Рішення № 88497984, 30.03.2020, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 березня 2020 року Справа № 160/516/20 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Турової О.М., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) у місті Дніпрі адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Кометату» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

15.01.2020 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Кометату» (далі ТОВ «Кометату», позивач) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі ГУ ДПС у Дніпропетровській області, відповідач-1), Державної податкової служби України (далі ДПС України, відповідач-2), в якій позивач просить визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області в особі Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, а саме рішення:

- №1311771/41811799 від 22.10.2019 року, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №8 від 13.09.2019 року;

- №1336667/41811799 від 25.11.2019 року, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №6 від 10.09.2019 року;

- №1341070/41811799 від 29.11.2019 року, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №7 від 12.09.2019 року, а також:

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №8 від 13.09.2019 року, №6 від 10.09.2019 року та №7 від 12.09.2019 року, що складені ТОВ «КОМЕТАТУ», датою їх фактичного отримання.

Крім того, у позовній заяві викладено вимоги:

- зобов`язати ДПС України надати в 30-денний строк з дня набрання законної сили рішенням суду звіт про його виконання;

- зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області надати в 30-денний строк з дня набрання законної сили рішення суду звіт про його виконання.

В обґрунтування позовних вимог зазначається, що ТОВ «Кометату» за результатами здійснення реальних господарських операцій по виконанню відповідних договорів поставки макухи були складені та направлені на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (далі ЄРПН) податкові накладні в електронній формі, а саме: податкова накладна № 8 від 13.09.2019 року на загальну суму ПДВ 28497,372 грн., податкова накладна № 6 від 10.09.2019 року на загальну суму ПДВ 37014,688 грн., податкова накладна № 7 від 12.09.2019 року на загальну суму ПДВ 38284,022 грн. В подальшому від ДПС України позивачем отримані квитанції щодо вищевказаних податкових накладних, в яких зазначено, що «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних». Позивач надав до контролюючого органу письмові пояснення щодо реальності здійснення господарських операцій з ТОВ «КОНСТАНТА ФІД» та ТОВ «Константа-Комбікорм» по виконанню відповідних договорів поставки макухи та копії документів, що, на думку позивача, було цілком достатніми підставами для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних № 8 від 13.09.2019 року, № 6 від 10.09.2019 року та № 7 від 12.09.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, рішеннями про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 22.10.2019 р. №1311771/41811799, від 25.11.2019 року №1336667/41811799, від 29.11.2019 року №1341070/41811799 було відмовлено у реєстрації вищезазначених податкових накладних позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних. Означені рішення є необґрунтованими і протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки не містять жодних посилань на документи, які не були подані позивачем, а також вказівки на те, які саме документи складені з порушенням чинного законодавства, що є порушенням приписів Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018р. №117. Крім того, позивач зазначав, що відповідачем-1 у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних в супереч приписам п.п.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України та п.13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018р. №117, не було вказано розрахункових показників критерію ризиковості, якому, на думку контролюючого органу, відповідає позивач, та конкретної пропозиції щодо переліку документів, достатніх для прийняття рішення. Натомість, позивачем було надано всі необхідні первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій, за результатами яких складено податкові накладні № 8 від 13.09.2019 року, № 6 від 10.09.2019 року та № 7 від 12.09.2019 року, які безпідставно не взяті контролюючим органом до уваги.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 січня 2020 року позовна заява ТОВ «Кометату» залишена без руху та позивачу надано строк - десять днів з дня отримання копії цієї ухвали, для усунення недоліків шляхом подання до суду: оригіналу документа про доплату судового збору за подання до суду цієї позовної заяви у розмірі 2102,00 грн.

На виконання вимог вказаної ухвали суду 24.01.2020 року позивачем усунуті означені недоліки позовної заяви.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.01.2020р. позовна заява ТОВ «Кометату» прийнята до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі №160/516/20 за цією позовною заявою, призначено цю справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи у письмовому провадженні за наявними у справі матеріалами з 02.03.2020 року у приміщенні Дніпропетровського окружного адміністративного суду, а також встановлено відповідачам строк для подання відзиву на позовну заяву протягом п`ятнадцяти днів з дня отримання ухвали.

