Рішення № 81854206, 20.05.2019, Одеський окружний адміністративний суд

Справа № 420/1551/19

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 травня 2019 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Потоцької Н.В.

за участю секретаря Захарчук О.В.

сторін:

представника позивача Носенко І.П .

представника відповідача Жукової Т.О.

розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження (у відкритому судовому засіданні по суті) справу за адміністративним позовом Фермерського господарства «Арна» до Головного управління ДФС України в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

В провадженні Одеського окружного адміністративного суду знаходиться справа за адміністративним позовом Фермерського господарства «Арна» до Головного управління ДФС України в Одеській області в якому позивач просить:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 19.12.2018р. №0455441304, яким ФГ "Арна" було збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 260 725,43 грн., застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 162 866,66 грн., а всього донараховано грошового зобов`язання з податків та зборів на суму у розмірі 423 592,09 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від від 19.12.2018р. №0455451304, яким ФГ "Арна" було збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 21811,58 грн., застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 13593,34 грн., а всього донараховано грошового зобов`язання з податків та зборів на суму у розмірі 35404,92 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані наступним

На думку позивача, висновок про те, що видані ГУ ДФС в Одеській області податкові повідомлення-рішення від 19.12.2018р. №0455441304 та №0455451304, якими збільшено суму грошового зобов`язання підприємства з податку на доходи фізичних осіб, з військового збору, а також застосовано штрафні (фінансові) санкції ґрунтується на неправомірному тлумаченні сфери застосування вимог пп 170.1.1 п. 170.1 ст. 170, п. 288.5 ст. 288 ПК України.

Приписами ст. 13 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.98 № 161-ХІV (з наступними змінами та доповненнями) встановлено, що договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння та користування на певний строк, а орендар - використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.

У ч. 1 ст. 15 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.98 № 161-ХІV (з наступними змінами та доповненнями) встановлено, що істотними умовами договору оренди землі, зокрема, є орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, форм платежу, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату.

Згідно ч. 1 ст. 632 ЦК України ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін.

У випадках, визначених законом, застосовуються ціни (тарифи, ставки тощо), які встановлюються або регулюються уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування.

Згідно п. 287.1 ст. 287 ПК України, власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

Відповідно до ст. 9 ПК України, плату за землю віднесено до загальнодержавних податків та зборів.

При цьому відповідно до ст. 14 ПК України, плата за землю - загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності (пп.14.1.147 п.14.1 ст.14 ПК України):

земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі - податок для цілей розділу XIII цього Кодексу) - пп.14.1.72 п.14.1 ст.14 ПК України;

орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (далі у розділі XIII - орендна плата) - пп.14.1.136 п.14.1 ст.14 ПК України.

Відповідно до п. 288.1 ст. 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду (п. 288.3 ст. 288 ПК України).

Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем (п. 288.4 ст. 288 ПК України).

Одночасно, за правилами пп. 288.5.1 п. 288.5 ст. 288 ПК України в редакції, що діяла до 01.04.2014, розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою:

для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом;

для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом.

Згідно пп. 288.5.1, 288.5.2 п. 288.5 ст. 288 ПК України (в редакції Закону України № 1166 від 27.03.2014, чинній з 01.04.2014) розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу:

не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки; не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки Отже, враховуючи, що плату за землю у формі орендної плати за землі комунальної та державної власності віднесено до загальнодержавних податків і зборів згідно переліку статті 9 ПК України, вбачається, що розмір орендної плати за вказані ділянки є нормативно-регульованою ціною із визначеними мінімальною та максимальною межами.

Відповідно до п. 288.7 ст. 288 ПК України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285-287 цього розділу.

В абз. 1 п. 289.1 ст. 289 ПК України встановлено, що для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.

За визначенням п.п. 14.1.125 п. 14.1 ст. 14 ПК України нормативна грошова оцінка земельних ділянок для цілей розділу XIII Податкового кодексу - капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений відповідно до законодавства центральним органом виконавчої влади з питань земельних ресурсів.

Частиною 5 статті 5 Закону України «Про оцінку земель» передбачено, що нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується для визначення розміру земельного податку, орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, аст. 13 цього ж Закону встановлено обов`язкове проведення грошової оцінки земельних ділянок у разі визначення розміру земельного податку; визначення розміру орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.

