Рішення № 91267393, 19.08.2020, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 серпня 2020 року ЛуцькСправа № 140/6575/20

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Ксензюка А.Я.,

при секретарі судового засідання Сметані Т.В.,

за участю представника позивача Степанюка С.Є.,

представника відповідача Федорчук І.Ю.,

розглянувши в судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Державного підприємства «Ковельське лісове господарство» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Державне підприємство «Ковельське лісове господарство» (далі - ДП «Ковельське ЛГ», позивач) звернулось з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10 січня 2020 року № 0000750507 на суму 67 364 грн 00 коп, № 0000740507 на суму 1 698 522 грн 00 коп., №0000730507 на суму 603 252 грн 00 коп., №0000760507 на суму 26 946 грн 00 коп.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ГУ ДПС у Волинській області у період з 22 жовтня 2019 року по 18 листопада 2019 року проведено документальну планову виїзну перевірку ДП «Ковельське ЛГ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 30 червня 2019 року, за результатами якої складено акт №6937/05-07/00991539 від 09 грудня 2019 року. На підставі вказаного акту відповідачем прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Позивач вважає, що висновки, викладені в акті перевірки не відповідають дійсності і є помилковими. Відповідно, прийняті податкові повідомлення-рішення є незаконними та підлягають скасування з наступних підстав.

З акту перевірки слідує, що: «ДП «Ковельське ЛГ» у рядку 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати за період з 01 січня 2017 року по 30 червень 2019 року відображено вартість електроенергії, спожитої по житловому фонду, який приватизовано його жителями без отримання від них доходів (компенсації). У ході перевірки встановлено, що ДП «Ковельське ЛГ» відобразило в складі інших операційних витрат вартість спожитої за житловим фондом електроенергії, яка не компенсована жителями (тобто понесені витрати без отримання доходів) всього на суму 153 333 грн 00 коп.

З вказаним висновком контролюючого органу позивач не погоджується, оскільки незважаючи на те, що майже усі квартири приватизовано, підприємство залишається власником будинків, а відтак має зобов`язання щодо забезпечення житлового фонду відповідними видами житлово-комунальних послуг до яких, зокрема, відноситься і постачання через мережу балансоутримувача електроенергії. Вказана електроенергія використовується мешканцями будинку, як власниками та наймачами житлових квартир, для освітлення будинків, а також на освітлення території під`їзних доріг, які розташовують на земельних ділянках, які перебувають у користуванні підприємства. Відтак, вартість електроенергії спожитої мешканцями компенсовується за рахунок мешканців та була компенсована, а витрати пов`язані із утриманням відомчого житлового фонду відповідно є нічим іншим, як прямими витратами підприємства і тому правомірно и відображені у складі «Інші операційні витрати». Балансоутримувач відомчого житлового фонду несе зобов`язання перед енергопостачальною організацію у обсязі, що спожито та зафіксовано і відображено у актах приймання - передачі реалізованої електричної енергії. Витрати некомпенсованої електричної енергії є витратами підприємства, що не включаються у собівартість товарів, робіт та послуг.

Також, перевіркою встановлено, що ДП «Ковельське ЛГ» в складі витрат відображено вартість списання ПММ за подорожніми листами службового автомобіля з патрулювання та охорони територій інших юридичних осіб на суму 4258 грн. без отримання компенсації за надані послуги, що теж не відповідає фактичним обставинам.

Щодо витрат понесених на навчання дітей працівників, то підприємство також не погоджується із тим, що у вказаній частині існує порушення. Вказує, що Статутом передбачено, що підприємство має право здійснювати оплату навчання працівників. З огляду на дефіцит кадрів, підприємством було прийнято рішення підготувати відповідних спеціалістів з метою забезпечення кадровим ресурсом у майбутньому, тобто, підприємство придбало у особи її здатність виконувати відповідні функції кваліфікованого працівника, що є матеріальним активом. Усі особи, за яких проведено оплату навчання прийняли на себе зобов`язання бути працевлаштованими та працювати на підприємстві. Підприємством вчинені правочини схвалені, адже в наступному до Статуту були внесені зміни та передбачено можливість оплати навчання осіб, які не є працівниками, а відтак збитків від вказаних подій державі не завдано.

Угода про підготовку спеціаліста - це не безоплатна передача майна фізичній особі і навіть не безоплатний «подарунок» фізичній особі, а тристоронній господарський договір. Сторона - Підприємство замовляє і оплачує освітню послугу, Сторона - Навчальний заклад надає освітню послугу і отримує за це плату, Сторона - Здобувач отримує освіту та зобов`язується визначений період відпрацювати на підприємстві за здобутою спеціальністю.

Позивач наголошує, що згідно статті 67 Господарського кодексу України відносини підприємства з іншими підприємствами, організаціями, громадянами в усіх сферах господарської діяльності здійснюються на основі договорів. Підприємства вільні у виборі предмета договору, визначенні зобов`язань, інших умов господарських взаємовідносин, що не суперечать законодавству України.

Крім того, позивач вважає безпідставним та необґрунтованим висновок відповідача щодо визначення порушень в частині завищення витрат по лісовідтворенню (посадка та посів лісу, підготовка ґрунту під лісові культури, догляд за лісовими культурами, доповнення лісових культур , сприяння природному відновленню лісу на землях державного лісового фонду, підготовка та обробка ґрунту під лісокультури, інші витрати пов`язані з відтворенням лісу на землях державного лісового фонду) та віднесення їх до собівартості реалізованої продукції всього на загальну суму 2 831 678 грн 00 коп. за період що було охоплено перевіркою, в результаті чого відбулось заниження податку на прибуток на суму 402 168 грн 00 коп. та занижено відрахування частини чистого прибутку на загальну суму 1 698 522 грн 00 коп., з огляду на наступне.

Так, у відповідності до Статутних цілей, ДП «Ковельське ЛГ» створене з метою ведення лісового господарства, охорони, захисту, раціонального використання та відтворення лісів. Метою діяльності, задля досягнення таких цілей, є проведення заходів з відновлення лісів, підвищення їх продуктивності, створення насаджень, організація лісонасінневої справи і лісових розсадників, збереження та посилення захисних властивостей лісів і лісонасаджень, поліпшення стану та родючості лісових насаджень і т.д. Відтак, процес отримання готової продукції складається із витрат, які несе підприємство у поточному періоді діяльності.

Витрати по лісогосподарських роботах, а саме: посадка л/к, сприяння природному поновленню, догляд за л/к відносяться згідно Методичних рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємствах, що належить до сфери управління Державного агентства лісових ресурсів України, затвердженою наказом Держлісагентства від 14 травня 2013р. №124.

Віднесення витрат на лісовідновлення не може відноситьсь до витрат наступних періодів, адже у відповідності до пункту 1.2 Методичних рекомендацій визначено, що їх положення застосовуються для здійснення планування, ведення обліку і калькулювання виробничої собівартості продукції, робіт і послуг на підприємствах лісового господарства України та мають за мету забезпечити єдині засади формування собівартості продукції (робіт, послуг) лісового господарства та промисловості на підприємствах, що належать до сфери управління Державного агентства лісових ресурсів України.

У ДП «Ковельське ЛГ» до Калькуляції виробничої собівартості лісопродукції, що реалізовується, включаються і витрати на лісовідтворення, адже не включення витрат на лісовідтворення призведе до встановлення економічно необґрунтованої (заниженої) ціни лісопродукції, що вплине на економічну ефективність підприємства.