19.02.2020 року до канцелярії суду надійшов відзив ГУ ДПС у Дніпропетровській області на позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Кометату», в якому відповідач-1 заперечує проти задоволення позовних вимог, які заявлені до нього, посилаючись на те, що ТОВ «Кометату» подано на реєстрацію податкові накладні, оформлені на користь:1) ТОВ «КОНСТАНТА-КОМБІКОРМ» (код ЄДРПОУ 40969842) за номенклатурою - макуха соняшникова, від 10.09.2019р. №6 на суму 222088,13грн., в т.ч. ПДВ - 37014,69 грн. та від 12.09.2019р. №7 на суму 364837,81грн., в т.ч. ПДВ - 38284,02грн.; 2) ТОВ «КОНСТАНТА ФІД» (код ЄДРПОУ 40969881) за номенклатурою - макуха соняшникова, від 13.09.2019р. №8 на суму 170984,23грн., в т.ч. ПДВ 28497,00грн. Відповідачем-1 зауважено, що усі платники податків, що подають на реєстрацію податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, перевіряються ДПС на відповідність критеріям ризиковості, які затверджено Державною фіскальною службою України та погоджено з Міністерством фінансів України «Критерії ризиковості платника податку визначено листом ДФС України від від 07.08.2019р. №1962/99-99-29-01-01-18». У разі відповідності платника податку показнику оцінки ступеня ризиків, визначеному п.п.1.6 Критеріїв - здійснюється зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Так, відповідно до Протоколу від 25.09.2019 року №43 Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, відповідно до п.п.1.6 Критеріїв ризиковості ТОВ «Кометату» внесено до переліку ризикових платників, оскільки податкова інформація свідчить про наявність ознак здійснення ним ризикових операцій, а саме: при проведенні аналізу зареєстрованих податкових накладних в ЄРПН виявлено, що ТОВ «Кометату» у період липень - серпень 2019 року податковий кредит сформовано за рахунок придбання макухи соняшникової у контрагентів, якими, в свою чергу, придбано: автозапчастини, овочі, одяг, послуги, продукти харчування та інше. Загальна сума ризикового ПДВ становить 647,8 тис. грн., що складає 55,22% усього податкового кредиту. Згідно з наданими первинними документами по розблокуванню податкових накладних від 10.09.2019р. №6 на суму 222088,13 грн., в т.ч. ПДВ - 37014,69 грн., від 12.09.2019р. №7 на суму 364837,81 грн., в т.ч. ПДВ - 38284,02 грн., від 13.09.2019р. №8 на суму 170984,23 грн., в т.ч. ПДВ - 28497,37 грн. постачальником товару (макуха соняшникова) є ТОВ «КОМПАНІЯ «СІКВЕЛ» (код ЄДРПОУ 42388203, перебуває на обліку в ГУ ДПС У ЛЬВІВСЬКІЙ ОБЛАСТІ (ГАЛИЦЬКИЙ Р-Н М.ЛЬВОВА)); основний вид діяльності - неспеціалізована оптова торгівля, на підприємстві працює 1 особа, підприємство зареєстроване 10.08.2018 року, але фінансова звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України не надана. По ТОВ «КОМПАНІЯ «СІКВЕЛ» не відслідковується ланцюг постачання товару (макуха соняшникова) до виробника або імпортера. На підставі вищевикладеного, під час направлення позивачем податкових накладних від 10.09.2019р. №6, від 12.09.2019р. №7 та від 13.09.2019р. №8 на реєстрацію в ЄРПН їх реєстрацію було зупинено на підставі пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. За результатами розгляду наданих позивачем документів Комісією ГУ ДФС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, прийнято рішення від 25.11.2019р. №1336667/41811799, від 29.11.2019р. №1341070/41811799 та від 22.10.2019р. №1311771/41811799 щодо відмови у реєстрації податкових накладних 10.09.2019р. №6, від 12.09.2019р. №7 та від 13.09.2019р. №8 відповідно, оскільки надані платником податку копії документів складено з порушенням законодавства. З огляду на вищевикладене, відповідач-1 вважає, що спірні рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є обґрунтованими, правомірними та такими, що прийняті відповідно до норм діючого законодавства та в установленому порядку, а вимоги позивача безпідставними, необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

Також 19.02.2020 року до канцелярії суду надійшов відзив Державної податкової служби України на позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Кометату», в якому відповідач-2 заперечує проти задоволення позовних вимог, які заявлені до нього, посилаючись на те, що позовні вимоги щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати вищезазначені податкові накладні є безпідставними, оскільки без надання правової оцінки рішенням Комісії регіонального рівня, зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні є передчасним. Крім того, відповідач-2 зазначає, що зобов`язання зареєструвати податкові накладні є похідною вимогою до ДПС України від вимог до ГУ ДПС у Дніпропетровській області, оскільки скасування рішень відповідної комісії контролюючого органу є самостійною підставою для реєстрації відповідних податкових накладних/розрахунку коригування відповідно до п.28 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018р. №117.