Таким чином, саме нормативна грошова оцінка земель, є основою для визначення розміру орендної плати, але для земель державної та комунальної власності, і зміна нормативної грошової оцінки земельної ділянки є підставою для перегляду розміру орендної плати, який у будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлено положеннями ст. 288 ПК.

З положень статті 15 вказаного Закону вбачається, що підставою для проведення оцінки земель є рішення органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування.

За приписами ч. 2 ст. 18 цього ж Закону нормативна грошова оцінка земель в межах населених пунктів проводиться не рідше, ніж один раз на 5 - 7 років.

Відповідно до ст. 23 Закону України «Про оцінку земель», технічна документація з нормативної грошової оцінки земельних ділянок в межах населених пунктів затверджується відповідною сільською, селищною і міською радою. Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки видається відповідним органом виконавчої влади з питань земельних ресурсів.

Згідно приписів ст. 18 Закону України «Про оцінку земель», нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться відповідно до державних стандартів, норм, правил, а також інших нормативно-правових актів на землях усіх категорій та форм власності.

Нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться: розташованих за межами населених пунктів земельних ділянок сільськогосподарського призначення - не рідше ніж один раз на 5-7 років, а несільськогосподарського призначення - не рідше ніж один раз на 7-10 років.

При цьому, вважаємо за необхідне наголосити на позиції висловленій ВСУ у постанові від 06.04.2016р. по справі № 3-130гс16.

Так, за змістом ст.ст. 21, 23, 30 Закону України «Про оренду землі» (орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою. Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України). Орендна плата за земельні ділянки, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, переглядається за згодою сторін.

В свою чергу, зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору оренди землі спір вирішується в судовому порядку.

Відповідно до ст. 1 Указу Президента України від 02.02.2002р. № 92/2002 "Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян - власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)" визнано одним із пріоритетних завдань пореформеного розвитку аграрного сектора економіки забезпечення підвищення рівня соціального захисту сільського населення, зокрема шляхом запровадження плати за оренду земельних ділянок сільськогосподарського призначення, земельних часток (паїв) у розмірі не менше 1,5 % визначеної відповідно до законодавства вартості земельної ділянки, земельної частки (паю) та поступового збільшення цієї плати залежно від результатів господарської діяльності та фінансово-економічного стану орендаря.

Указом № 725/2008 у ст. 1 Указу № 92/2002 (зі змінами, внесеними Указом Президента України 13 вересня 2002 року № 830) слова та цифри «у розмірі не менше 1,5 відсотка» замінено словами та цифрою «у розмірі не менше 3 відсотків». Цей Указ набрав чинності 1 вересня 2008 року.

Але, враховуючи те, що сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог ЦК України, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості, податковим органом при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень - рішень не було взято до уваги норми ст. 21 Закону України "Про оренду землі", ст.ст. 627, 629, 632 ЦК України, а також відсутність обставин ініціювання заінтересованими особами спору з приводу внесення змін до договорів оренди землі.

Крім того, ані положення Закону України "Про запобігання фінансової катастрофи та створення передумов для економічного зростання в Україні", ані ПК України, положення чинного законодавства України, якими врегульовані відносини з оренди землі, що перебуває у приватній власності громадян України, у тому числі ст. 1 Указу Президента України від 02.02.2002р. № 92/2002 "Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян - власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)", не покладають на учасників правовідносин з оренди землі приватного сектору обов`язку ініціювати приведення орендної плати у відповідність до податкового законодавства України.

Відповідно до пп. 170.1.1. ст. 170 ПК України податковим агентом платника податку - орендодавця щодо його доходу від надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар.

При цьому, об`єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.

Вищезазначена частина п.п. 170.1.1. ст. 170 ПК України є бланкетною, диспозицією даної норми не встановлено мінімальну суму орендного платежу, а передбачено існування інших норм в нормативно-правових актах, що стосуються законодавства з питань оренди землі, в яких такий розмір установлений.

Такими законодавчими актами з питань оренди землі є зокрема Земельний Кодекс України, Закон України "Про оренду землі", Закон України "Про оцінку земель".

Вищезазначеними законодавчими актами мінімальна сума орендної плати не встановлена.