З метою збереження та реалізації функцій господарської діяльності підприємства, підприємство провадить роботи із лісовідновлення. Лісовідновлення є стадією заміни готової продукції та передбачає одночасність процесу «зрізав - посадив», а відтак витрати на лісовідтворення мають бути покриті у періоді їх понесення за рахунок собівартості готової продукції. Особливістю є те, що період росту деревини становить в середньому 50-70 років, що унеможливлює віднесення витрат на майбутні періоди. Облік витрат, як витрат майбутніх періодів та не включення до витрат у періоді їх понесення призведе до дефіциту вільних коштів на наступне лісовідновлення, в результаті чого у певному періоді вартість лісопродукції знизиться до економічно необґрунтованої ціни, а в наступному періоді вартість деревини буде штучно завищеною, що призведе до прямої дійсної шкоди державі.

Проведення обліку результатів лісовідтворення, як біологічного активу, з наступною амортизацією в період росту на протязі 50-70 років є не можливим, адже такий склад облікованих витрат у вказаному порядку призведе до штучного утворення доходу, чим буде завдаватись збитків підприємству та за наслідками призведе до збитковості. При цьому, такий облік призведе до порушення як норм Податкового кодексу, так і Правил бухгалтерського обліку. Позивач також наголошує, що ні норми Податкового кодексу, ні будь-які інші законодавці акти не передбачають прямої заборони щодо обліку понесених витрат на лісовідтворення у порядку , що застосовано підприємством у період, що підлягав перевірці.

Крім того, в акті перевірки вказано, що перевіркою задекларованих платником податків та встановлених у ході проведення перевірки показників рядка 03 Декларацій «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України» встановлено заниження різниць на які збільшується фінансовий результат внаслідок не відображення у рядку 3.1.9 Додатку РІ за 2017р. та 2018р. відрахувань на користь неприбуткових організацій, що перевищує 4% оподаткованого прибутку попереднього звітного року та безоплатного надання товарно-матеріальних цінностей.

Позивач не погоджується з такими висновками контролюючого органу, оскільки членські внески працівників - членів профспілки є виключно витратами працівників платника податку, які за дорученням таких працівників автоматично перераховуються платником податку до профспілки. Тобто платник податку в даному випадку виступає посередником між робітником - членом профспілки та самою профспілкою.

Звертає увагу суду, що з акту перевірки не вбачається, яка величина благодійних витрат на адресу первинної профспілкової організації ДП «Ковельське ЛГ» перевищила 4 % оподатковуваного прибутку за минулі роки. При цьому, не вбачається, що вартість товарів/робіт/послуг визначено за їх балансовою вартістю на момент безкоштовної без урахування податку на додану вартість (далі - ПДВ).

Крім того, позивач вважає, що не відповідають фактичним обставинам справи висновки щодо порушень в частині не складення та/або не реєстрації податкових накладних на суму ПДВ 53 891 грн 00 коп. із підстав вказаних вище та відповідно є протиправним застосування штрафних санкцій на суму 26 946 грн 00 коп.

З наведених підстав просив позов задовольнити повністю.

Ухвалою суду від 02 червня 2020 року прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито провадження в даній адміністративній справі та ухвалено судовий розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження, призначено у даній справі підготовче засідання.

У відзиві на позовну заяву від 16 червня 2020 року відповідач позовних вимог не визнав, посилаючись на правомірність висновків контролюючого органу, зроблених при проведенні документальної планової перевірки.

Так, перевіркою встановлено, що ДП «Ковельське ЛГ» у рядку 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати за період з 01 січня 2017 року по 30 червня 2019року відображено вартість електроенергії, спожитої по житловому фонду, який приватизовано його жителями, без отримання від них доходів (компенсації) за 2017 рік на суму 75 720 грн 00 коп. та 2018 рік на суму 77 613 грн 00 грн.

Перевіркою встановлено, що ДП «Ковельське ЛГ» у рядку 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати за період з 01 січня 2017 року по 30 червня 2019року відображено вартість списання ПММ на загальну суму 4 258 грн 00 грн. за 2017 рік за подорожніми листами службового легкового автомобіля з патрулювання та охорони працівниками ДП «Ковельське ЛГ» територій інших юридичних осіб, без отримання компенсації за надані послуги, а саме патрулювання протягом вересня-листопада 2017 року лісових масивів по ДП «Камінь-Каширське ЛГ», ДП «Цуманське ЛГ» та ДП «Маневицьке ЛГ».

Також перевіркою встановлено, що ДП «Ковельське ЛГ» у рядку 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати за період з 01 січня 2017 року по 30 червня 2019 року відображено суму оплати в адресу навчальних закладів за навчання дітей працівників підприємства всього 27 172 грн 00 коп., в т.ч. за 2017 рік на суму 21 271 грн 00 коп., 2018 рік - на суму 5 901 грн 00 коп.

ДП «Ковельське ЛГ» прийнятий на конференції трудового колективу 05 серпня 2017 року Колективний договір, який зареєстровано Ковельською районною адміністрацією 17 жовтня 2017 року, зокрема п.4.8 Розділу 4 якого визначено, що за рахунок та в межах наявних фінансових ресурсів лісгосп за згодою (заявою) працівника може проводити навчання новій професії чи перекваліфікації працівників з їх подальшим працевлаштуванням.

Умовами даного договору до 21 травня 2019 року можливість надання підприємством дітям працівників лісгоспу направлення на навчання в вищих чи середніх спеціальних учбових закладах шляхом укладення відповідних договорів з ними та оплатою навчання (чи його частинні в залежності від фінансових можливостей - не передбачено.

Відтак, в порушення п. 5, 6, 7 П(С)БО 16 «Витрати» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року. за № 27/4248 (зі змінами та доповненнями), підпункту 134.1.1, пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України позивачем завищено витрати по ряд. 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати, в результаті чого занижено фінансовий результат до оподаткування та, відповідно, об`єкт оподаткування з податку на прибуток за звітний період 2017 рік на суму 101 249 грн 00 коп. та 2018 рік на суму 83 514 грн 00 коп. грн.

Крім того, перевіркою встановлено, що ДП «Ковельське ЛГ» по ряд.2050 «Собівартість реалізованих товарів, робіт, послуг» завищено витрати по лісовідтворенню (посадка та посів лісу, підготовка ґрунту під лісові культури, догляд за лісовими культурами, доповнення лісових культур, сприяння природному поновленню лісу на землях державного лісового фонду, підготовка та обробіток ґрунту під лісокультури, інші витрати пов`язані з відтворенням лісу на землях державного лісового фонду) всього на загальну суму 2 831 678 грн 00 коп., у тому числі за 2017 рік на суму 1 075 349 грн 00 коп., 2018 рік на суму 992 481 грн 00 коп., та півріччя 2019 року на суму 763 848 грн 00 коп.

Також, протягом періоду з 01січня 2017 року по 30червня 2019 року Ковельське ЛГ» здійснено визнання витрат (віднесено до складу витрат) по лісовідтворенню (посадка та посів лісу, догляд за лісовими культурами, доповнення лісових культур, сприяння природному поновленню лісу, підготовка та обробіток ґрунту під лісокультури, інші витрати пов`язані з відтворенням лісу на землях державного лісового фонду) на суму 2 831 678 грн 00 коп., відповідно до нарядів-актів на виконання лісогосподарських робіт (ф.ЛГ-1), журналів виконаних лісогосподарських робіт (ф.ЛГ-2), первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку за період з 01 січня 2017 року по 30 червня 2019 року, в тому числі:

- посадка лісу на загальну суму 797 806 грн 82 коп.;

- обробіток ґрунту під лісові культури на суму 219 969 грн 00 коп.;

- догляд за лісовими культурами на 1 269 025 грн 00 коп.;

- сприяння природному поновленню на суму 544 877 грн 00 коп. грн.

Під час проведення перевірки ДП «Ковельське ЛГ» надано документи бухгалтерського обліку та Карту рахунку 232 із формування витрат по відтворенню лісу за період, що перевіряється.

