Постанова № 8844088, 19.03.2010, Волинський окружний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 березня 2010 рокуСправа № 2а-19012/09/0370

Волинський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого –судді Валюха В.М.,

при секретарі судового засідання Польовій М.М.,

за участю представників позивача Трофимука А.В. Дулько С.М.,

представника відповідача Талашко І.М.,

прокурора Рибака А.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Луцьку адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрофрукт»ЛТД до Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень від 24 вересня 2009 року №00003323/3, №00003423/3,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агрофрукт» ЛТД (далі по тексту – ТзОВ«Агрофрукт», позивач) звернулося з адміністративним позовом до Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції (далі по тексту – Ковельська МДПІ, відповідач) про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень від 22.01.2009 року №00003323/0, №00003423/0. В ході судового розгляду справи позивач подав письмову заяву про уточнення позовних вимог та просить визнати нечинними податкові повідомлення-рішення Ковельської МДПІ від 24.09.2009 року №00003323/3, № 00003423/3 (т.1, а.с.161).

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що Ковельською МДПІ була проведена планова виїзна перевірка ТзОВ «Агрофрукт» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2007 року по 30.09.2008 року, про що складено акт №2/23/31462284 від 09.01.2009 року. На підставі вказаного акту перевірки Ковельською МДПІ 22.01.2009 року були прийняті такі податкові повідомлення-рішення: №00003323/0, яким ТзОВ «Агрофрукт» визначено суму податкового зобов’язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 361729 грн. 50 коп. (в тому числі, за основним платежем – 241153грн. 00коп., за штрафними санкціями – 120576 грн. 50 коп.); №00003423/0, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 190449грн. 50 коп. та визначені штрафні санкції в розмірі 5904 грн. 00 коп. Податкові повідомлення-рішення від 22.01.2009 року були оскаржені позивачем в адміністративному порядку. За результатами розгляду первинної скарги позивача Ковельською МДПІ прийнято рішення №3533/25-004 від 07.04.2009 року, яким оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарга без задоволення. Рішеннями Державної податкової адміністрації у Волинській області №3338/10/25-006 від 30.06.2009 року та Державної податкової адміністрації України №8960/6/25-0115 від 11.09.2009 року повторні скарги ТзОВ «Агрофрукт» також були залишені без задоволення. Ковельською МДПІ з метою доведення до позивача граничного строку сплати податкових зобов’язань, зазначених в раніше надісланих податкових повідомленнях-рішеннях, виносилися наступні податкові повідомлення-рішення з номером первинного податкового повідомлення-рішення, при цьому через дріб проставлявся номер скарги, щодо розгляду якої воно складене. Після прийняття рішення Державної податкової адміністрації України про результати розгляду повторної скарги позивача, Ковельською МДПІ прийняті та надіслані ТзОВ «Агрофрукт» податкові повідомлення-рішення від 24.09.2009 року №00003323/3, №00003423/3.

Позивач вважає, що податкові повідомлення-рішення, прийняті на підставі акту перевірки від 09.01.2009 року №2/23/31462284, є необґрунтованими та підлягають скасуванню з таких підстав.

Так, зокрема, в акті перевірки від 09.01.2009 року №2/23/31462284 зроблено безпідставний та необґрунтований висновок про те, що ТзОВ «Агрофрукт» завищило валовий дохід на вартість безоплатно наданих позивачу Товариством з обмеженою відповідальністю «Фрозен» (далі – ТзОВ «Фрозен») та Товариством з обмеженою відповідальністю «МКМ Сервіс» (далі – ТзОВ «МКМ Сервіс») послуг зі зберігання продукції. Позивач зазначає, що має у власності складські приміщення, холодильне обладнання, які ТзОВ «Агрофрукт» здавало в оренду та використовувало для зберігання власної продукції і для надання послуг зі зберігання замороженої продукції. Договори оренди були укладені з орендарями ТзОВ «Фрозен» (договір №02/06 від 01.07.2006 року), який діяв в період з 01.07.2006 року по 01.09.2007 року, та ТзОВ «МКМ Сервіс» (договір №12/07 від 31.08.2007 року) на період з 01.09.2007 року по 31.12.2007 року, і було продовжено ще на один рік згідно з договором №01/08 від 08.01.2008 року. В цей період з 01.09.2007 року по 30.12.2008 року позивачу ТзОВ «МКМ Сервіс» надавало послуги зі зберігання продукції згідно з договором про зберігання і переробку сировини №17 від 01.09.2007 року, актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000013. Позивач зазначає, що в період з 01.10.2007 року по 31.10.2007 року дію договору оренди тимчасово було призупинено, а тому ТзОВ «Агрофрукт» використовував приміщення та устаткування у власних цілях, що спростовує висновки Ковельської МДПІ про отримання позивачем безоплатно наданих послуг із зберігання продукції.

Крім того, в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року описане ще одне порушення, пов’язане із заниженням валових доходів та заниженням бази оподаткування податком на додану вартість по господарських операціях (купівлі-продажу ягід чорниць заморожених) між пов’язаними особами (позивачем та ТЗОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс»), яке передбачає застосування звичайних цін. Позивач вказує, що податковий орган не вірно застосував визначення пов’язаних осіб, наведене в пункті 1.26 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», та помилково визначив ТзОВ «Агрофрукт» та ТзОВ «МКМ Сервіс» як пов’язані особи. При цьому, Ковельська МДПІ застосувала звичайні ціни, визначивши їх рівень не у спосіб, встановлений законодавством, та не провівши порівняння цін на ідентичні товари на внутрішньому ринку України.

В акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року також вказано, що позивачем завищено валові витрати та неправомірно включено до складу податкового кредиту податок на додану вартість з придбаних товарно-матеріальних цінностей (далі – ТМЦ) для поліпшення і утримання основних фондів, оскільки останні були передані в оренду і згідно з договорами оренди витрати на проведення поточного ремонту мали здійснювати орендарі. Позивач не погоджується з такими висновками перевірки та вказує, що умови договорів оренди та норми цивільного законодавства України дозволяють здійснювати поліпшення майна орендодавцем, а тому позивач правомірно включив відповідні витрати до валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість.

Позивач не погоджується також з висновками, викладеними в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року, щодо нікчемності угод, укладених між ТзОВ «Агрофрукт» та ТзОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс», оскільки для перевірки були надані всі документи на підтвердження операцій придбання позивачем у вказаних суб’єктів господарювання ягід чорниці та грибів лисичок. Висновки податкового органу, зроблені за матеріалами зустрічних перевірок щодо відсутності факту заготівлі продукції ТзОВ «Фрозен» в окремих фізичних осіб – підприємців, не можуть братися до уваги, оскільки немає доказів того, що саме придбана у фізичних осіб – підприємців за нікчемними угодами продукція була предметом поставки позивачу. Позивач вказує на реальний характер укладених угод на придбання продукції, на підставі яких правомірно було сформовано податковий кредит з податку на додану вартість та валові витрати у відповідних податкових періодах.

Висновки Ковельської МДПІ про порушення позивачем податкового законодавства, викладені в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року, на думку позивача, не ґрунтуються на нормах закону та первинних документах. В порушення вимог Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 року №327, в акті перевірки відображені необґрунтовані дані, суб’єктивні припущення державних податкових інспекторів. Позивач, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог (т.1,а.с.161),просить визнати нечинними податкові повідомлення-рішення Ковельської МДПІ від 24.09.2009 року №00003323/3, № 00003423/3.