У Листі Державного комітету України по земельних ресурсах (Держкомзем) №1417-2-Ко 1291/6647 від 20 жовтня 2003 року "Щодо дії договору оренди земельної частки (паю) при отриманні державного акта на право власності на землю, питань розміру орендної плати за землю" зазначено, що ст. 1 Указу Президента України "Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян - власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)" №92/2002 від 02 лютого 2002 року щодо встановлення мінімального розміру орендної плати не менш ніж 1,5% визначеної відповідно до законодавства вартості земельної ділянки, носить рекомендаційний характер.

Отже, під час донарахування податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, а також застосування штрафних (фінансових) санкцій за змістом податкових повідомлень-рішень від 19.12.2018 р. №0455441304 та №0455451304, ГУ ДФС в Одеській області в порушення вимог ст. 19 Конституції України, положень ст.ст. 21, 23, 30 Закону України "Про оренду землі" від 06.10.1998р. № 161-XIV (з наступними змінами та доповненнями) було неправомірно тлумачено сферу застосування вимог пп. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170, п. 288.5 ст. 288 ПК України, у зв`язку з чим оскаржувані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню у судовому порядку.

Процесуальні дії

Ухвалою суду від 18.03.2019 року відкрито провадження по справі у порядку спрощеного позовного провадження, з викликом сторін.

Відповідно ст.162 КАС України відповідачу встановлено п`ятнадцятиденний строк з дня вручення ухвали про відкриття провадження для подання відзиву на позовну заяву.

Ухвалу про відкриття провадження по справі отримано представником відповідача 20.03.2019 року, що підтверджується розпискою за підписом ОСОБА_2 (а/с. 123).

01.04.2019 року за вх. № 11688/19 надано відзив на адміністративний позов із додатками (а/с. 126 - 137), який обгрунтований наступним:

Перевіркою питань щодо укладання договорів оренди (користування) земельними частками (паями) встановлено, що ФГ «Арна» (орендар) орендувало земельні ділянки (паї) сільськогосподарського призначення, які знаходяться у власності фізичних осіб - громадян (орендодавці), а саме: у 2015 році загальну площу земельних ділянок (паїв) у розмірі 42,3993га, на території Новосільської сільської ради Ренійського району у тому числі 21,7793 га ріллі та 20,62 га багаторічних насаджень (виноградники); у 2016 році загальна площа орендованих земельних ділянок (паїв) становила 985,6561 га, у тому числі на території Новосільської сільської ради Ренійського району 564,4326 га (543,8126 га ріллі та 20,62 га багаторічних насаджень ) та Плавнінської сільської ради Ренійського району 421,2235 га ріллі; у 2017 році загальна площа орендованих земельних ділянок (паїв) становила 1092,5309 га , у тому числі на території Новосільської сільської ради Ренійського району 614,2203 га ( 593,6003 га ріллі та 20,62 га багаторічних насаджень) та Плавнівської сільської ради Ренійського району 478,3106 га ріллі; у 2018 році загальна площа орендованих земельних ділянок (паїв) становила 1190,4330 га у тому числі на території Новосільської сільської ради Ренійського району 656,4190 га (635,799 га ріллі та 20,62 га багаторічних насаджень) та Плавнінської сільської ради Ренійського району 534,014 га ріллі.

3 метою з`ясування площі земельних ділянок (паїв), які фактично використовуються ФГ «Арна», до Новосільської та Плавнінської сільських рад Ренійського району направлено запити (листи від 09.11.2018 № 19924/9/15-32-13-04, №19923/9/15-32-13-04).

Співставлєнням даних обліку ФГ «Арна» щодо наявності орендованих земель з даними звітності та даними сільських рад розбіжностей не встановлено.

Перевіркою питання дотримання законодавства при укладанні договорів оренди та визначення орендної плати за користування земельними паями встановлено, що орендна плата по договорах оренди землі визначалась у грошовій формі - 1 % від нормативно - грошової оцінки земельних ділянок.

