Рішення № 86313148, 03.12.2019, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 грудня 2019 року ЛуцькСправа № 140/2556/19

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Каленюк Ж.В.,

за участю секретаря судового засідання Шепталової А.П.,

представників позивача Коструби Н.М., Крючкова В.О.,

представника відповідача Решетника О.Л.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Всепостач» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Всепостач» (надалі - ТзОВ «Всепостач», товариство, позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (надалі - ГУ ДФС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11 квітня 2019 року №0003941401, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 134914,00 грн, та №0003951401, яким визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 554127,50 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що спірні податкові повідомлення-рішення були прийняті на підставі акта документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Всепостач» від 13 березня 2019 року №4476/14-01/38897719 з питань достовірності та повноти нарахування податку на прибуток щодо взаємин з контрагентом Товариством з обмеженою відповідальністю «Агромонтажник АТБ» (далі - ТзОВ «Агромонтажник АТБ»), у тому числі коштів, перерахованих Товариством з обмеженою відповідальністю «Дніпро-Агро-Бізнес» (далі - ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес») за договором переведення боргу за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, яким встановлено порушення товариством підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Позивач із податковими повідомленнями-рішеннями не погоджується та вважає їх протиправними. З цього приводу зазначив, що обставини здійснених позивачем господарських правовідносин із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» вже були предметом документальної планової перевірки, за результатами якої були прийняті податкові повідомлення-рішення. Водночас, рішенням Державної фіскальної служби України (ДФС України) за результатами розгляду скарги скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 01 жовтня 2018 року №0010981401, №0010991401 в частині збільшення доходів та як наслідок донарахування грошового зобов`язання у сумі 554127,50 грн з податку на прибуток за взаємовідносинами із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» та у відповідній частині штрафні санкції. Тим самим ДФС України вказала на невідповідність висновків ГУ ДФС у Волинській області вимогам податкового законодавства та зобов`язала розглянути питання про проведення документальної позапланової перевірки ТзОВ «Всепостач».

На підставі наказу ГУ ДФС у Волинській області від 01 лютого 2019 року №366 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Всепостач» ГУ ДФС у Волинській області 04 лютого 2019 року розпочато перевірку тривалістю 10 робочих днів з питань достовірності та повноти нарахування податку на прибуток по взаємовідносинах з ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, при цьому позивач жодного запиту на отримання інформації, пояснень документів в межах перевірки не отримував. Натомість, 21 лютого 2019 року позивачу вручено інший наказ від 20 лютого 2019 року №669 про проведення перевірки з 20 лютого 2019 року за період діяльності з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року з метою дослідження питань достовірності та повноти нарахувань податку на прибуток щодо взаємовідносин із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» (у тому числі коштів, перерахованих ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» за договором переведення боргу).

Позивач вказав на процедурні порушення відповідачем при здійсненні перевірки: не продовжуючи терміни проведення документальної позапланової виїзної документальної перевірки в розумінні статті 82 ПК України, контролюючий орган фактично прийняв рішення від 20 лютого 2019 року №669 про нову перевірку, оскільки і предмет перевірки, і його строки є відмінними від предмету, який повинен був досліджуватись на підставі наказу ГУ ДФС у Волинській області від 01 лютого 2019 року №366. При цьому основні висновки в акті перевірки від 13 березня 2019 року №4476/14-01/38897719 дублюють ті, які були викладені в акті перевірки від 11 вересня 2018 року та зводяться до того, що в ТзОВ «Агромонтажник АТБ» відсутні наймані працівники, нерухоме майно, транспорті засоби, контрагенти, яким реалізовано придбаний у позивача товар, що свідчить про безтоварність проведених фінансово-господарських операцій та про їх документальний характер без настання реальних правових наслідків. Позивач, заперечуючи такі висновки контролюючого органу, вказав на наявність первинних документів, які підтверджують факт реального здійснення поставки ним товару (ковбасних виробів в асортименті) на користь ТзОВ «Агромонтажник АТБ» на умовах, визначених у договорі між ними, зокрема, засобами ТзОВ «Всепостач» (додатковими доказами є шляхові листи, які підтверджують маршрут та кількість паливно-мастильних матеріалів, які витратив водій для доставки товару покупцю, копії касових чеків, виданих АЗС, що знаходяться на маршруті слідування автомобіля на трасі Луцьк-Дніпро).

Безпідставними позивач вважає доводи відповідача про безтоварний характер господарських операцій із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» з підстав невідповідності товарно-транспортних накладних Правилам перевезення вантажів автомобільним транспортом (в редакції наказу Міністерства інфраструктури №983 від 05 грудня 2013 року). Товарно-транспортна накладна, складена з певними недоліками, не може бути доказом безтоварності господарських операцій, проведених з контрагентом, позаяк факт передання товару покупцю та набуття права власності на нього підтверджується належно оформленими видатковими накладними. Позивач на доводи відповідача про те, що особи, які зазначені в первинних документах про отримання товару, в трудових відносинах із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» не перебували, зазначив що він жодного обов`язку на перевірку наявності чи відсутності трудових відносин у покупців товарів із найманими працівниками не має. Разом з тим, в договорі поставки сторони підтвердили, що особи, які здійснюють доставку, передачу і приймання товару, мають повноваження на представництво інтересів відповідної сторони при виявленні розбіжностей по кількості та якості товару, що поставляється та на складання, підписання відповідних документів (накладних, акту розбіжностей тощо). Перелік осіб, відповідальних за отримання товару, зразки їх підписів визначений наказом ТзОВ «Агромонтажник АТБ» від 05 грудня 2017 року №7.

Також, заперечуючи доводи відповідача щодо нереальності здійснення господарської операції у зв`язку із відсутністю адреси місцезнаходження контрагента (місто Дніпро, вулиця Винокурова, 14), позивач вказав на факт перейменування назви даної вулиці у 2016 році на Дніпросталівську.

Позивач вказав також на неналежність доказів - відомостей автоматизованої системи фіксації та розпізнавання номерних знаків «Відеоконтроль-Рубіж» через відсутність будь-яких технічних та експертних даних стосовно можливостей прослідкувати за всіма транспортними засобами, які рухаються територією області за певний період; наказ про введення системи в експлуатацію не проходив державну реєстрацію в Міністерстві юстиції України, офіційно не опубліковувався.

Стосовно посилань в акті перевірки на відсутність реєстрації ТзОВ «Агромонтажник АТБ» в Держпродспоживслужбі як оператора ринку харчових продуктів, позивач зауважив, що відповідно до статті 22 Закону України «Про основні принципи та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів» встановлено обов`язок оператора ринку бути здатним встановити інших операторів ринку, які постачають їм харчові продукти та інші об`єкти санітарних заходів за принципом «крок назад». Наведена норма означає обов`язок позивача встановити наявність реєстрації оператором ринку чи наявності експлуатаційного дозволу у його постачальників, а не покупців.

Позивач зауважив, що акт перевірки містить ряд помилок, які свідчать про формальність викладу обставин, поверхневий їх аналіз та упередженість у висновках. На його думку, зважаючи на упереджений аналіз наданих ним пояснень та доказів, без проведення перевірки ТзОВ «Агромонтажник АТБ», ігноруючи ряд положень законодавства, відповідач дійшов помилкового рішення та не врахував, що відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу), основні та транспортні засоби можуть перебувати в господарюючого суб`єкта на праві оренди або лізингу. В рішенні про результати розгляду скарги від 30 листопада 2018 року №38954/16/99-99-11-04-01-25 ДФС України зазначила, що перевіркою не було доведено, що кошти, отримані від ТзОВ «Агромонтажник АТБ» та ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» (на підставі договору про переведення боргу) за реалізовані товари на користь контрагента-покупця, мають ознаки безповоротної фінансової допомоги, тому такі кошти є оплатою за вартість поставленого товару у розумінні ПК України; жодних порушень щодо не включення отриманих коштів до складу доходів товариства податковим органом доведено не було. Оскільки під час перевірки відповідачем жодні інші правовідносини, крім тих, що уже були предметом попередньої перевірки, не досліджувались, додаткові докази фіктивності проведених операцій інспектором не наведено та не взято до уваги висновки, викладені в рішенні ДФС України, то позивач повторно викладені в акті перевірки висновки вважає зловживанням зі сторони відповідача.

З урахуванням наведеного позивач просив позов задовольнити.

Ухвалою від 03 вересня 2019 року позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі; її розгляд визначено проводити за правилами загального позовного провадження (а.с.1 том 1).