В подальшому, ДП «Ковельське ЛГ» вищенаведені витрати по лісовідтворенню віднесено до собівартості реалізованої продукції.

Бухгалтерське відображення зазначених операцій наступне: Дт.рах. 26 «Готова продукція» - Кт.рах. 2321 «Заготівля деревини від рубок головного користуванн» 2322 «Заготівля деревини від інших видів рубок», 2323 «Інші витрати по лісовому господарству», 2331 «Вивезення деревини від рубок головного користування», 2332 «Вивезення деревини від інших видів рубок», 2333 «Витрати на розряжування від рубок головного користування», 2334 «Витрати на розряжування від інших видів рубок», 2341 «Розпилювання деревини».

Дт.рах.901 «Собівартість реалізованої продукції» - Кт.рах.26 «Готова продукція».

Таким чином, в порушення підпункту 134.1.1 підпункт 134.1 статті 134 Податкового кодексу України та пункту 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 16 «Витрати» затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року за №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248 ДП «Ковельське ЛГ» списано на собівартість реалізованої готової продукції (Дт.рах.901) витрати на ведення лісового господарства, які не мають визнання витрат певного періоду у зв`язку з відсутністю визнання доходу для якого вони здійснені (лісозаготівлі), а саме витрати по лісовідтворенню та лісорозведенню (посадка та посів лісу, догляд за лісовими культурами, доповнення лісових культур, сприяння природному поновленню лісу, підготовка та обробіток ґрунту під лісокультури, інші витрати пов`язані з відтворенням лісу на землях державного лісового фонду), в результаті чого занижено фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на загальну суму 2831678 грн 00 коп., у тому числі за 2017 рік на суму 1 075 349 грн 00 коп., 2018 рік на суму 992 481 грн 00 коп., та півріччя 2019 року на суму 763 848 грн 00 коп.

Письмові пояснення, щодо вчинених порушень, посадовими особами не надавались.

Перевіркою встановлено, що ДП «Ковельське ЛГ» протягом періоду з 01 січня 2017 року по 30 червня 2019 року здійснено перерахування в адресу Первинної профспілкової організації ДП «Ковельське ЛГ» всього на суму 356 290 грн 00 коп., в т.ч. за 2017 рік у сумі 194 179 грн 75 коп., за 2018 рік у сумі 162 110 грн 17 коп.

За даними бухгалтерського обліку дані операції відображено записами по Дт бал.рах.949 «Інші операційні витрати» з Кт бал.рах.311 «Поточні рахунки в національній валюті», 301 «Каса».

Разом з тим, ДП «Ковельське ЛГ» протягом періоду, що перевіряється, здійснено операції з безоплатного надання в адресу неприбуткових операцій товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 176 714 грн 00 коп., в т.ч. за 2017 рік на суму 59 088 грн 00 коп., та 2018 рік на суму 117 027 грн 00 коп. За даними бухгалтерського обліку дані операції відображено записами по Дт бал.рах.949 «Інші операційні витрати» з Кт бал.рах.361 «Розрахунки з вітчизняними постчальниками»

ДП «Ковельське ЛГ» вищенаведені суми по ряд.3.1.9 Додатка РІ до Податкових декларацій відповідних звітних періодів не відображено.

Згідно податкової декларації з податку на прибуток ДП «Ковельське ЛГ» об`єкт оподаткування по підприємству за звітний період 2016 рік становить 3 953 000 грн 00 коп., за звітний період 2017 рік - 2 294 499 грн 00 коп.

Враховуючи вищенаведене, на порушення підпункту 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України ДП «Ковельське ЛГ» занижено декларування різниць, які виникають відповідно до Податкового кодексу України, на суму перераховань/передачі грошових коштів та товарно- матеріальних цінностей в адресу неприбуткових організацій всього на суму 282 504 грн 00 коп., в т.ч. за звітний період 2017 рік в розмірі 95 147 грн 00 коп., та 2018 рік в розмірі 187 357 грн 00 коп.

З наведених підстав просить в задоволені позову відмовити повністю.

В поданій до суду відповіді на відзив від 30 червня 2020 року представник позивач не погодився із доводами відповідача та підтримав власну правову позицію.

В заперечення на позовну заяву представник відповідача підтримав правову позицію, наведену у відзиві.

Ухвалою суду від 17 серпня 2020 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав повністю та просив їх задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні позов не визнала з підстав, викладених у відзиві та запереченнях проти позову, просила у його задоволенні відмовити повністю.

Дослідивши письмові докази, письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд встановив такі обставини та дійшов наступних висновків.

ДП «Ковельське ЛГ» (код ЄДРПОУ - 00991539), зареєстроване органами державної реєстрації, як юридична особа та знаходиться на обліку в ГУ ДПС у Волинській області.

Судом встановлено, що позивач за своїм правовим статусом є постійним лісокористувачем, якому для ведення лісового господарства державою надано у постійне користування лісові угіддя.

При цьому, згідно класифікації видів економічної діяльності ДП «Ковельське ЛГ» здійснює такі види економічної діяльності, зокрема: 02.10 Лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві (основний); 01.29 Вирощування інших багаторічних культур; 02.20 Лісозаготівлі; 02.30 Збирання дикорослих недеревних продуктів; 02.40 Надання допоміжних послуг у лісовому господарстві; 10.39 Інші види перероблення та консервування фруктів і овочів; 16.10 Лісопильне та стругальне виробництво; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.

На підставі наказу від 30 вересня 2019 року №442 «Про проведення документальної планової перевірки ДП «Ковельське ЛГ», направлень від 16 жовтня 2019 року №№789, 790, 791, 792, 793 ГУ ДФС у Волинській області проведена документальна планова виїзна перевірка ДП «Ковельське ЛГ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 30 червня 2019 року, за результатами якої складено акт перевірки від 09 грудня 2019 року №6937/05-07/00991539 (т.1, а.с.9-53).

Перевіркою встановлено порушення ДП «Ковельське ЛГ», зокрема:

- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, вимог П(С)БО №16 «Витрати» затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 199 року за №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248, в результаті чого занижено податок на прибуток всього на суму 402 168 грн 00 коп., у тому числі за 2017 рік на суму 134 179 грн 00 коп., 2018 рік на суму 182 148 грн 00 коп., півріччя 2019 року на суму 85 841 грн 00 коп.

- пункту 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23 лютого 2011 року №138, Закон України 21 вересня 2006 року №185-V «Про управління об`єктами державної власності» із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено відрахування частини чистого прибутку на загальну 1 698 522 грн 00 коп., у тому числі за звітний період 2017 рік на суму 723 608 грн 00 коп., за 2018 рік на суму 661 737 грн 00 коп.;

- пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 ст.188, пункту 188.1 статті188, абз.г) пункту 198.5 статті 198, пункту 201.1 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податку на додану вартість всього у сумі 53 891 грн 00 коп., в тому числі за січень 2017 року на суму 1 541 грн 00 коп.; березень 2017 року на суму 3 060 грн 00 коп.; квітень 2017 року на суму 2 006 грн 00 коп., травень 2017 року на суму 783 грн 00 коп., червень 2017 року на суму 1 524 грн 00 коп.; серпень 2017 року на суму 21 113 грн 00 коп., вересень 2017 року на суму 113 грн 00 коп., жовтень 2017 року на суму 995 грн 00 коп., листопад 2017 року на суму 1 819 грн 00 коп., грудень 2017 року на суму 3 397 грн 00 коп., лютий 2018 року на суму 3 388 грн 00 коп., березень 2018 року на суму 1 867 грн 00 коп., квітень 2018 року 1 267 грн 00 коп., травень 2018 року 1 121 грн 00 коп., червень 2018 року на суму 1 306 грн 00 коп., липень 2018 року 1 355 грн 00 коп., серпень 2018 року на суму 148 грн 00 коп., вересень 2018 року на суму 466 грн 00 коп., жовтень 2018 року на суму 1 113 грн 00 коп., листопад 2018 року на суму 2 668 грн 00 коп., грудень 2018 року на суму 2 841 грн 00 коп.;