В судовому засіданні представники позивача, кожен зокрема, адміністративний позов підтримали з підстав, викладених у позовній заяві та заяві про уточнення позовних вимог, та пояснили, що порушення, які описані в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року, не містять посилання на первинні документи. Так, зокрема, твердження податкового органу про безоплатно надані позивачу послуги зі зберігання замороженої продукції не заслуговують на увагу, оскільки ТзОВ «Агрофрукт» мало можливість самостійно зберігати таку продукцію, такі послуги надавалися позивачу ТзОВ «МКМ Сервіс» згідно з договором на зберігання і переробку сировини. Що стосується застосування звичайних цін по господарських операціях між пов’язаними особами, то крім того, що такі особи не підпадають під визначення пов’язаних осіб (зокрема, ТзОВ «Агрофрукт» і ТзОВ «МКМ Сервіс»), Ковельською МДПІ не надано належного обґрунтування рівня звичайних цін на аналогічні товари, а висновки зроблені на припущеннях державних податкових інспекторів. В акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року вказано на неправомірне збільшення витрат у зв’язку з поліпшенням основних фондів, проте не зазначено жодної норми закону, яка б забороняла формувати за рахунок таких операцій валові витрати та податковий кредит з податку на додану вартість. Представники позивача також наполягали на реальному характері господарських зобов’язань, які відповідач визначив як нікчемні, та надали суду належним чином засвідчені копії відповідних первинних документів (договорів купівлі-продажу, видаткових накладних, накладних, платіжних доручень, вантажно-митних декларацій). Крім того, в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року вказано про включення позивачем до бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість по бартерних операціях, проте суть цього порушення відповідачем в акті перевірки не розкрита і не зрозуміла, а податковий кредит формувався з дотриманням вимог чинного законодавства. Представники позивача просять визнати нечинними податкові повідомлення-рішення Ковельської МДПІ від 24.09.2009 року №00003323/3, № 00003423/3.

Представники відповідача, які брали участь в судових засіданнях, кожен зокрема, адміністративний позов не визнали повністю з підстав, викладених у письмових запереченнях проти адміністративного позову від 23.10.2009 року №1054/10/10-015 (т.1, а.с.124-130), та пояснили, що Ковельською МДПІ була проведена планова виїзна перевірка ТзОВ «Агрофрукт», результати якої оформлені актом №2/23/31462284 від 09.01.2009 року. Перевіркою, зокрема, встановлено порушення ТзОВ «Агрофрукт» вимог підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а саме: до складу валового доходу не включено дохід у вигляді послуг, безоплатно наданих позивачу ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс». Такі висновки зроблені на підставі того, що за даними бухгалтерського обліку позивача рахувалися залишки товарів (замороженої продукції), проте власні складські приміщення та холодильне обладнання ТзОВ «Агрофрукт» передало в оренду спочатку ТзОВ «Фрозен», а пізніше ТзОВ «МКМ Сервіс», тобто у позивача були відсутні ресурси, щоб забезпечити зберігання власної продукції, а тому такі послуги надавались позивачу орендарями ТзОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс».

За результатами перевірки також встановлено, що позивач здійснював господарські операції з ТзОВ «Фрозен» та з ТзОВ «МКМ Сервіс». Згідно установчих документів учасниками (засновниками) ТзОВ «Агрофрукт» є фізична особа, громадянин Республіки Польща Полковський Ярослав, внесок якого в статутний фонд становить 24,2 %, та Підприємство закордонної торгівлі «ПОЛЕКСІМ» (власник Полковський Славомир Мирослав), внесок якого в статутний фонд складає 75,5%. ТзОВ «Агрофрукт» є засновником ТзОВ «Фрозен», частина в статутному фонді якого становить 95%. Засновником ТзОВ «МКМ Сервіс» є фізична особа Титомир О.М, який уповноважив Полковського Славомира Мирослава бути його представником як учасника ТзОВ «МКМ Сервіс» відповідно до нотаріально посвідченої довіреності від 30.06.2007 року. На думку податкового органу, ТзОВ «Агрофрукт», ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» є пов’язаними особами, а тому відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий дохід, отриманий позивачем від продажу товарів пов’язаним особам, а також база оподаткування податком на додану вартість згідно з пунктом 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», повинні визначатися виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні на такі товари. Для визначення звичайної ціни ягід чорниць заморожених, реалізацію яких проводив ТзОВ «Агрофрукт», відповідач використав інформацію суб’єктів господарської діяльності на території Волинської області, які займалися продажем ідентичного товару, та встановив її в грудні 2007 року на рівні 18 грн. 00 коп. за 1кг, в серпні 2008 року – 20 грн. 00 коп. за 1 кг. Згідно з поясненнями представника відповідача – державного податкового інспектора Парфелюк В.Д. така інформація щодо продажу ідентичних товарів була взята з інформаційної бази Державної податкової адміністрації у Волинській області на підставі даних перевірок інших суб’єктів господарювання, які займалися реалізацією ягід чорниць, зокрема, на підставі перевірки ТзОВ «РММ» ЛТД, проведеної Луцькою об’єднаною державною податковою інспекцією.

Стосовно порушення позивачем порядку формування валових витрат та податкового кредиту при поліпшені основних фондів, які передані позивачем в оренду, то представники відповідача покликаються на умови договорів оренди, згідно з яким орендарі зобов’язувалися самостійно і за власний рахунок проводити поточний ремонт об’єктів оренди, нести всі витрати з експлуатації об’єктів, що орендувалися, утримувати їх. ТзОВ «Агрофрукт» в період, за який проводилася перевірка, придбавав ТМЦ та проводив поліпшення основних фондів, які передав в оренду, на порушення пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивач завищив валові витрати на загальну суму 70253 грн. 00 коп., та на порушення підпункту 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» завищив суму податкового кредиту з вартості придбаних ТМЦ, які не використані в господарській діяльності, а використані на поліпшення та утримання основних фондів, наданих в оренду на загальну суму 14501 грн. 00 коп.

Крім того, з приводу господарських зобов’язань, які на думку податкового органу підпадають під категорію нікчемних угод, представниками відповідача пояснили, що ТзОВ «Агрофрукт» придбавало ягоди та гриби заморожені у ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс». Придбання продукції у ТзОВ «Фрозен» оформлено договорами купівлі-продажу від 30.03.2007 року №04/07 та від 09.04.2007 року №01/07, податковими накладними від 02.04.2007 року №20, від 07.11.2007 року №128, від 28.11.2007 року №144, від 28.12.2007 року №144/1, від 13.06.2008 року №13/1, від 12.06.2008 року №12, від 12.05.2008 року №10, від 03.07.2008 року №18. Відповідно до матеріалів зустрічних перевірок, зокрема, довідки від 17.11.2008 року №30/23-01/31715088 та акту від 20.11.2008 року Червоноградського відділення Володарсько-Волинської МДПІ Житомирської області про результати перевірки ТзОВ «Фрозен» було встановлено, що останній здійснював реалізацію продукції ТзОВ «Агрофрукт» згідно з вказаними договорами та податковим накладними, податкові зобов’язання по яких відобразив у відповідні податкові періоди в деклараціях з податку на додану вартість. Постачальниками продукції для ТзОВ «Фрозен» були фізичні особи - підприємці Мороз Л.А., Скалка Ю.Д., Боневич С.Я., перевірку яких провела Староконстянтинівська ОДПІ Хмельницької області, та встановила, що операції не мали реального характеру, оскільки вказані фізичні особи – підприємці не мали наміру здійснювати підприємницьку діяльність, не мали необхідних виробничих, складських приміщень, обладнання, устаткування, трудових ресурсів для її здійснення, а також самі підприємці заперечили факти здійснення господарських операцій з ТзОВ «Фрозен», тобто укладення угод продажу ягід чорниці, проведення грошових розрахунків, відсутні будь-які первинні документи на приймання продукції, постачання, перевезення, карантинні сертифікати. ТзОВ «Фрозен» придбавало продукцію також у фізичної особи – підприємця Філіпчук З.І., що перебуває на обліку в Маневицькому відділенні Ківерцівської МДПІ, яке листом від 03.11.2008 року №9541 повідомило про відсутність правових та господарських відносин між таким суб’єктом господарювання та ТзОВ «Фрозен», підприємець заперечив укладення угод з продажу лисичок та проведення розрахунків. Безтоварність операцій між підприємцями та ТзОВ «Фрозен», на думку податкового органу, свідчить також і про відсутність реального характеру операцій між ТзОВ «Фрозен» і ТзОВ «Агрофрукт». Крім того, ТзОВ «Агрофрукт» придбавало продукцію і в ТзОВ «МКМ «Сервіс». При проведенні зустрічної перевірки ДПІ у місті Чернігові ТзОВ «МКМ Сервіс» встановлено, що постачальником продукції для цього платника податку було ТзОВ «Фрозен», яке було стороною у нікчемних правочинах по придбанню продукції у фізичних осіб – підприємців. На підставі цього Ковельська МДПІ робить висновок про те, що ці операції мали безтоварний характер, оскільки ТзОВ «Фрозен» продукції для реалізації не мало, угоди купівлі-продажу товару між ТзОВ «Фрозен» та фізичними особами – підприємцями є нікчемними. Виходячи з таких обставин, Ковельська МДПІ по операціях ТзОВ «Агрофрукт» з придбання ягід та грибів заморожених у ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» зменшила податковий кредит з податку на додану вартість та валові витрати у відповідних податкових періодах.

