Рішення № 90620336, 21.07.2020, Рівненський окружний адміністративний суд

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

21 липня 2020 року м. Рівне №460/2192/20

Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Д.П. Зозулі за участю секретаря судового засідання Н.З. Минько та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник Троянчук Дмитро Миколайович ,

відповідача: представник Форет Майя Сергіївна,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Приватного підприємства "Рівне-Флекс" доГоловного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -В С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство «Рівне-Флекс» (далі - ПП «Рівне-Флекс», позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - ГУ ДПС у Рівненській області, відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення форми «Р» за № 00002980501 від 12.03.2020 року, форми «П» за № 00002390501 від 27.12.2019 року, форми «Р» за № 00002400501 від 27.12.2019 року, форми «В4» за № 00002410501 від 27.12.2019 року, форми «Н» за № 00002420501 від 27.12.2019 року.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що відповідачем не враховано, що частина плівки, яка в акті вказана, як така, що не була використана у виробництві, що призвело до зняття її вартості із собівартості, є безповоротними відходами згідно наказу підприємства за № 37/6 від 01.12.2015 року та про що зазначено в Положенні з обліку і калькулювання собівартості готової продукції, затвердженого наказом за №37/3 від 01.12.2015 року. Вказував, що згідно з п. 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» затвердженого наказом Міністерства фінансів України за № 318 від 31.12.1999 року (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за № 27/4248), собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Облік відходів ведеться підприємством в кількісному виразі на позабалансовому рахунку 026100 «Безповоротні відходи для подальшої утилізації», згідно якого, за період з жовтня 2016 року по вересень 2019 року на підприємстві обліковується 178 027,455 кг безповоротних відходів, а оскільки безповоротні відходи не визнаються активом, підприємство не може не може отримати від них у майбутньому економічні вигоди та не підлягають оцінці, тому такі відходи відображають в обліку лише в кількісному вираженні на рахунку 026100. Позивач також зазначає, що відповідачем в порушення Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 року за №1300/27745, в акті перевірки перевіряючими не наведено будь-яких документальних доказів на підтвердження того, що ПП «Рівне-Флекс» здійснювало реалізацію для ТОВ «Нєфтєхімія» товарів за уціненою вартістю. Щодо встановленого порушення п. 198.5 ст. 198 та п. 199.1 ст. 199 ПКУ, то спростування факту завищення собівартості реалізованої продукції в свою чергу спростовує факт заниження податкових зобов`язань з ПДВ та необхідність реєстрації податкових накладних в ЄРПН. На підставі наведеного позивач просив позов задовольнити повністю.

Ухвалою суду від 25.03.2020 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання у справі та встановлено відповідачу строк для подання до суду відзиву на позовну заяву.

Відповідачами, у строк встановлений судом, подано відзив на позовну заяву, відповідно до змісту якого, контролюючий орган заперечує проти задоволення позову. На обґрунтування своїх заперечень зазначав, що актом перевірки встановлено порушення позивачем П(с)БО 16 «Витрати», який затверджено наказом Міністерства фінансів України за №318 від 31.12.1999 року (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/4248), П(с)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», який затверджено наказом Міністерства фінансів України за №73 від 07.02.2013 року (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 року за № 336/22868), пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток у розмірі 1 152 710 грн. 00 коп. та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування за 9 місяців 2019 року на 600 075 грн. 00 коп., а також порушення пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, пп. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1 293 447 грн. 00 коп. та завищення від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на 48 932 грн. 00 коп. за вересень 2019 року . Крім того, встановлено порушення п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме: не зареєстровано у ЄРПН податкові накладні на суму 1 342 379 грн. 00 коп., що тягне за собою накладення штрафу відповідно до ст. 1201 Податкового кодексу України. У зв`язку із такими порушеннями, вважає оскаржувані рішення правомірними та просив у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Ухвалою суду від 29.04.2020, за обгрунтованим клопотанням представника відповідача, відкладено підготовче засідання у справі до 01.06.2020.

