базу оподаткування податком на доходи фізичних осіб для кожного окремого працівника, якого було забезпечено харчуванням.

Суд зазначає, що податкове законодавство не визначає способу обчислення доходу працівника у разі його харчування за принципом "шведський стіл".

Разом з тим, харчування за цим принципом передбачає, що працівники підприємства мають змогу підійти до місця, де знаходяться відповідні продукти, та взяти необхідну для себе кількість у розмірі, визначеному на свій власний розсуд, що фактично унеможливлює визначення кількості спожитих продуктів кожною окремою особою та їх вартість окремо для кожної особи, та свідчить про те, що обсяг такого безоплатного харчування щодо кожної особи не може бути персоніфікованим.

За таких обставин, суд вважає, що вартість безоплатного харчування за принципом "шведського столу" не може розглядатися як об`єкт оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Крім того, суд наголошує на тому, що не відповідає вимогам чинного законодавства підхід, за яким здійснюється нарахування податку на доходи фізичних осіб не шляхом визначення податку з доходу, отриманого конкретною особою фізичною особою, а з загальної суми, понесених платником витрат на закупівлю відповідного харчування.

Такий правовий висновок викладено Верховним Судом у постановах від 10.06.2019 у справі №808/3611/16 (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 82294411) та від 22.05.2020 у справі №807/2321/15 (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 89395212).

Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Враховуючи вказане, суд вважає, що вартість харчування за принципом "шведський стіл" не є додатковим благом та не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платників податку на доходи фізичних осіб та, відповідно, надання такого безоплатного харчування не є базою нарахування військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Крім того, варто зазначити, що Державною фіскальною службою України вже надавалася індивідуальна податкова консультація №5683/6/99-99-13-02-03-15 від 22.03.2017 (посилання по з веб-сайту: http://sfs.gov.ua/baneryi/podatkovi-konsultatsii/konsultatsii-dlya-yuridichnih-osib/71785.html), в якій було вказано таке: якщо роботодавцем організовується для працівників безкоштовне харчування за принципом шведського столу, коли неможливо визначити кількість спожитих продуктів кожною окремою особою, тобто, отриманий дохід у вигляді додаткового блага не може бути персоніфікований, то вартість такого харчування не може розглядатися як об`єкт оподаткування та база нарахування єдиного внеску; дохід, отриманий фізичною особою як додаткове благо у вигляді вартості безоплатного харчування включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому, вартість наданого працівникам безоплатного харчування є базою нарахування єдиного внеску.

Щодо роз`яснення відповідача в індивідуальній податковій консультації стосовно того, чи є операції із забезпечення працівників підприємства безоплатним харчуванням за принципом «шведський стіл», яке здійснюється за ініціативи роботодавця, об`єктом оподаткування ПДВ, суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України;г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

У відповідності до вимог пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду (п.200.1 статті 200 ПК України).

Пунктом 200.2 статті 200 ПК України передбачено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 1 Закону № 996-ХIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Таким чином, первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Відповідно до ч.1-2 статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Таким чином, операції підприємства з безкоштовного харчування своїх працівників за принципом "шведський стіл" для такого підприємства платника ПДВ є об`єктом оподаткування ПДВ, при здійсненні якої ПДВ нараховується у загальновстановленому порядку.

Суми ПДВ, нараховані (сплачені) підприємством платником податку у зв`язку з придбанням продуктів харчування для забезпечення безкоштовного харчування працівників підприємства, включаються до складу податкового кредиту такого підприємства за умови наявності відповідного документального підтвердження (податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних, зареєстровані в ЄРПН, митні декларації, інші документи, передбачені п.201.11 ст. 201 Кодексу).

При цьому, якщо вартість зазначеного безкоштовного харчування включається до вартості товарів/послуг, операції з постачання яких є об`єктом оподаткування та пов`язані з отриманням доходів зазначеним підприємством, дані товари визнаються такими, що призначаються для використання/використані в господарській діяльності, і додаткового нарахування податкових зобов`язань за правилами, встановленими п. 198.5 ст. 198 Кодексу, не здійснюється.