27.02.2020 року від представника позивача до суду надійшла відповідь на відзив, в якій останнім викладена позиція аналогічна викладеній в позовній заяві.

Відповідно до ч.1 ст.257 КАС України, за правилами спрощеного позовного провадження розглядаються справи незначної складності.

Згідно з ч.1 ст.258 КАС України суд розглядає справи за правилами спрощеного позовного провадження протягом розумного строку, але не більше шістдесяти днів із дня відкриття провадження у справі.

Частиною 4 статті 243 КАС України встановлено, що судове рішення, постановлене у письмовому провадженні, повинно бути складено у повному обсязі не пізніше закінчення встановлених цим Кодексом строків розгляду відповідної справи, заяви або клопотання.

Згідно з ч.5 ст.250 КАС України датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Зважаючи на наведене та відповідно до вимог ст.ст. 243, 250, 257, 258, 262 КАС України справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи у письмовому провадженні.

Дослідивши матеріали справи та надані сторонами докази, а також проаналізувавши зміст норм матеріального та процесуального права, що регулюють спірні правовідносини, суд доходить висновку про задоволення позовних вимог у повному обсязі, з огляду на таке.

Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Кометату» (код ЄДРПОУ 41811799) є юридичною особою, зареєстрованою в Єдиному державному реєстрі 15.12.2017 року, номер запису 1 224 102 0000 083695, взято на облік контролюючим органом ГУ ДПС у Дніпропетровській області 15.12.2017 року та відповідно до Витягу з реєстру платників податку на додану вартість № 1804674500197 є платником податку на додану вартість з 01.04.2018 року. Основний вид економічної діяльності - 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

Як свідчать матеріали справи, що 02 вересня 2019 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Кометату» (Покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Компанія «Сіквел» (Постачальник) було укладено договір поставки №1, відповідно до п.1.1 якого Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність Покупця сільськогосподарську продукцію, а саме макуху соняшникову, ріпакову та соєву, шрот соняшниковий та соєвий, олія соєва та соняшникова, соя повножирова та соя-боби, а Покупець зобов`язується прийняти товар і здійснити оплату в порядку та на умовах передбачених даним договором.

На підтвердження виконання сторонами вищевказаного договору взятих на себе зобов`язань позивачем надано: видаткові накладними №35 від 10.09.2019 року, №36 від 12.09.2019 року та №37 від 13.09.2019 року, платіжні доручення №224 від 01.10.2019 р. та №226 від 02.10.2019 р., товарно-транспортні накладні №1009 від 10.09.2019 р., №1209 від 12.09.2019 р. та №1309 від 13.09.2019 р, а також посвідченням якості на поставлений товар №4 від 10.09.2019р.

Отриманий за цим договором товар в подальшому реалізований ТОВ «Кометату», як постачальником, на адресу покупців ТОВ «КОНСТАНТА ФІД» та ТОВ «КОНСТАНТА-КОМБІКОРМ».

Так, 29 жовтня 2018 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Кометату» (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «КОНСТАНТА ФІД» (Покупець) було укладено договір поставки №18/23, відповідно до п.1.1 якого Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність, а Покупець прийняти й оплатити - макуху соняшникову, ріпакову та соєву, шрот соняшниковий та соєвий, олія соєва та соняшникова, соя повножирова (виробництво Україна).

Пунктом 1.2 Договору поставки №18/23 від 29.10.2018р. передбачено, що найменування, асортимент, вартість за одиницю, кількість, якість, умови поставки, строк оплати, умови поставки, вартість та умови оплати товару Покупцем обумовлюється в специфікаціях, які є невід`ємною частиною даного Договору та товарно-супровідних документах на кожну окрему партію товару.

Відповідно до специфікації №13 від 12.09.2019 року сторони дійшли згоди про продаж товару на наступних умовах: найменування товару: макуха ріпакова; кількість товару 30 тонн +/- 10%; сума поставки по специфікації становить: 174000,00грн., у т.ч. ПДВ 20% - 29000,00грн.

