Ухвала суду № 8648483, 04.03.2010, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 березня 2010 року № 8680/09/9104

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі :

Головуючого судді Ніколіна В.В.,

суддів: Старунського Д.М., Любашевського В.П.,

при секретарі судового засідання Тарнавській Л.Л.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції у Закарпатській області на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 17.02.2009 року у справі за позовом Дочірнього підприємства «Закарпатський облавтодор» ВАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» до Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

В листопаді 2008 року Дочірнє підприємство «Закарпатський облавтодор» ВАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» звернулось до суду з позовом до Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач посилався на те, що відповідачем було проведено позапланову документальну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства Філії «Ужгородська дорожньо-експлуатаційна дільниця» Дочірнього підприємства «Закарпатський облавтодор» за період з 01.10.2006 року по 31.12.2007 року, за результатами якої складено Акт № 49/23-1/03444097 від 15.05.2008 року. На підставі зазначеного Акту податковою інспекцією винесено податкове повідомлення-рішення від 26.05.2008 року № 34/17-0/03444097, яким позивачу донараховане податкове зобов'язання по податку з доходів з фізичних осіб в сумі 27615,06 грн., в тому числі 9 205,02 грн. - основний платіж та 18 410,04 грн. - штрафні санкції.

Позивач вважає незаконними вищезазначені податкові повідомлення-рішення, просить їх скасувати та визнати нечинним.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 17.02.2009 року позов Дочірнього підприємства «Закарпатський облавтодор» ВАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» задоволено.

Не погодившись з винесеною постановою суду першої інстанції її оскаржив відповідач - Ужгородська міжрайонна державна податкова інспекція у Закарпатській області, подавши на неї апеляційну скаргу.

Апелянт просить скасувати постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 17.02.2009 року, та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог Дочірнього підприємства «Закарпатський облавтодор» ВАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» до Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції у Закарпатській області, покликаючись на порушення суду першої інстанції норм матеріального та процесуального права і невідповідність висновків обставинам справи, що призвело до її неправильного вирішення.

В апеляційній скарзі зазначає, що при винесені постанови Закарпатським окружним адміністративним судом надано не правильну правову оцінку листам - роз'ясненням ДПА України від 25.05.2004року № 5131/5/17-3116 та від 08.06.2004 року № 4528/6/17-3116, № 4890/6/17-0716 від 21.05.2007 року та помилково застосовано пп..4.4.2 п.4.4 ст.4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та Державними цільовими фондами". На думку суду, Позивач не має нести відповідальності при дотриманні ним приписів податкового роз'яснення, у разі якщо у подальшому таке податкове роз'яснення було змінено або скасовано, чи надано нове роз'яснення такому платнику податків або узагальнююче податкове роз'яснення, що суперечить попередньому, яке не було скасовано (відкликано). Однак, в даному випадку податкове роз'яснення ДПА України від 25.05.2004року № 5131/5/17-3116 в подальшому не змінювалося, не скасовувалося, а було конкретизовано податковими роз'ясненнями № 4639/6/17-0716 від 14.05.2007 року та № 4890/6/17-0716 від 21.05.2007 року. Тому, оскільки податкові роз'яснення № 4639/6/17-0716 від 14.05.2007 року та № 4890/6/17-0716 від 21.05.2007 року надані ДПА України не суперечать одне одному, тому підстав для відкликання листів у ДПА України не було.

Ужгородською МДПІ було проведено виїзну позапланову документальну перевірку філії "Ужгородська ДЕД" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2006 року по 31.12.2007 року, про що складено акт перевірки від 16.05.2008 року № 49/23- 1/03444097.

У відповідності до п.п.4.2.1 п.4.2. ст.4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 року № 889-ІV (далі - Закон №889), до складу загального місячного оподатковуваного доходу включаються доходи у вигляді заробітної плати, інші виплати та винагороди, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового або цивільно-правового договору.

Вичерпний перелік доходів, які не включаються до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку, наведено в пункті 4.3 статті4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

При цьому, надбавки за роз'їзний характер робіт у пункті 4.3 статті 4 зазначеного Закону України окремо не зазначені. Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку з доходів фізичних осіб до бюджету визначено статтею 8 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб".

Частиною 3 п. 1.1 статті 1 цього Закону під терміном «заробітна плата» розуміються також інші заохочувальні та компенсаційні виплати або інші виплати та винагороди які виплачуються (надаються) платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом.

В ході перевірки правильності справляння податку з доходів фізичних осіб встановлено, що в порушення п.п.4.2.1 п.4.2. ст.4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", до складу загального місячного оподатковуваного доходу працівників не включалися суми виплачених надбавок за роз'їзний характер робіт.