Представники відповідача також пояснили, що в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року вказано ще на одне допущене позивачем порушення, а саме включення позивачем до бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість по бартерних операціях. Таке порушення підтверджується даними бухгалтерського обліку із зазначенням сум кредиторської заборгованості станом на 01.10.2007 року по розрахунках з ТзОВ «МКМ Сервіс» та дебіторської заборгованості станом на 01.11.2007 року по розрахунках з ТзОВ «Фрозен», а також сумами реалізації і придбання ТМЦ відповідно в рахунок погашення та стягнення заборгованості.

На підставі акту перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року Ковельською МДПІ 22.01.2009 року правомірно, як вважають представники відповідача, були прийняті податкові повідомлення-рішення №00003323/0 та № 00003423/0. За результатами розгляду первинної та повторних скарг ТзОВ «Агрофрукт» оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарги без задоволення. Представники відповідача, кожен зокрема, просять в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

В судовому засіданні прокурор, який вступив у справу за своєю ініціативою відповідно до поданої заяви від 28.10.2009 року №05-1061 (т.1, а.с.132), адміністративний позов не визнав з підстав, викладених у письмових запереченнях Ковельської МДПІ, просить в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Заслухавши пояснення осіб, які беруть участь у справі, дослідивши письмові докази, суд приходить до висновку, що адміністративний позов слід задовольнити повністю з таких підстав.

Судом встановлено, що Ковельською МДПІ була проведена планова виїзна перевірка ТзОВ «Агрофрукт» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2007 року по 30.09.2008 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2007 року по 30.09.2008 року, результати якої оформлені актом №2/23/31462284 від 09.01.2009 року (т.1,а.с.11-78). Перевіркою, зокрема, встановлено порушення ТзОВ «Агрофрукт» вимог підпунктів 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 241153 грн. 00 коп., в тому числі за півріччя 2007 року – 3752 грн. 00 коп., за три квартали 2007 року – 134222 грн. 00 коп., за 2007 рік – 219731грн. 00 коп., за перший квартал 2008 року – 1697 грн. 00 коп., за півріччя 2008 року – 4492 грн. 00 коп., за три квартали 2008 року – 21422 грн. 00 коп., та вимог пункту 4.1 статті 4, підпунктів 7.2.1, 7.2.3 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4, підпункту 7.7.2 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого позивачем завищено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню в періоді, що перевірявся, на загальну суму 190449 грн. 00 коп., в тому числі за березень 2008 року – 178008грн. 00коп., липень 2008 року – 2818 грн. 00 коп., серпень 2008 року – 3644 грн. 00коп., вересень 2008 року – 5979 грн. 00 коп. Як слідує із розрахунку податкових зобов’язань та штрафних санкцій по акту перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року (Т.1, а.с.131), за результатами перевірки донараховано податок на прибуток та зменшено суми бюджетного відшкодування у зв’язку із такими порушеннями податкового законодавства, описаними в акті: заниження валового доходу на вартість безоплатно наданих позивачу суб’єктами господарювання ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» послуг по зберіганню продукції (донараховано податок на прибуток в сумі 19854 грн. 00 коп., в тому числі: за основним платежем – 13236 грн. 00 коп., за штрафною санкцією – 6618 грн. 00 коп.); заниження валових доходів та заниження бази оподаткування податком на додану вартість по господарських операціях (купівлі-продажу ягід чорниць заморожених) між позивачем та ТЗОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс», які є пов’язаними особами (донараховано податок на прибуток в сумі 89386 грн. 00 коп., в тому числі: за основним платежем – 59591 грн. 00 коп., за штрафною санкцією – 29795 грн. 00 коп., та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 47673 грн. 00 коп.); завищення валових витрат та неправомірне включення до складу податкового кредиту податку на додану вартість з придбаних ТМЦ для поліпшення і утримання основних фондів, переданих в оренду (донараховано податок на прибуток в сумі 26344 грн. 50 коп., в тому числі за основним платежем – 17563 грн. 00 коп., за штрафною санкцією – 8781 грн. 50 коп., та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 14051 грн. 00 коп.); завищення валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість по нікчемних угодах, укладених між позивачем та ТЗОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс» (донараховано податок на прибуток в сумі 226144 грн. 50 коп., в тому числі: за основним платежем – 150763грн. 00 коп., за штрафною санкцією – 75381грн. 50коп., та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 120610грн. 00коп.); включення до бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість по бартерних операціях (зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 8115 грн. 00 коп.).

На підставі акту перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року Ковельською МДПІ 22.01.2009 року були прийняті такі податкові повідомлення-рішення: №00003323/0, яким ТзОВ «Агрофрукт» визначено суму податкового зобов’язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 361729 грн. 50 коп. (в тому числі: за основним платежем - 241153грн. 00коп., за штрафними санкціями 120576грн. 50коп.); №00003423/0, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 190449грн. 50коп. та визначено штрафні санкції в розмірі 5904 грн. 00 коп. (т.1,а.с.9-10). Зазначені податкові повідомлення-рішення були оскаржені ТзОВ «Агрофрукт» в адміністративному порядку, за результатами розгляду первинної скарги позивача Ковельською МДПІ прийнято рішення №3533/25-004 від 07.04.2009 року, яким скарга залишена без задоволення (т.1, а.с.170-184). Рішеннями Державної податкової адміністрації у Волинській області №3338/10/25-006 від 30.06.2009 року та Державної податкової адміністрації України №8960/6/25-0115 від 11.09.2009 року повторні скарги ТзОВ «Агрофрукт» також були залишені без задоволення (т.1,а.с.191-194,201-206). Ковельською МДПІ з метою доведення до позивача граничного строку сплати податкових зобов’язань, зазначених в раніше надісланих податкових повідомленнях-рішеннях, виносилися наступні податкові повідомлення-рішення з номером первинного податкового повідомлення-рішення, при цьому через дріб проставлявся номер скарги, щодо розгляду якої воно складене. Після прийняття рішення Державної податкової адміністрації України про результати розгляду повторної скарги позивача, Ковельською МДПІ прийняті та надіслані ТзОВ «Агрофрукт» податкові повідомлення-рішення від 24.09.2009 року №00003323/3, яким визначено суму податкового зобов’язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 361729грн. 50коп. (в тому числі, за основним платежем – 241153 грн. 00 коп., за штрафними санкціями – 120576грн.50коп.); №00003423/3, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 190449 грн. 50 коп. та визначено штрафні санкції в розмірі 5904грн. 00 коп. (т.1, а.с.162-163).