Ухвалою суду від 01.06.2020, у зв`язку із карантинними заходами за клопотанням представника відповідача, відкладено підготовче засідання у справі до 17.06.2020.

Ухвалою суду від 17.06.2020 закрито підготовче провадження у справі та розгляд справи по суті призначено у відкритому судовому засіданні на 13.07.2020.

Ухвалою суду від 13.07.2020, розгляд справи відкладено до 21.07.2020

Представник позивача у судовому засіданні 21.07.2020 підтримав обґрунтування наведені у позовній заяві, та просив позов задовольнити повністю.

Представник відповідача у судовому засіданні 21.07.2020 заперечив проти задоволення позову, та просив залишити його без задоволення, з мотивів наведених у відзиві.

В судовому засіданні 21.07.2020 було проголошено вступну та резолютивну частини рішення суду.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши подані суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, судом встановлено наступне.

Так, в період з 11.11.2019 року по 02.12.2019 року посадовими особами ГУ ДПС у Рівненській області була проведена планова виїзна документальна перевірка ПП «Рівне-Флекс» (код за ЄДРПОУ 35504804) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2016 року по 30.09.2019 року.

За результатами такої перевірки було складено акт за № 513/17-00-05-01/35504804 від 09.12.2019 року (далі по тексту - акт перевірки), згідно висновків якого, перевіркою встановлені, в т.ч., наступні порушення:

1. П(с)БО 16 «Витрати», який затверджено наказом Міністерства фінансів України за № 318 від 31.12.1999 року (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/4248), П(с)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», який затверджено наказом Міністерства фінансів України за № 73 від 07.02.2013 року (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 року за № 336/22868), пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток у розмірі 1 152 710 грн. 00 коп. (в т.ч. за періоди: І квартал 2017 року - 195 014 грн. 00 коп., І півріччя 2017 року - 278 207 грн. 00 коп., 9 місяців 2017 року - 344 400 грн. 00 коп., 2017 рік - 407 352 грн. 00 коп., І квартал 2018 року - 42 310 грн. 00 коп., І півріччя 2018 року - 41 472 грн. 00 коп., 9 місяців 2018 року - 133 719 грн. 00 коп., 2018 рік - 182 030 грн. 00 коп., І квартал 2019 року - 113 727 грн. 00 коп., І півріччя 2019 року - 287 767 грн. 00 коп., 9 місяців 2019 року - 563 328 грн. 00 коп.) та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування за 9 місяців 2019 року на 600 075 грн. 00 коп.;

2. пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, пп. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1 293 447 грн. 00 коп. (в т.ч. за січень 2017 року - 70 118 грн. 00 коп., за лютий 2017 року - 21 234 грн. 00 коп., за березень 2017 року - 125 330 грн. 00 коп., за травень 2017 року - 20 456 грн. 00 коп., за червень 2017 року - 71 979 грн. 00 коп., за липень 2017 року - 27 241 грн. 00 коп., за жовтень 2017 року - 107 572 грн. 00 коп., за грудень 2017 року - 8 682 грн. 00 коп., за березень 2018 року - 25 559 грн. 00 коп., за квітень 2018 року - 66 138 грн. 00 коп., за червень 2018 року - 36 083 грн. 00 коп., грудень 2018 року - 346 290 грн. 00 коп., за січень 2019 року - 21 155 грн. 00 коп., за лютий 2019 року - 49 271 грн. 00 коп., за квітень 2019 року - 108 890 грн. 00 коп., за травень 2019 року - 21 366 грн. 00 коп., за червень 2019 року - 46 159 грн. 00 коп., за липень 2019 року - 71 857 грн. 00 коп., за серпень 2019 року - 48 066 грн. 00 коп.) та завищення від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на 48 932 грн. 00 коп. за вересень 2019 року;

3. п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, не зареєстровано у ЄРПН податкові накладні на суму 1 342 379 грн. 00 коп., що тягне за собою накладення штрафу відповідно до ст. 1201 Податкового кодексу України.