- пункту 201.10 статті 201, пункту 192.1 ст.192 Податкового кодексу України в результаті чого встановлено порушення термінів реєстрації податкових накладних та відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 53 891 грн 00 коп., в тому числі за січень 2017 року на суму 1 541 грн 00 коп.; березень 2017 року на суму 3 060 грн 00 коп.; квітень 2017 року на суму 2 006 грн 00 коп., травень 2017 року на суму 783 грн 00 коп., червень 2017 року на суму 1 524 грн 00 коп.; серпень 2017 року на суму 21 113 грн 00 коп., вересень 2017 року на суму 113 грн 00 коп., жовтень 2017 року на суму 995 грн 00 коп., листопад 2017 року на суму 1 819 грн 00 коп., грудень 2017 року на суму 3 397 грн 00 коп., лютий 2018 року на суму 3 388 грн 00 коп., березень 2018 року на суму 1 867 грн 00 коп., квітень 2018 року 1 267 грн 00 коп., травень 2018 року 1 121 грн 00 коп., червень 2018 року на суму 1 306 грн 00 коп., липень 2018 року 1 355 грн 00 коп., серпень 2018 року на суму 148 грн 00 коп., вересень 2018 року на суму 466 грн 00 коп., жовтень 2018 року на суму 1 113 грн 00 коп., листопад 2018 року на суму 2 668 грн 00 коп., грудень 2018 року на суму 2 841 грн 00 коп.

Не погодившись із висновками акту перевірки від 09 грудня 2019 року №6937/05-07/00991539 ДП «Ковельське ЛГ» було надіслано контролюючому органу заперечення, яке було залишене без задоволення (т.1, а.с. 54-59).

На підставі акту перевірки від 09 грудня 2019 року №6937/05-07/00991539 ГУ ДФС у Волинській області були прийняті спірні податкові повідомлення-рішення від 29 травня 2019 року: №0000750507, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 67364 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями - 53 891 грн 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 13 473 грн 00 коп.; (т.1, а.с.75-76), №0000740507, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання по сплаті частини чистого прибутку (доходу) господарських операцій державних унітарних підприємств на суму 1 698 522 грн 00 коп. (т.1, а.с.77-78); №0000730507, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток державних підприємств на суму 603 252 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями - 402 168 грн 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 201 084 грн 00 коп. (т.1, а.с.79-80) та №0000760507, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 26 946 грн 00 коп. у зв`язку з допущеними порушеннями при реєстрації податкових накладних (т.1, а.с.81-82).

Позивач оскаржив вказані податкове повідомлення-рішення в адміністративному порядку, шляхом подання скарги від 28 січня 2020 року (т.1, а.с.61-66). Рішенням Державної податкової служби України від 30 березня 2020 року № 11456/6/99-00-08-05-01-06 про результати розгляду скарги залишено податкові повідомлення рішення ГУ ДФС у Волинській області від 10 січня 2020 року № 0000750507, № 0000740507, №0000730507, №0000760507, а скаргу - без задоволення (т.1, а.с.66-73).

Не погоджуючись із податковими повідомленнями-рішеннями від 10 січня 2020 року № 0000750507, № 0000740507, №0000730507, №0000760507, позивач звернувся в суд з даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Як слідує з акту перевірки від 09 грудня 2019 року №6937/05-07/00991539 при перевірці встановлено наступні порушення.

1. В ході проведення перевірки встановлено по ряд.2050 «Собівартість реалізованих товарів, робіт, послуг» фінансової звітності ДП «Ковельське ЛГ» завищення витрат по лісовідтворенню (посадка та посів лісу, підготовка ґрунту під лісові культури, догляд за лісовими культурами, доповнення лісових культур, сприяння природному поновленню лісу на землях державного лісового фонду, підготовка та обробіток ґрунту під лісокультури, інші витрати пов`язані з відтворенням лісу на землях державного лісового фонду) всього на загальну суму 2 831 678 грн 00 грн (у тому числі за 2017 рік - 1 075 349 грн 00 коп., 2018 рік - 992 481 грн 00 коп., півріччя 2019 року - 763 848 грн 00 коп.

За даними бухгалтерського обліку ДП «Ковельське ЛГ» за дебетом рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» відображається сума визнаних витрат, за кредитом - щомісячне, за відповідним розподілом, списання на рахунки 2321 «Заготівля деревини від рубок головного користування», 2322 «Заготівля деревини від інших видів рубок». 2323 «Інші витрати по лісовому господарству», 2331 «Вивезення деревини від рубок головного користування». 2332 «Вивезення деревини від інших видів рубок». 2333 «Витрати на розряжування від рубок головного користування», 2334 «Витрати на розряжування від інших видів рубок», 2341 «Розпилювання деревини». 2342 «Переробка основної сировини».

В подальшому. ДП «Ковельське ЛГ» вищенаведені витрати віднесено на рах.26 «Готова продукція» до складу надходження виробничої собівартості готової продукції.

В акті перевірки зазначено, що відображення у бухгалтерському обліку ДП «Ковельське ЛГ» записів з розподілу загальновиробничих витрат шляхом їх віднесення на рах.90«Собівартість реалізованої готової продукції» відсутні.

ДП «Ковельське ЛГ» ведення бухгалтерського обліку здійснює у відповідності до вимог Інструкції з обліку продукції лісозаготівель, лісопиляння і деревеобробки на підприємствах Державного комітету лісового господарства України затвердженої наказом Держкомлісгосду України від 19 грудня 2003 року за №205. Відповідно до вказаної інструкції (пункт 4.3, розділ 4 «Облік лісопродукції») в бухгалтерії підприємства здійснення господарських операцій у синтетичному обліку наступне:

- лісопродукція, що знаходиться на лісосіках і проміжних складах, та нерозкряжовані хлисти - на кінцевих складах відносяться до незавершеного виробництва і обліковується на субрахунку 232 «Лісогосподарське виробництво»:

- вивезена лісопродукція на кінцеві склади списується з субрахунку 232 на субрахунок 233 та після додаткових витрат списується на рахунок 26 «Готова продукція»:

- при реалізації готової продукції списується її фактична собівартість - Дт.рах.901 «Собівартість реалізованої готової проукції» - Кт.рах. 26 «Готова продукція».

Пунктом 3.8 наказів ДП «Ковельське ЛГ» №1 від 01 січня 2017 року «Про облікову політику та організацію бухгалтерського обліку на підприємстві» та №14 від 03 січня 2019 року «Про облікову політику та організацію бухгалтерського обліку на підприємстві» передбачено, що виробнича собівартість продукції складається з таких статей витрат: сировина й матеріали; купівельні матеріали, напівфабрикати та комплектуючі вироби, роботи і послуги виробничого характеру сторонніх підприємств та організацій; паливо й енергія на технологічні цілі; зворотні відходи (вираховуються); основана та додаткова заробітна плата; відрахування на соціальні заходи; витрати на утримання та експлуатацію устаткування; загальновиробничі витрати; витрати на лісогосподарські роботи і послуги, виконані за рахунок доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші виробничі витрати: супутня продукція (вираховується).

