Рішення № 83829551, 23.08.2019, Одеський окружний адміністративний суд

Справа № 420/3229/19

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 серпня 2019 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді – Завальнюка І.В., розглянувши у письмовому провадженні в порядку загального позовного провадження справу за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду із зазначеним позовом, в якому просив суд визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію від 14.05.2019 року № 2169/г/99-99-13-02-03-14/ІПК.

В обґрунтування позовних вимог зазначив, що він є адвокатом та перебуває на обліку в Ізмаїльській ДПІ Ізмаїльського управління ГУ ДФС в Одеській області як самозайнята особа - адвокат. З 12.10.2018 року позивач припинив здійснювати незалежну професійну діяльність та став працівником в межах такої незалежної професійної діяльності, а саме прийнятий на посаду головного юриста юридичної служби Регіональної філії «Одеська залізниця» АТ «Укрзалізниця» на умовах повного робочого часу з нарахуванням та виплатою роботодавцем як податкових агентом всіх податків. При цьому наявність свідоцтва про право на зайняття адвокатської діяльності було обов`язковою умовою укладення трудового договору. 12.04.2019 року ОСОБА_1 звернувся до податкового органу із заявою про надання індивідуальної податкової консультації з наданням відповіді на питання чи зобов`язаний позивач, як адвокат, за 2019 рік визначати базу нарахування та сплачувати ЄСВ не менше розміру мінімального страхового внеску в місяцях (періодах), в яких не отримував дохід від здійснення індивідуальної адвокатської діяльності за умови, що в цих періодах ЄСВ не менше розміру мінімального страхового внеску за нього сплачував роботодавець. 23.05.2019 року позивач отримав індивідуальну податкову консультацію, в якій зазначено про обов`язок визначити базу нарахування єдиного внеску та сплатити суму внеску у розмірі не менше мінімального страхового внеску за місяць, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем. Вважаючи зазначену індивідуальну податкову консультацію протиправною та такою, що суперечить положенням пп.14.1.226 п.1 ст.14 ПК України, п.5 ч.1 ст.4, п.1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», позивач звернувся до суду із вказаними позовними вимогами.

Ухвалою суду від 03.06.2019 року відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження з призначенням підготовчого засідання на 27.06.2019 року о 11-00 годин.

25.06.2019 року до суду від ДФС України надійшов відзив на адміністративний позов, згідно якого відповідач просив суд відмовити в задоволенні позову в повному обсязі, зазначивши обставини та обґрунтування аналогічні тим, що викладені в оскаржуваній індивідуальній податковій консультації.

Ухвалою суду від 27.06.2019 року продовжено строк підготовчого провадження на 30 днів, підготовче засідання призначено на 07.08.2019 року о 12-00 годин.

Ухвалою суду від 07.08.2019 року відмовлено в задоволенні клопотання представника ДФС України про зупинення провадження у справі до набрання законної сили рішенням Верховного Суду у зразковій справі № 520/3939/19.

Ухвалою суду від 07.08.2019 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 15.08.2019 року о 10-00 годин.

15.08.2019 року до суду від позивача надійшла заява про розгляд справи в порядку письмового провадження без його участі.

Представник відповідача до суду не з`явився, про день, час та місце розгляду справи був повідомлений належним чином (а.с. 54), будь-яких клопотань з приводу своєї неявки до суду не надав, у зв`язку із чим причини неявки судом визнано неповажними.

Згідно ч. 9 ст. 205 КАС України, якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з`явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.

При викладених вище обставинах, справу розглянуто в порядку письмового провадження відповідно до вимог ч. 9 ст. 205 КАС України.

Згідно ч. 4 ст. 243 КАС України судове рішення, постановлене у письмовому провадженні, повинно бути складено у повному обсязі не пізніше закінчення встановлених цим Кодексом строків розгляду відповідної справи, заяви або клопотання.

Дослідивши матеріали справи, суд вважає позов обґрунтованим та таким, що підлягає до задоволення.

Судом встановлено, що ОСОБА_1 згідно свідоцтва від 30.11.2010 року № 1952 є адвокатом та перебуває на обліку в Ізмаїльській ДПІ Ізмаїльського управління ГУ ДФС в Одеській області як самозайнята особа - адвокат. 12.10.2018 року позивач прийнятий на роботу до Регіональної філії «Одеська залізниця» ПАТ «Укрзалізниця» на посаду головного юриста юридичної служби на умовах повного робочого часу. При цьому наявність свідоцтва про право на зайняття адвокатської діяльності було обов`язковою умовою укладення трудового договору відповідно до його посадових обов`язків. Отже, починаючи з 12.10.2018 року позивач є найманим працівником, працює виключно за основним місцем роботи в межах укладеного трудового договору на умовах повного робочого часу. При цьому за цей період позивач не здійснював адвокатську діяльність та не отримував доходу від неї, а ЄСВ сплачував роботодавець.

12.04.2019 року ОСОБА_1 звернувся до податкового органу із заявою про надання індивідуальної податкової консультації з наданням відповіді на питання чи зобов`язаний він, як адвокат, за 2019 рік визначати базу нарахування та сплачувати ЄСВ не менше розміру мінімального страхового внеску в місяцях (періодах), в яких не отримував дохід від здійснення індивідуальної адвокатської діяльності за умови, що в цих періодах ЄСВ не менше розміру мінімального страхового внеску за нього сплачував роботодавець.

23.05.2019 року позивач отримав від ДФС України індивідуальну податкову консультацію № 2169/г/99-99-13-02-03-14/ІПК від 14.05.2019 року, в якій зазначено про обов`язок з 01.01.2017 року визначити базу нарахування єдиного внеску та сплатити суму внеску у розмірі не менше мінімального страхового внеску за місяць, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем (а.с. 12-14).