Не погоджуючись з такими висновками акту перевірки ПП «Рівне-Флекс» було подано до ГУ ДПС у Рівненській області письмові заперечення на висновки, обставини та дані, викладені в акту перевірки від 19.12.2019 року. До таких заперечень ПП «Рівне-Флекс» було долучено наказ за № 37/6 від 01.12.2015 року «Про зберігання та облік безповоротних відходів», оборотно-сальдову відомість по рахунку 026100, наказ за № 37/5 від 01.12.2015 року «Про затвердження норм витрат основних матеріалів на виробництві», Норми витрат основних матеріалів на виробництві ПП «Рівне-Флекс» НВ 01-2015 від 01.12.2015 року.

У відповідь на письмові заперечення ГУ ДПС у Рівненській області було надіслано для ПП «Рівне-Флекс» лист за № 4055/10/17-00-05-01 від 26.12.2019 року, яким висновки акту перевірки було залишено без змін.

На підставі акту перевірки, ГУ ДПС у Рівненській області прийнято наступні рішення:

1. податкове повідомлення-рішення форми «Р» за № 00002380501 від 27.12.2019 року, яким ПП «Рівне-Флекс» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 1 448 887 грн. 00 коп., з яких 1 152 710 грн. 00 коп. - за податковими зобов`язаннями та 288 177 грн. 00 коп. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

2. податкове повідомлення-рішення форми «П» за № 00002390501 від 27.12.2019 року, яким ПП «Рівне-Флекс» зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 600 075 грн. 00 коп.;

3. податкове повідомлення-рішення форми «Р» за № 00002400501 від 27.12.2019 року, яким ПП «Рівне-Флекс» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість по вітчизняних товарах в розмірі 1 616 809 грн. 00 коп., з яких 1 293 447 грн. 00 коп. - за податковими зобов`язаннями та 323 362 грн. 00 коп. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

4. податкове повідомлення-рішення форми «В4» за № 00002410501 від 27.12.2019 року, яким суму завищення від`ємного значення (48 932 грн. 00 коп.), що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду - підлягає врахуванню ПП «Рівне-Флекс» у зменшення значення відповідних рядків «збільшено/зменшено залишок від`ємного значення (від`ємне значення попередніх звітних податкових періодів) за результатами перевірки контролюючого органу» податкової декларації з податку на додану вартість за звітний (податковий) період, на який припадає день узгодження даного податкового повідомлення-рішення;

5. податкове повідомлення-рішення форми «Н» за № 00002420501 від 27.12.2019 року, яким до ПП «Рівне-Флекс» застосовано штраф в розмірі 50 % у сумі 671 189 грн. 50 коп.

Позивач звернувся в порядку адміністративного оскарження до ДПС України зі скаргою від 03.01.2020 року на вищенаведені податкові повідомлення-рішення.

Згідно рішення про результати розгляду скарги №8635/6/99-00-08-05-01-06 від 06.03.2020 року, Державна податкова служба України скасувала податкові повідомлення - рішення ГУ ДПС у Рівненській області від 27.12.2019 №00002380501, №00002390501 в частині висновків акта перевірки щодо заниження фінансового результату до оподаткування за 9 місяців 2019 року на суму 312594 грн., а в іншій частині зазначені податкові повідомлення-рішення та податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області від 27.12.2019 №00002400501, №00002410501, №00002420501 залишила без змін, а скаргу ПП «Рівне-Флекс» - частково задовольнила.

На підставі такого рішення відповідачем було прийнято нове податкове повідомлення-рішення форми «Р» за № 00002980501 від 12.03.2020 року, яким ПП «Рівне-Флекс» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 1 370 554 грн. 00 коп., з яких 1 096 443 грн. 00 коп. - за податковими зобов`язаннями та 274 111 грн. 00 коп. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями відповідача, та вважаючи їх протиправними, позивач звернувся із вказаним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним рішенням, суд враховує наступне.