У відзиві на позов відповідач позовні вимоги не визнав (а.с.173-177 том 1). В обґрунтування своєї позиції вказав, що позаплановою виїзною перевіркою ТзОВ «Всепостач» встановлено порушення підпункту 134.1.1 пункту 134 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, пунктів 5, 7 П(С)БО 15 «Дохід», а саме, у складі доходів за перший квартал 2018 року не відображено доходи у сумі 2597704,00 грн. Зокрема, в ході проведення перевірки встановлено, що ТзОВ «Всепостач» на адресу ТзОВ «Агромонтажник АТБ» здійснював реалізацію ковбасних виробів на загальну суму 2597704,00 грн згідно з договором поставки від 05 грудня 2017 року №25429. Позивач за період з 24 грудня 2017 року по 28 лютого 2018 року в Єдиному реєстрі податкових накладних зареєстрував три податкові накладні за операціями з постачання для ТзОВ «Агромонтажник АТБ» м`ясних виробів в загальній кількості 140 т на загальну суму 2597704,10 грн, в тому числі податок на додану вартість (ПДВ) 432950,70 грн. Разом з тим, у наданих до перевірки видаткових накладних, товарно-транспортних накладних не можливо встановити особу, яка отримувала товар (в графі «отримувач» зазначено лише підпис без ідентифікації особи); до перевірки не надано довіреності на отримання товару, заявки на відвантаження товару; у видаткових накладних зазначається договір ВС 0000650 від 20 грудня 2017 року, який ні до перевірки, ні до заперечення не надано. Перевіркою встановлено, що ТзОВ «Агромонтажник АТБ» перерахувало ТзОВ «Всепостач» грошові кошти в сумі 2162278,55 грн та згідно з договором про переведення боргу від 15 лютого 2018 року №1 ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» перерахувало ТзОВ «Всепостач» грошові кошти в сумі 435371,63 грн. Однак зі змісту ухвали від 21 червня 2018 року слідчого судді Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська у справі №201/5970/18 було встановлено, що 27 грудня 2017 року в Соборному районі міста Дніпра невідома особа шахрайський шляхом заволоділа майном ТзОВ «Агромонтажник АТБ» з перереєстрацією підприємства на іншу особу. Крім того, ТзОВ «Агромонтажник АТБ» фігурує в кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32017110000000062 від 22 грудня 2017 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво).

До заперечення на акт планової перевірки від 11 вересня 2018 року №13835/14-01/38897719 ТзОВ «Всепостач» додано договір оренди від 30 листопада 2017 року №12, згідно з яким ТзОВ «Агромонтажник АТБ» орендує у ТзОВ «Термінал-2007» нерухоме нежиле приміщення з морозильними камерами загальною площею 320 кв.м. у місті Дніпрі на вулиці Винокурова, 14. Однак це приміщення не зареєстроване за даним суб`єктом господарської діяльності, ТзОВ «Термінал-2007» протягом 2017-2018 років доходів не декларує, наймані працівники у нього відсутні; працівниками оперативного управління ГУ ДФС Дніпропетровської області за цією адресою не виявлено жодних приміщень (адреса відсутня), а посадові особи ТзОВ «Термінал-2007» повідомили, що вони не мали взаємовідносин із ТзОВ «Агромонтажник АТБ». Ні ТзОВ «Агромонтажник АТБ», ні ТзОВ «Термінал-2007» не отримували експлуатаційний дозвіл та не здійснювали реєстрацію потужностей. Крім того, вказані в наказі ТзОВ «Агромонтажник АТБ» від 05 грудня 2017 року №7 відповідальні особи, яким надано право підпису у всіх первинних бухгалтерських та товарно-супровідних документах від імені ТзОВ «Агромонтажник АТБ», не мають відношення до останнього. Аналізом податкової інформації встановлено, що ТзОВ «Агромонтажник АТБ» не здійснювало подальшу реалізацію ковбасних виробів, остання звітність з ПДВ подана за листопад 2017 року, свідоцтво платника ПДВ анульоване 28 грудня 2018 року; у нього відсутні основні засоби (власні чи орендовані). В інформаційній системі відеофіксації номерних знаків «Відеоконтроль-Рубіж» в період з 01 грудня 2017 по 28 лютого 2018 року відсутня інформація щодо ряду автомобілів, які зазначені в товарно-транспортних накладних, інші - не перетинали територію Дніпропетровської області.

На думку відповідача, наведені обставини вказують на те, що фактично ТзОВ «Агромонтажник АТБ» не отримувало продукції від позивача. ТзОВ «Всепостач» по взаємовідносинах із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» завищило податкові зобов`язання з ПДВ на суму 432951,00 грн та доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, на 2597704,00 грн. Проте факт реалізації ковбасних виробів ТзОВ «Всепостач» підтверджено даними бухгалтерського обліку, відображення реалізації ковбасних виробів у бухгалтерському обліку вказує на факт реалізації товару невстановленим особам. Кошти, отримані від ТзОВ «Агромонтажник АТБ» в сумі 2162278,55 грн. та згідно з договором про переведення боргу від ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» у сумі 435371,63 грн не пов`язані з постачанням товарів, тому такі кошти кваліфікуються як актив, який враховується до складу інших доходів. Відповідач вважає, що з врахуванням абзацу восьмого статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пунктів 5, 7, 21 П(С)БО №15 «Дохід», ТзОВ «Всепостач» необхідно було відобразити в бухгалтерському обліку операції з отримання коштів у складі доходів за перший квартал 2018 року. Невчинення позивачем цих дій спричинило заниження об`єкта оподаткування податком на прибуток.

З наведених підстав відповідач вважає, що податкові повідомлення-рішення від 11 квітня 2019 року №0003941401 та №0003951401 є такими, що відповідають нормам чинного законодавства, а тому просив в задоволенні позову відмовити повністю.

У відповіді на відзив позивач заперечив доводи відзиву на позов та додатково зазначив, що комерційні переговори товариство вело з директором ТзОВ «Агромонтажник АТБ» Лабунцем Ю.М., який є заявником у кримінальних провадженнях, на які посилається відповідач, а також був позивачем у справах в інтересах цього підприємства та надавав відповідь на адвокатський запит. Зауважив, що можливі «рейдерські дії» стосовно контрагента позивача не можуть мати причинно-наслідковий зв`язок для визнання операцій такими, що не відбулися, оскільки ТзОВ «Всепостач» отримувало грошові кошти з банківського рахунку ТзОВ «Агромонтажник АТБ», доступ до якого неможливо отримати іншим третім особам. Також позивач вказав, що за умовами договору товариство самостійно здійснювало поставку товару на адресу ТзОВ «Агромонтажник АТБ» та можливі недоліки в товарно-транспортних накладних не свідчать про те, що обумовлена в договорі поставки операція не відбулася. Позивач звернув увагу на суперечності в доводах контролюючого органу в частині встановлення взаємин між ТзОВ «Агромонтажник АТБ» та ТзОВ «Термінал-2007». В іншому позивач підтримав доводи, наведені у позові (а.с.1-8 том 2).

Відповідач правом подати заперечення на відповідь на відзив не скористався.

Увалами суду: від 16 жовтня 2019 року замінено відповідача ГУ ДФС у Волинській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Волинській області (а.с.65-66 том 2); від 04 листопада 2019 року закрито підготовче провадження, а справу призначено до розгляду по суті (а.с.71 том 2).

У судовому засіданні представники позивача, кожен зокрема, позов підтримали та його вимоги просили задовольнити з підстав, викладених у позовній заяві, відповіді на відзив. Представник відповідача у задоволенні позовних вимог просив відмовити з підстав, наведених у відзиві.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін (вступне слово), перевіривши доводи сторін у заявах по суті справи, письмовими доказами, показами свідків, встановив такі обставини і відповідні їм правовідносини.

01 лютого 2019 року начальником ГУ ДФС у Волинській області прийнято наказ №366 на проведення документальної позапланової перевірки ТзОВ «Всепостач» відповідно до підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України з 04 лютого 2019 року тривалістю 10 робочих днів за період діяльності з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року з метою дослідження питань достовірності та повноти нарахування податку на прибуток по взаємовідносинах із ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» (а.с.9 том 2). Підставою для видачі наказу був наказ ДФС України від 31 січня 2019 року №73 (а.с.226 том 1). 04 лютого 2019 року працівниками ГУ ДФС у Волинській області вчинено запис в журналі реєстрації перевірок (а.с.11-13 том 2). Дії щодо фактичного проведення перевірки працівниками ГУ ДФС у Волинській області упродовж 10 робочих днів (до 15 лютого 2019 року) не вчинялися.

20 лютого 2019 року начальником ГУ ДФС у Волинській області прийнято наказ №669 «Про внесення змін до наказу ГУ ДФС у Волинській області від 01 лютого 2019 року №366 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Всепостач», згідно з яким визначено провести документальну виїзну перевірку ТзОВ «Всепостач» з 20 лютого 2019 року тривалістю 10 робочих днів за період діяльності з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року з метою дослідження питань достовірності та повноти нарахування податку на прибуток по взаємовідносинах із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» (у тому числі коштів, перерахованих ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» за договором переведення боргу) (а.с.10 том 2). Підставою для видачі цього наказу був наказ ДФС України від 19 лютого 2019 року №130 (а.с.225 том 1).

З 20 лютого по 05 березня 2019 року на підставі наказу від 01 лютого 2019 року №366 та наказу від 20 лютого 2019 року №669, направлень від 20 лютого 2019 року №592 та №593 працівниками ГУ ДФС у Волинській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Всепостач» з питань достовірності та повноти нарахування податку на прибуток щодо взаємин із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» (у тому числі коштів, перерахованих ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» за договором переведення боргу) за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року. За результатами перевірки складено акт від 13 березня 2019 року №4476/14-01/38897719 (надалі - акт перевірки від 13 березня 2019 року). В цьому акті перевірки зазначено про проведення ГУ ДФС у Волинській області планової перевірки із складанням акта від 11 вересня 2018 року №13835/1401/38897719, на підставі якого прийняті податкові повідомлення-рішення від 01 жовтня 2018 року №0010981401 та №0010991401, які були скасовані в частині взаємовідносин із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» (у тому числі коштів, перерахованих ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» за договором переведення боргу) за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року.