Відповідно до частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

На думку суду, під час судового розгляду справи відповідач не довів належними та допустимими доказами правомірність податкових повідомлень-рішень від 24.09.2009 року №00003323/3, №00003423/3, а викладені в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року висновки податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства не знайшли свого підтвердження в судових засіданнях.

Так, зокрема, судом встановлено, що позивач ТзОВ «Агрофрукт», з-поміж інших видів господарської діяльності, здійснює перероблення та консервування овочів та фруктів, неспеціалізовану оптову торгівлю харчовими продуктами, здає в оренду власне нерухоме майно, що підтверджується довідкою Управління статистки у Ковельського районі з ЄДРПОУ від 05.10.2009 року №199010/297 (т.1, а.с.8). Позивач має у власності складські приміщення, холодильне обладнання, які в період, за який проводилася перевірка, здавав в оренду та використовував для зберігання власної продукції і для надання послуг зі зберігання замороженої продукції. Договори оренди були укладені позивачем з такими орендарями: ТзОВ «Фрозен», договір №02/06 від 01.07.2006 року, зі строком дії з 01.07.2006 року по 01.07.2009 року, який був достроково припинений з 01.09.2007 року з ініціативи орендаря (т.1,а.с.87-91, 95), ТзОВ «МКМ Сервіс», договір №12/07 від 31.08.2007 року, укладений на період з 01.09.2007 року по 31.12.2007 року (т.1,а.с.96-98), договір №01/08 від 08.01.2008 року, укладений на період з 01.01.2008 року по 31.12.2008 року (т.3, а.с.20-21). При цьому, в період з вересня 2007 року по червень 2008 року позивачу ТзОВ «МКМ Сервіс» надавало послуги зі зберігання продукції згідно з договором про зберігання і переробку сировини №17/07 від 01.09.2007 року (т.1, а.с.94), актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) №ОУ-0000013 стверджується про надання таких послуг позивачу ТзОВ «МКМ Сервіс» на загальну суму 29632 грн. 93 коп., в тому числі податок на додану вартість 4938 грн. 82 коп. (т.1,а.с.92), платіжними дорученнями підтверджується факт оплати послуг за зберігання продукції (т.3, а.с.38-39). На запит Ковельської МДПІ від 18.12.2008 року №15529/10/23-121 (т.1, а.с.83) позивач надав письмову відповідь від 24.12.2008 року №91 з письмовими поясненнями щодо здачі в оренду основних засобів протягом квітня – грудня 2007 року, січня – вересня 2008 року та з копіями договорів оренди та інших первинних документів (т.1, а.с.84-101), проте вони не були враховані податковим органом при складанні акту перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року.

Таким чином, суд приходить до висновку, що твердження Ковельської МДПІ про безоплатне отримання позивачем послуг по зберіганню продукції від ТзОВ «МКМ Сервіс» в період з 01.09.2007 року по 30.06.2008 року є безпідставними, а висновки податкового органу про надання безоплатно таких послуг позивачу в період з 01.04.2007 року по 31.08.2007 року ТзОВ «Фрозен» не доведені належними та допустимими доказами. Крім того, відповідачем не надані суду докази про наявність у позивача продукції в цей період у такій кількості, яку ТзОВ «Агрофрукт» не мав можливості зберігати та переробляти. Відтак зазначені в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року висновки податкового органу про порушення позивачем підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та заниження валового доходу на загальну суму 52949грн. 00 коп. судом до уваги взяті бути не можуть, оскільки такі висновки зроблені на припущеннях, не обґрунтовані належними та допустимими доказами.

Крім того, судом встановлено, що позивач в період, за який проводилася перевірка, здійснював фінансово-господарські операції з ТзОВ «Фрозен» та з ТзОВ «МКМ Сервіс». Згідно установчих документів учасниками (засновниками) ТзОВ «Агрофрукт» є фізична особа, громадянин Республіки Польща Полковський Ярослав, внесок якого в статутний фонд становить 24,2 %, та Підприємство закордонної торгівлі «ПОЛЕКСІМ» (власник Полковський Славомир Мирослав), внесок якого в статутний фонд складає 75,5%. ТзОВ «Агрофрукт» є засновником ТзОВ «Фрозен», частина в статутному фонді якого становить 95%. Засновником ТзОВ «МКМ Сервіс» є фізична особа Титомир О.М, який уповноважив Полковського Славомира Мирослава бути його представником як учасника ТзОВ «МКМ Сервіс» відповідно до нотаріально посвідченої довіреності від 30.06.2007 року (т.1, а.с.102). В акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року вказано, що ТзОВ «Агрофрукт», ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» є пов’язаними особами, позивач здійснював у грудні 2007 року та серпні 2008 року реалізацію ягід чорниці ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» за ціною 8грн. 00коп. за 1кг, а тому відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий дохід, отриманий ТзОВ «Агрофрукт» від продажу товарів пов’язаним особам, а також база оподаткування податком на додану вартість згідно з пунктом 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», повинні визначатися, виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари. Перевіркою для визначення звичайної ціни з реалізації ягоди чорниці замороженої на момент продажу використано інформацію суб’єктів господарської діяльності Волинської області щодо укладених ними договорів з реалізації ідентичного товару та встановлено таку ціну в грудні 2007 року на рівні 18 грн. 00 коп. за 1 кг, в серпні 2008 року – 20 грн. 00 коп. за 1 кг. На підставі цього податковим органом зроблено висновок про те, що в грудні 2007 року при реалізації ягід чорниці ТзОВ «Фрозен» згідно з накладною від 05.12.2007 року №РН-0023 в кількості 20364,8 кг позивачем занижено валовий дохід за IV квартал 2007 року на 203648 грн. та податкові зобов’язання з податку на додану вартість за грудень 2007 року на 40730 грн. 00 коп., в серпні 2008 року при реалізації ТзОВ «МКМ Сервіс» згідно з накладною від 12.08.2008 року №РН-00016 2892,93 кг ягід позивач занизив валовий дохід за ІІІ квартал 2008 року на 34715 грн. 00 коп. та податкові зобов’язання з податку на додану вартість на 6943 грн. 00 коп.

Відповідно до пункту 1.26 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 року (з наступними змінами і доповненнями), пов’язана особа – це особа, що відповідає будь-якій з наведених нижче ознак:

юридична особа, яка здійснює контроль над платником податку, або контролюється таким платником податку, або перебуває під спільним контролем з таким платником податку;

фізична особа або члени сім’ї фізичної особи, які здійснюють контроль над платником податку. Членами сім’ї фізичної особи вважаються її чоловік або дружина, прямі родичі (діти або батьки) як фізичної особи, так і її чоловіка або дружини, а також чоловік або дружина будь-якого прямого родича фізичної особи або її чоловіка (дружини);

посадова особа платника податку, уповноважена здійснювати від імені платника податку юридичні дії, спрямовані на встановлення, зміну або зупинення правових відносин, а також члени її сім’ї.

Під здійсненням контролю слід розуміти володіння безпосередньо або через більшу кількість пов’язаних фізичних чи юридичних осіб найбільшою часткою (паєм, пакетом акцій) статутного фонду платника податку або управління найбільшою кількістю голосів у керівному органі такого платника податку або володіння часткою (паєм, пакетом акцій), не меншою 20 відсотків від статутного фонду платника податку. Для фізичної особи загальна сума володіння часткою статутного фонду платника податку (голосів у керівному органі) визначається як загальна сума корпоративних прав, що належить такій фізичній особі, членам сім’ї такої фізичної особи та юридичним особам, які контролюються такою фізичною особою або членами її сім’ї.