Згідно акту перевірки, перевіркою достовірності відображених показників у р.02 «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» поданих Декларацій з податку на прибуток підприємств за період з 01.10.2016р. по 30.09.2019р., на підставі даних представлених документів: узагальнений перелік документів (додаток 4 до акта перевірки), встановлено завищення собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), в результаті чого занижено фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на 6 691 427 грн. Як зазначено в акті перевірки, до перевірки було представлено маршрутні карти, акти на списання сировини, накладні на оприбуткування готової продукції, щомісячні оборотно-сальдові відомості по рахунку 201 «сировина та матеріали», 209 «інші матеріали» по номенклатурі відходи, 26 «готова продукція», відповідно до яких було встановлено невідповідність відображених даних щодо кількості списання сировини (плівки, фольги) у виробництво, оприбуткуванню кількості відходів та готової продукції. Разом з тим, кількість сировини (плівки) 117460,045 кг на загальну суму 6 691 427,01 грн. (ціна придбання - собівартість) підприємством безпідставно включено до собівартості готової продукції, оскільки вона не оприбуткована на рахунки бухгалтерського обліку, як готова продукція або відходи виробництва. Відтак, на думку відповідача, дані бухгалтерського обліку, формування яких відбувалось на підставі вищевказаних документів не підтверджені документально, а саме: кількість переданої сировини (плівки) у виробництво не відповідає кількості виходу готової продукції (пакувальної плівки) та відходів.

Судом встановлено, що кількість сировини, зокрема, плівки, яка використовується для виготовлення готової продукції, регламентується нормами витрат, затвердженими на підприємстві наказом за № 37/5 від 01.12.2015 року.

Зокрема, при виготовленні пакування флексографічним способом додаткові технологічні відходи виникають на наступних етапах: друкування (прямий друк і зворотній друк під ламінацію); ламінування (приклеювання декількох плівок одна до одної); парафінування (нанесення мікровоску на папір для пакування для пакування карамелі чи дріжджів); широкоформатна порізка пакування на бобіни необхідної ширини.

Наведені технологічні відходи конкретизовані в Нормах затрат матеріалів на виготовлення пакування а також в положенні з обліку і калькулювання собівартості готової продукції., приєднаних до матеріалів справи.