В акті перевірки від 13 березня 2019 року контролюючий орган вказав, що виходячи з інформації, що міститься у наданих для перевірки первинних документах, ТзОВ «Агромонтажник АТБ» не могло здійснювати операції з придбання ковбасних виробів у ТзОВ «Всепостач», проте факт реалізації ковбасних виробів ТзОВ «Всепостач» підтверджено даними документами, тому сума податкових зобов`язань з ПДВ та сума доходів за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року ТзОВ «Всепостач» у зв`язку із реалізацією ковбасних виробів залишається незмінною. Кошти, отримані від ТзОВ «Агромонтажник АТБ» в сумі 2162278,55 грн та згідно з договором про переведення боргу від 15 лютого 2018 року №1 від ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» у сумі 435371,63 грн не пов`язані з постачанням товарів та на ТзОВ «Всепостач» відсутні дані щодо їх повернення у майбутньому, тому такі кошти кваліфікуються як актив, який враховується до складу інших доходів. Відтак, актом перевірки від 13 березня 2019 року встановлено порушення ТзОВ «Всепостач» підпункту 134.1.1 пункту 134 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, пунктів 5, 7 П(С)БО 15 «Дохід»: у складі доходів за перший квартал 2018 року не відображено доходи у сумі 2597704,00 грн, у зв`язку із чим завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток у сумі 134914,00 грн та занижено податок на прибуток у сумі 443302,00 грн (а.с.16-45 том 1).

Товариство на акт перевірки подало заперечення, однак листом ГУ ДФС України у Волинській області від 08 квітня 2019 року №11745/10/03-20-14-01-11 повідомлено про відхилення заперечення, при цьому контролюючий орган вказав, що відсутність чи неналежне оформлення товарно-транспортних накладних не є єдиним аргументом висновків акта перевірки; під час перевірки використано інформацію, викладену в ухвалі слідчого судді Солом`янського районного суду міста Києва у справі №760/3640/18, крім того, від підрозділів податкової міліції та ГУ ДФС у Дніпропетровській області отримано інформацію щодо нереальності здійснення господарської операції між ТзОВ «Всепостач» та ТзОВ «Агромонтажник АТБ», оскільки не встановлено жодних приміщень в місті Дніпрі на вулиці Винокурова, 14 через відсутність такої адреси; не підтверджено отримання експлуатаційних дозволів та реєстрації потужностей згідно з вимогами Закону України «Про основні засади та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів» (а.с.68-69 том 1).

На підставі висновків акта перевірки від 13 березня 2019 року ГУ ДФС України у Волинській області прийняло податкові повідомлення-рішення від 11 квітня 2019 року №0003941401, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за перший квартал 2018 року на 134914,00 грн, та №0003951401, яким визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 554127,50 грн., з них 443302,00 грн основного платежу та 110825,50 грн штрафних санкцій, що становить 25% основного зобов`язання (а.с.13-14 том 1).

Товариство, не погоджуючись із податковими повідомленнями-рішеннями від 11 квітня 2019 року №0003941401 та №0003951401, оскаржувало їх в адміністративному порядку, проте рішенням ДФС України від 18 червня 2019 року №27719/6/99-99-11-04-01-25 скаргу залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін (а.с.46-49 том 1). Дане рішення за результатами розгляду скарги обґрунтоване тими самими доводами, що й акт перевірки від 13 березня 2019 року.

Податкові повідомлення-рішення від 11 квітня 2019 року №0003941401 та №0003951401 позивач оскаржив до суду.

Частиною другою статті 19 Конституції України визначено обов`язок органів держаної влади та органів місцевого самоврядування, їх посадових осіб діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення правовідносин) встановлено, що фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Згідно зі статтею 1, частиною першою статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Як визначено статтею 1 вказаного Закону, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкової ознаки господарської операції кореспондується з нормами ПК України. Для надання юридичної сили і доказовості первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства. Договори, податкові, видаткові накладні, платіжні доручення є підставою для податкового та бухгалтерського обліку, якщо вони засвідчують факт вчинення господарської операції.

Відтак, з урахуванням доводів сторін, якими вони обґрунтовують свої вимоги та заперечення, суду належить з`ясувати, чи відбувся рух активів у процесі здійснення господарської операції, установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг) і господарською діяльністю платника податку як умов формування доходу для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток.

Як визначено підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, про порушення якого позивачем зазначено в акті перевірки від 13 березня 2019 року, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153, по тексту - П(С)БО 15 «Дохід»).

Згідно з пунктами 5, 7 П(С)БО 15 «Дохід» дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).

Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.

До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо. До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі). До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від не операційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.

Відповідно до пункту 8 П(С) БО 15 «Дохід» дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов: покупцеві передані ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив); підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами); сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена; є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

У межах цієї справи спірними є господарські операції між позивачем та його контрагентами - ТзОВ «Агромонтажник АТБ» (ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» в частині перерахування коштів за договором про переведення боргу).

Досліджуючи первинні документи, які були надані контролюючому органу під час перевірки, судом встановлено, що між позивачем як постачальником та ТзОВ «Агромонтажник АТБ» як покупцем укладено договір поставки від 05 грудня 2017 року №25429 (а.с.134-137 том 1), за умовами якого постачальник зобов`язується постачати та передавати у власність покупцю товар, а той зобов`язується приймати та оплачувати його на умовах даного договору; ціна за кожним найменуванням і на кожну партію товару визначається на підставі погодженого сторонами замовлення та вказується у видаткових накладних на кожну партію товару. Покупець зобов`язаний перерахувати на поточний рахунок постачальника вартість поставленого йому товару протягом 3 (трьох) календарних днів з моменту поставки товару; покупець зобов`язаний проводити звірення розрахунків з постачальником за поставлену продукцію до 10 числа кожного місяця, який іде за завіреним періодом, шляхом підписання акта звірки взаєморозрахунків. Датою постачання вважається дата підписання видаткової накладної обома сторонами, що засвідчує прийняття товару покупцем від постачальника. При передачі товару постачальник зобов`язаний передати всю необхідну документацію на товар, а покупець зобов`язаний прийняти товар і підписати всі необхідні документи, що підтверджують передачу товару. У випадку доставки товарів постачальником, розвантаження товару з транспортного засобу відбувається силами покупця не пізніше ніж на протязі 60 хвилин після прибуття транспортного засобу на склад покупця. При отриманні товару покупець зобов`язаний дотримуватись встановленого порядку відпуску, санітарних та протипожежних правил. Транспортування, зберігання та реалізація товару покупцем товару проводиться у відповідності з вимогами нормативно-технічної документації за якою виготовлена продукція, зокрема: для ковбасних виробів з температурою в товщині батонів не нижче 0°С і не вище 6°С; для копченостей та ковбасних виробів, запакованих під вакуумом в полімерні плівкові багатошарові термостійкі матеріали та у газовому середовищі, при температурі від 0°С до 5°С. Постачальник підтверджує, що особа, яка поставила товар покупцю є його належним представником, має повноваження на приймання-передачу товару та підписання відповідних документів (актів тощо). Ці повноваження підтверджуються фактом поставки товару та надання цією особою супровідних документів на товар. Факт надання повноважень вказаній особі на здійснення передачі товару та підписання відповідних документів визнається постачальником та покупцем, що засвідчується підписанням даного договору (пункти 1.1, 2.1, 2.3, 2.5, 3.3, 3.5, 3.6, 3.7, 3.9 договору).

На виконання договору від 05 грудня 2017 року №25429 позивач у період з 24 грудня 2017 року по 28 лютого 2018 року здійснював поставку ковбасних виробів, про що свідчать видаткові накладні на загальну суму 2597704,10 грн, перелік яких наведений на сторінці 8-14 акта перевірки від 13 березня 2019 року та щодо повноти відображення в акті перевірки відомостей цих видаткових накладних спір між сторонами відсутній. Крім того, ТзОВ «Всепостач» виписало та зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних три зведені податкові накладні за операціями постачання для ТзОВ «Агромонтажник АТБ» ковбасних виробів в асортименті на загальну кількість 37827,96 кг (а не 140 т, як вказано в акті перевірки) на загальну суму 2597704,10 грн, в тому числі ПДВ 432950,70 грн.

Судом також встановлено, що поставка товару здійснювалася за рахунок позивача з його складу на склад покупця: місто Дніпро, вулиця Винокурова, 14. На підтвердження цієї обставини позивач надав товарно-транспортні накладні, подорожні листи, фіскальні чеки на пальне, які наявні у справі (а.с.70-124 том 1, а.с.95-96 том 2). На підтвердження можливостей виконати поставку товару згідно з умовами договору від 05 грудня 2017 року №25429 позивач надав копії договору від 01 грудня 2017 року найму (оренди) транспортних засобів, укладеного між ТзОВ «Всепостач» та ТзОВ «Дом Луцьк», докази про виконання цього договору (а.с.202-206 том 1), договору від 01 грудня 2017 року №ПКВ02090 поставки партіями з використанням паливних карток, укладеного між позивачем та ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс» (а.с.207-219 том 1), наказів від 06 грудня 2017 року №54, №55, №70, №115 про прийняття на роботу водіїв автотранспортних засобів - ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 (а.с.17-20 том 2), наказів №38, №14/6, №14/7, №14/10 про передачу стретч-карток для заправки транспортного засобу відповідальній особі (а.с.21-24 том 2).