З урахуванням наведеного, суд погоджується із висновком податкового органу про те, що ТзОВ «Агрофрукт», ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» є пов’язаними особами в розумінні пункту 1.26 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Оподаткування операцій з пов’язаними особами згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» здійснюється таким чином: доход, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов’язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.

Відповідно до пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість» база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов’язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов’язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв’язку, що включається до ціни товарів (послуг)). У разі якщо звичайна ціна на товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами.

Відповідно до пункту 1.18 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» звичайні ціни розуміються та застосовуються за правилами, визначеними пунктом 1.20 статті1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Згідно з підпунктами 1.20.1, 1.20.8 пункту1.20 статті1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Справедлива ринкова ціна – це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг). Обов’язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов’язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту.

Порядок визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) регламентований підпунктом 1.20.2 пункту 1.20 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», на підставі якого податковий орган зобов’язаний діяти при визначенні рівня звичайних цін, де передбачено, що для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов’язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об’єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності – однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між непов’язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов’язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.

Суд приходить до висновку, що при визначенні рівня звичайних цін по господарських операціях позивача з реалізації ягід чорниці ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» у грудні 2007 року та серпні 2008 року відповідач діяв не у спосіб, визначений підпунктом 1.20.2 пункту 1.20 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств. Як слідує з акту перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року (т.1, а.с.16) та пояснень представника відповідача – державного податкового інспектора ПарфелюкВ.Т., для визначення звичайної ціни ягоди чорниці замороженої на момент продажу (в грудні 2007 року на рівні 18 грн. 00коп. за 1 кг та в серпні 2008 року – 20 грн. 00 коп. за 1 кг) була використана інформація суб’єктів господарської діяльності Волинської області щодо укладених ними договорів з реалізації ідентичного товару про вартість ягід чорниць, зокрема, з акту Луцької об’єднаної державної податкової інспекції №21/02869/2301/05506514 від 11.02.2008 року «Про результати перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «РММ» ЛТД з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2004 року по 30.09.2007 року» (т.2, а.с.19-74). Проте суд не бере до уваги таку позицію відповідача щодо визначення рівня звичайних цін, з огляду на таке.

З акту перевірки №21/02869/2301/05506514 від 11.02.2008 року слідує, що ТзОВ «РММ» ЛТД здійснювало у 2006 – 2007 роках закупівлю ягід чорниці у підприємців під час їх заготівлі (продукція не пройшла обробку замороженням) за цінами, які коливалися в межах від 9 грн. 00 коп. до 20 грн. 00 коп. за 1 кг, при цьому фактів здійснення ТзОВ «РММ» ЛТД господарських операцій з ягодами чорниці в грудні 2007 року та в серпні 2008 року вказаним актом взагалі не встановлено, оскільки така перевірка проводилася за період до 30.09.2007 року (т.2, а.с.19-74). Співставляючи пояснення представників Ковельської МДПІ та висновки акту перевірки ТзОВ «РММ» №21/02869/2301/05506514 від 11.02.2008 року, суд вважає, що податковий орган неправильно визначив рівень звичайних цін, оскільки порівнював різну продукцію (свіжі та заморожені ягоди) та в різні періоди (в акті перевірки ТзОВ «РММ» №21/02869/2301/05506514 від 11.02.2008 року ціни вказані за липень-серпень 2006 року, та серпень 2007 року, тоді як ТзОВ «Агрофрукт» проводило реалізацію ягід чорниці в грудні 2007 року та серпні 2008 року), тобто порівнював не ідентичну чи аналогічну продукцію, в різні періоди, в різних співставних умовах, діяв обмежено, не використовуючи інформацію ринків попиту-пропозиції Волинської та інших областей. За таких обставин, не може вважатися доведеним податковим органом той факт, що договірна ціна товару (8 грн. 00коп. за 1 кг ягід чорниці), визначена ТзОВ «Агрофрукт» при його реалізації ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» в грудні 2007 року та серпні 2008 року, є нижчою за звичайну ціну на таку продукцію.

Крім того, для належного обґрунтування рівня звичайної ціни на товар відповідач не вжив заходів відповідно до пункту 13 Указу Президента України «Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності» №817/98 від 23.07.1998 року, тобто не скористався статистичною оцінкою рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку.

Таким чином, суд приходить до висновку, що відповідач не застосував порядку визначення рівня звичайної ціни, як це передбачено пунктом 1.20 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в тому числі, не надав запит ТзОВ «Агрофрукт» для обґрунтування рівня договірних цін, не отримав від уповноважених органів інформації щодо статистичної оцінки рівня цін реалізації товару, що постачався позивачем, на внутрішньому ринку України, а відтак висновок Ковельської МДПІ про заниження позивачем валових доходів за IV квартал 2007 року на 203648 грн., за ІІІ квартал 2008 року на 34715 грн. 00 коп., та податкових зобов’язань з податку на додану вартість на 40730грн. 00 коп. та 6943грн. 00 коп. по господарських операціях з купівлі-продажу ягід чорниць заморожених між пов’язаними особами (позивачем та ТЗОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс») є необґрунтованим та судом до уваги не береться.

Судом також встановлено, що ТзОВ «Агрофрукт» придбавало ТМЦ для поліпшення основних фондів та у відповідних податкових періодах відносило відповідні суми витрат, пов’язані із поліпшенням (утриманням) зданих в оренду основних фондів, до валових витрат та до складу податкового кредиту з податку на додану вартість (інформацію про здійснення поліпшення основних фондів, які здано в оренду, наведено в додатку №6 до акту перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року – т.1, а.с.78). В акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року Ковельською МДПІ зроблені висновки, що основні фонди позивача (приміщення виробничих, складських, адміністративних будівель, устаткування і обладнання, що знаходяться за адресою: Волинська область, смт.Маневичі, вул. Луцька, 3) були передані в оренду різним суб’єктам господарювання (ТзОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс», ТзОВ «Акрополь», ТзОВ «Волиньфрукт», фізичним особам – підприємцям Балицькому В.М., Габ’янМ.С.) відповідно до укладених в письмовій формі договорів оренди (т.3, а.с.16-37), за умовами яких витрати, пов’язані з поліпшенням основних фондів, проводяться за рахунок орендарів, а не орендодавця, позивач в порушення пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» завищив валові витрати на загальну суму 70253 грн. 00 коп. та на порушення підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» завищив суму податкового кредиту з вартості придбаних ТМЦ (робіт, послуг), які не використані в господарській діяльності, а використані на поліпшення та утримання основних фондів, наданих в оренду, на загальну суму 14051 грн. 00 коп.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу – сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. Згідно із пунктом 1.32 статті 1 цього ж Закону господарська діяльність – це є будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи. Підпунктами 5.2.1, 5.2.10 пункту 5.2 статті 5 цього ж Закону визначено, що до складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті (підпункт 5.2.1), суми витрат, пов’язаних з поліпшенням основних фондів у межах, встановлених підпунктом 8.7.1 цього Закону, та суми перевищення балансової вартості основних фондів та нематеріальних активів над вартістю їх продажу, визначені у порядку, встановленому статтею 8 цього Закону (підпункт 5.2.10).