Як зазначив позивач в позові, різноманітні продукти фасуються в пакування, яке має різні розміри. Це пов`язано із тим, що дані продукти мають свої розміри, а також різні об`єми фасування. Наприклад, чіпси з об`ємом фасування: 35 гр., 70гр, 120 гр., 133 гр. і ін.. мають різні розміри пакування (ширина етикетки і її довжина). Щоб віддрукувати дизайн з мінімальними затратами по матеріалам потрібно коректно підібрати ширину вихідного матеріалу. А саме: ширина матеріалу повинна бути кратною ширині бобіни, що замовляє клієнт плюс 14-20 мм на кромку (не задруковану частину матеріалу). Без цих технічних відходів технологічно неможливо віддрукувати замовлення і це обумовлено технічними вимогами устаткування, що використовується. Проте, є великий відсоток замовлень, коли формат вихідної сировини не ідеально підходить для того, щоб виготовити пакування. Він є значно більшим від необхідного і тому технологічні відходи на кромку значно зростають, тим самим зменшуючи прибуток поліграфічних компаній. При налагодженні флексографічної друкарської системи і підборі матеріалів виникають проблеми з правильним відтворенням елементів зображення (дизайну) різної складності, що не дозволяє забезпечити стабільність процесу друкування і отримання відбитків високої якості. Відтворення зображень флексографічним друком спирторозчинними фарбами на широкому асортименті задруковуваних матеріалів з врахуванням впливу їхніх поверхневих властивостей, зокрема впливу величини поверхневої енергії на фарбопередачу у друкарському контакті, має першочергове значення для отримання відбитків з відповідними оптичними та експлуатаційними показниками. Водночас процес флексографічного друку етикетки містить низку технологічних операцій та факторів, які визначають якість його проходження і мають бути узгоджені між собою та зумовлюють комплексний підхід для його оптимальної реалізації і забезпечення відповідної якості. Під час приладки замовлення виникають затрати на наладку друкарської машини: виставляння тиску між анілоксом і формним валом (циліндром), а також між формним валом і друкарським барабаном; суміщення фарб; коректування необхідного кольору фарб. Це все викликає додаткові затрати по використовуваним матеріалам (плівки, папір, фарба, розчинники і т.д.). Після приладки замовлення, коли отримано відбиток, що відповідає вимогам Замовника, починається друк замовлення. Матеріали, що були використаними на приладку: плівки, папір, фольга, фарба, розчинники та ін. - є браком і безповоротними відходами. Під час друкування замовлення відбувається постійний контроль якості друку. Під час друку можуть бути зупинки на замивку друкарських форм, додаткове коригування фарби, обрив матеріалу. Кожна зупинка друкарського устаткування збільшує затрати матеріалів у кількості 30-60 метрів погонних. Після процесу друкування відбувається процес порізки (якщо це поверхневий друк) або процес ламінування: приклеювання на ламінаторі додаткових матеріалів до матеріалу, який вже задрукований, для отримання комбінованого бар`єрного матеріалу. Ламінація призначена для отримання більш складного кінцевого матеріалу, який забезпечує необхідне зберігання у часі продукту, що фасується у дане пакування. У процесі ламінування виникають технологічні відходи на кромку матеріалу, на приладку замовлення, внутрішній брак пакування, що виникає через можливості обладнання. Після процесу ламінації відбувається процес порізки матеріалу на бобіни необхідної ширини. Під час порізки обрізається кромка матеріалу (матеріалів), вирізається внутрішньорулонний брак, який появився під час друку і ламінації.

Таким чином, суд погоджується із доводами позивача, що частина плівки, яка в акті вказана, як така, що не була використана у виробництві, що призвело до зняття її вартості із собівартості, є безповоротними відходами згідно наказу за № 37/6 від 01.12.2015 року та про що зазначено в Положенні з обліку і калькулювання собівартості готової продукції, затвердженого наказом за №37/3 від 01.12.2015 року.

Зокрема, наказом за № 37/6 від 01.12.2015 року встановлено, що вважати безповоротними відходами сировину та матеріали, які були витрачені у виробничому процесі, включені у собівартість готової продукції, але не підлягають подальшому використанню в господарській діяльності. Місцем зберігання безповоротних відходів вважати територію підприємства. Бухгалтерії підприємства проводити відповідний облік відходів в кількісному виразі на позабалансових рахунках. Норми безповоротних відходів узгоджувати з Нормами витрат основних матеріалів на виробництві ПП «Рівне-Флекс» НВ 01/2015.

Згідно ст. 1 Закону України «Про відходи», відходи - це будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворилися в процесі виробництва або споживання, а також товари (продукція), які повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх виникнення (виявлення). Від відходів власник позбавляється або має намір (повинен) позбутися шляхом їх утилізації чи видалення.

Згідно з п. 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» затвердженого наказом Міністерства фінансів України за № 318 від 31.12.1999 року (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за № 27/4248), собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Відповідно до п. 12 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України за № 318 від 31.12.1999 року (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за № 27/4248), до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту).