Проведеною перевіркою встановлено, що протягом періоду з 01 січня 2017 року по 30 червня 2019 року ДП «Ковельське ЛГ» здійснено визнання витрат (віднесено до складу витрат) по лісовідтворенню (посадка та посів лісу, догляд за лісовими культурами, доповнення лісових культур, сприяння природному поновленню лісу, підготовка та обробіток ґрунту під лісокультури, інші витрати пов`язані з відтворенням лісу на землях державного лісового фонду ) на суму 2831678,00 гри., відповідно до нарядів-актів на виконання лісогосподарських робіт (ф.ЛГ- 1). журналів виконаних лісогосподарських робіт (ф.ЛГ-2). первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку за період з 01 січня 2017 року по 30 червня 2019 року, в тому числі:

посадка лісу на загальну суму 797806 грн 82 коп.;

обробіток ґрунту під лісові культури на суму 219 969 грн 00 коп.;

догляд за лісовими культурами на 1 269 025 грн 00 коп.;

сприяння природному поновленню на суму 544 877 грн 00 коп.

Під час проведення перевірки ДП «Ковельське ЛГ» надано документи бухгалтерського обліку та Карту рахунку 232 із формування витрат по відтворенню лісу за період, що перевіряється.

В подальшому, ДП «Ковельське ЛГ» вищенаведені витрати по лісовідтворенню віднесено до собівартості реалізованої продукції.

Бухгалтерське відображення зазначених операцій:

Дт.рах. 26 «Готова продукція» - Кт.рах. 2321 «Заготівля деревини від рубок головного користування», 2322 «Заготівля деревини від інших видів рубок». 2323 «Інші витрати по лісовому господарству». 2331 «Вивезення деревини від рубок головного користування», 2332 «Вивезення деревини від інших видів рубок». 2333 «Витрати на розряжування від рубок головного користування». 2334 «Витрати на розряжування від інших видів рубок», 2341 «Розпилювання деревини». Дт.рах.901 «Собівартість реалізованої продукції» - Кт.рах.26 «Готова продукція».

Згідно з висновками акта перевірки, в порушення підпункту 134.1.1. п.134.1. ст.134 ПК України та пункту 7 П(С)БО 16. ДП «Ковельське ЛГ» списано на собівартість реалізованої готової продукції (Дт.рах.90і) витрати на ведення лісового господарства, які не мають визнання витрат певного періоду у зв`язку з відсутністю визнання доходу, для якого вони здійснені (лісозаготівлі), а саме, витрати по лісовідтворенню та лісорозведенню (посадка та посів лісу, догляд за лісовими культурами, доповнення лісових культур, сприяння природному поновленню лісу, підготовка та обробіток ґрунту під лісокультури, інші витрати, пов`язані з відтворенням лісу на землях державного лісового фонду), в результаті чого занижено фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на загальну суму на загальну суму 2 831 678 грн 00 коп. (у тому числі за 2017 рік - 1 075 349 грн 00 коп., 2018 рік - 992 481 грн 00 коп., півріччя 2019 року - 763 848 грн 00 коп.).

2. Згідно з висновками акта перевірки, в порушення п.5. 6. 7 П(С)БО 16, пп. 134.1.1, п. 134.1 ст.134 ПК України ДП «Ковельське ЛЖ» завищено витрати по ряд.2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати, в результаті чого занижено фінансовий результат до оподаткування та відповідно, об`єкт оподаткування з податку на прибуток за звітний період 2017 рік на суму 101 249 грн 00 коп., та 2018 рік на суму 83 514 грн 00 коп.

ДП «Ковельське ЛГ» як замовником укладено договори:

- від 09 серпня 2016 року №5-010071 про навчання у Луцькому національному технічному університеті (Виконавець) про надання освітньої послуги для ОСОБА_1 , форма навчання денна ступінь бакалавр за спеціальністю «Автомобільний транспорт», вартість освітньої послуги 21 000 грн 00 коп. Згідно з банківськими виписками підприємством сплачено за навчання ОСОБА_1 у 2017 році 11 151 грн 00 коп., у 2018 році 5 901 грн 00 коп.

- від 04 серпня 2016 № 3930-05 про надання освітніх послуг Національний університет «Львівська політехніка» (Виконавець) про надання освітніх послуг для ОСОБА_2 , форма навчання денна, ступінь бакалавр за спеціальністю «Облік і оподаткування», вартість освітньої послуги 42 690 грн 00 коп. Згідно з банківськими виписками підприємством сплачено за навчання ОСОБА_2 у 2017 році 10 120 грн 00 коп.

В акті перевірки зазначено, що ДП «Ковельське ЛГ» прийнятий на конференції трудового колективу 05 серпня 2017 року Колективний договір, який зареєстровано Ковельською районною адміністрацією 17 жовтня 2017 року, пунктом 4.8 розділу 4 якого визначено, що за рахунок та в межах наявних фінансових ресурсів лісгосп за згодою (заявою) працівника може проводити навчання новій професії чи перекваліфікації працівників з їх подальшим працевлаштуванням.

Умовами Колективного договору до 21 травня 2019 року можливість надання підприємством дітям працівників лісгоспу направлення на навчання в вищих чи середніх спеціальних учбових закладах шляхом укладення відповідних договорів з ними та оплатою навчання (чи його частини) в залежності від фінансових можливостей - не передбачено.

Особи, вартість навчання яких оплачувалась підприємством, не є працівниками підприємства та не є задіяні у здійсненні операційної діяльності підприємства.

3. Перевіркою також встановлено, що на балансі ДП «Ковельське ЛГ» обліковуються житлові будинки, які приватизовано їх жителями. ПАТ «Волиньобленерго» нарахування до сплати за спожитою електроенергією за житловим фондом здійснюється по ДП «Ковельське ЛГ», яким вартість такої електроенергії відображається за статтею витрат по ряд. 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати за відповідні звітні періоди, зокрема: за 2017 рік - 156792 грн 00 коп., 2018 рік - 157 359 грн. 00 коп., та півріччя 2019 року - 62 654 грн 00 коп.

Вартість компенсованої жителями електроенергії в адресу ДП «Ковельське ЛГ» за 2017 рік становить 81 072 грн 00 коп., за 2018 рік - 79 745 грн 00 коп. за півріччя 2019 року - 62 654 грн 00 коп., та яка відображена підприємством за статтею доходів по ряд. 2120 «Інші операційні доходи» Звіту про фінансові результати відповідних звітних періодів.

В ході перевірки встановлено, що ДП «Ковельське ЛГ» відображено в складі інших операційних витрат вартість спожитої за житловим фондом електроенергії, яка не компенсована жителями (тобто, понесено витрати без отримання доходів) за 2017 рік на 75 720 грн 00 коп. та за 2018 рік на 77 613 грн 00 коп. Згідно з висновками акта перевірки, в порушення п.5, 6. 7 П(С)БО 16, ші.134.1.1, п.134.1 ст.134 Кодексу завищено витрати по ряд. 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати, в результаті чого занижено фінансовий результат до оподаткування та, відповідно, об`єкт оподаткування з податку на прибуток за 2017 рік на 75720 грн 00 коп. та за 2018 рік на 77 613 грн 00 коп., в порушення пункту 198.5 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України занижено податкові зобов`язання на 16 220 грн 00 коп., ПДВ. за 2018 рік 17 539 грн 00 коп. ПДВ.

4. ДП «Ковельське ЛГ» за даними бухгалтерського обліку в складі витрат відображено вартість списання ПММ за подорожніми листами службового легкового автомобіля з патрулювання та охорони працівниками ДП «Ковельське ЛГ» територій інших юридичних осіб на суму 4258 грн 00 коп., без отримання компенсації за надані послуги, а саме, патрулювання протягом вересня-листопада 2017 року лісових масивів по ДП «Камінь-Каширське ЛГ», ДП «Цуманське ЛГ» та ДП «Маневицьке ЛГ». Отже, згідно з висновками акта перевірки, неправомірно включено до складу витрат 4258 грн 00 коп. та занижено податкові зобов`язання на 852 грн 00 коп. ПДВ.