Згідно із підпунктом 8.7.1 пункту 8.7 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платники податку мають право протягом звітного періоду віднести до валових витрат будь-які витрати, пов’язані з поліпшенням основних фондів, що підлягають амортизації, у тому числі витрати на поліпшення орендованих основних фондів, у сумі, що не перевищує 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду. Витрати, що перевищують зазначену суму, розподіляються пропорційно сумі фактично понесених платником податку витрат на поліпшення основних фондів груп 2, 3, 4 чи окремих об'єктів основних фондів групи 1 та збільшують балансову вартість основних фондів відповідних груп чи окремих об’єктів основних фондів групи 1 станом на початок розрахункового кварталу.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв’язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку. Згідно із підпунктом 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 цього ж Закону якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв’язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Враховуючи встановлені обставини справи та наведені норми чинного законодавства України, суд приходить до висновку, що ТзОВ «Агрофрукт» при придбанні ТМЦ для поліпшення основних фондів правомірно у відповідних податкових періодах віднесло суму витрат в розмірі 70253 грн. 00 коп. до валових витрат (в тому числі, за третій квартал 2007 року – 11224 грн. 00 коп., за четвертий квартал 2007 року – 39883 грн. 00 коп., другий квартал 2008 року – 4365 грн. 00 коп., третій квартал 2008 року – 14781 грн. 00 коп.) та правомірно сформувало податковий кредит в сумі 14051 грн. 00 коп. з податку на додану вартість (в тому числі, у вересні 2007 року на суму 2245 грн. 00 коп., листопаді 2007 року – 7977 грн. 00 коп., червні 2008 року – 873 грн. 00 коп., вересні 2008 року – 2956 грн. 00 коп.).

Суд не приймає заперечення відповідача про наявність в договорах оренди приміщень та устаткування умов, згідно з яким орендарі зобов’язані самостійно і за власний рахунок проводити поточний ремонт об’єктів оренди, нести всі витрати з їх експлуатації та утримання, оскільки основні засоби перебувають у власності ТзОВ «Агрофрукт» і використовуються ним у господарській діяльності, зокрема, через надання їх в оренду іншим суб’єктам господарювання (т.1, а.с.8). При цьому, Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» не встановлює обмежень щодо права власника основних фондів на включення до валових витрат суми витрат, пов’язаних з поліпшенням основних фондів, переданих в оренду, позивач не порушив також і вимоги підпункту 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки ТМЦ придбавав для використання у власній господарській діяльності.

Крім того, судом також встановлено, що Ковельською МДМІ за результатами перевірки донараховано позивачу податок на прибуток в сумі 226144 грн. 50 коп. (в тому числі, за основним платежем – 150763 грн. 00 коп., за штрафною санкцією – 75381 грн. 50коп.) та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 120610 грн. 00 коп. по господарських зобов’язаннях позивача з ТЗОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс», які на думку відповідача, підпадають під категорію нікчемних угод (т.1, а.с.131). Як слідує з акту перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року, ТзОВ «Агрофрукт» уклало договір купівлі-продажу з ТзОВ «Фрозен» №04/07 від 30.03.2007 року на придбання грибів та ягід. На виконання умов договору купівлі-продажу позивач отримав продукцію згідно з податковими накладними від 02.04.2007 року №20 (на придбання ягід журавлини, брусниці, грибів польських, морожених на суму 281862 грн.40 коп., в тому числі податок на додану вартість 46977 грн. 07 коп.), від 07.11.2007 року №128 (на придбання грибів білих свіжих охолоджених на суму 54707 грн. 04 коп., в тому числі податок на додану вартість 9117грн. 84 коп.), від 28.11.2007 року №144 (на придбання металевих конструкцій на суму 13392 грн. 00 коп., в тому числі податок на додану вартість 2232грн. 00 коп.), від 28.12.2007 року №144/1 (на придбання гарбузового насіння, грибів лисичок свіжих охолоджених, лисичок солених), від 13.06.2008 року №13/1 (на придбання грибів лисичок), від 12.06.2008 року №12 (на придбання паперових мішків, луб’янки дерев’яної на суму 4291 грн. 20 коп., в тому числі податок на додану вартість 715грн. 20коп.), від 12.05.2008 року №10 (на придбання паперових мішків на суму 1728 грн. 00 коп., в тому числі податок на додану вартість 288грн. 00 коп.), від 03.07.2008 року №18 (на придбання грибів, лисичок свіжих охолоджених на суму 40464 грн. 72 коп., в тому числі податок на додану вартість 6744грн. 12коп.). Вартість придбаної продукції від ТзОВ «Фрозен» позивач відніс до складу валових витрат та до складу податкового кредиту з податку на додану вартість у відповідних звітних періодах (т.1 , а.с.19-20).

Як вбачається із довідки Червоноармійського відділення Володарсько-Волинської МДПІ Житомирської області про результати перевірки ТзОВ «Фрозен» від 17.11.2008 року №30/23-01/31715088, суми податку на додану вартість по наведених вище податкових накладних на поставку продукції ТзОВ «Агрофрукт» за період з 01.04.2007 року по 30.06.2008 року включені до податкових зобов’язань відповідного періоду, відображені у реєстрі виданих податкових накладних та відповідають даним податкових декларацій з податку на додану вартість за 2007 рік, січень-вересень 2008 року. Крім того, у цій довідці зазначена інформація про постачальників ягід і грибів ТзОВ «Фрозен», зокрема, ягід журавлини у фізичних осіб – підприємців Мандрик Т.В., Козаченко І.В., грибів різних, грибів білих у фізичних осіб – підприємців Герасименко А.І., Матвеюк В.Я., грибів лисичок у фізичної особи – підприємця Філіпчук З.І. згідно з накладною від 22.08.2007 року в кількості 8632,55 кг (т.1,а.с.235зворот). Разом з тим, з акту перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року вбачається, що фізична особа – підприємець Філіпчук З.І. перебуває на податковому обліку в Маневицькому відділенні Ківерцівської МДПІ, яке листом від 03.11.2008 року №9541/17-025 повідомило Ковельську МДПІ про відсутність правових та господарських відносин між цим суб’єктом господарювання та ТзОВ «Фрозен» (т.1,а.с.25), проте відповідачем не надано довідки, акту перевірки чи інших доказів безтоварності операцій між фізичною особою – підприємцем Філіпчук З.І. та ТзОВ «Фрозен».

Крім того, ТзОВ «Агрофрукт» придбавало продукцію в ТзОВ «МКМ «Сервіс» згідно договору купівлі-продажу від 18.09.2007 року №16/07 (т.1,а.с.103), податкових накладних від 27.09.2007 року №03 (на придбання чорниці замороженої в кількості 20500,3 кг, чорниці деформованої в кількості 63257,43 кг), від 20.09.2007 року №02 (на придбання горобини замороженої, грибів білих свіжо охолоджених, грибів лисичок свіжо охолоджених). Вартість придбаної від ТзОВ «МКМ Сервіс» продукції позивач відніс до складу валових витрат та до складу податкового кредиту з податку на додану вартість у відповідних звітних періодах (т.1, а.с.20).