Пунктом 2.13. Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених Наказом Міністерства фінансів України за № 2 від 10.01.2007 року, встановлено, що первісна вартість запасів, що надійшли на склад від забракованих виробів та зворотних відходів виробництва, ліквідації основних засобів, визначається за чистою вартістю реалізації, якщо такі запаси призначені для реалізації, або в оцінці їх можливого використання. Зворотні відходи виробництва - це залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів та інших видів матеріальних цінностей, що утворилися у процесі виробництва продукції (робіт, послуг), втратили повністю або частково споживчі властивості початкового матеріалу (хімічні та фізичні) і через це використовуються з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції) або зовсім не використовуються за прямим призначенням. Прикладами відходів виробництва можуть бути стружка, обрубки металу, обрізки тканини тощо. Відходи, реалізація та/або використання яких у виробничому процесі не передбачається, активом не визнаються. Витрати на утилізацію цих відходів включаються до інших операційних витрат.

Аналіз змісту наведених норм законодавства вказує на те, що головною ознакою відходів є те, що вони втратили свої споживчі властивості, навіть частково, тобто коли матеріали, що творилися при виробництві продукції, не можуть бути використані повторно у виробництві для тих самих цілей або ж продані на сторону за ціною початкового ресурсу і від яких власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення.

Порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку визначено Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України за № 291 від 30.11.1999 року (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186). Згідно вказаної Інструкції на субрахунку 209 «Інші матеріали» обліковуються відходи виробництва.

Як встановлено судом, облік частини поворотних відходів ведеться підприємством в кількісному і вартісному виразі на рахунку 209, а облік безповоротних відходів ведеться на позабалансовому рахунку 026100 «Безповоротні відходи для подальшої утилізації», згідно якого, за період з жовтня 2016 року по вересень 2019 року на підприємстві обліковується 178 027,455 кг безповоротних відходів. Оскільки безповоротні відходи не визнаються активом, підприємство не може отримати від них у майбутньому економічні вигоди, тому такі відходи не підлягають оцінці (ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 2.13 Метрекомендацій за № 2). Такі відходи відображають в обліку лише в кількісному вираженні. Облік загальної величини отриманих відходів ведеться за місцями їх виникнення та за конкретними виробами (п. 331 Методрекомендацій за № 373).

Суд зазначає, що безповоротні відходи включаються у собівартість готової продукції згідно Методрекомендацій за № 373, а оскільки наявні в позивача безповоротні відходи не були утилізовані, тому вони обліковуються на підприємстві на рахунку 026100. Відповідачем не надано суду доказів того, що такі відходи можуть бути реалізовані позивачем або використані ним у власній господарській діяльності, у зв`язку із чим, позивач вірно веде їх облік саме як безповоротних.

Також згідно акту перевірки, проведеною вибірковою перевіркою встановлено заниження задекларованих суб`єктом господарювання показників у рядку 4 «Нараховано податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 та п. 199.1 ст. 199 Кодексу за операціями, що оподатковуються за основою ставкою» в сумі 1 338 285 грн. Зокрема, перевіркою встановлено невідповідність даних щодо використання сировини вказаних у маршрутних картах, актах на списання сировини у виробництво з даними виготовленої та оприбуткованої готової продукції та відходів. Підприємством за період 01.01.2017 - 30.09.2019 вся придбана сировина (плівка), яка списана у виробництво вплинула на фінансовий результат. Разом з тим, кількість сировини (плівки) 117460,045кг. на загальну суму 6691427,01 грн. (ціна придбання - собівартість) підприємством безпідставно включено до собівартості готової продукції, оскільки вона не оприбуткована на рахунки бухгалтерського обліку, як готова продукція або відходи виробництва. Відтак дані бухгалтерського обліку, формування яких відбувалось на підставі вищевказаних документів не підтверджені документально, а саме: кількість переданої сировини (плівки) у виробництво не відповідає кількості виходу готової продукції (пакувальної плівки) та відходів. Отже, зазначені невідповідності вказують на використання плівки поза межами господарської діяльності платника податку, без відображення та підтвердження її використання в бухгалтерському обліку. Таким чином, перевіркою встановлено невідповідність даних вказаних у маршрутних картах, актах на списання сировини у виробництво актам на оприбуткування готової продукції та відходів, що призвело до невідповідності даних бухгалтерського обліку. Проведеною перевіркою, на підставі вищевикладеного, встановлено, що сировина (плівка) в кількості 117 460,045 кг. на загальну суму 6 691 427 грн. (ціна придбання) вплинула на формування податкового кредиту у розмірі 1 338 285 грн. (6 691 427 * 20%), але використана не в господарській діяльності, оскільки вона не оприбуткована на рахунки бухгалтерського обліку, як готова продукція або відходи виробництва. Враховуючи порушення викладені в розділі 3.1.2.1. «Податкові зобов`язання», ПП «Рівне-Флекс» потрібно було зареєструвати податкові накладні на суму нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 188.1 ст. 188 та абзацу г) п. 198.5. ст. 198 Податкового кодексу України (інформацію наведено в додатку в табл. 1) на загальну суму 1 342 379 грн. Враховуючи вищевикладене ПП «Рівне-Флекс» в порушення п.201.10 ст. 201 не зареєстровано у ЄРПН податкові накладні на суму 1 342 379 грн., що тягне за собою накладення штрафу відповідно до ст. 1201 ПКУ.

