Рішення № 85643258, 13.11.2019, Черкаський окружний адміністративний суд

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 листопада 2019 року справа № 580/2938/19

м. Черкаси

Суддя Черкаського окружного адміністративного суду Гаращенко В.В., розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Аптека «Надія» до Головного управління ДФС у Черкаській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Аптека «Надія» звернулось до суду з позовною заявою до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області, в якому просить:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби України від 19.06.2019 №0097835012, від 26.07.2019 №0117295012, від 19.08.2019 №0125165012, якими нараховані фінансові санкції (штраф) в загальному розмірі 116954,12 грн. за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що передбачений положеннями п.120-1.1 ст. 120-1 ПК України штраф, не застосовується до трьох окремих видів податкової накладної, а саме:

податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю);

податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування;

податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Позивач звернув увагу, що відповідно до п. 8 Порядку заповнення накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1307 від 31.12.2015, встановлено, що при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини робиться помітка «X» та зазначається тип причини серед переліку, який є вичерпним та включає до податкових накладних, які не надаються отримувачу (покупцю), податкову накладну, яка складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; втім не передбачає, що в будь-якому випадку складена податкова накладна на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою, є такою, що не надається отримувачу (покупцю).

Податкові накладні, які зазначені в акті перевірки та по яким нараховані штрафи, не підлягають наданню отримувачу (покупцю) та включають накладні, які складені на постачання неплатнику податку (тип причини-02), і складені за щоденними підсумками операцій (тип причини-11).

На думку позивача, твердження контролюючого органу про зміст наведених в п. 120-1.1 та п.120-1,2 ст. 120-1 ПК України виключень, а саме: податкова накладна, що не надається отримувачу (покупцю), складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування, та податкова накладна, що не надається отримувачу (покупцю), складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою, буде таким, що суперечить нормам податкового законодавства.

Окрім наведеного позивач звернув увагу, що його дії як платника податків не призвели до ненадходження податку на додану вартість до Державного бюджету України, позивачем не вчинено правопорушення яким завдано шкоди інтересам держави.

Відповідачем подано відзив на позов у встановлений ухвалою суду час, в якому відповідач позовні вимоги не визнав, та просив в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю, зазначивши при цьому, що позивачем допущено порушення термінів реєстрації податкових накладних, при цьому для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, необхідна наявність лише двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою, а тому позивачу правомірно застосовано штрафи. Обґрунтування позивача наведенні по позовній заяві не узгоджуються з листом ДФС України від 03.03.20187 та рішенням Верховного Суду від 11.12.2018 у справі №807/68/18, а посилання позивача на недоліки оформлення податкових – повідомлень рішень є надуманими та не підтвердженими. З урахуванням наведеного, просив відмовити в задоволенні позову повністю.

Розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності, суд встановив наступне.

Згідно відомостей, які містяться в матеріалах справи, головним державним ревізором-інспектором відділу податків і зборів з юридичних осіб управління у м. Черкасах Головного управління Державної фіскальної служби України у Черкаській області проведено 20.05.2019, 24.06.2019, 29.07.2019 камеральні перевірки ТОВ «Аптека «Надія» з питань своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами яких складено акти від 20.05.2019 року №2671/23-00-50-12-007/31701798, від 24.06.2019 №3313/23-00-50-12-007/31701798, від 29.07.2019 №3935/23-00-50-12-007/31701798.

Актами перевірки встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201, та згідно зі статтею 120-1 Податкового кодексу України, а саме за затримку реєстрації податкових накладних (розрахунків) коригування до податкових накладних на загальну суму 116954,12 грн.

На підставі актів перевірки Головним управлінням ДФС у Черкаській області прийнято: податкове повідомлення-рішення від 19.06.2019 №0097835012, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 33719 грн. 36 коп., податкове повідомлення-рішення від 26.07.2019 №0117295012, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 29415 грн. 49 коп., податкове повідомлення-рішення від 19.08.2019 №0125165012, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 53819 грн. 27 коп.

Позивач не згоден з вказаними рішеннями, тому звернувся до суду з вимогою їх скасувати.

Вирішуючи спір по суті, суд зазначає, що відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отже, Податковий кодекс України відрізняє між собою три різних види податкових накладних:

- податкові накладні, які дають право на податковий кредит;

- податкові накладні, які не надаються покупцю;

- податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування чи оподатковуються за нульовою ставкою.

Відповідно до абз. 14 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідальність за порушення термінів реєстрації податкових накладних передбачена статтею 120-1 Податкового кодексу України.

В силу положень п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів.

Названа норма п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України містить виключення із загального правила застосування відповідальності за порушення граничного строку, для реєстрації податкової накладної.

Вказане виключення стосується податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Досліджуючи зміст підстав для звільнення від відповідальності за невчасну реєстрацію податкових накладних, суд звертає увагу на таке.

У відповідності до п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

- дата отримання платником податку товарів/послуг.

В розумінні п. 187.1 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

З аналізу наведених норм Податкового кодексу України слідує висновок, що виникнення податкових зобов`язань та нарахування ПДВ пов`язується з датою відвантаження товарів або з датою зарахування коштів на рахунок постачальника.

Тобто, у постачальника податкові зобов`язання виникають незалежно від дати реєстрації податкової накладної.