Згідно із довідкою Державної податкової інспекції у місті Чернігові про результати перевірки ТзОВ «МКМ Сервіс» від 29.09.2008 року №916/7/23-414 суми податку на додану вартість по податковій накладній від 27.09.2007 року №03 (на поставку ТзОВ «Агрофрукт» чорниці замороженої в кількості 20500,3 кг, чорниці деформованої в кількості 63257,43 кг), включені до податкових зобов’язань ТзОВ «МКМ Сервіс» відповідного періоду, відображені у реєстрі виданих податкових накладних та відповідають даним податкових декларацій з податку на додану вартість за вересень 2007 року (т.1,а.с.243-244). Крім того, у довідці перевірки від 29.09.2008 року вказано, що постачальниками продукції ТзОВ «МКМ Сервіс» є підприємці та ТзОВ ВКП «Ініціатива ЛТД». Додатково Державна податкова інспекція у місті Чернігові листом від 10.12.2008 року №10693/7/23-230 повідомила, що ТзОВ «МКМ Сервіс» ягоди чорниці закупляла у фізичних осіб – підприємців Поповскі І. (накладні №23 від 19.09.2007 року, №24 від 21.09.2007 року, №25 від 24.09.2007 року) в кількості 66644,5 кг, Васяновича В.П. (накладна №18 від 04.09.2007 року) в кількості 1338, 30 кг, Семенюк С.П. (накладна №4 від 20.09.2007 року) в кількості 7500,0 кг, Семенюк Л.С. (накладна №4 від 19.09.2007 року) в кількості 1000,0 кг, та у ТзОВ «Фрозен» (податкові накладні №86 від 28.08.2007 року, №89 від 30.08.2007 року, №96 від 07.09.2007 року, №107 від 27.09.2007 року) в кількості 68775,0 кг. (т.1, а.с.241 зворот, т.2, а.с.12-14).

Разом з тим, актом Володарсько-Волинської МДПІ Житомирської області від 20.11.2008 року №32/5/23-07-31715088 про результати планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТзОВ «Фрозен» за період з 01.04.2007 року по 30.06.2008 року встановлено, що останній в липні 2007 року придбавав продукцію – ягоди чорниці, зокрема, у фізичних осіб – підприємців Боневич С.Я., МорозЛ.А., Скалки Ю.Д., угоди купівлі-продажу з якими є нікчемними, оскільки підприємці не мали наміру здійснювати підприємницьку діяльність, не мали необхідних виробничих, складських приміщень, обладнання, устаткування, трудових ресурсів для її здійснення, а також самі підприємці заперечили факти проведення будь-яких господарських операцій з ТзОВ «Фрозен», укладення угод продажу ягід чорниць, проведення грошових розрахунків, встановлено відсутність будь-яких первинних документів на заготівлю (приймання) продукції, постачання, перевезення, карантинні сертифікати (т.2,а.с.81-131). Володарсько-Волинською МДПІ Житомирської області такі висновки зроблені на підставі матеріалів перевірок фізичних осіб – підприємців Боневич С.Я., Мороз Л.А., Скалки Ю.Д. (акти Старокостянтинівської об’єднаної державної податкової інспекції Хмельницької області від 12.11.2008 року №2050/17/2532518822, №2051/17/2620716869, №1952/17/2702916607), в яких описані господарські операції кожного з підприємців Боневич С.Я., Мороз Л.А., СкалкиЮ.Д. і ТзОВ «Фрозен» як такі, що не були спрямовані на реальне настання правових наслідків, носили безтоварний характер (т.2,а.с.132-286).

Ковельська МДПІ, враховуючи матеріали зазначених вище зустрічних перевірок, прийшла до висновку, що угоди, укладені між ТзОВ «Агрофрукт» і ТзОВ «Фрозен» на придбання грибів лисичок в кількості 8632,55 кг на суму 97900 грн. 00 коп., та між ТзОВ «Агрофрукт» і ТзОВ «МКМ Сервіс» на придбання ягід чорниць в кількості 68775кг на суму 505146 грн. 00 коп., є нікчемними, оскільки під сумнів поставлені операції по ланцюгу придбання такої продукції продавцями (ТзОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс»), на порушення підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» ТзОВ «Агрофрукт» завищено валові витрати на 603046 грн. 00 коп., в тому числі за третій квартал 2007 року на 505146 грн. 00коп., за четвертий квартал 2007 року на 79679 грн. 00 коп., за третій квартал 2008 року на 18221 грн. 00 коп. (т.1, а.с.26), сума бюджетного відшкодування з податку на додану вартість зменшена на 120610 грн. 00 коп.

Проте з такими висновками податкового органу про нікчемність угод між ТзОВ «Агрофрукт» і ТзОВ «Фрозен» на придбання грибів лисичок та між ТзОВ «Агрофрукт» і ТзОВ «МКМ Сервіс» на придбання ягід чорниць суд не може погодитися, оскільки відповідачем не доведено безтоварний характер таких угод, а позивач в свою чергу надав суду належні та допустимі докази в обґрунтування укладення та виконання таких господарських зобов’язань.

Так, зокрема, ТзОВ «Агрофрукт» придбало у ТзОВ «Фрозен» гриби лисички свіжоохолоджені згідно з податковими накладними від 28.12.2007 року №144/1 в кількості 4413,87 кг на суму 53849 грн. 21 коп. (без ПДВ), від 13.06.2008 року №13/1 в кількості 4500,0кг на суму 45900 грн. 00 коп., в тому числі ПДВ 7650 грн. 00 коп. ТзОВ «Фрозен» придбаває гриби лисички у різних підприємців, зокрема, і у фізичної особи – підприємця Філіпчук З.І. згідно з накладною б/н від 22.08.2007 року в кількості 8632,55 кг. Суд не бере до уваги твердження відповідача про те, що ТзОВ «Фрозен» продало ТзОВ «Агрофрукт» саме ті гриби лисички, які ТзОВ «Фрозен» закупило у фізичної особи – підприємця Філіпчук З.І., оскільки періоди, в яких проводилися господарські операції з придбання грибів, є різними, в одному з випадків – з розбіжністю більше як в один рік, та, крім того, ТзОВ «Фрозен» проводило закупівлю грибів і в інших суб’єктів господарювання, зокрема, у фізичних осіб – підприємців Герасименко А.І. та Матвеюк В.Я.

ТзОВ «Агрофрукт» також придбало у ТзОВ «МКМ Сервіс» згідно податкової накладної від 27.09.2007 року №03 ягоди чорниці в кількості 20500,3 кг, чорниці деформованої в кількості 63257,43 кг. Разом з тим встановлено, що ТзОВ «МКМ Сервіс» закупляло ягоди чорниці у фізичних осіб – підприємців Поповскі І. (накладні №23 від 19.09.2007 року, №24 від 21.09.2007 року, №25 від 24.09.2007 року) в кількості 66644,5 кг, Васяновича В.П. (накладна №18 від 04.09.2007 року) в кількості 1338, 30 кг, Семенюк С.П. (накладна №4 від 20.09.2007 року) в кількості 7500,0 кг, Семенюк Л.С. (накладна №4 від 19.09.2007 року) в кількості 1000,0 кг, та у ТзОВ «Фрозен» (податкові накладні №86 від 28.08.2007 року, №89 від 30.08.2007 року, №96 від 07.09.2007 року, №107 від 27.09.2007 року) в кількості 68775,0 кг. Суд не погоджується з висновком податкового органу про те, що ТзОВ «МКМ Сервіс» продало ТзОВ «Агрофрукт» саме ті ягоди чорниці, які ТзОВ «МКМ Сервіс» закупило у ТзОВ «Фрозен», яке в свою чергу придбало їх за нікчемними угодами у фізичних осіб – підприємців Боневич С.Я., Мороз Л.А., Скалки Ю.Д., оскільки в період, в який здійснювалися господарські операції з придбання ягід, ТзОВ «МКМ Сервіс» проводило закупівлю ягід чорниць і в інших суб’єктів господарювання (фізичних осіб – підприємців Поповскі І., Васяновича В.П., Семенюк С.П., Семенюк Л.С.), а ТзОВ «Фрозен» також займалося заготівлею та отримувало ягоди чорниці не лише від фізичних осіб – підприємців Боневич С.Я., Мороз Л.А., Скалки Ю.Д. (з якими угоди визнані нікчемними), а й від інших суб’єктів господарювання.