Суд зазначає, що оскільки дані порушення пов`язані із завищенням собівартості реалізованої продукції, тому наведені судом вище спростування факту завищення собівартості реалізованої продукції спростовує факт заниження податкових зобов`язань з ПДВ та необхідність реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Також згідно акту перевірки, в ході проведення перевірки встановлено, що по деяким позиціям вартість одиниці запасів до уцінки, що наведено в акті уцінки не відповідає даним бухгалтерського обліку, а саме даним по рахунку 201 «Сировина та матеріали». Оскільки, уцінені запаси були реалізовані покупцю, то враховуючи вищевикладене в порушення пп. 14.1.191, п. 14.1 ст. 14, п. 188.1 ст. 188 Податкового Кодексу України, ПП «Рівне-Флекс» занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 4 094 грн. за грудень 2018 (20 469,34*20%= 4 094).

Згідно п. 5 розділу ІІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 року за №1300/27745, факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Відповідно до пп. 2 п. 4 розділу ІІІ Порядку №727, у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;

зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;

у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів;

у разі відмови посадових осіб платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії (його законного представника), та переліку документів, які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки;

у разі надання посадовими особами платника податків або його законними представниками посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки, а факт відсутності або порушення правильності ведення податкового та/або бухгалтерського обліку фіксується в описовій частині акта документальної перевірки.

Проте, в порушення вищенаведених норм, в акті перевірки перевіряючими не наведено будь-яких документальних доказів на підтвердження того, що ПП «Рівне-Флекс» здійснювало реалізацію для ТОВ «Нєфтєхімія» товарів за уціненою вартістю, у зв`язку із чим, підтвердження наявності розбіжностей між вартістю одиниці запасів до уцінки плівки та вартістю одиниці запасів згідно оборотно-сальдових відомостей по рах. 201 у підприємства не доведене відповідачем, а в акті перевірки не підтверджене документально.

Таким чином, наведене вказує на порушення норм чинного законодавства при складанні акту перевірки, оскільки викладені в ньому факти не ґрунтуються на документах первинного бухгалтерського та податкового обліку, що є суб`єктивним припущенням перевіряючих та порушенням відповідачем встановленого законодавством порядку проведення перевірки, а викладені відповідачем висновки в акті перевірки зроблено без дослідження належних документів. Виявлені перевіркою порушення в акті перевірки не описані, не зазначено докази, які свідчать про виявлені порушення.

Отже, акт перевірки, як основний доказ податкових правопорушень, не містить в собі повного дослідження господарських операцій в частині отримання позивачем оприбуткування ним товару (продукції), реалізації продукції і таке інше. Натомість акт перевірки наповнений правовими нормами, які потребують застосування, а не наведення їх тексту. Відтак, актом перевірки, не встановлені податкові правопорушення, внаслідок неповноти їх дослідження.