5. В ході перевірки також встановлено, що ДП «Ковельське ЛГ» придбано у ДП «Шацьке УДЛГ» путівки бази відпочинку «Світязь» на загальну суму 96400 грн 00 коп. У податковому обліку з податку на додану вартість відображено суму ПДВ в складі податкового кредиту податкової декларації з податку на додану вартість за звітний період червень та серпень 2017 року у розмірі 2880 грн 00 коп. та 16 400 грн 00 коп. відповідно.

Згідно з висновками акта перевірки, на порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 188, пункту 188.1 статті 188, абз.г) пункту 198.5 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК України ДП «Ковельське ЛГ» занижено податкові зобов`язання на загальну суму 19280 грн 00 коп. ПДВ.

6. Крім того, згідно з актом перевірки ДП «Ковельське ЛГ» не складало зведеної податкової накладної та не проведено її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за відповідні звітні періоди по вищенаведених операціях, не пов`язаних із господарською діяльністю підприємства. На порушення п.201.10 ст.201, п. 192.1 ст.192 ПК України не здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 53 891 грн 00 коп.

Суд зазначає, що ДП «Ковельське ЛГ» не оскаржуються встановлені перевіркою порушення в частині заниження податкових зобов`язань на загальну суму 19280 грн 00 коп. ПДВ за господарською операцією щодо придбання у ДП «Шацьке УДЛГ» путівки бази відпочинку «Світязь» на загальну суму 96400 грн 00 коп., а тому суд не надає оцінку вказаному висновку відповідача, та відповідно відмовляє позивачу в задоволені позовних вимог в цій частині.

Разом з тим, суд не погоджується з іншими встановленими перевіркою порушеннями та зазначає наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Згідно з пунктом 44.2 статті 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Відповідно до статті 63 Лісового кодексу України, ведення лісового господарства полягає у здійсненні комплексу заходів з охорони, захисту, раціонального використання та розширеного відтворення лісів.

Статтею 64 цього Кодексу передбачено, що підприємства, установи, організації і громадяни здійснюють ведення лісового господарства з урахуванням господарського призначення лісів, природних умов і зобов`язані, в тому числі : - забезпечувати посилення водоохоронних, захисних, кліматорегулюючих, санітарно-гігієнічних, оздоровчих та інших корисних властивостей лісів з метою поліпшення навколишнього природного середовища та охорони здоров`я людей; - забезпечувати безперервне, невиснажливе і раціональне використання лісових ресурсів для задоволення потреб виробництва і населення в деревині та іншій лісовій продукції; - здійснювати відтворення лісів.

Як встановлено судом, ДП «Ковельське ЛГ» як спеціалізоване державне лісогосподарське підприємство користується лісами на землях державної власності без встановлення строку, тобто, - являється постійним лісокористувачем. Відповідно до статутних цілей ДП «Ковельське ЛГ» створене з метою ведення лісового господарства, охорони, захисту, раціонального використання та відтворення лісів. Метою діяльності, задля досягнення таких цілей, є проведення заходів з відновлення лісів, підвищення їх продуктивності, створення насаджень, організація лісонасінневої справи і лісових розсадників, збереження та посилення захисних властивостей лісів і лісонасаджень, поліпшення стану та родючості лісових насаджень і т.д.

Водночас, відповідно до пункту 1 частини першої статті 19 Лісового кодексу України підприємство зобов`язане нести витрати з забезпечення охорони, захисту, відтворення, підвищення продуктивності лісових насаджень, посилення їх корисних властивостей, підвищення родючості ґрунтів, вжиття інших заходів відповідно до законодавства на основі принципів сталого розвитку.

Відповідно до статті 98 Лісового кодексу України видатки на підвищення продуктивності, поліпшення якісного складу лісів, їх відтворення і охорони здійснюються за рахунок державного бюджету та власних коштів підприємств, установ і організацій лісового господарства - щодо лісів державної власності. Видатки за рахунок державного чи місцевого бюджету фінансуються шляхом цільового виділення коштів державного та місцевих бюджетів для реалізації загальнодержавних, державних і регіональних (місцевих) програм ведення лісового господарства.

Із акту перевірки вбачається, що контролюючим органом до порушень, що вплинули на визначення податку на прибуток (заниження на суму 402 168 грн 00 коп.) та відрахування частини чистого прибутку визначено те, що поточні витрати здійснені підприємством на лісовідтворення віднесено до складу витрат поточного періоду та списано на собівартість реалізованої продукції, а не віднесено до витрат наступних періодів, як облік біологічного активу.

З огляду на що слід зазначити, що дерева в лісі - не є сільськогосподарською продукцією, оскільки вони не одержані в результаті відокремлення від біологічного активу, як це передбачено визначенням сільськогосподарської продукції, що міститься в пункті 4 П(С)БО 30.

Так, згідно з пункту 5 П(С)БО 30 біологічний актив та/або сільськогосподарська продукція визнаються активом, якщо існує імовірність отримання підприємством у майбутньому економічних вигод, пов`язаних з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Пунктом 11 П(С)БО 30 визначено, що довгострокові біологічні активи, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо або якщо підприємство є платником податку на прибуток, можуть визнаватися та відображатися за первісною вартістю з урахуванням суми їх зносу і втрат від зменшення корисності.

Таким чином, пункт 5 та пункт 11 П(С)БО 30 передбачають обов`язковість взяття біологічних активів на баланс підприємства.

Поряд з цим, суд зазначає, що відповідно до статті 7 Лісового кодексу ліси, які знаходяться в межах території України, є об`єктами права власності Українського народу.

Відтак, посаджені лісові культури на землях державного лісового фонду - не перебувають на балансі позивача, і, безумовно, позивач на має законодавчих підстав для зарахування лісу у свій баланс, оскільки дерева в лісі - не перебувають на балансі підприємства і не являються його власністю.

Водночас, суд звертає увагу на те, що діяльність лісгоспу по вирощуванню лісових культур - не може вважатися створенням біологічних активів, позаяк вказані лісові культури (як ті, що створюються підприємством при лісовідновленні, так і ті, що надані йому в користування в первісному вигляді) не беруться на облік як основні засоби чи інші необоротні матеріальні активи (не зараховуються на баланс), а, отже, не підлягають амортизації.

Таким чином, суд зазначає, що оскільки позивач є лісогосподарським підприємством, то Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 30 Біологічні активи не може поширюватися на ДП «Ковельське ЛГ».

Разом з цим, враховуючи вищенаведені правові норми та обставини справи, суд приходить до висновку, що роботи по лісовідтворенню та лісорозведенню (посадка лісу, обробіток лісу під лісові культури, догляд за лісовими культурами, сприяння природному поновленню) - є обов`язковими заходами у процесі діяльності позивача щодо ведення лісового господарства, тому такі витрати правомірно віднесені до витрат звітних періодів.

Також, суд не може залишити поза увагою доводи позивача про те, що Держлісгосп при відображенні таких витрат керується виключно вимогами, що закладені в Методичних рекомендаціях формування собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємствах, що належать до сфери управління Державного агентства лісових ресурсів України, затверджених наказом Державного агентства лісових ресурсів від 14 травня 2013 року №124 (далі - Методичні рекомендації №124) відповідно до пункту 6 статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Зокрема, п.2.2 вказаних Методичних рекомендацій №124 визначено, що до основного виробництва підприємств галузі, зокрема, відносяться роботи з штучного та природного лісовідновлення, а також з лісорозведення.