ТзОВ «Агромонтажник АТБ» для підтвердження правомочностей осіб, які уповноважені отримувати від імені підприємства товар, що поставляється відповідно до договору від 05 грудня 2017 року №25429, надав постачальнику - позивачу копію наказу від 05 грудня 2017 року №7 (стосовно ОСОБА_5 та ОСОБА_6 ) - а.с.133 том 1. Визначаючи адресу поставки товару як склад покупця, ТзОВ «Агромонтажник» надало позивачу також копію договору від 30 листопада 2017 року №12, укладеного між ним та ТзОВ «Термінал-2007», про передачу у строкове платне користування (оренду) нерухомого нежитлового приміщення з морозильними камерами загальною площею 320 кв.м. за адресою: місто Дніпро, вулиця Винокурова, 14 (а.с.139-142 том 1).

Перевіркою встановлено та не заперечується сторонами, що розрахунки проводились в безготівковій формі та ТзОВ «Агромонтажник АТБ» перераховано ТзОВ «Всепостач» грошові кошти в сумі 2162278,55 грн.

15 лютого 2018 року між ТзОВ «Всепостач» (кредитор), ТзОВ «Агромонтажник АТБ» (боржник) та ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» (підприємство) укладено договір про переведення боргу №1 (а.с.138 том 1), за яким боржник передає, а підприємство бере на себе зобов`язання щодо сплати боргу в сумі 435371,63 грн за договором поставки від 05 грудня 2017 року №25429, укладеним між кредитором і боржником. Не є спірний і той факт, що кошти у сумі 435371,63 грн надійшли від ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» на рахунок позивача у повному обсязі.

Рух коштів на рахунок ТзОВ «Всепостач» відображений на сторінці 17-18 акта перевірки. Як доказ повних розрахунків за поставлений товар для перевірки і суду було надано акти звіряння розрахунків між ТзОВ «Всепостач» та ТзОВ «Агромонтажник АТБ» станом на 31 січня 2018 року та на 01 березня 2018 року (а.с.125-126 том 1), відповідно до яких з посиланням на видаткові накладні та банківські виписки про перерахування коштів розрахунки за поставлений товар проведені у повному обсязі.

Заперечуючи товарний характер операцій поставки позивачем ковбасних виробів на користь ТзОВ «Агромонтажник АТБ», відповідач керується такими аргументами: гроші за товар надходили з одного із банківських рахунків ТзОВ «Агромонтажник АТБ» в той момент, коли 05 січня 2018 року до чергової частини відділення поліції від директора Лабунця Ю.М. надійшло звернення щодо заволодіння майном товариства; ТзОВ «Агромонтажник АТБ» фігурує в кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32017110000000062 від 22 грудня 2017 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України; в товарно-транспортних накладних не зазначається пункт навантаження та пункт розвантаження товару, особу, яка здійснила відпуск товару, особу, яка отримала товар; ТзОВ «Термінал-2007» заперечує відносини із ТзОВ «Агромонтажник АТБ»; ОСОБА_5 та ОСОБА_6 на території Запорізької та Дніпропетровської областей паспортами не документувалися; автомобілі, які здійснювали перевезення товару (ковбасних виробів) та зазначені в товарно-транспортних накладних, не перетинали територію Дніпропетровської області; не встановлено подальшу реалізацію товару (ковбасні вироби) ТзОВ «Агромонтажник АТБ», остання звітність з ПДВ подана за листопад 2017 року, свідоцтво платника ПДВ анульоване 28 грудня 2018 року, на підприємстві відсутні власні основні засоби, договори оренди основних засобів, необхідні для ведення господарської діяльності та зберігання товарно-матеріальних цінностей, трудові ресурси; ТзОВ «Агромонтажник АТБ» та ТзОВ «Термінал-2007» (орендодавець згідно з договором оренди від 30 листопада 2017 року №12) не отримували експлуатаційний дозвіл та не здійснювали реєстрацію потужностей; має місце невідповідність договору оренди приміщення в частині його місцезнаходження.

Оцінюючи доводи кожної із сторін та докази, надані суду для їх обґрунтування, суд зауважує, що за встановленими частинами першою, другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства (далі - КАС України) правилами кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у рішенні від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Case of Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden, заява №36985/97, пункт 110) суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

Відповідно до принципів належності, допустимості, достовірності та достатності, закріплених процесуальним законом, належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування (стаття 73 КАС України); суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом, а обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування (статті 74 КАС України); достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (статті 75 КАС України); достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування (стаття 76 КАС України).

Доводи відповідача про неможливість надходження коштів від ТзОВ «Агромонтажник АТБ» з січня 2018 року ґрунтуються на змісті ухвали від 21 червня 2018 року слідчого судді Жовтневого районного суду міста Дніпропетровська у справі №201/5970/18, у якій вказано, що 05 січня 2017 року до чергової частини відділення поліції звернувся директор ТзОВ «Агромонтажник АТБ» Лабунець Ю.М. із заявою про те, що 27 грудня 2017 року товариство незаконно перереєстровано на іншу невідому особу у місті Дніпрі; державним реєстром було проведено дві реєстрації дії №12241060013042622 «Підтвердження відомостей про юридичну особу» та №12241070014042622 «Внесення змін до відомостей про юридичну особу, що не пов`язані зі змінами в установчих документах» на підставі заяви про державну реєстрацію змін до відомостей про юридичну особу, що містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Однак такі доводи відповідача не підтверджуються належними доказами, оскільки зміст цієї ухвали не містить інформації щодо неможливості проведення розрахунків ТзОВ «Агромонтажник АТБ» через банківські рахунки та що робота підприємства зупинялась у зв`язку із зміною відомостей про юридичну особу. Водночас, перерахування коштів цим підприємством на користь позивача та поставка ним товару на користь покупця відповідно до договору від 05 грудня 2017 року №25429 мали місце і в грудні 2017 року.

Разом з тим, під час розгляду цієї справи судом було встановлено, що рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 липня 2018 року у справі №804/1735/18 скасовано реєстраційний запис від 27 грудня 2017 року №12241060013042622 стосовно зміни відомостей про засновників юридичної особи (а.с.106-110 том 2). У витязі з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань наявна інформація про скасування 12 квітня 2019 року на виконання рішення суду реєстраційних дій щодо зміни додаткової інформації, зміни керівника юридичної особи, зміни складу або інформації про засновників (реєстраційні дії від 28-29 грудня 2017 року №12241060013042622, №12241060014042622) - а.с.111-113 том 2.

Суд враховує, що на час укладення договору поставки від 05 грудня 2017 року №25429 та договору переведення боргу від 15 лютого 2018 року №1 учасники правовідносин мали необхідний обсяг правосуб`єктності для того, щоб виконувати зобов`язання, а зміст господарської операції з поставки ковбасних виробів відповідає такому виду діяльності цих суб`єктів як оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами, що підтверджується випискою, витягами з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців (а.с.158-159 том 1, 111-113, 119-120 том 2).

Також на адвокатський запит представника позивача директор ТзОВ «Агромонтажник АТБ» Лабунець Ю.М. підтвердив факт господарських операцій на виконання договору від 05 грудня 2017 року №25429 (а.с.199-201 том 1). Таким чином, з одного боку відповідач дослідив первинні документи, наявні у позивача стосовно господарських операцій з поставки товару (ковбасних виробів в асортименті) в адресу ТзОВ «Агромонтажник АТБ», а з іншого боку, поставивши під сумнів можливість отримання останнім такого товару, контролюючий орган не вжив достатніх заходів для дослідження первинних документів у такого покупця, не з`ясував у директора Лабунця Ю.М. обставин цих господарських операцій, хоч як видно з матеріалів справи, той підтверджує факт поставки. Крім того, відповідач не надав доказів проведення зустрічної звірки, аналізу податкової інформації стосовно іншого учасника операцій - ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» та без дослідження взаємин між суб`єктами господарських операцій внесені цією особою кошти на рахунок позивача також кваліфікував як такі, що не пов`язані з розрахунками за проданий товар.

В акті перевірки від 13 березня 2019 року відповідач з посиланням на джерело інформації - ухвалу від 27 лютого 2018 року слідчого судді Солом`янського районного суду міста Києва у справі №760/3640/18 - зазначив, що ТзОВ «Агромонтажник АТБ» фігурує в кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32017110000000062 від 22 грудня 2017 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України («підприємство реального сектору економіки (вигодонабувач) ТзОВ «Агромонтажник АТБ» сформувало податковий кредит за результатами фінансово-господарських взаємовідносин з підприємством з ознаками фіктивного ТзОВ «Тером» у розмірі 3581900,00 грн.»). Однак тут же зазначено, що на адресу Головного управління фінансових розслідувань ДФС України направлено запит від 11 грудня 2018 року №6221/8/03-20-14-01-08, а на адресу Соборного відділення поліції Дніпровського відділу поліції Головного управління Національної поліції в Дніпропетровській області - запит від 11 грудня 2018 року №22622/10/03-20-14-01-13 щодо надання доказової бази про незаконну діяльність ТзОВ «Агромонтажник АТБ»; на час перевірки відповідь не отримано.