На такі обставини, як на підставу скасування податкового повідомлення-рішення, звертав увагу Верховний Суд у постанові від 03.04.2018 року по справі №804/1963/17.

Враховуючи викладене вище, слід зазначити, що встановлені в ході розгляду справи фактичні обставини дають підстави для висновку, що акт перевірки не містить належних і обґрунтованих нормами податкового законодавства доводів про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу. Акт перевірки не містить систематизованого викладу фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, а його зміст полягає у самостійному математичному розрахунку витрат позивача, який не ґрунтується на відомостях первинних документів платника податків.

Згідно ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Як зазначає Верховний Суд в постанові від 20.03.2020 року по справі №826/11054/15, з огляду на вищезазначені положення, саме на податковий орган як суб`єкт владних повноважень покладається обов`язок надати суду достатні докази на обґрунтування зафіксованих в акті перевірки висновків про порушення платником податків норм податкового та іншого законодавства, на підставі яких щодо платника прийнято оскаржувані акти індивідуальної дії, які є предметом судового розгляду.

Також, як зазначено в даному рішенні, в акті перевірки не допускається відображення необґрунтованих даних, суб`єктивних припущень та висновків щодо дій суб`єкта господарювання, які не підтверджені належними первинними документами, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку.

Відтак, відповідач діяв не на підставі, не в межах та не у спосіб, визначений чинним законодавством, а вказані податкові повідомлення-рішення не відповідають встановленим ч.3 ст.2 КАС України критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості.

Позивачем під час розгляду справи було надано належні та допустимі докази на підтвердження обґрунтованості позовних вимог, а наведені ним доводи не було спростовано відповідачем.

Відповідач, як суб`єкт владних повноважень не обґрунтував обставини, на яких ґрунтуються його заперечення, а позивач довів ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.

Оскільки судом встановлений факт наявності порушеного права позивача з боку Головного управління ДПС у Рівненській області, то поданий позов необхідно задовольнити повністю.

З огляду на наведене підлягають до задоволення позовні вимоги про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень Головного управління ДПС у Рівненській області форми «Р» за № 00002980501 від 12.03.2020 року, форми «П» за № 00002390501 від 27.12.2019 року, форми «Р» за № 00002400501 від 27.12.2019 року, форми «В4» за № 00002410501 від 27.12.2019 року та форми «Н» за № 00002420501 від 27.12.2019 року.

Відповідно до вимог ч.1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи вищенаведене, на користь позивача слід стягнути за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень відповідача, судові витрати на суму 21020,00грн, сплачені згідно із платіжного доручення № 286 від 19.03.2020, оригінал якого знаходиться в матеріалах справи.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Адміністративний позов Приватного підприємства "Рівне-Флекс" (33027, вул. Кобзарська, 17, кв. 187, м. Рівне, код ЄДРПОУ 35504804) до Головного управління ДПС у Рівненській області (33023, вул. Відінська, 12, м. Рівне, код ЄДРПОУ 43142449) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області форми «Р» за № 00002980501 від 12.03.2020 року, форми «П» за № 00002390501 від 27.12.2019 року, форми «Р» за № 00002400501 від 27.12.2019 року, форми «В4» за № 00002410501 від 27.12.2019 року та форми «Н» за № 00002420501 від 27.12.2019 року.

Стягнути на користь Приватного підприємства "Рівне-Флекс" (33027, вул. Кобзарська, 17, кв. 187, м. Рівне, код ЄДРПОУ 35504804) судові витрати в сумі 21020 (двадцять одна тисяча двадцять) грн. 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у Рівненській області (код ЄДРПОУ 43142449, вул. Відінська,12, м. Рівне, Рівненська область, 33023).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складений 28 липня 2020 року.

Суддя Д.П. Зозуля