Виконання сторонами взятих на себе зобов`язань відповідно до умов специфікації №13 від 12.09.2019 року до Договору поставки №18/23 від 29.10.2018 р. підтверджуються наступними первинними бухгалтерськими документами: видатковою накладною №86 від 13.09.2019 року на суму 170984,23грн., в т.ч. ПДВ - 28497,37грн., товарно-транспортними накладними №000086 від 13.09.2019р. та №1309 від 13.09.2019р., платіжними дорученнями №2495 від 13.09.2019р. та №2523 від 18.09.2019р.

За результатами вищевказаної господарської операції позивачем складено податкову накладну №8 від 13.09.2019 року на суму 170984,23грн., в т.ч. ПДВ - 28497,37грн.

30 вересня 2019 року ТОВ «Кометату» засобами телекомунікаційного зв`язку направило на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №8 від 13.09.2019 року.

Про отримання контролюючим органом вищевказаної податкової накладної свідчить квитанція №1 від 30.09.2019р.

Згідно з інформацією, зазначеною у квитанції №1, реєстрацію вищевказаної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку», у зв`язку із чим позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, позивачем направлено на адресу контролюючого органу бухгалтерську довідку №1 від 17.10.2019р. з відповідними поясненнями та копії первинних документів, на підставі яких складено податкову накладну №8 від 13.09.2019 року, реєстрацію якої зупинено.

Проте, спірним рішенням Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №1311771/41811799 від 22.10.2019 року відмовлено у реєстрації податкової накладної №8 від 13.09.2019 року, складеної ТОВ «Кометату», через надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Водночас, з оспорюваного рішення №1311771/41811799 від 22.10.2019 року, копію якого долучено до матеріалів справи, слідує, що контролюючим органом при його прийнятті з посиланням на надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, взагалі не зазначено, які саме документи (їх перелік), що надані платником податку, були складені з порушеннями законодавства та з якими саме порушеннями (в даному випадку останній обмежився лише проставлянням відмітки «х» навпроти даної підстави).

Також з матеріалів справи слідує, що 29 жовтня 2018 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Кометату» (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «КОНСТАНТА-КОМБІКОРМ» (Покупець) укладено договір поставки №18/60, відповідно до п.1.1 якого Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність, а Покупець прийняти й оплатити - макуху соняшникову, ріпакову та соєву, шрот соняшниковий та соєвий, олія соєва та соняшникова, соя повножирова (виробництво Україна).

Пунктом 1.2 Договору поставки №18/60 від 29.10.2018р. передбачено, що найменування, асортимент, вартість за одиницю, кількість, якість, умови поставки, строк оплати, умови поставки, вартість та умови оплати товару Покупцем обумовлюється в специфікаціях, які є невід`ємною частиною даного Договору та товарно-супровідних документах на кожну окрему партію товару.

Відповідно до специфікації №32 від 10.09.2019 року сторони дійшли згоди про продаж товару на наступних умовах: найменування товару: макуха соняшникова; кількість товару 70 тонн +/- 10%; сума поставки по специфікації становить: 476000,00грн., у т.ч. ПДВ 20% - 79333,33грн.

Виконання сторонами взятих на себе зобов`язань відповідно до умов специфікації №32 від 10.09.2019 року до Договору поставки №18/60 від 29.10.2018р. підтверджуються наступними первинними бухгалтерськими документами: видатковими накладними №84 від 10.09.2019р. на суму 222088,13грн., в т.ч. ПДВ - 37014,69грн. та №85 від 12.09.2019р. на суму 229704,13грн., в т.ч. ПДВ - 38284,02грн.; товарно-транспортними накладними №000084 від 13.09.2019р. та №000085 від 12.09.2019р.

За результатами вищевказаної господарської операції позивачем складено податкові накладні №6 від 10.09.2019 року на суму 222088,13грн., в т.ч. ПДВ - 37014,69грн. та № 7 від 12.09.2019 року на суму 229704,13грн., в т.ч. ПДВ - 38284,02грн.

27 вересня 2019 року ТОВ «Кометату» засобами телекомунікаційного зв`язку направило на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №6 від 10.09.2019 року та №7 від 12.09.2019 року.

Про отримання контролюючим органом вищевказаних податкових накладних свідчать квитанції №1 від 27.09.2019р.

Згідно з інформацією, зазначеною у квитанціях №1, реєстрацію вищевказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку», у зв`язку із чим позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН, позивачем направлено на адресу контролюючого органу письмові пояснення та копії відповідних документів, на підставі яких були складені податкові накладні №6 від 10.09.2019 року та №7 від 12.09.2019 року, реєстрацію яких зупинено.