За своєю природою такого роду роботи є лісокультурними та відповідно до визначення, наданому в п.1.2 Правил охорони праці для працівників лісового господарства та лісової промисловості, що затвердженні наказом Державного комітету з нагляду за охороною праці від 13 липня 2005 року №119, включають: збирання та оброблення лісового насіння; обробіток ґрунту в лісорозсадниках в місцях вирощування стиглого лісу; висівання обробленого насіння в оброблений ґрунт або пересаджування в нього молодих рослин; догляд за ними шляхом механічного оброблення ґрунту або іншими способами, що протидіють розвитку небажаної рослинності в місцях штучного вирощування дерев.

Відповідно до пункту 5.1, пункту 5.43 Методичних рекомендацій №124 витрати на лісокультурні роботи є частиною витрат на лісогосподарські роботи і послуги, виконаних за рахунок доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) та включаються до однойменної статті калькуляції виробничої собівартості продукції (товарів, робіт, послуг).

Згаданими вище Рекомендаціями №124, зокрема пунктом 14.2, передбачено також окремі вимоги до статей калькуляції при формуванні цін на лісопродукцію, серед яких і вимога щодо включення у ціну продукції по статті 10 калькуляція Витрати на лісогосподарські роботи і послуги, виконані за власні кошти вартості лісокультурних робіт в лісовому фонді.

Таким чином, витрати з лісорозведення та лісовідтворення в загальній сумі 2 831 678 грн 00 коп. позивач не тільки мав право, але й зобов`язаний був включити їх до складу витрат звітного періоду, а в частині реалізованої продукції і до складу собівартості реалізованої продукції, як того і вимагають норми Методичні рекомендації №124 та Лісовий кодекс України.

Відповідно до пункту 7.3. статті 7 Податкового кодексу України, визначено, що будь-які питання, щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норма податкового законодавства.

Отож, відповідно до вищевикладених норм чинного законодавства, ДП «Ковельське ЛГ» цілком правомірно віднесло витрати по лісовідтворенню та лісорозведенню до витрат звітних періодів.

Суд також звертає увагу, що витрати на лісовідновлення навпаки прямо пов`язанні із діловою спрямованістю, оскільки специфікою ведення лісового господарства є те, що витрати на вирощування посадкового матеріалу, посадку лісу, догляд за культурами тощо принесуть дохід у майбутньому - після досягнення лісом віку стиглості (при рубках головного користування) або в процесі рубок формування, при яких також отримується деревина, та в процесі отримання інших корисних властивостей лісів незалежно від їх віку стиглості.

Отримання доходу від цих рубок законодавчо закріплено виключно за лісовим господарством, оскільки згідно з пунктами 2, 3 частини першої статті 19 Лісового кодексу України позивачу належить виключне право на заготівлю деревини та право власності на заготовлену ним продукцію та доходи від її реалізації.

Пунктом 1 частини другої цієї ж статті Лісового кодексу України встановлено не тільки право, а й обов`язок постійного лісокористувача (лісгоспу) нести витрати із забезпечення охорони, захисту, відтворення, підвищення продуктивності лісових насаджень, посилення їх корисних властивостей, підвищення родючості ґрунтів, вжиття інших заходів відповідно до законодавства на основі принципів сталого розвитку.

Щодо витрат понесених позивачем на навчання дітей працівників, слід зазначити наступне.

Як слідує з матеріалів справи, 19 серпня 2016 року ДП «Ковельське ЛГ» як Замовником укладено Договір №5-010071 про навчання у Луцькому національному технічному університеті (Виконавець) про надання освітньої послуги для ОСОБА_1 , форма навчання денна ступінь бакалавр за спеціальністю автомобільний транспорт, вартість освітньої послуги 21 000 грн. (т.1, а.с.177-180).

Згідно платіжних доручень від 26 січня 2017 року №9405, від 12 вересня 2017 року № 11056, від 28 лютого 2018 року №12375, від 15 березня 2018 року №12455, підприємством сплачено за навчання ОСОБА_1 у 2017 році 11 151 грн, у 2018 році 5 901 грн. (т.1, а.с.183, 185, 186).

04 вересня 2016 року ДП «Ковельське ЛГ» як Замовником укладено Договір №3930-05 про надання освітніх послуг Національний університет «Львівська політехніка» (Виконавець) про надання освітніх послуг для ОСОБА_2 , форма навчання денна, ступінь бакалавр за спеціальністю облік і оподаткування, вартість освітньої послуги 42 690 грн 00 коп. (т.1, а.с.181-182).

Згідно платіжних доручень від 11 вересня 2017 року №11040, від 17 вересня 2017 року №13999 підприємством сплачено за навчання ОСОБА_2 у 2017 році 10 120 грн 00 коп.

Статутом ДП «Ковельське ЛГ» передбачено, що підприємство має право здійснювати оплату навчання працівників.

З наданих представником позивача пояснень слідує, що з огляду на дефіцит кадрів, підприємством було прийнято рішення підготувати відповідних спеціалістів з метою забезпечення кадровим ресурсом у майбутньому, тобто, підприємство придбало у особи її здатність виконувати відповідні функції кваліфікованого працівника, що є матеріальним активом. Усі особи, за яких проведено оплату навчання прийняли на себе зобов`язання бути працевлаштованими та працювати на підприємстві (т.1, а.с.192).. Підприємством вчинені правочини схвалені, адже в наступному до Статуту були внесені зміни та передбачено можливість оплати навчання осіб, які не є працівниками, а відтак збитків від вказаних подій державі не завдано.

Угода про підготовку спеціаліста - це не безоплатна передача майна фізичній особі і навіть не безоплатний «подарунок» фізичній особі, а тристоронній господарський договір.

Сторона - Підприємство замовляє і оплачує освітню послугу, Сторона - Навчальний заклад надає освітню послугу і отримує за це плату, Сторона - Здобувач отримує освіту та зобов`язується визначений період відпрацювати на підприємстві за здобутою спеціальністю.

За загальним правилом господарські відносини підприємств (у т.ч. держаних) регулюються статтею 67 Господарського кодексу України, а саме: відносини підприємства з іншими підприємствами, організаціями, громадянами в усіх сферах господарської діяльності здійснюються на основі договорів.

Підприємства вільні у виборі предмета договору, визначенні зобов`язань, інших умов господарських взаємовідносин, що не суперечать законодавству України.

З огляду на наведене, суд вважає, що позивачем правомірно віднесено до інших операційних витрат суму оплати в адресу навчальних закладів за навчання осіб, які прийняли на себе зобов`язання бути працевлаштованими та працювати на підприємстві.

Суд також вважає, правомірним відображення ДП «Ковельське ЛГ» в складі інших операційних витрат вартості спожитої за житловим фондом електроенергії, яка не компенсована жителями (тобто понесені витрати без отримання доходів) всього на суму 153 333 грн 00 коп.

Як слідує з матеріалів справи, на балансі підприємства перебуває 11 житлових будинків які складаються із 52 квартир. Незважаючи на те, що майже усі квартири приватизовано, підприємство залишається власником будинків, а відтак має зобов`язання щодо забезпечення житлового фонду відповідними видами житлово-комунальних послуг до яких, зокрема, відноситься і постачання через мережу балансоутримувача електроенергії. Вказана електроенергія використовується мешканцями будинку, як власниками та наймачами житлових квартир, для освітлення будинків, а також на освітлення території під`їзних доріг, які розташовують на земельних ділянках, які перебувають у користуванні підприємства. Відтак, вартість електроенергії спожитої мешканцями компенсовується за рахунок мешканців та була компенсована, а витрати пов`язані із утриманням відомчого житлового фонду відповідно є нічим іншим, як прямими витратами підприємства і тому правомірно були відображені у складі «Інші операційні витрати». Балансоутримувач відомчого житлового фонду несе зобов`язання перед енергопостачальною організацію у обсязі, що спожито та зафіксовано і відображено у актах приймання - передачі реалізованої електричної енергії. Витрати некомпенсованої електричної енергії є витратами підприємства, що не включаються у собівартість товарів, робіт та послуг.