Перевіркою достовірності та повноти включення доходів (як у грошовій, так і не грошовій формах) встановлено порушення п.1 Указу Президента України «Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян - власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)» від 02.02.2002р. №92/2002 з урахуванням внесених змін, п.162.1ст. 162, п.163.1 ст.163. п.п. 164.2.5 п.164.2 ст.164, п.168.1 ст.168, п.п. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170, п. 171.2 ст. 171,п.176.2 ст.176, ст.288 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755, якими визначено, що об`єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендованого платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі, ФГ «Арна» занизило базу оподатковуваного доходу у вигляді орендної тати, нарахованої на користь платників податків за рахунок заниження ставки орендної тати (1% замість 3 %) та заниження нормативної грошової оцінки по багаторічним насадженням тощею 20,62 га. Внаслідок заниження оподатковуваного доходу у вигляді орендної тати, нарахованої на користь платників податків, ФГ «Арна» не нарахувало (за даними бухгалтерського обліку) дохід у сумі 1454105,35 грн, у тому числі за 2015р. - 33784,58 грн. 2016р. - 669857,09 грн., 2017р. - 750463,69 грн.

За даними перевірки, орендна плата за орендовані земельні ділянки (паї) фізичним особам - орендодавцям за 2018 рік ФГ «Арна» не нараховувалась; згідно договорів оренди орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі до 01 грудня поточного року.

Таким чином, в порушення п. 1 Указу Президента України «Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян - власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)» від 02.02.2002р. №92/2002 з урахуванням внесених змін, п.162.1, ст. 162, пп. 163.1. ст.163, пп. 164.2.5, п. 164.2 ст.164, п. 168. ст.168, п. 170.1 ст. 170, п. 171.2 ст.171, п. 176.2 ст.176. ст.288 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI із змінами та доповненнями, не утримано та не перераховано податок на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2015 по 1 півріччя 2018 р. на загальну суму 260725,43 грн, у тому числі за 2015 рік - 5067,69 грн, 2016 рік - 120574,28 грн, 2017 рік - 135083,46 грн., занижено базу оподатковуваного доходу у вигляді орендної плати та додаткового блага на користь платників податків та не нарахувало за даними бухгалтерського обліку дохід у сумі 1454105,35 грн, у тому числі за 2015р. - 33 784,58 грн, 2016р. - 669857,09 грн., 2017р. - 750463,69 грн та занижено зобов`язання з військового збору у загальній сумі 21811,58 грн, у т.ч. за 2015 рік - 506,77 грн, 2016рік - 10047,85 грн, 2017рік - 11256,96 грн.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Фермерське господарство "Арна" згідно виписки З Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 02.02.2019р. зареєстроване в якості суб`єкта господарювання з 18.07.2008р. основним напрямком діяльності якого є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, оптова торгівля зерном тощо.

В процесі здійснення статутної діяльності щодо вирощування зернових культур ФГ "Арна" (Орендар) укладались з фізичними особами - власниками земельних ділянок (Орендодавець) відповідні договори оренди земельних ділянок, розташованих на території Новосільської та Плавнінської сільських рад Ренійського району Одеської області.

На підставі пп.20.1.4 п.20,1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1, ст. 75, пп.78.1.1 п. 78.1 ст.78 Податкового кодексу України, статті 13 Закону України від 8 липня №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», наказу ГУ ДФС в Одеської області від 14.11.2018 № 8835, головним державним ревізором-інспектором відділу планування контрольно-перевірочної роботи управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС в Одеській області Шишенко Веронікою Іванівною та головним державним ревізором - інспектором відділу планування контрольно-перевірочної роботи управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС в Одеській області Чепой Анжелою Михайлівною, проведена документальна позапланова виїзна перевірка фермерського господарства «Арна», код ЄДРПОУ 35597160 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 01.01.2015 по 30.06.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 30.06.2018, відповідно до затвердженого плану перевірки.

Копія наказу Головного управління ДФС в Одеської області від 14.11.2018 №8835 вручено директору ФГ «Арна» Петкову Олександру Федоровичу 20.11.2018 року.

Направлення Головного управління ДФС в Одеській області від 16.11.2018 №9914/13-04 та від 16.11.2018 №9913/13-04 на проведення документальної позапланової виїзної перевірки пред`явлено під розписку директору ФГ «Арна» Петкову Олександру Федоровичу 20.11.2018 року.