Проте, спірним рішенням Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №1336667/41811799 від 25.11.2019 року, відмовлено у реєстрації податкової накладної №6 від 10.09.2019 року, складеної ТОВ «Кометату», через ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні. При цьому після вказаного переліку зазначено у дужках, що документи, які не надано слід підкреслити; документів щодо підтверджена відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (документи, які не надано підкреслити).

Водночас, з рішення №1336667/41811799 від 25.11.2019 року, копія кого долучена до матеріалів справи, слідує, що контролюючим органом при його прийнятті не підкреслено жодного з перелічених документів, в даному випадку останній обмежився лише проставлянням відмітки «х» навпроти всього вищевказаного переліку, не вказавши яких саме конкретно документів не було надано платником податку у цьому конкретному випадку.

Крім того, спірним рішенням Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №1341070/41811799 від 29.11.2019 року відмовлено в реєстрації податкової накладної №7 від 12.09.2019 року, складеної ТОВ «Кометату», через надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Водночас, з оспорюваного рішення №1341070/41811799 від 29.11.2019 року, копію якого долучено до матеріалів справи, слідує, що контролюючим органом при його прийнятті з посиланням на надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, взагалі не зазначено, які саме документи (їх перелік), що надані платником податку, були складені з порушеннями законодавства та з якими саме порушеннями (в даному випадку останній обмежився лише проставлянням відмітки «х» навпроти даної підстави).

10.12.2019 року ТОВ «Кометату» подано скаргу на спірне рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №1336667/41811799 від 25.11.2019 року, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №6 від 10.09.2019 року, проте рішенням Комісії з питань розгляду скарг ДФС України №44107/41811799/2/41811799 від 18.12.2019 року означену скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії ГУ ДФС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, №1336667/41811799 від 25.11.2019 року - без змін, на підставі ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Не погодившись із прийнятими відповідачем-1 рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зважає на таке.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) є спеціальним законом з питань оподаткування та встановлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Такий Порядок був затверджений постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (з наступними змінами, далі - Порядок №1246).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з п. 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Відповідно до приписів п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з п.5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №117 від 21 лютого 2018 року (далі - Порядок №117), податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Відповідно до пункту 3 Порядку № 117 податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

3) одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D>0,03, Р<РмЧ1,4, де:

D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T;

S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами;

T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування;

P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування;

Рм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування.

Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.

При цьому, відповідно до змісту п.10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Згідно з п.12 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пунктом 13 Порядку №117 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Зі змісту квитанцій №1 від 27.09.2019р. та від 30.09.2019р. слідує, що контролюючим органом зроблено висновок про відповідність податкових накладних позивача критеріям ризиковості платника податку, визначених пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, що визначені у листі Державної фіскальної служби України від 07.08.2019 року №1962/99-99-29-01-01-18 відповідно до вимог пункту 10 Порядку №117 (далі Критерії ризиковості), про що також зазначає відповідач-1 у своєму відзиві.

З цього приводу суд зазначає, що контролюючим органом порушено не тільки принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, а і норми п.13 Порядку №117, оскільки ним не зазначено у квитанціях від 27.09.2019р. та від 30.09.2019р. конкретного та чіткого критерію ризиковості платника податку, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, на підставі якого здійснено зупинення реєстрації податкових накладних.

Такий висновок суду базується на тому, що фіскальним органом у квитанціях від 27.09.2019р. та від 30.09.2019р. зазначено лише загальне посилання на відповідність податкової накладної критерію ризиковості платника податку, визначених пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості.

Натомість, як принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, так і п.13 Порядку №117 вимагає від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію.

Водночас, що пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості містить у собі визначення різних обставин встановлення ризиковості платника податків, а саме: за змістом пп. 1.6 п. 1 листа ДФС №1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019р. комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

- керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України";

- платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

- платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);

- в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній / розрахунку коригування.

Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв.

Відповідність платника податку Критеріям ризиковості платників податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв.

Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

Якщо платник податків, якого внесено до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання в день отримання/виявлення такої інформації.

У разі якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пункті 1.6 цих Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання за рішенням комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС.