Як зазначено вище, Головне управління ДФС у Київській області у листі від 24.06.2019 №21999/10/10-36-12-04 повідомило позивачу, що операції підприємства з безоплатного харчування своїх працівників на умовах "шведського столу" для такого підприємства - платника ПДВ є об`єктом оподаткування ПДВ, при здійсненні якої ПДВ нараховується у загальновстановленому порядку.

Суми ПДВ, нараховані (сплачені) підприємством - платником податку у зв`язку з придбанням продуктів харчування для забезпечення безкоштовного харчування своїх працівників на умовах "шведського столу", включаються до складу податкового кредиту такого підприємства за умовами наявності відповідного документального підтвердження (податкові накладні / розрахунки коригування до таких податкових накладних, зареєстровані в ЄРПН, митні декларації, інші документи, передбачені п.201.11 ст.201 Податкового кодексу України).

При цьому, якщо вартість зазначеного безкоштовного харчування включається до вартості товарів/послуг, операції з постачання яких є об`єктом оподаткування та пов`язані з отриманням доходів зазначеним підприємством, дані товари визнаються такими, що призначаються для використання/використані в господарській діяльності, і додаткового нарахування податкових зобов`язань за правилами, встановленими п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України не здійснюється.

У той же час, якщо вартість послуг з харчування не включається до вартості товарів/послуг, то дані товари/послуги визнаються такими, що постачаються безоплатно в межах господарської діяльності, а тому податкові зобов`язання нараховуються відповідно до п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України, база оподаткування ПДВ визначається згідно з п.188 ст.188 Податкового кодексу України. Податкові зобов`язання відповідно до п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України також не нараховуються.

Дослідивши вказаний лист, суд дійшов висновку про те, що відповідач надав ТОВ "РКДЗ" ґрунтовну відповідь на відповідне питання позивача. При цьому, наведений контролюючим органом підхід до оподаткування ПДВ відповідає вимогам чинного законодавства.

Разом з тим, оскільки контролюючий орган у податковій консультації, викладеній у листі 24.06.2019 №21999/10/10-36-12-04, не роз`яснив ТОВ "РКДЗ" належним чином механізм оподаткування податком на доходи фізичних осіб, військом збором та єдиним соціальним внеском на загальнообов`язкове державне соціальне страхування операцій з харчування працівників товариства за принципом "шведський стіл", а роз`яснення відповідача з цього приводу, наведені у вказаному листі, суперечать вимогам чинного законодавства, суд вважає, що така податкова консультація є необґрунтованою та не підлягає практичному застосуванню платником податків.

Щодо посилань відповідача те, що оскарження податкової консультації є неефективним, то суд не приймає до уваги таку позицію контролюючого органу, оскільки право платника податку на оскарження такого документу безпосередньо встановлено статтею 52 Податкового кодексу України.

Враховуючи вказане, суд вважає за необхідне визнати протиправною та скасувати спірну податкову консультацію.

Таким чином, позовні вимоги підлягають задоволенню повністю.

Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Як встановлено судом, позивачем за подання адміністративного позову сплачено судовий збір у розмірі 1921,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням №24818 від 13.11.2020, оригінал якого міститься в матеріалах справи (а.с.3).

Враховуючи задоволення позовних вимог, сплачений позивачем судовий збір у розмірі 1921,00 грн. підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень – Головного управління ДПС у Київській області.

На підставі викладеного, керуючись статтями 242-246, 250 КАС України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області, оформлену листом від 24.06.2019 №21999/10/10-36-12-04.

3. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «РКДЗ» (ідентифікаційний код 37066465, місцезнаходження: 09600, Київська обл., Рокитнянський р-н., смт. Рокитне, вул. Білоцерківська, буд.1) судовий збір у розмірі 1921,00 грн. (одна тисяча дев`ятсот двадцять одна грн.) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у Київській області (ідентифікаційний код: 43141377, місцезнаходження: 03151, м. Київ, вул. Народного Ополчення, 5-А).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Відповідно до підпункту 15.5 пункту 1 Розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні скарги подаються учасниками справи до або через Київський окружний адміністративний суд.

Суддя Дудін С.О.