Відповідно до частини першої загальних положень Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон (далі - Інструкція N59), яка затверджена наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98р. №59 (в редакції наказу Міністерства фінансів України від 10.06.99р. №146) та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 31.03.98р. №218/2658, службовим відрядженням вважається поїздка працівника за розпорядженням керівника підприємства, об'єднання, установи, організації на певний строк до іншого населеного пункту для виконання службового доручення поза місцем його постійної роботи.

Частиною другою загальних положень Інструкції встановлено, що службові поїздки працівників, постійна робота яких проходить в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер, не вважаються відрядженнями, якщо інше не передбачене законодавством, колективним договором, трудовим договором (контрактом) між працівником і власником (або уповноваженою ним особою).

Ст. 13 Кодексу законів про працю України від 10.12.1971 року передбачено, що у колективному договорі встановлюються взаємні зобов'язання сторін щодо регулювання виробничих, трудових, соціально-економічних відносин, зокрема, нормування і оплати праці встановлення форм, системи, розмірів заробітної плати та інших видів трудових виплат (доплат, надбавок, премій та ін.).

Відповідно до пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 31.03.99р. №490 «Про надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджувальних, ремонтних і будівельних робіт, та працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер (далі - Постанова №490) підприємства, установи, організації самостійно встановлюють надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, робота яких постійно проводиться в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер, у розмірах, передбачених колективними договорами або за погодженням із замовником.

Таким чином, підприємство самостійно визначає доцільність встановлення надбавок працівникам, робота яких має роз'їзний (пересувний) характер, тобто службові поїздки вказаних працівників не є відрядженнями, про що зазначається у колективному договорі з встановленням переліку відповідних посад та професій, розміру вказаних надбавок, який не повинен перевищувати граничних розмірів надбавок (польового забезпечення) працівникам за день встановлених Постановою №490 для поїздок в межах України (частина друга пункту 1 вказаної Постанови) та за межами України (пункт 2 Постанови №490).

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб з 01.01.2004р. регулюється Законом N889. Ч. 3 п. 1.1 ст. 1 Закону №889 встановлено, що для цілей вищевказаного Закону під терміном "заробітна плата" розуміються також інші заохочувальні та компенсаційні виплати або інші виплати та винагороди, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом.

Одночасно п. 3.5 ст. 3 Закону №889 визначено, що при нарахуванні доходів у вигляді заробітної плати об'єкт оподаткування визначається як нарахована сума такої заробітної плати, зменшена на суму збору до Пенсійного фонду України та внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування, які відповідно до закону справляються за рахунок доходу найманої особи.

Враховуючи вищенаведене, з метою оподаткування податком з доходів фізичних осіб надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, робота яких постійно проводиться в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер, у розмірах, передбачених колективними договорами або за погодженням із замовником, включаються в склад заробітної шати і оподатковуються в її складі відповідно до підпункту 4.2.1 п. 4.2 ст. 4 Закону №889 за ставкою, встановленою п. 7.1 ст. 7 вказаного Закону, тобто 15 % в 2007 році або 13% в 2004 - 2006 роках.

Якщо ж колективним договором, трудовим договором (контрактом) між працівником і власником (або уповноваженою ним особою) службові поїздки працівників, робота яких проходить в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер, визначені відрядженнями, з належним їх оформленням відповідно до вимог постанови Кабінету Міністрів України від 23.04.99 №663 "Про норми відшкодування витрат на відрядження у межах України та за кордон" та Інструкції (з виконанням положень п. 9.10 ст. 9 Закону №889), то суми коштів, отриманих платником податку на відрядження, не є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб з підстав, встановлених підпунктом 4.3.2 п. 4.3 ст. 4 Закону, тобто не включаються до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку (не підлягають відображенню в його річній податковій декларації).

Крім того, роз'їзний характер роботи, за який філія проводила виплати, не було оформлено як відрядження. Положенням про порядок встановлення і виплату надбавки за роз'їзний характер робіт працівникам ДП "Закарпатський облавтодор" визначено, що надбавка за роз'їзний характер робіт встановлюється у відсотках до місячного окладу без урахування доплат і надбавок, встановлених чинним законодавством. Конкретний розмір надбавки визначається в залежності від часу, проведеного в дорозі понад нормативну тривалість робочого часу. Гранична норма надбавки за роз'їзний характер робіт проводиться пропорційно фактичній кількості днів знаходження працівника в роз'їздах; нарахування і виплата надбавки за роз'їзний характер робіт проводиться бухгалтерією щомісячно на підставі маршрутних листів, затверджених керівником, в залежності від фактичної кількості днів знаходження працівників в роз'їздах та робітникам і фахівцям, які виконують роботи на дорогах - на підставі обліку часу знаходження в роз'їздах понад нормативну тривалість робочого часу, який ведеться виконавцем робіт або майстром, що очолює дільницю, де виконують роботи ці працівники.