При цьому, як зазначалося вище, пп.1.6 п.1 Критеріїв визначає різні критерії ризиковості платника податків, водночас з квитанцій від 27.09.2019р. та від 30.09.2019р. не можливо встановити що саме стало підставою для такого висновку та унеможливлює з боку позивача самостійно визначити обсяг та перелік документів, необхідних для спростування вказаного висновку, а тому дане рішення не відповідає критерію правової визначеності.

Таким чином вживання контролюючим органом загального посилання на пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості, як в цьому випадку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про причини прийняття відповідного рішення, подати пояснення та первинні документи на його спростування за вичерпним переліком, відповідно до певного критерію, визначеного п.1.6, а не будь-яких на власний розсуд.

Також суд зауважує, що контролюючим органом у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було вказано конкретного переліку документів, які б були достатніми для прийняття рішення про їх реєстрацію.

При цьому доцільне звернути увагу також на таке.

У пункті 70 рішення від 20 жовтня 2011 року «Рисовський проти України» Європейський суд з прав людини (далі також - ЄСПЛ) підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Крім того, ЄСПЛ звертає увагу на те, що на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019р. у справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19).

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18.

Таким чином, з метою забезпечення визначеності у податковому правозастосуванні та зважаючи на необхідність застосування принципу належного урядування при здійсненні суб`єктами владних повноважень своїх функцій, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості, а конкретно зазначати відповідний підпункт, в межах якого й закріплений конкретний критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної

Така вимога є цілком обґрунтованою, з огляду на те, що:

а) від розуміння конкретного критерію, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, залежить послідовність надання платником податків пояснень, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної;

б) тільки визначивши критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган може чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу.

Суд наголошує, що будь-яке рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, повинні містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18.

Відтак, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Крім того, суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.

Згідно з п. п. 14, 15 Порядку №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).

Пунктами 18-21 Порядку №117 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Як встановлено судом, у спосіб, визначений Порядком №117, позивачем було направлено пояснення та копії документів до зазначених господарських операцій та складених за їх результатами податкових накладних.

Суд зазначає, що затверджена Порядком №117 форма рішення про відмову у реєстрації податкової накладної передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН з підстав ненадання платником документів, документи, яких на думку контролюючого органу не вистачає, повинні бути підкресленими, тобто рішення має містити або найменування конкретного документа (видаткова накладна, тощо) або групу документів (складські документи тощо), що з урахуванням специфіки господарської операції мають бути надані; а у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН з підстав надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, у рішенні вказується конкретні документи, що складені з порушенням законодавства.

Проте, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржувані рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №1311771/41811799 від 22.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №8 від 13.09.2019 року, та №1341070/41811799 від 29.11.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №7 від 12.09.2019 року, містять лише абстрактне твердження про надання позивачем документів, складених з порушенням законодавства, без зазначення які саме з наданих документів складені з такими порушеннями та в чому ці порушення полягають.

Слід також зазначити, що і у відзиві на позов відповідач-1 також не навів конкретних документів, що були надані позивачем і були складені з порушенням законодавства.

Також спірне рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №1336667/41811799 від 25.11.2019 року, про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 10.09.2019 року через ненадання платником податку копій документів містить лише абстрактне твердження про їх ненадання, без конкретизації (підкреслення) конкретного переліку документів, яких, з урахування особливостей, характеру та обсягу господарських операцій, на думку Комісії, не вистачає, а також без зазначення критерію, що слугував підставою для зупинення реєстрації податкових накладних.

Так, з вищевказаного оспорюваного рішення слідує, що контролюючим органом при його прийнятті з посиланням на ненадання платником податку копій документів не підкреслено жодного з перелічених документів (в даному випадку останній обмежився лише проставлянням відмітки «х» навпроти всього вищевказаного переліку, не вказавши яких саме конкретно документів не було надано платником податку у цьому конкретному випадку).

Зміст оскаржуваних рішень дає підстави стверджувати, що Комісія Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначила документів, які є достатніми для підтвердження реальності цих господарських операцій з урахуванням їх змісту і обсягу.

Також наведене свідчить, про порушення контролюючим органом форми заповнення рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Разом з цим, суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Оскільки Комісія ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, у спірних рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних зазначила лише загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації цих податкових накладних, суд дійшов висновку, що Комісія прийняла невмотивовані рішення, оскільки їх зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийнято негативні для платника податків рішення.

У той же час, аналіз наданих позивачем документів та пояснень свідчить про відсутність у них дефекту форми, змісту або походження, які у силу частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 року, спричинили б втрату такими документами юридичної сили.