Разом з тим, суд враховує інформацію ТзОВ «Фрозен», надану листом від 09.07.2009 року №7/1 з підтвердженням відповідними журналами-ордерами і відомостями по рахунках № 281 «Товари на складі», № 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», відповідно до якого станом на 30.08.2007 року було реалізовано весь залишок товару, придбаного станом на 20.07.2007 року (т.3,а.с.55). Саме до 20.07.2007 року (в період з 09.07.2007 року по 18.07.2007 року) було укладено угоди з фізичними особами – підприємцями Боневич С.Я., Мороз Л.А., Скалки Ю.Д., які податковим органом визначено як нікчемні. Тобто станом на 27.09.2007 року на момент поставки товару з ТзОВ «Фрозен» на ТзОВ «МКМ Сервіс», ТзОВ «Фрозен» не мало на складі продукції, яку можна вважати закупленою у фізичних осіб – підприємців Боневич С.Я., Мороз Л.А., Скалки Ю.Д.

Суд також бере до уваги подані позивачем копії платіжних доручень, виписок з банку на проведення розрахунків з ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс» (т.3,а.с.138-141, 145-146, 150-155), а також враховує, що ТзОВ «Агрофрукт» придбану продукцію – ягоди чорниці експортував за межі митної території України, що підтверджується вантажно-митними деклараціями від 08.12.2007 року, 13.05.2008 року та рахунками-фактурами №9-07 від 08.12.2007 року, № 8-08 від 13.05.2008 року (т.3, а.с.70-74).

Досліджуючи господарські операції з придбання ТзОВ «Агрофрукт» ягід чорниць та грибів лисичок у ТзОВ «Фрозен» та ТзОВ «МКМ Сервіс», суд виходить з того, що сторони договору купівлі-продажу мали необхідний обсяг матеріальних ресурсів (управлінського або технічного персоналу, обігових коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів), економічно необхідних для заготівлі (поставки) продукції, а з акту Володарсько-Волинської МДПІ Житомирської області від 20.11.2008 року №32/5/23-07-31715088 про результати планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТзОВ «Фрозен» вбачається, що заготівля грибів та ягід є одним з основних видів діяльності платника податку, який таку продукцію реалізує як в межах України, так і на експорт, тобто заготівля (придбання) і постачання грибів та ягід носить реальний характер.

В зв’язку з наведеним, суд вважає спростованими висновки податкового органу про нікчемність угод, укладених між ТзОВ «Агрофрукт» та ТзОВ «Фрозен» на придбання ягід чорниці та грибів лисичок, оскільки позивачем доведено, що це були реально укладені та виконані господарські операції з придбання продукції, з метою використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності, а не саме лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на поточних рахунках платників податку. Враховуючи положення підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» щодо порядку формування валових витрат та підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» щодо формування податкового кредиту з податку на додану вартість, а також встановлені судом обставини справи, суд приходить до переконання, що висновки Ковельської МДПІ про завищення валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість по угодах, укладених між позивачем та ТЗОВ «Фрозен», ТзОВ «МКМ Сервіс» на придбання ягід чорниці та грибів лисичок є необґрунтованими, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення Ковельської МДПІ підлягають скасуванню в частині донарахування податку на прибуток в сумі 226144 грн. 50 коп. (в тому числі, за основним платежем – 150763 грн. 00коп., за штрафною санкцією – 75381 грн. 50 коп.) та зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 120610 грн. 00 коп.

Судом також встановлено, що в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року вказано ще на одне допущене позивачем порушення податкового законодавства, а саме включення позивачем до бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість по товарообмінних (бартерних) операціях при придбанні ТМЦ від ТзОВ «Фрозен» та реалізації ТМЦ на ТзОВ «МКМ Сервіс». Зокрема, станом на 01.10.2007 року по розрахунках з ТзОВ «МКМ Сервіс» рахувалася кредиторська заборгованість в сумі 1091015грн.46 коп. Позивач в рахунок погашення даної заборгованості в адресу ТзОВ «МКМ Сервіс» реалізував ТМЦ (послуг) на загальну суму 191173 грн. 24 коп., в тому числі податок на додану вартість 31862грн. 08 коп. Станом на 01.11.2007 року по розрахунках позивача з ТзОВ «Фрозен» (балансовий рахунок 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями») рахувалася дебіторська заборгованість в сумі 589813 грн. 86 коп., яка виникла за рахунок реалізації товарів (робіт, послуг). В рахунок погашення такої заборгованості по балансовому рахунку 361 відображено придбання ТМЦ на загальну суму 250227 грн. 61 коп., в тому числі податок на додану вартість 41704 грн. 60 коп. В червні 2008 року по розрахунках з ТзОВ «Фрозен» в рахунок закриття оплати за реалізовану продукцію відображено закриттям балансового рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками на суму 222419 грн. 20 коп. Позивач податок на додану вартість по даному придбанню ТМЦ відобразив в складі податкового кредиту у відповідних періодах, та, на думку податкового органу, завищив бюджетне відшкодування на загальну суму 190449 грн. 00 коп., в тому числі за березень 2008 року – 178008 грн. 00 коп., липень 2008 року – 2818 грн. 00 коп., серпень 2008 року – 3644грн. 00коп., вересень 2008 року – 5979 грн. 00 коп. (т.1,а.с.36).

Відповідно до пункту 2.3.4 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 року №327, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.08.2005 року за №925/11205, не допускається відображення в акті перевірки необґрунтованих даних, а також суб’єктивних припущень перевіряючими, які не мають підтверджених доказів. В порушення вимог вказаного Порядку в акті перевірки №2/23/31462284 від 09.01.2009 року не відображено з посиланням на відповідні первинні документи, що позивач включив до бюджетного відшкодування суму податку на додану вартість 190449 грн. 00коп. саме по бартерних операціях, в ході судового розгляду справи ця обставина також не була доведено представниками відповідача. Отже, Ковельською МДПІ неправомірно зменшено позивачу суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 8115 грн. 00 коп.

Таким чином, відповідач в порушення вимог частини другої статті 71 КАС України, не надав суду належних та допустимих доказів в обґрунтування правомірності прийнятих податкових повідомлень-рішень від 24.09.2009 року №00003323/3, №00003423/3, в зв’язку з чим позовні вимоги підлягають до задоволення.

Приймаючи рішення у даній справі, суд виходить із повноважень, визначених частиною другою статті162 КАС України, де передбачено, що у разі задоволення адміністративного позову суд може прийняти постанову про скасування рішення, попередньо визнавши його протиправним. Тому адміністративний позов слід задовольнити шляхом прийняття постанови про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції від 24.09.2009 року №00003323/3, від 24.09.2009 року №00003423/3.

Керуючись частиною третьою статті 160, статтями 162, 163 КАС України, на підставі Закону України «Про податок на додану вартість», Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», суд

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Ковельської міжрайонної державної податкової інспекції від 24 вересня 2009 року №00003323/3, від 24вересня 2009 року №00003423/3.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання заяви про апеляційне оскарження, встановленого статтею 186 КАС України, якщо таку заяву не було подано. Якщо було подано заяву про апеляційне оскарження, але апеляційна скарга не була подана у строк, встановлений статтею 186 КАС України, постанова набирає законної сили після закінчення цього строку. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання заяви про апеляційне оскарження та апеляційної скарги до Львівського апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд. Заява про апеляційне оскарження постанови подається протягом десяти днів з дня її складення в повному обсязі, тобто з 24 березня 2010 року. Апеляційна скарга на постанову подається протягом двадцяти днів після подання заяви про апеляційне оскарження. Апеляційна скарга може бути подана без попереднього подання заяви про апеляційне оскарження, якщо скарга подається у строк, встановлений для подання заяви про апеляційне оскарження. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Львівського апеляційного адміністративного суду.

Суддя                                                                       В.М.Валюх