З цього приводу суд зазначає, що не володіючи інформацією стосовно винуватості посадових осіб ТзОВ «Агромонтажник АТБ» у вчиненні кримінального правопорушення, відповідач безпідставно припускає фіктивний характер операцій із позивачем. Вироків суду стосовно такого контрагента позивача, які б набрали законної сили, під час розгляду справи контролюючим органом не надано, а сам по собі факт порушення кримінальної справи не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача, тим більше, що кримінальне провадження порушено за фактом взаємин з іншою юридичною особою, зв`язок з якою позивач не мав та вплив таких господарських операцій на операції поставки товару позивачем жодними доказами не встановлено.

У постанові від 19 березня 2019 року в справі №826/3740/17 з урахуванням положень частини шостої статті 78 КАС України Верховний Суд зробив висновок, що факт порушення кримінального провадження відносно контрагента позивача не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, проведених позивачем та його контрагентом. Відтак, матеріали досудового розслідування відносно контрагента позивача не можуть бути враховані як беззаперечний доказ фіктивності правочину між позивачем та контрагентом.

Зазначеною вище ухвалою слідчого судді від 27 лютого 2018 року у справі №760/3640/18 призначено позапланову документальну перевірку дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України ТзОВ «Агромонтажник АТБ» за проведеними фінансово-господарськими операціями за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року щодо правильності нарахування та сплати до бюджету України податків, зборів та інших платежів при проведенні фінансово-господарської діяльності (а.с.102-105 том 2). Доказів про порушення кримінального провадження за фактом фіктивного підприємництва, ухилення від сплати податків, підробки документів стосовно ТзОВ «Агромонтажник АТБ» відповідач суду не надав, як і вироків суду за цим фактом. Відсутні такі докази і стосовно посадових осіб ТзОВ «Всепостач».

Окрім того, суд також зауважує, що під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним про дійсні наміри контрагента та можливі порушення ним податкового законодавства.

Доводи відповідача в акті перевірки, що ґрунтуються на результатах фіксації транспортних засобів згідно з обліком автоматизованої системи фіксації та розпізнання номерних знаків «Відеоконтроль-Рубіж», також не можуть слугувати підставою для висновків про відсутність факту транспортування позивачем товару, оскільки вказана інформаційно-пошукова система використовується переважно для фіксації транспортних засобів, що знаходяться в розшуку. Водночас, відомості, які надійшли на запит ГУ ДФС у Волинській області листом Управління інформаційно-аналітичної підтримки Головного управління Національної поліції у Волинській області від 11 вересня 2018 року №1994/27/03-2018 за період з 01 грудня 2017 року по 28 лютого 2018 року (а.с.227-229 том 1) не є доказом того, що позивач не здійснював поставку товару у період, зазначений у видаткових та товарно-транспортних накладних, за адресою, обумовленою сторонами при виконанні договору від 05 грудня 2017 року №25429, що був укладений між ТзОВ «Всепостач» та ТзОВ «Агромонтажник АТБ». Цей лист містить інформацію про фіксування транспортних засобів, які використовуються позивачем, системою відеофіксації в окремих населених пунктах на території України, однак з цієї інформації не можливо встановити маршрут слідування транспортних засобів, тому він не містить інформацію щодо предмета доказування. У свою чергу, припущення відповідача, які висновуються у тому числі на такій інформації, спростовані у судовому засіданні показами попереджених про кримінальну відповідальність за завідомо неправдиві показання свідків ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 - водіїв позивача, які підтвердили, що товар зі складу товариства доставляли на склад у місті Дніпрі на вулиці Винокурова, 14. Аргументи відповідача про відсутність складських приміщень за цією адресою ґрунтуються виключно на листах ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 09 квітня 2019 року №5568/7/04-36-14-09, від 22 травня 2019 року №7462/7/04-36-14-09 (а.с.180, 183 том 1), якими повідомлено, що виїзд з метою встановлення факту наявності приміщень та можливості зберігання, відвантаження в них ковбасних виробів неможливе у зв`язку з відсутністю такої адреси. З наведеного слідує, що фактична перевірка контролюючим органом приміщень не була проведена. Посилання на відсутність цієї адреси є безпідставним, оскільки на сайті Дніпропетровської міської ради оприлюднене розпорядження Дніпропетровського міського голови від 24 листопада 2015 року №882-р «Про перейменування топонімів м. Дніпропетровська»; з додатку до розпорядження встановлено, що вулиця Винокурова перейменована у Дніпросталівську (а.с.97-101 том 2). Також суд зауважує, що на момент оформлення результатів перевірки актом від 13 березня 2019 року відповідач навіть не володів цією інформацією від ГУ ДФС у Дніпропетровській області, бо свої запити №1749/7/03-20-14-03-12 та №2140/7/03-20-14-03-12 надіслав лише 05 квітня 2019 року та наступний - 10 травня 2019 року, тобто, поза межами перевірки позивача.

Поряд з тим, суд не вважає належними доказами надані позивачем витяги з обороту по стретч-картках АЗК WOG за їх номерами, оскільки такі не місять інформацію, яка б вказувала на безпосередній маршрут руху орендованих товариством автомобілів з 24 грудня 2017 року по 28 лютого 2018 року (а.с.25-45 том 2).

Відповідачем не заперечується той факт, що ТзОВ «Всепостач» надало для перевірки первинні документи на підтвердження проведених господарських операцій із ТзОВ «Агромонтажник АТБ». Слід зазначити, що окремі недоліки в оформленні первинних документів (видаткових накладних, товарно-транспортних накладних) носять оціночний характер та не позбавляють юридичної сили весь первинний документ в аспекті сприйняття його як доказу здійснення господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися). Мова йде і про такі недоліки у видаткових та товарно-транспортних накладних, як відсутність розшифровки підпису осіб, які відпускали (приймали) товар, чи не зазначення пункту навантаження-розвантаження у товарно-транспортних накладних.

Відповідно до пунктів 2.4, 2.5 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за №168/704), первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Повноваження на здійснення господарської операції особи, яка в інтересах юридичної особи або фізичної особи - підприємця одержує основні засоби, запаси, нематеріальні активи, грошові документи, цінні папери та інші товарно-матеріальні цінності згідно з договором, підтверджуються відповідно до законодавства. Такі повноваження можуть бути підтверджені, зокрема, письмовим договором, довіреністю, актом органу юридичної особи тощо.

Суд зауважує, що відповідно до частини другої статті 207 Цивільного кодексу України правочин, який вчиняє юридична особа, підписується особами, уповноваженими на це її установчими документами, довіреністю, законом або іншими актами цивільного законодавства.

Затверджена наказом Міністерства фінансів України від 16 травня 1996 року №99 Інструкція про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних довіреностей на одержання цінностей, якою було встановлено обов`язок відпускати товарно-матеріальні цінності покупцям тільки за довіреністю одержувачів, втратила чинність на підставі наказу Міністерства фінансів України від 30 вересня 2014 року №987.

Відсутність розшифровки підпису особи (прізвища, ініціалів, посади) у видаткових накладних (товарно-транспортних накладних) не робить цей документ нечинним, з їх змісту можна встановити і постачальника (продавця), і одержувача (покупця).

Як уже зазначалося судом, матеріали справи містять копію наказу від 05 грудня 2017 року №7, якою ОСОБА_5 , ОСОБА_6 уповноважено від імені ТзОВ «Агромонтажник АТБ» отримувати товар відповідно до договору від 05 грудня 2017 року №25429. Наказ є розпорядчим актом юридичної особи. Також на адвокатський запит представника позивача директор ТзОВ «Агромонтажник АТБ» Лабунець Ю.М. підтвердив, що ці особи дійсно отримували товар, який поставлявся на склад товариства постачальником на його транспорті (а.с.199-201 том 1).

Доводи відповідача про те, що товар, поставлений ТзОВ «Всепостач», не був отриманий ТзОВ «Агромонтажник АТБ», ґрунтуються на листах органів Державної міграційної служби, у яких зазначається, що ОСОБА_6 по місту Запоріжжя та Запорізькій області зареєстрованим/знятим з реєстрації місця проживання не значиться, паспортом громадянина не документувався, серія паспорта НОМЕР_3 розподілена до Головного управління Державної міграційної служби у Дніпропетровській області; відомості щодо документування паспортом громадянина України відносно ОСОБА_5 по Дніпропетровській області відсутні, бланк паспорта громадянина України серії НОМЕР_2 на території Дніпропетровської області не значиться. Проте оскільки безпосередня перевірка підприємства, у межах якої мала би бути встановлена причетність цих осіб до товариства, не проводилася, то такі листи не є достатніми доказами, які можуть спростувати легітимність наказу ТзОВ «Агромонтажник АТБ» від 05 грудня 2017 року №7.