Сукупність наданих позивачем первинних документів не дає підстав для сумніву щодо реальності фінансово-господарських операцій з контрагентами ТОВ «КОНСТАНТА ФІД» та ТОВ «Константа-Комбікорм», а також щодо відносини з ТОВ «Компанія «Сіквел», внаслідок яких наявна можливість визначити походження реалізованих позивачем товарів. Таким чином, наданий позивачем пакет документів був достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Отже, зважаючи на наявність у позивача передбачених законодавством документів, які підтверджують реальність фінансово-господарських операцій між ним та контрагентами ТОВ «КОНСТАНТА ФІД» і ТОВ «Константа-Комбікорм», достатність яких для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних не спростована відповідачами, а також враховуючи встановлення судом протиправності рішень контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкових накладних через необґрунтованість висновків про їх відповідність пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості, суд дійшов висновку про протиправність рішень про відмову у реєстрації цих податкових накладних.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації №1311771/41811799 від 22.10.2019 року, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №8 від 13.09.2019 року; №1336667/41811799 від 25.11.2019 року, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №6 від 10.09.2019 року; №1341070/41811799 від 29.11.2019 року, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №7 від 12.09.2019 року прийняті необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мали значення для їх прийняття, непропорційно, тобто без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване рішення (дія), а відтак є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо позовних вимог про зобов`язання відповідача-2 зареєструвати податкові накладні, подані ТОВ «Кометату», в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

Натомість, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм їх подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим, оскільки відповідні повноваження законодавчо покладені на ДПС України.

Згідно з п.п.201.16.4 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:

а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Аналогічні положення закріплено в пункті 28 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України №117 від 21 лютого 2018 року.

При цьому, згідно з нормами п. 19, п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29 грудня 2010 року, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи і не спростовано відповідачами, надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій по поданим на реєстрацію в ЄРПН податковим накладним. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Згідно зі ст.17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.

Так, Європейський суд з прав людини у п. 50 рішення від 13 січня 2011 року (остаточне) по справі "Чуйкіна проти України" (case of Chuykina v. Ukraine) (Заява №28924/04) зазначив, що суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог п. 1 ст. 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для п. 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява №48778/99, п. 25, ECHR 2002-II).

Враховуючи встановлені судом обставини, протиправного прийняття Комісією ГУ ДПС в Дніпропетровській області рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН та відсутність законодавчо закріплених перешкод для такої реєстрації, суд вважає, що належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірні податкові накладні, подані ТОВ «Кометату».

Стосовно доводів відповідача-2 з приводу дискреційних повноважень ДПС при прийнятті рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, суд зазначає, що суб`єкт владних повноважень дійсно наділений правом діяти в межах власної дискреції, при прийнятті рішень, віднесених до його компетенції. При цьому, зобов`язання відповідача вчинити дії по реєстрації податкової накладної в судовому порядку не може бути розцінене як втручання суду в дискреційні повноваження відповідача, оскільки відповідачем вже було прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, тобто було вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного рішення, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.

При цьому, в даному випадку, задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

За наведених обставин, позовні вимоги ТОВ «Кометату» підлягають задоволенню у повному обсязі.

Що стосується клопотання позивача про зобов`язання ГУ ДПС у Дніпропетровській області та ДПС України подати в 30-денний строк з дня набрання законної сили рішення суду звіт про його виконання, яке було заявлено в адміністративному позові, суд зазначає наступне.

Згідно з ч.1 ст.382 КАС України суд, який ухвалив судове рішення в адміністративній справі, може зобов`язати суб`єкта владних повноважень, не на користь якого ухвалене судове рішення, подати у встановлений судом строк звіт про виконання судового рішення.

Отже, встановити судовий контроль за виконанням рішення суб`єктом владних повноважень - відповідачем у справі суд першої чи апеляційної інстанції може під час прийняття постанови у справі. Тобто, питання щодо зобов`язання відповідача подати такий звіт вирішується судом під час постановлення судового рішення.

Приписами наведеної норми передбачено, що встановлення судового контролю за виконанням судового рішення у справі є правом суду, а не його обов`язком, при цьому, суд вважає, що для вжиття таких заходів повинні існувати об`єктивні обставини, які б викликали сумнів щодо добровільного виконання відповідачами рішення суду.