Згідно відомостей на виплату надбавок за роз'їзний характер робіт загальна сума виплачених в перевіреному періоді надбавок, які не було включено до складу оподатковуваного доходу працівників, складає 67802,33 грн., в тому числі: за жовтень - грудень 2006 року - 48716,25 грн.; за січень - березень 2007 року - 19146,08 грн. За період квітень-грудень 2007 року підприємством самостійно зроблено перерахунок по податку з доходів фізичних осіб та утримано донараховані суми податку із заробітної плати працівників за грудень 2007 року.

Таким чином, внаслідок виявленого порушення перевіркою правомірно донараховане податок з доходів фізичних осіб в загальній сумі 9205,02 грн., в тому числі: - за 2006 рік - 6333,11 грн. (48716,25x13%); - за 2007 рік-2871,91 грн. (19146,08x15%).

Відповідно до пп. 17.1.9, п.17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 року № 2181-III, у разі коли платник податків здійснює грошові виплати без попереднього нарахування та сплати податку, збору (обов'язкового платежу), якщо відповідно до законодавства таке нарахування та сплата є обов'язковою передумовою такого продажу (відчуження) або виплати, такий платник податків сплачує штраф у подвійному розмірі від суми зобов'язання з такого податку, збору (обов'язкового платежу).

Враховуючи вищенаведене перевіркою правомірно нараховано податок з доходів фізичних осіб в загальній сумі 9205,02 грн. та застосовано штрафну санкцію у подвійному розмірі від суми зобов'язання з такого податку.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення Ужгородської МДПІ від 26.05.2008 року, №34/17-0/03444097, від 12.08.2008 року №34/17-0/03444097/1, від 08.10.2008 року №34/17-0/03444097/2 є законними та обгрунтованими, і підстави для відшкодування податку на додану вартість у сумі 106246,00 грн. відсутні.

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про те, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з таких підстав.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що Філія «Ужгородська дорожньо-експлуатаційна дільниця» Дочірнього підприємства «Закарпатський облавтодор» обслуговує сітку автомобільних доріг. Враховуючи дану специфіку діяльності, працівникам Філії виплачуються надбавки за роз'їзний характер роботи згідно з Постановою Кабінету Міністрів України від 31.03.99р. № 490 "Про надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджувальних, ремонтних і будівельних робіт, та працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер".

Не заслуговують на увагу суду доводи відповідача про те, що надбавки виплачені позивачем своїм працівникам за роз'їзний характер роботи не оформлені як відрядження, тому такі надбавки відносяться до заробітної плати і підлягають оподаткуванню.

При оподаткуванні доходів працівникам, які мають роз'їзний (пересувний) характер робіт, підприємство самостійно визначає доцільність встановлення надбавок до тарифних ставок та посадових окладів, тобто службові поїздки таких працівників не є відрядженнями , про що зазначається у колективному договорі зі встановленням переліку відповідних посад та професій, закріплених ділянок для обслуговування, розміру надбавок, який не повинен перевищувати граничних розмірів надбавок (польового забезпечення працівника за день, встановлених Постановою Кабінету Міністрів України від 31.03.1999 р. № 490 (зі змінами та доповненнями) для поїздок в межах України (ч.2 п. 1, вказаної Постанови) та за межами України (п.2 Постанови № 490 ).

Відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 31.03.1999р. № 490 підприємства, установи, організації самостійно встановлюють надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджувальних, ремонтних і будівельних робіт, та працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер, у розмірах, передбачених колективними договорами або за погодженням із замовником. Граничні розміри надбавок (польового забезпечення) працівникам за день не можуть перевищувати граничні норми витрат, установлених Кабінетом Міністрів України для відряджень у межах України.

Розмір надбавок за роз'їзний характер роботи, що виплачуються працівникам Філії, є визначеним колективним договором між адміністрацією та об'єднаною профспілковою організацією ДП «Закарпатський облавтодор» на 2005-2007 р ( п.22 розділу III Договору та Положенням про порядок встановлення і виплат надбавки за роз'їзний характер робіт працівникам ДП « Закарпатський облавтодор», затвердженого 24.03.2005 р., яке є додатком до колективного договору та не перевищує граничних добових витрат, визначених Постановою Кабінету Міністрів України від 23.04.1999 р. № 663 «Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон».

При чому правильність нарахування надбавок за роз'їзний характер роботи працівникам позивача не заперечується відповідачем, що підтверджується відсутністю в акті перевірки відповідних порушень, встановлених відповідачем з цього приводу.

Згідно з Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Держкомстату від 13.01.2004р. № 5 (пп. 2.2.6) надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджувальних, ремонтних і будівельних робіт, та працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер, у розмірах, визначених законодавством, відносяться до інших виплат, що не належать до фонду оплати праці (п. 3.16 згаданої Інструкції).

Надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів вищезгаданих працівників, що виплачуються у розмірах, передбачених колективними договорами або за погодженням із замовником, але не вище граничних норм витрат, понесених у зв'язку з відрядженням (зокрема, добових витрат), встановлених постановою Кабінету Міністрів України від 23 квітня 1999 року № 663 "Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон", Інструкцією про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98р. № 59, не є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб з підстав, встановлених підпунктом 4.3.2 пункту 4.3 статті 4 Закону.

Відповідно до п.1.1 ч. 3 ст. 1 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» під терміном «заробітна плата» розуміються також інші заохочувальні та компенсаційні виплати або інші виплати, які виплачуються платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом. Закон не містить переліку інших виплат, які входять у склад заробітної плати. Поряд з тим, відповідно до Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Держкомстату від 13.01.2004р. № 5 (пп. 2.2.6) надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджувальних, ремонтних і будівельних робіт, та працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер, у розмірах, визначених законодавством, відносяться до інших виплат, що не належать до фонду оплати праці (п. 3.16 згаданої Інструкції).

25.05.2004 р. ДПА України у своєму роз'ясненні № 5131/5/17-3116, наданому на запит Державної служби автомобільних доріг України (Укравтодор), а також у роз'ясненні ДПА України від 08.06.2004 р. № 4528/6/17-3116 встановила, що надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів вищезгаданих працівників, що виплачуються у розмірах, передбачених колективними договорами або за погодженням із замовником, але не вище граничних норм витрат, понесених у зв'язку з відрядженням (зокрема, добових витрат), встановлених постановою Кабінету Міністрів України від 23 квітня 1999 року № 663 "Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон", Інструкцією про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98р. № 59, не є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб з підстав, встановлених підпунктом 4.3.2 пункту 4.3 статті 4 Закону.

Згідно пп.. 4.4.2. п. 4.4. ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»податкове роз'яснення є оприлюдненням офіційного розуміння окремих положень податкового законодавства контролюючими органами у межах їх компетенції, яке використовується при обґрунтуванні їх рішень під час проведення апеляційних процедур. Податковими роз'ясненнями вважаються будь-які відповіді контролюючого органу на запити зацікавлених осіб з питань оподаткування. Податкове роз'яснення, надане контролюючим органом вищого рівня, має пріоритет над податковими роз'ясненнями підпорядкованих йому контролюючих органів. Податкове роз'яснення центрального податкового органу має пріоритет над податковими роз'ясненнями, виданими іншими контролюючими органами. Податкове роз'яснення не має сили нормативно-правового акта. Не може бути притягнутим до відповідальності платник податків, який діяв відповідно до наданого йому податкового роз'яснення (за відсутності податкових роз'яснень з цього питання, що мають пріоритет) або узагальнюючого податкового роз'яснення, тільки на підставі того, що у подальшому таке податкове роз'яснення чи узагальнююче податкове роз'яснення було змінено або скасовано, чи надано нове податкове роз'яснення такому платнику податків або узагальнююче податкове роз'яснення, що суперечить попередньому, яке не було скасовано (відкликано).

Як вбачається з наведеного вище, позивач в своїх діях дотримувався роз'яснень ДПА України від 25.05.2004 р. № 5131/5/17-3116 та від 08.06.2004 р. № 4528/6/17-3116, № 4890/6/17-0716 від 21.05.2007 р. та № 17930/7/17-0717 від 04.09.2008, які не були скасовані чи відкликані.

Таким чином, надбавки, що виплачувались працівникам позивача за роз'їзний характер роботи позивач правомірно не включав до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, а тому не зобов'язаний був обкладати їх податком з доходів фізичних осіб.

Згідно із ч.4 ст.70 КАС України, обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Згідно із вимогами ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти позову. В порушення зазначеної норми відповідач не надав суду жодних доказів правомірності прийняття ним податкового повідомлення - рішення, що є підставою для задоволення позовних вимог Дочірнього підприємства „Закарпатський облавтодор" ВАТ „Державна акціонерна компанія „Автомобільні дороги України".

З урахуванням положень чинного законодавства України, практики його застосування та обставин справи, суд дійшов висновку що позовні вимоги є обгрунтованими і підлягають до задоволення.

Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідають нормам матеріального та процесуального права та є правильними.

Доводи апеляційної скарги зазначених висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому рішення суду по даній справі скасуванню не підлягає.

На підставі наведеного колегія суддів прийшла до висновку, що судом першої інстанції, при винесені оскаржуваної постанови вірно дано правову оцінку обставинам справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що згідно ст. 200 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а постанови суду першої інстанції без змін.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС України колегія суддів, -

УХВАЛИЛА:

Апеляційну скаргу Ужгородської міжрайонної державної податкової інспекції у Закарпатській області залишити без задоволення, а постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 17.02.2009 року у справі № 2а-3587/08 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом одного місяця шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий В.В.Ніколін

Судді В.П. Любашевський

Д.М. Старунський