Лист Управління Державної міграційної служби у Запорізькій області від 06 травня 2019 року №2301.2-4842/23.2-19 на запит ГУ ДФС у Волинській області від 26 квітня 2019 року №14220/10/03-10-14-01-13 (а.с.230 том 1) був отриманий останнім 11 травня 2019 року (вх.№20935/10, а.с.184 том 1), а лист Управління Державної міграційної служби у Дніпропетровській області на запит до Головного управління Національної поліції у Дніпропетровській області від 08 квітня 2019 року №11731/10/03-20-14-01-10 (а.с.231 том 1) - 16 травня 2019 року (вх.№21681/10, а.с.185 том 1). З цього приводу суд зауважує, що зазначені докази, на які відповідач посилається під час розгляду справи, не були здобуті у межах позапланової перевірки позивача, оскільки датовані в часі пізніше підписання 13 березня 2019 року акта перевірки. Наведене дає підстави вважати, що спірні податкові повідомлення-рішення прийняті без їх урахування, тому відповідно до абзацу другого частини другої статті 77 КАС України суб`єкт владних повноважень не може посилатися на такі докази, оскільки, як видно з матеріалів справи, запити відповідача про надання інформації датовані 08 та 26 квітня 2019 року, що не свідчить про те, що він вжив усіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваних рішень, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Як пояснили у судовому засіданні представники позивача, посилання у видаткових накладних на договір ВС 0000650 від 20 грудня 2017 року є помилковим, оскільки такий номер сформовано системою бухгалтерського обліку за реквізитами клієнтської бази, а не власне договору поставки. Наведене, на думку, суду не впливає на зміст операцій, вказаних у видаткових накладних.

Стосовно посилання відповідача на недоліки в оформленні товарно-транспортних накладних, за якими позивач здійснював перевезення товару, то суд зазначає, що документи, визначені Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджені наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року №363, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей, а самі правила не є законодавчим документом з питань оподаткування і не можуть регламентувати виключний порядок документування в цілях податкового обліку.

Така позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 05 лютого 2019 року у справі №822/2373/17, від 18 квітня 2019 року у справі №813/4430/14, від 16 квітня 2019 року у справі №804/5465/16.

Варто зазначити, що у межах перевірки позивач надав пояснення стосовно порядку відвантаження товару зі складу товариства у відповіді від 05 березня 2019 року №23 на письмовий запит контролюючого органу, а також витяг з журналу складського обліку (а.с.16 том 2).

Поставку товару транспортом постачальника позивача на адресу складу в місті Дніпрі на вулиці Винокурова, 14 також підтвердив директор ТзОВ «Агромонтажник АТБ» Лабунець Ю.М. на адвокатський запит представника позивача (а.с.199-201 том 1). Ці обставини підтвердили у судовому засіданні і свідки ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 .

Як свідчать матеріали справи, ТзОВ «Агромонтажник АТБ» надало позивачу копію договору оренди від 30 листопада 2017 року №12, укладеного із ТзОВ «Термінал-2007», на нерухоме нежиле приміщення за адресою: місто Дніпро, вулиця Винокурова, 14. Суд погоджується із позивачем, що той не має повноважень на перевірку відносин його контрагента із третіми особами та підстав набуття ними прав на таке майно. Відповідач також не надав суду доказів про визнання договору оренди від 30 листопада 2017 року №12 у встановленому законом порядку недійсним (фіктивним).

Відповідач зазначив, що від оперативного управління ГУ ДФС у Волинській області отримано службову записку (вх.№948/03-20-21-02-04 від 24 травня 2019 року, в матеріалах справи на а.с.182 том 1), відповідно до якої ТзОВ «Термінал-2007» не мало жодних фінансово-господарських відносин із ТзОВ «Агромонтажник АТБ»; у договорі, який пред`явило ТзОВ «Агромонтажник АТБ», підпис директора ТзОВ «Термінал-2007» несправжній, він підписаний невідомими особами, у товариства відсутні приміщення у місті Дніпрі на вулиці Винокурова, 14.

Разом з тим, судом встановлено, що ця службова записка сформована на підставі листа ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 22 травня 2019 року №7462/7/04-36-14-09 (у відповідь на лист №2140/7/03-20-14-03-12 від 10 травня 2019 року щодо проведення зустрічної звірки по підприємству ТзОВ «Термінал-2007») - а.с.180 том 1. У свою чергу, в листі ГУ ДФС у Дніпропетровській області є посилання на лист ТзОВ «Термінал-2007» від 20 травня 2019 року №20/5-1. У справі є копія листа ТзОВ «Термінал-2007» (без номера та дати), у якому на лист від 08 квітня 2019 року №41415/10/04-36-21-15 надано інформацію про наявність укладеного із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» 30 листопада 2017 року договору №12 оренди нежитлового приміщення за адресою: Дніпропетровська область, село Новоолександрівка, вулиця Степова, 1-В, який був розірваний у лютому 2018 року в односторонньому порядку у зв`язку із рейдерським захопленням ТзОВ «Агромонтажник АТБ»; працівники ОСОБА_6 , ОСОБА_5 протягом листопада 2017 року по лютий 2018 року в ТзОВ «Термінал-2007» не працювали (а.с.181 том 1).

Як видно, зміст листа ГУ ДФС у Дніпропетровській області, у якому було зазначено про відтворення мовою оригіналу змісту пояснення ТзОВ «Термінал-2007», не відповідає тій інформації, яка вказана у листі ТзОВ «Термінал-2007». Суду не надано доказів перевірки відомостей про приміщення за спірною адресою за даними Державного реєстру речових прав на нерухоме майно. У той же час основним видом діяльності ТзОВ «Термінал-2007», як видно з витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, є складське господарство (а.с.114-116 том 2).

Таким чином, суд дійшов висновку про використання неперевіреної інформації, яку відповідач також отримав поза межами позапланової документальної перевірки позивача та після прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Ще одним аргументом контролюючого органу про безтоварний характер задокументованих операцій є відсутність у ТзОВ «Агромонтажник АТБ» та ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» експлуатаційного дозволу та нездійснення ними реєстрації потужностей відповідно до статті 23 Закону України від 23 грудня 1997 року №771/97-ВР «Про основні засади та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів» (далі - Закон №771/97-ВР).

Закон №771/97-ВР регулює відносини між органами виконавчої влади, операторами ринку харчових продуктів та споживачами харчових продуктів і визначає порядок забезпечення безпечності та окремих показників якості харчових продуктів, що виробляються, перебувають в обігу, ввозяться (пересилаються) на митну територію України та/або вивозяться (пересилаються) з неї. За вимогами статей 23, 25 цього Закону експлуатаційний дозвіл отримують оператори ринку, що провадять діяльність, пов`язану з виробництвом та/або зберіганням харчових продуктів тваринного походження. Державній реєстрації підлягають потужності з виробництва та/або обігу харчових продуктів, на які не вимагається отримання експлуатаційного дозволу.

Оператор ринку харчових продуктів (далі - оператор ринку) - суб`єкт господарювання, який провадить діяльність з метою або без мети отримання прибутку та в управлінні якого перебувають потужності, на яких здійснюється первинне виробництво, виробництво, реалізація та/або обіг харчових продуктів та/або інших об`єктів санітарних заходів (крім матеріалів, що контактують з харчовими продуктами), і який відповідає за виконання вимог цього Закону та законодавства про безпечність та окремі показники якості харчових продуктів (пункт 55 частини першої статті 1 Закону№771/97-ВР).

Відповідач звертався до Головного управління Держпродспоживслужби міста Дніпра та Головного управління Держпродспоживслужби міста Києва із запитами про надання інформації щодо отримання експлуатаційних дозволів та/або реєстрації потужностей ТзОВ «Агромонтажник АТБ» та ТзОВ Дніпро-Агро-Бізнес» за період з 01 квітня 2018 року по 31 грудня 2018 року (а.с.186-191 том 1). Головне управління Держпродспоживслужби в Дніпропетровській області листом від 18 квітня 2019 року №4.4/19067699 повідомило, що такі суб`єкти експлуатаційний дозвіл не отримували та реєстрацію виробничих потужностей не здійснювали (а.с.188 том 1); Головне управління Держпродслужби в м. Києві листом від 16 квітня 2019 року №04.2/6669 повідомило, що інформація щодо зазначених суб`єктів господарської діяльності відсутня (а.с.191 том 1).

Аналіз наведених листів свідчить про те, що вони не містять інформації щодо обставин у справі, оскільки запити ГУ ДФС у Волинській області до органів Держпродслужби хоч і стосувалися контрагентів позивача, однак інформація запитувалася за період з 01 квітня 2018 року по 31 грудня 2018 року, у той час як господарські операції з позивачем відповідно до первинних документів мали місце з 24 грудня 2017 року по 28 лютого 2018 року (дата першої та останньої поставки). Таким чином, зазначені документи не є належними доказами у розумінні КАС України; також вони отримані поза межами проведеної перевірки.

Перевіряючи доводи позивача стосовно порушення контролюючим органом порядку проведення позапланової перевірки, результати якої оформлено актом від 13 березня 2019 року, суд зазначає про таке.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Право відповідача на проведення податкової перевірки позивач не заперечує.

Разом з тим, принцип правового порядку в Україні зобов`язує суб`єктів владних повноважень діяти виключно у спосіб, передбачений Конституцією та законами України (частина друга статті 19 Конституції України).

Порядок проведення документальних позапланових перевірок визначений статтею 78 ПК України. Так за умовами, які визначені підпунктом 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності якщо контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Наказ про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається контролюючим органом вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато службове розслідування або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення (абзац другий підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України).