Суд наголошує на тому, що відповідно до ч.ч.2, 3 ст.14 КАС України судові рішення, що набрали законної сили, є обов`язковими до виконання всіма органами державної влади, органами місцевого самоврядування, їх посадовими та службовими особами, фізичними і юридичними особами та їх об`єднаннями на всій території України.

Також, відповідно до ч. 1 ст. 370 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення, яке набрало законної сили, є обов`язковим для учасників справи, для їхніх правонаступників, а також для всіх органів, підприємств, установ та організацій, посадових чи службових осіб, інших фізичних осіб і підлягає виконанню на всій території України, а у випадках, встановлених міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, або за принципом взаємності, - за її межами.

Невиконання судового рішення тягне за собою відповідальність, встановлену законом.

Суд зазначає, що будь-яких пояснень на обґрунтування необхідності покладення на відповідачів додаткового обов`язку під час виконання судового рішення позивач у позовній заяві не зазначив, а з матеріалів справи не встановлено об`єктивних обставин, які б викликали сумнів щодо добровільного виконання відповідачами рішення суду у цій справі.

За наведених обставин, у задоволенні клопотання позивача про зобов`язання ГУ ДПС у Дніпропетровській області та ДПС України надати в 30-денний строк з дня набрання законної сили рішення суду звіт про його виконання, яке було заявлено в адміністративному позові суд відмовляє у зв`язку з його необґрунтованістю.

Згідно з ч.1 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа, тому судові витрати в розмірі 6306,00 грн., понесені позивачем при зверненні до суду із цим позовом, підлягають стягненню на його користь з відповідачів за рахунок їх бюджетних асигнувань.

Керуючись ст.ст. 242-244, 246, 250, 254, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Кометату» (код ЄДРПОУ 41811799, юридична адреса: 49000, м. Дніпро, вул. Гомельська, буд. 59) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015, юридична адреса: 49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17А), Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393, юридична адреса: 04053, м. Київ, Львівська площа, 8) про визнання протиправними та скасування рішень і зобов`язання вчинити певні дії задовольнити у повному обсязі.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №1311771/41811799 від 22.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №8 від 13.09.2019 року, складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «Кометату», в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язати Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393, юридична адреса: 04053, м. Київ, Львівська площа, 8) зареєструвати податкову накладну №8 від 13.09.2019 року, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Кометату» (код ЄДРПОУ 41811799, юридична адреса: 49000, м. Дніпро, вул. Гомельська, буд. 59), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання цієї податкової накладної на реєстрацію, а саме: 30.09.2019 року.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №1336667/41811799 від 25.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 10.09.2019 року, складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «Кометату», в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язати Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393, юридична адреса: 04053, м. Київ, Львівська площа, 8) зареєструвати податкову накладну №6 від 10.09.2019 року, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Кометату» (код ЄДРПОУ 41811799, юридична адреса: 49000, м. Дніпро, вул. Гомельська, буд. 59), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання цієї податкової накладної на реєстрацію, а саме: 27.09.2019 року.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №1341070/41811799 від 29.11.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №7 від 12.09.2019 року, складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «Кометату», в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язати Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393, юридична адреса: 04053, м. Київ, Львівська площа, 8) зареєструвати податкову накладну №7 від 12.09.2019 року, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Кометату» (код ЄДРПОУ 41811799, юридична адреса: 49000, м. Дніпро, вул. Гомельська, буд. 59), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання цієї податкової накладної на реєстрацію, а саме: 27.09.2019 року.

Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015, юридична адреса: 49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17А) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Кометату» (код ЄДРПОУ 41811799, юридична адреса: 49000, м. Дніпро, вул. Гомельська, буд. 59) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 3153,00 грн. (три тисячі сто п`ятдесят три гривні 00 копійок).

Стягнути з Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393, юридична адреса: 04053, м. Київ, Львівська площа, 8) за рахунок її бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Кометату» (код ЄДРПОУ 41811799, юридична адреса: 49000, м. Дніпро, вул. Гомельська, буд. 59) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 3153,00 грн. (три тисячі сто п`ятдесят три гривні 00 копійок).

У задоволенні клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «Кометату» про зобов`язання Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та Державної податкової служби України надати в 30-денний строк з дня набрання законної сили цим рішенням суду звіт про його виконання - відмовити.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Третього апеляційного адміністративного суду в порядку та у строки, передбачені ст. ст. 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складено 30 березня 2020 року.

Суддя О.М. Турова