Таким чином, висновок контролюючого органу у вказаній частині не може вважатись законним та обґрунтованим, а витрати не підлягають виключенню із складу витрат як «Інші операційні витрати». За таких обставин, відсутні правові підстави для їх включення (шляхом збільшення) до прибутку підприємства із донарахуванням відповідного податку.

Також, перевіркою встановлено, що ДП «Ковельське ЛГ» в складі витрат відображено вартість списання ПММ за подорожніми листами службового автомобіля з патрулювання та охорони територій інших юридичних осіб на суму 4258,00 грн. без отримання компенсації за надані послуги, що теж не відповідає фактичним обставинам.

Оскільки згідно наявних матеріалів справи вартість списання ПММ за фактично надані послуги здійснено у відповідності до норм чинного законодавства.

Щодо висновку податкового органу про заниження позивачем декларування різниць, які виникають відповідно до Податкового кодексу України, на суму перераховань/передачі грошових коштів та товарно-матеріальних цінностей в адресу неприбуткових організацій всього на суму 282 504 грн 00 коп., в т.ч. за звітний період 2017 рік в розмірі 95 147 грн 00 коп. та 2018 рік в розмірі 187 357 грн 00 коп., суд зазначає наступне.

Перевіркою встановлено, що ДП «Ковельське ЛГ» протягом періоду з 01 січня 2017 року по 30 червня 2019 року здійснено перерахування в адресу Первинної профспілкової організації ДП «Ковельське ЛГ» всього на суму 356 290 грн 00 коп., в т.ч. за 2017 рік у сумі 194179 грн 75 коп., за 2018 рік у сумі 162 110 грн 17 коп.

За даними бухгалтерського обліку дані операції відображено записами по Дт бал.рах.949 «Інші операційні витрати» з Кт бал.рах.311 «Поточні рахунки в національній валюті», 301 «Каса».

Разом з тим, ДП «Ковельське ЛГ» протягом періоду, що перевіряється, здійснено операції з безоплатного надання в адресу неприбуткових операцій товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 176 714 грн 00 коп., в т.ч. за 2017 рік на суму 59 088 грн 00 коп. та 2018 рік на суму 117 027 грн 00 коп. За даними бухгалтерського обліку дані операції відображено записами по Дт бал.рах.949 «Інші операційні витрати» з Кт бал.рах.361 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»

ДП «Ковельське ЛГ» вищенаведені суми по ряд.3.1.9 Додатка РІ до Податкових декларацій відповідних звітних періодів не відображено.

Згідно податкової декларації з податку на прибуток ДП «Ковельське ЛГ» об`єкт оподаткування по підприємству за звітний період 2016 рік становить 3 953 000 грн 00 коп., за звітний період 2017 рік - 2 294 499 грн 00 коп.

Відповідно до підпункту 140.5.9 підпункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується, зокрема, на суму коштів або вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, безоплатно перерахованих (переданих) протягом звітного (податкового) року неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг (крім неприбуткової організації, яка є об`єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об`єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону, та неприбуткових організацій, до яких застосовуються положення підпункту 140.5.13 цього пункту), у розмірі, що перевищує 4 відсотки оподатковуваного прибутку попереднього звітного року.

Особливості правового регулювання, засади створення, права та гарантії діяльності професійних спілок визначено Законом України від 15 вересня 1999 року № 1045-XIV «Про професійні спілки, їх права та гарантії діяльності». Професійні спілки створюються з метою здійснення представництва та захисту трудових, соціально-економічних прав та інтересів членів профспілки та ведуть свою діяльність на підставі статуту.

Абзацом третім статті 42 Закону України «Про професійні спілки, їх права та гарантії діяльності» встановлено, що за наявності письмових заяв працівників, які є членами профспілки, роботодавець щомісячно і безоплатно утримує із заробітної плати та перераховує на рахунок профспілки членські профспілкові внески працівників відповідно до укладеного колективного договору чи окремої угоди в терміни, визначені цим договором. Роботодавець не має права затримувати перерахування зазначених коштів.

Відповідно до Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13 січня 2004 року № 5, членські профспілкові внески працівників не включаються до фонду оплати праці.

Таким чином, членські внески працівників - членів профспілки є виключно витратами працівників платника податку, які за дорученням таких працівників автоматично перераховуються платником податку до профспілки. Тобто платник податку в даному випадку виступає посередником між робітником - членом профспілки та самою профспілкою.

Виходячи з викладеного вище, положення підпункту 140.5.9 підпункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України не поширюється на операції з перерахування профспілковій організації роботодавцем членських внесків робітників - членів профспілки відповідно до їх заяв у разі, якщо такі внески не враховуються у складі витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування такого роботодавця.

Разом з тим, з акту перевірки не вбачається, яка величина благодійних витрат на адресу Первинної профспілкової організації ДП «Ковельське Ж» перевищила 4% оподатковуваного прибутку за минулі роки. При цьому, не вбачається, що вартість товарів/робіт/послуг визначено за їх балансовою вартістю на момент безкоштовної без урахування ПДВ.

Відтак, суд вважає, що відповідачем не доведено правомірність висновку про заниження позивачем декларування різниць, які виникають відповідно до Податкового кодексу України, на суму перераховань/передачі грошових коштів та товарно-матеріальних цінностей в адресу неприбуткових організацій.

Крім того, з огляду на наведене, не відповідають фактичним обставинам справи висновки щодо порушень в частині не складення та/або не реєстрації податкових накладних на суму ПДВ 53 136 грн 00 коп. та відповідно є протиправним застосування штрафних санкцій на суму 21 255 грн 00 коп.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином, усі рішення та дії суб`єкта владних повноважень мають підзаконний характер, тобто повинні бути прийняті (вчинені) на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені законом.

Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що …адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління..

З огляду на припис наведеної норми процесуального права, при розгляді судом спору щодо правомірності рішень контролюючого органу, яким платнику податків донараховані податкові зобов`язання чи відмовлено у наданні податкових вигод, презумується добросовісність платника податків, якщо зазначеним органом не доведено інше.

Всупереч наведеним вимогам відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення, і не довів правомірності винесення оскаржуваних рішень.

Таким чином, суд вважає, що позовні вимоги слід задовольнити шляхом: визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень ГУ ДПС у Волинській області від 10 січня 2020 року №0000740507 та №0000730507, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень ГУ ДФС у Волинській області від 10 січня 2020 року №0000750507 на суму 53 136 грн та №0000760507 на суму 21 255 грн, а в задоволені решти позовних вимог відмовити.

Відтак, позов слід задовольнити частково.

Згідно із частинами першою, третьою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Таким чином за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача необхідно стягнути судовий збір пропорційно до задоволених вимог у сумі 21 020 грн 00 коп.

Керуючись статтями 9, 243-246, 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 10 січня 2020 року №0000740507 та №0000730507.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 10 січня 2020 року №0000750507 на суму 53 136 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 10 січня 2020 року №0000760507 на суму 21 255 грн.

В задоволені решти позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, ідентифікаційний код 43143484) на користь Державного підприємства «Ковельське лісове господарство» (45006, Волинська область, м. Ковель, вулиця Холмська, будинок 46, код ЄДРПОУ 00991539) судовий збір в розмірі 21 020 (двадцять одна тисяча двадцять) гривні.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя А.Я. Ксензюк

Рішення в повному обсязі складено 31 серпня 2020 року.