Рішенням ДФС України від 30 листопада 2018 року №38954/16/99-99-11-04-04-25 про результати розгляду скарги на податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 01 жовтня 2018 року №0010981401, №0010991401 скасовано ці податкові повідомлення-рішення в частині збільшення ТзОВ «Всепостач» доходів по взаємовідносинах із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» (в тому числі за коштами, перерахованими ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» за договором переведення боргу) і у відповідній частині штрафні санкції; зобов`язано ГУ ДФС у Волинській області розглянути питання щодо проведення позапланової перевірки товариства відповідно до підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України (а.с.51-59 том 1).

Разом з тим, докази дотримання умов, з якими закон пов`язує видачу контролюючим органом вищого рівня наказу про проведення документальної позапланової перевірки відповідно до абзацу другого підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України), суду не надані.

Згідно з пунктом 82.2 статті 82 ПК України тривалість перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, не повинна перевищувати 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 5 робочих днів, для фізичних осіб - підприємців, які не мають найманих працівників, за наявності умов, визначених в абзацах третьому - восьмому цього пункту, - 3 робочі дні, інших платників податків - 10 робочих днів. Продовження строків проведення перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 10 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 2 робочих дні, інших платників податків - не більш як на 5 робочих днів.

Зі змісту журналу реєстрації перевірок ТзОВ «Всепостач» (а.с.11-13 том 2) слідує, що позапланова виїзна документальна перевірка відповідно до наказу ГУ ДФС України від 01 лютого 2019 року №366, прийнятого на підставі наказу ДФС України від 31 січня 2019 року №73, фактично розпочата 04 лютого 2019 року з моменту пред`явлення платнику податків направлення та наказу на перевірку, службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. Водночас, перевірка протягом 10 робочих днів не завершена та у порядку, визначеному пунктом 82.2 статті 82 ПК України строки її проведення не продовжено. Суд погоджується із доводами позивача, що наказом ГУ ДФС України від 20 лютого 2019 року №669 фактично призначено нову позапланову виїзну документальну перевірку позивача на підставі наказу ДФС України від 19 лютого 2019 року №130, та розширено той предмет перевірки, що був визначений наказом ГУ ДФС України від 01 лютого 2019 року№366: в одному обумовлено перевірку товариства з питань достовірності та повноти нарахування податку на прибуток по взаємовідносинах із ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, а в іншому - по взаємовідносинах із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» (у тому числі коштів, перерахованих ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес»).

ПК України не передбачено можливість «у зв`язку із службовою необхідністю» призначати іншу позапланову виїзну перевірку платника податків шляхом внесення змін до наказу, за яким розпочата перевірка мала би бути уже завершена (при цьому строки перевірки відповідно до пункту 82.2 статті 82 ПК України не продовжувалися).

Наведене свідчить про те, що позапланова виїзна документальна перевірка проводилася з порушенням встановленого ПК України порядку.

Також не може залишитися поза увагою суду оцінка дій контролюючого органу стосовно дотримання порядку оформлення результатів перевірки.

Пунктом 86.1 статті 86 ПК України встановлено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Відповідно до вимог пункту 5 розділу III Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року №727 (далі - Порядок №727), факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Серед іншого, матеріали зустрічних звірок, реєстри, в яких зазначається інформація про надіслані запити на їх проведення до інших контролюючих органів, та отримані відповіді відповідно до розділу IV Порядку №727 є інформативними додатками до акта (довідки) документальної перевірки.

Статтею 83 ПК України встановлений перелік матеріалів, які є підставами для висновків під час проведення перевірок, в якому міститься і податкова інформація (підпункт 83.1.2 пункту 83.1 статті 83 ПК України). Згідно з пунктом 83.1 статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом (підпункт 83.1.1); податкова інформація (підпункт 83.1.2); експертні висновки (підпункт 83.1.3); судові рішення (підпункт 83.1.4); інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи (підпункт 83.1.6).

Підпунктом 72.1.6 пункту 72.1 статті 72 ПК України обумовлено, що для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності також використовується інша інформація, оприлюднена як така, що підлягає оприлюдненню відповідно до законодавства та/або добровільно чи за запитом надана контролюючому органу в установленому законом порядку.

Як зазначено пунктом 73.5 статті 73 ПК України, з метою отримання податкової інформації, необхідної у зв`язку з проведенням перевірок, контролюючі органи мають право здійснювати зустрічні звірки даних суб`єктів господарювання щодо платника податків. Під час зустрічної звірки здійснюється зіставлення даних, отриманих від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин, з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування повноти їх відображення в обліку платника податків.

Відповідно до пунктів 3-4, 7 Порядку проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року №1232 (далі - Порядок №1232), у разі необхідності проведення зустрічної звірки контролюючий орган (ініціатор) надсилає контролюючому органу (виконавцю), до компетенції якого віднесено реалізацію повноважень щодо здійснення податкового контролю стосовно суб`єкта господарювання, запит про проведення зустрічної звірки для підтвердження даних, отриманих від платника податків та інших суб`єктів інформаційних відносин. Контролюючий орган (виконавець), який проводить зустрічну звірку, складає довідку за наявності інформації, для отримання якої надіслано запит контролюючим органом (ініціатором), та її документального підтвердження. У разі відсутності запитуваної контролюючим органом (ініціатором) інформації контролюючий орган (виконавець) надсилає завірений печаткою запит про подання інформації та її документального підтвердження суб`єкту господарювання у порядку, визначеному статтею 42 ПК України. У разі встановлення фактів, що не дають змогу провести зустрічну звірку суб`єкта господарювання у зв`язку із зняттям з обліку, встановленням відсутності суб`єкта господарювання та/або його посадових (уповноважених) осіб за місцезнаходженням (податковою адресою), ненаданням визначеної у запиті контролюючого органу інформації та її документального підтвердження для проведення зустрічної звірки, контролюючий орган (виконавець) складає акт про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання, який підписується посадовими особами контролюючого органу (виконавця).

В акті перевірки від 13 березня 2019 року є посилання на запит ГУ ДФС у Волинській області від 06 березня 2019 року №1158/7/03-20-14-04-12, адресований ГУ ДФС у місті Києві, щодо проведення зустрічної звірки ТзОВ «Агромонтажник АТБ», однак доказів ініціювання відповідачем зустрічної звірки ТзОВ «Агромонтажник АТБ» та ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» відповідно до Порядку №1232 суду не надано. З огляду на те, що перевірка позивача завершена 05 березня 2019 року зі складанням акта перевірки 13 березня 2019 року, то це дає підстави для висновку, що відповідач не здійснив своєчасних заходів для проведення зустрічної звірки для встановлення об`єктивних та достовірних даних за спірними господарськими операціями, хоч у рішенні ДФС України від 30 листопада 2018 року №38954/6/99-99-11-04-01-25 про результати розгляду скарги саме на цей недолік було звернуто увагу. Як вбачається з акта перевірки від 13 березня 2019 року, зустрічні звірки або перевірки з питань підтвердження отриманих від позивача відомостей щодо відносин із цими суб`єктами господарювання контролюючим органом не проводилися.

В акті перевірки від 13 березня 2019 року є посилання на лист ГУ ДФС у місті Києві від 11 березня 2019 року №11395/7/26-15-14-05-03 про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ «Агромонтажник АТБ» без зазначення того, які перешкоди мали місце для її проведення. Тут же зазначається про аналіз податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким встановлено реєстрацію накладних ТзОВ «Всепостач» в адресу ТзОВ «Агромонтажник АТБ» з номенклатурою товару ковбасні вироби протягом січня, лютого 2018 року, але не встановлено реєстрацію накладних ТзОВ «Агромонтажник АТБ» щодо подальшої реалізації цього товару; остання звітність з ПДВ подана за листопад 2017 року; свідоцтво платника ПДВ №100119783 від 05 червня 2008 року анульоване 28 грудня 2018 року.

Про суперечливість висновків акта перевірки від 13 березня 2019 року свідчить інформація стосовно ТзОВ «Агромонтажник АТБ»: так на його сторінці 20 вказано, що остання звітність з ПДВ подана ТзОВ «Агромонтажник АТБ» за листопад 2017 року, водночас на сторінці 22 вказано, що з січня 2018 року товариство не звітується.

Анулювання за рішенням контролюючого органу свідоцтва платника ПДВ з 28 грудня 2018 року не впливає на взаємини із позивачем у грудні 2017 року, січні-лютому 2018 року. Зміна керівника з 29 грудня 2017 року не може бути доказом того, що товариство господарською діяльністю не займалося. Разом з тим, одним із видів діяльності ТзОВ «Агромонтажник АТБ» відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань є оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами (а.с.111 том 2).

У даному випадку відповідач використав інформацію, наявну в автоматизованих інформаційних системах ДФС щодо ТзОВ «Агромонтажник АТБ», без аналізу первинних документів такого платника податків.

Суд не заперечує можливостей контролюючого органу використовувати податкову інформацію. Таке право визначене пунктом 74.3 статті 74 ПК України: зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Відповідно до пункту 85.4 статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Суд не бере до уваги посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента позивача по ланцюгу постачання, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів. Водночас, ні під час планової документальної виїзної перевірки, яка оформлена актом від 11 вересня 2018 року №138535/14-01/38897719, ні під час позапланової документальної виїзної перевірки, яка оформлена актом від 13 березня 2019 року №4476/14-01/38897719, більш як за півроку контролюючий орган не зібрав належні та допустимі докази у безпосередніх учасників господарських правовідносин для встановлення обставин здійснення господарських операцій чи їх спростування (як-от, фактичного нездійснення контрагентом господарської діяльності саме в період отримання товарів від ТзОВ «Всепостач», відсутності у нього саме в цей період фізичних, технічних та технологічних можливостей для вчинення дій, що становлять зміст господарських операцій та залучення сторонніх осіб; здійснення операцій без ділової мети та обліку операцій безвідносно до їх реального економічного змісту та відсутності зв`язку з господарською діяльністю за реалізованими товарами).