Як наслідок, позивач відвантаживши товар, або отримавши кошти на рахунок, зобов`язаний віднести суму ПДВ у складі вартості товару до податкових зобов`язань та сплатити ПДВ до бюджету.

Вказаний обов`язок щодо сплати податку кореспондує праву покупця товару на отримання податкового кредиту з ПДВ в складі оплаченої ним вартості товару.

Однак, суд звертає увагу, що в даному випадку усі без виключення податкові накладні позивача складені на постачання товару неплатнику ПДВ.

Таким чином, дата реєстрації податкової накладної не впливає на сплату податку на додану вартість – ні позивачем, ні його контрагентами.

Підсумовуючи наведене, суд дійшов висновку, що створений механізм притягнення платників податку до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, створений з метою забезпечення належного контролю та своєчасності сплати податку на додану вартість до бюджету.

Тобто, закон переслідує ціль компенсації шкоди завданої бюджету внаслідок несвоєчасної реєстрації податкових накладних, що задіяні в процесі обігу ПДВ.

Якщо, ці накладні не впливають на обрахунок ПДВ, то Податковим кодексом України встановлено виключення з правила застосування відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної.

Судом досліджено реєстр податкових накладних з ПДВ позивача, які стали предметом камеральних перевірок за період застосування відповідальності за несвоєчасну їх реєстрацію та встановлено повне відображення податкових зобов`язань за операціями з продажу товарів на користь неплатників ПДВ за всіма 803-ма податковими накладними.

Отже, суд вважає обґрунтованим та правомірним поширення вжитої у п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України конструкції на податкові накладні, що зареєстровані за наслідками господарських операцій з неплатником ПДВ.

Одночасно суд вважає за необхідне звернути увагу, що склад правопорушення - це сукупність названих у законі ознак, за наявності яких небезпечне і шкідливе діяння визнається конкретним правопорушенням. Такі ознаки мають об`єктивний і суб`єктивний характер.

До складу правопорушення включається об`єкт, об`єктивна сторона, суб`єкт і суб`єктивна сторона.

Об`єктивна сторона правопорушення - це зовнішній акт суспільно небезпечного діяння, яке посягає на об`єкт, що охороняється нормами права, завдає йому шкоди чи створює загрозу заподіяння шкоди. Вона містить: дію чи бездіяльність, суспільно небезпечні та шкідливі наслідки, причинний зв`язок між ними.

З наведеного вбачається, що діяння особи (фізичної або юридичної) є суспільно небезпечним, що дістає прояв у спричиненні шкоди особистим чи суспільним інтересам чи загрозі спричинення такої шкоди.

В даному випадку відсутня необхідна складова вчиненого на думку контролюючого органу правопорушення – завдання шкоди інтересам держави, наслідок ненадходження податку на додану вартість до бюджету.

Відсутність усіх складових правопорушення виключає можливість застосування відповідальності до податника податків за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.

У цьому аспекті слід зауважити, що рішенням Європейського суду з прав людини від 14 жовтня 2010 року у справі «Щокін проти України» визначено концепцію якості закону, зокрема з вимогою, щоб він був доступним для заінтересованих осіб, чітким та передбачуваним у своєму застосуванні. Відсутність у національному законодавстві необхідної чіткості і точності порушує вимогу «якості закону». В разі коли національне законодавство припустило неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків осіб, національні органи зобов`язані застосувати найбільш сприятливий для осіб підхід. Тобто вирішення колізій у законодавстві завжди тлумачиться на користь особи.

Зважаючи, що норма п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України не сформульована з достатньою чіткістю, з урахуванням інших положень Податкового кодексу України, тому суд вважає, що платник податків не допустив дій, які свідчать про порушення положень названого закону, що виключає можливість застосування до нього відповідальності у вигляді штрафу.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Щодо посилання представника відповідача на судову практику, то слід звернути увагу, що за ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Разом з тим, у рішенні від 11.12.2018 у справі №807/68/18 Верховним Судом проаналізовано виключно конструкцію норми п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України, тоді як у даній справі суд свої висновки мотивує у поєднанні та системному аналізі з іншими норми Податкового кодексу України, які регулюють питання нарахування, сплати, наслідки в податковому обліку для платників ПДВ та відсутність впливу на своєчасність надходження коштів до Державного бюджету України.

З огляду на викладене, суд не вважає за можливе застосувати висновок Верховного Суду у даному спорі.

За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є обґрунтованими, відповідач не довів правомірність прийнятого ним рішення, а тому позов слід задовольнити.

Виходячи з положень ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати слід стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст. 6, 9, 14, 72, 76, 90, 139, 241-246, 255, 295 КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Черкаській області від 19.06.2019 №0097835012, від 26.07.2019 №0117295012, від 19.08.2019 №0125165012.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби в Черкаській області (18002, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, код ЄДРПОУ 39392109) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Аптека «Надія» (20700 м. Сміла, вул. Міщенко, 1, кв. 2, код ЄДРПОУ 31701798) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 1921 (одна тисяча дев`ятсот двадцять одна) грн.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути подана з врахуванням особливостей закріплених п. 15.5 Перехідних положень КАС України протягом тридцяти днів з дня складання рішення суду.

Суддя В.В. Гаращенко