Оцінивши належність, допустимість та достовірність наданих сторонами доказів, а також достатність і взаємний зв`язок у їх сукупності, суд вважає оскаржувану індивідуальну податкову консультацію протиправною та такою, що підлягає скасуванню у зв`язку з наступним.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регламентовано Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Згідно підпунктів 14.1.172 та 14.1.172-1 пункту 14.1 ПК України податкова консультація, індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом; індивідуальна податкова консультація — роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Відповідно до статті 52 ПК України, за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом (пункт 52.1); податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2); за вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства (пункт 52.3); Консультації, крім узагальнюючих, надаються: в усній формі - контролюючими органами; у письмовій або електронній формі - контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, та підлягають обов`язковому розміщенню на сайті контролюючого органу, який надав консультацію, протягом 10 календарних днів після дня їх надання без зазначення найменування (прізвища, ім`я, по батькові) платника податків та його податкової адреси (пункт 52.4); контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень (пункт 52.5).

Згідно пункту 53.3 цієї статті, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

При цьому, пунктом 53.1 ПК України встановлено, що не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.

З аналізу вищезазначених норм слідує, що функція податкової консультації полягає у допомозі платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або іншого нормативно-правового акта, який стосується оподаткування, і є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання, яка повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику щодо практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин.

Статтею 52 ПК України передбачені обов`язкові вимоги щодо змісту податкової консультації та встановлено обов`язок контролюючих органів надавати податкові консультації з питань практичного застосування норм податкового законодавства, то відповідно, платник податків має право на її отримання. Ненадання такої консультації або надання неякісної та/або незаконної податкової консультації, податковий орган тим самим порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та відповідного блага, передбаченого пунктом 53.1 статті 53 ПК України, у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності. Тобто, надана податкова консультація, яка містить цитати нормативно-правових актів, але ніяких висновків або рекомендацій щодо їх застосування не має, або незаконна податкова консультація, підлягає скасуванню, а у разі ненадання податкової консультації - визнання протиправною бездіяльність суб`єкта владних повноважень.

Так, з матеріалів справи вбачається, що надавши позивачу індивідуальну податкову консультацію ДФС України зазначила про обов`язок платника податків визначити базу нарахування єдиного внеску та сплатити суму внеску у розмірі не менше мінімального страхового внеску за місяць, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем. Однак суд вважає вказану позицію податкового органу хибною з огляду на наступне. Відповідно до пункту другого частини першої статті 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VІ) єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб та членів їхніх сімей на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Згідно пункту третього цієї ж частини застрахована особа - це фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Відповідно до частини першої статті 4 Закону № 2464-VІ платниками єдиного внеску є фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.

Згідно пункту другого частини першої статті 7 Закону № 2464-VІ (база нарахування єдиного внеску) єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі, якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Водночас, відповідно до пункту першого частини першої статті 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Згідно пункту першого частини першої статті 7 Закону № 2464-VI єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

Аналізуючи вищенаведене, суд дійшов висновку, що особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема адвокатську, вважається самозайнятою особою і платником єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування лише при умові, що така особа не є найманим працівником у межах такої незалежної професійної діяльності і що вона отримує дохід саме від такої незалежної професійної діяльності.

Як встановлено судом та убачається із матеріалів справи, ОСОБА_1 своє право на зайняття адвокатською діяльністю реалізував не як самозайнята особа, а як найманий працівник у Регіональній філії «Одеська залізниця» АТ «Укрзалізниця» на посаді головного юриста юридичної служби, а його роботодавець сплатив єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за свого працівника (позивача).

Згідно з підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Отже, оскільки Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» не врегульовано відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та здійснення незалежної професійної діяльності, а із системного аналізу його норм слідує, що єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні вказаного Закону позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті єдиного внеску позивачем як особою, що має право провадити адвокатську діяльність, зокрема у періоди, коли позивач був найманим працівником, та відповідно не був самозайнятою особою.

Крім цього, відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява № 39766/05), «Щокін проти України» (заяви №№ 23759/03 та 37943/06), які відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права.

Відповідно до ч.1 та ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Враховуючи наведене, суд приходить до висновку, що прийнята відповідачем індивідуальна податкова консультація не відповідає критерію «пропорційності», адже під час її надання не дотримано справедливої рівноваги між інтересами держави та інтересами особи - позивача, оскільки мета сплати єдиного внеску - страхування особи, в даних правовідносинах досягається сплатою єдиного внеску роботодавцем, а тому оскаржувана індивідуальна податкова консультація є протиправною та такою, що підлягає скасуванню.

З урахуванням викладеного, за результатами з`ясування обставини у справі та їх правової оцінки суд дійшов висновку про обґрунтованість адміністративного позову та наявність підстав для його задоволення.

Судові витрати розподілити за правилами ст.139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 139, 205, 242-246 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , НОМЕР_1 ) до Державної фіскальної служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, 39292197) про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації задовольнити.

Визнати протиправною та скасувати надану ОСОБА_1 індивідувальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 14.05.2019 року № 2169/г/99-99-13-02-03-14/ІПК.

Стягнути з бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України на користь ОСОБА_1 судові витрати у розмірі 768,40 грн. (сімсот шістдесят вісім грн 40 коп.).

Рішення суду набирає законної сили в порядку, передбаченому ст.255 КАС України.

Рішення може бути оскаржене до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги через суд першої інстанції протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Суддя І.В. Завальнюк