Відтак, оскільки зустрічна звірка фактично не проводилась, то аналітична інформація автоматизованих інформаційних систем ДФС про відсутність у контрагента-покупця необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності трудових ресурсів, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, основних фондів не можуть бути підставою для висновку щодо здійснення позивачем правочинів без мети настання реальних наслідків, проведення безтоварних операцій, та, відповідно, однією з підстав для висновку про заниження доходу та в результаті прийняття податкових повідомлень-рішень про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток та донарахування грошового зобов`язання з цього податку позивачу. Такі висновки є лише припущенням контролюючого органу.

Суд погоджується з аргументами позивача, що чинне законодавство, зокрема, ПК України не встановлює обов`язок продавця перевіряти відомості щодо декларування контрагентом-покупцем своїх зобов`язань, виконання таких зобов`язань перед бюджетом та наявність чи відсутність ознак фіктивності юридичної особи, ймовірність чи реальність проведення контрагентом транзитних фінансових операцій, спрямованих на здійснення операцій з надання податкової вигоди третім особам, наявність у контрагента складських приміщень, людських ресурсів, подальший рух та використання проданих товарів. При цьому будь-яке неналежне виконання іншими платника податків податкових обов`язків (подавати податкову звітність, сплачувати податки) не може бути підставою для відповідальності іншого платника податків. Доказів, що позивач при здійсненні господарської діяльності разом із ТзОВ «Агромонтажник АТБ» та ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» діяв недобросовісно, контролюючий орган суду не надав.

Також перевіркою не було доведено належними та допустимими доказами, що отримані від ТзОВ «Агромонтажник АТБ» та від ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» кошти (на підставі договору переведення боргу) за реалізовані товари на користь контрагента-покупця мають ознаки безповоротної фінансової допомоги. На думку суду, такі висновки є передчасними з огляду на непроведення дослідження господарських операцій у безпосередніх їх учасників. Відтак, доводи позивача, що такі кошти є оплатою за вартість поставленого товару не спростовані контролюючим органом. У свою чергу, факт включення отриманих коштів до складу доходів товариства відповідачем не заперечується.

На думку суду, у даній справі відповідач не надав доказів, які б беззаперечно спростовували зафіксовані в первинних документах господарські операції; фактично його висновки ґрунтуються на припущеннях, а не на фактах, встановлених допустимими доказами.

Загалом у межах позапланової перевірки позивача відповідач обмежився виключно письмовим запитом до ТзОВ «Всепостач» від 04 березня 2019 року про надання завірених копії довіреностей на відпуск товарно-матеріальних цінностей та документів отримання товару, документів складського обліку (журналів, карток) - а.с.14-15 том 2. На цей запит листом від 05 березня 2019 року №23 (а.с.16 том 2) товариство надало витяг з журналу складського обліку за період з 01 грудня 2017 року по 31 березня 2018 року з контрагентом ТзОВ «Агромонтажник АТБ» на загальну суму 2596704,18 грн. Будь-які інші документи не витребовувалися та не перевірялися (крім тих, які були предметом дослідження під час планової виїзної документальної перевірки, оформленої актом від 11 вересня 2018 року №13835/14-01/38897719. Тобто, висновки акта перевірки від 13 березня 2019 року ґрунтуються на тих самих аргументах, що були викладені в попередньому акті перевірки та на недостатність та невідповідність яких було вказано рішенням ДФС України від 30 листопада 2018 року №38954/6/99-99-11-04-01-25.

Наведене вище дає суду підстави вважати, що перевіркою достеменно та беззаперечно не було доведено, що надані для перевірки документи не відображають суть господарських операцій, що відбулись між позивачем та його контрагентами, а отримані кошти від ТзОВ «Агромонтажник АТБ» та від ТзОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» (на підставі договору переведення боргу) за реалізовані товари на користь контрагента-покупця не є оплатою за поставлений товар у розумінні ПК України і що вони мають ознаки безповоротної фінансової допомоги. Фактично висновки відповідача ґрунтуються на припущеннях, а не на фактах, встановлених допустимими доказами.

Здійснивши на адресу ТзОВ «Агромонтажник АТБ» реалізацію товарів, ТзОВ «Всепостач» отримало економічну вигоду у вигляді доходу, відображеного у бухгалтерському обліку по рахунку 70 «Дохід від реалізації» та у податкових деклараціях з податку на прибуток. Операції з реалізації товарів ТзОВ «Всепостач» із зазначеним контрагентом-покупцем призвели до збільшення не лише доходів, а й податкових зобов`язань з ПДВ, що свідчить про відсутність отримання податкової вигоди позивачем від здійснення таких операцій.

У розумінні підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

З передачею позивачем товару ТзОВ «Агромонтажник АТБ» через уповноважених ним осіб відповідно до пунктів 3.3, 3.4 договору поставки від 05 грудня 2017 року №25429 до останнього перейшли право власності на товар та ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію; з моменту підписання видаткових накладних позивач не має повноважень щодо контролю за реалізованою продукцією. Сума доходу від реалізації товару визначена та призвела до збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов`язані з цією операцією (у тому числі пов`язані із транспортуванням товару покупцю відповідно до актів списання пального по рахунку 93 «Витрати на збут» - а.с.127-132 том 1), можуть бути достовірно визначені. Ці умови надають позивачу можливість відповідно до пункту 8 П(С)БО 15 «Дохід» визнати отримані кошти як дохід від реалізації продукції.

Таким чином, враховуючи встановлені обставини справи, а також умови укладених договорів, позивач має та надав суду відповідні первинні документи, за якими у повному обсязі відобразив податкові зобов`язання з ПДВ, визначив об`єкт оподаткування податком на прибуток, натомість доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи з урахуванням закріплених в статті 204 Цивільного кодексу України презумпції правомірності правочину та в статті 77 КАС України обов`язку суб`єкта владних повноважень доказувати правомірність прийнятого ним рішення. Разом з тим, відповідач не надав доказів, що позивач та його контрагенти при укладанні угод мали умисел на їх укладання з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави та суспільства, намірів на ухилення від оподаткування, безтоварність операцій та неможливість їх вчинення в силу відсутності основних засобів, персоналу тощо. Не підтвердження операцій за ланцюгом постачання, відсутність основних засобів у контрагента, так само як і податкова інформація про інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентом платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентом, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження первинними документами як підставами формування бухгалтерського обліку.

Податковий орган наділений такою сукупністю повноважень, належна реалізація яких надає можливість виявити податкові правопорушення, допущені контрагентом при здійсненні своєї господарської діяльності, та притягнути саме його до відповідальності, що охоплюється принципом індивідуальної відповідальності платника податків.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21 травня 2019 у справі №804/887/17.

Рішення відповідача як суб`єкта владних повноважень, що є предметом даного позову, підлягають оцінці судом на відповідність критеріям правомірності, визначеним частиною другою статті 2 КАС України.

Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін письмовими доказами в їх сукупності, суд дійшов висновку, що встановлені контролюючим органом під час документальної виїзної планової перевірки порушення товариством вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, у результаті чого перевіркою збільшено фінансовий результат до оподаткування, є передчасними та не знайшли свого підтвердження належними, допустимими та достатніми доказами, які б свідчили, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті обґрунтовано, добросовісно, пропорційно, з урахуванням усіх обставин справи, що мають значення для їх прийняття, та що суб`єктом владних повноважень дотримано вимог законодавства при проведенні позапланової перевірки, тобто, що відповідач діяв у спосіб, встановлений законом.

Водночас, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності, а тому податкові повідомлення-рішення від 11 квітня 2019 року №0003941401 та №0003951401 підлягають скасуванню як протиправні. Таким чином, позов належить задовольнити повністю.

Відповідно до статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

Як визначено частиною першою статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Звертаючись до суду із даним позовом, позивач сплатив судовий збір у сумі 10335,62 грн, що підтверджується платіжним дорученням від 14 серпня 2019 року №255, від 29 серпня 2019 року №301 (а.с.2, 155 том 1), виписками від 16 серпня 2019 року, 30 серпня 2019 року про зарахування судового збору до спеціального фонду Державного бюджету України (а.с.151-152 том 1).

Оскільки суд задовольняє позов повністю, то на користь позивача необхідно за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати у сумі 10335,62 грн.

Керуючись статтями 2, 72-77, 139, 243-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Всепостач» (45606, Волинська область, Луцький район, село Рованці, вулиця Промислова, 2, ідентифікаційний код юридичної особи 38897719) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, майдан Київський, 4, ідентифікаційний код юридичної особи 43143484) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 11 квітня 2019 року №0003941401 та №0003951401.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Всепостач» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати у сумі 10335,62 грн (десять тисяч триста тридцять п`ять грн 62 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційна скарга подається учасниками справи до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд.

Суддя Ж.В. Каленюк

Повне судове рішення складено 12 грудня 2019 року