За результатами вищезазначеної перевірки податковим органом було складено акт ГУ ДФС в Одеській області від 03.12.2018р. №2658/15-32-13-04/35597160 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки фермерського господарства «Арна» (код за ЄДРПОУ 35597160), щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 30.06.2018», яким встановлено порушення:

п. 1 Указу Президента України «Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян - власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)», п.162.1, пп.162.1.3 п. 162.1 ст. 162, пп. 163.1.1, пп.163.1.2, п. 163.1. пп.163.2.1, пп. 163.2.2 п. 163.2 ст. 163, пп. 164.1.1. пп. 164.1.2, п 164.1, пп. 164.2.17 п.164.2, п. 164.5 ст. 164, п.167.1 ст. 167, п. 168.1, п.168.3, пп. 168.4.1, пп 168.4.2, пп.168.4.3, 168.4.4, пп. 168.4.4., пп.168.4.5, пп. 168.4.7 п. 168.4 ст. 168, п. 170.1 ст. 170, п. 171.2 ст. 171, п. 176.2 ст. 176, ст. 288 Податкового кодексу:

- не утримано та не перераховано податок на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2015 по 1 півріччя 2018 р. на загальну суму 260725,43 грн, у тому числі за 2015 рік - 5067,69 грн, 2016 рік - 120574,28 грн, 2017 рік - 135083,46 грн.;

- занижено занижено зобов`язання з військового збору у загальній сумі 21811,58 грн, у т.ч. за 2015 рік - 506,77 грн, 2016рік - 10047,85 грн, 2017рік - 11256,96 грн.

На підставі встановлених порушень, які відображені в Акті перевірки від 03.12.2018р. №2658/15-32-13- 04/35597160 ГУ ДФС в Одеській області видане:

податкове повідомлення - рішення від 19.12.2018р. № 0455441304, яким збільшено суму грошового зобов`язання підприємства з податку на доходи фізичних осіб на 260 725,43 грн., а також застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 162 866,66 грн. всього: 423592,09 грн.;

податкове повідомлення - рішення від 19.12.2018р. № 0455451304, яким збільшено суму грошового зобов`язання підприємства з військового збору на 21 811,58 грн., а також застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 13 593,34 грн. всього: 35 404,92 грн.

Не погоджуючись з правовими підставами донарахування підприємству податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, а також з військового збору на загальну суму 458 997,01 грн. (423.592,09 грн. + 35.404,92 грн.), ФГ "Арна" звернулось до Державної фіскальної служби України із скаргою від 28.12.2018р. про перегляд податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС в Одеській області від 19.12.2018р. №0455441304 та №0455451304.

За результатами розгляду скарги ДФС України прийняте рішення №9675/6/99-99-11-05-01-25 від 27.02.2019р. про результати розгляду скарги, яким скаргу ФГ "Арна" від 28.12.2018р. залишено без задоволення, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення - без змін.

РЕЛЕВАНТНІ ДЖЕРЕЛА ПРАВА.

У "Науковому висновку щодо меж дискреційного повноваження суб`єкта владних повноважень та судового контролю за його реалізацією", опублікованому на офіційному сайті Верховного Суду, зазначено, що "дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти, чи без діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі".

Суд перевіряє дії відповідача на відповідність вимогам ч. 2-3 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАСУ).

Відповідно до ст. 6 Конвенції "Кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення".

Конституція України (в редакції станом на 30.09.2016 року) містить статтю 124 "…Юрисдикція судів поширюється на будь-який юридичний спір та будь-яке кримінальне обвинувачення. У передбачених законом випадках суди розглядають також інші справи.", яка визначає можливість судового захисту за наявності юридичного спору.

Юридичний спір в даній справі виник з приводу збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та застосування штрафних (фінансових) санкцій, чим, на думку позивача, порушені його права.

Справляння плати за землю здійснюється відповідно до положень розділу ХII ПК України.

Відповідно до підпунктів 269.1.1 та 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України, платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.

Згідно із підпунктом 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 Податкового кодексу України об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні

Таким чином, обов`язок платника податку сплачувати плату за землю виникає у власників та землекористувачів з дня виникнення права власності або користування земельною ділянкою.

Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (далі у розділі XII - орендна плата) (підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК).

Статтею 206 Земельного кодексу України визначено, що використання землі в Україні є платним. Об`єктом плати за землю є земельна ділянка. Плата за землю справляється відповідно до закону.

Статтею 21 Закону України «Про оренду землі» встановлено, що орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі.

Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України).

За змістом підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, плата за землю є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

У відповідності до підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК України землекористувачами є юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.

Статтею 1 Закону України «Про оренду землі» оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.

Відповідно до ч. 1 ст. 6 Закону України «Про оренду землі» орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним кодексом України, Цивільним кодексом України, цим та іншими законами України і договором оренди землі.

Договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства (стаття 14 Закону України «Про оренду землі»).

Статтею 15 зазначеного Законувизначені істотні умови договору оренди, серед яких є, зокрема, орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату.

Статтею 21 Закону України «Про оренду землі» встановлено, що орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі.

Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України).

Частиною 1статті 23 Закону України «Про оренду землі» визначено, що орендна плата за земельні ділянки, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, переглядається за згодою сторін.

Статтею 14 Закону України «Про оренду землі» визначено, що договір оренди землі укладається у письмовій формі і за бажанням однієї із сторін може бути посвідчений нотаріально.

Статтею 654 Цивільного кодексу України(який є загальним нормативно-правовим актом, що регулює зобов`язальні правовідносини) визначено, що зміна або розірвання договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється або розривається, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає із звичаїв ділового обороту.

Відповідно до пункту 287.1 статті 287 Податкового кодексу України, власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою. У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році.

Отже, з аналізу вищенаведених норм вбачається, що обов`язковою умовою для виникнення у контролюючого органу обов`язку нараховувати земельний податок є статус даної особи як землевласника/землекористувача.

Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 ПК).

Відповідно до пункту 288.1 ст. 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

Як визначено пунктами 288.2 та 288.3 статті 288 ПК України, платником орендної плати є орендар земельної ділянки, об`єктом ж оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.

Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний орган державної податкової служби про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.

За змістом статей 125 та 126 Земельного кодексу України, право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.

При цьому, розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем (пункт 288.4 статті 288 ПК України), а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 ПК України).

В силу вимог підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України річна сума платежу орендної плати, встановлена у договорі не може бути меншою:

- не може бути меншою 3 відсотків нормативно грошової оцінки (редакція 01.01.2015 р.);

- не може бути меншою 3 відсотків нормативно грошової оцінки (редакція 20.09.2015 р.);

- не може бути меншою 3 відсотків нормативно грошової оцінки (редакція 01.07.2016 р.);

- не може бути меншою 3 відсотків нормативно грошової оцінки (редакція 20.11.2016 р.);

- не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території (редакція 01.03.2017 р.);

- не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території (редакція 31.12.2017 р.);

Орендна плата є обов`язковим платежем, розмір якої хоча і обумовлюється договором, проте не може бути меншим, ніж встановлено підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

ВИСНОВКУ СУДУ

Вимоги щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.12.2018р. № 0455441304 та податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 19.12.2018 р. № 0455451304 підлягають задоволенню.

Судом досліджені:

копія договору оренди землі від 01.11.2016 р.;

копія договору оренди землі від 14.11.2015 р.;

копія договору оренди землі від 14.11.2015 р.;

копія договору оренди землі від 14.11.2015 р.;

копія договору оренди землі від 18.12.2017 р.;

копія договору оренди землі від 18.12.2017 р.;

копія договору оренди землі від 23.10.2017 р.;

копія договору оренди землі від 23.10.2017 р.;

копія договору оренди землі від 11.03.2017 р.;

копія договору оренди землі від 14.11.2015 р.;

копія договору оренди землі від 01.09.2015 р.;

копія договору оренди землі від 01.09.2015 р.;

копія договору оренди землі від 11.09.2015 р.;

копія договору оренди землі від 14.11.2015 р.;

копія договору оренди землі від 04.01.2015р.;

копія договору оренди землі від 04.01.2015р.;

копія договору оренди землі від 04.01.2015 р.;

копія договору оренди землі від 01.12.2015 р.;

копія договору оренди землі від 04.01.2015 р.;

копія договору оренди землі від 01.07.2016 р.;

копія договору оренди землі від 01.12.2015 р.;

копія договору оренди землі від 04.01.2015 р.;

копія договору оренди землі від 01.07.2016 р.;

копія договору оренди землі від 29.09.2016 р.;

копія договору оренди землі від 01.12.2015 р.;

копія договору оренди землі від 01.12.2016 р.;

копія договору оренди землі від 01.08.2017 р.;

копія договору оренди землі від 05.08.2016 р.

Суд звертає увагу, що вказані договори укладені за різними редакціями підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України, а саме: річна сума платежу орендної плати, встановлена у договорі не може бути меншою:

- не може бути меншою 3 відсотків нормативно грошової оцінки (редакція 01.01.2015 р.);

- не може бути меншою 3 відсотків нормативно грошової оцінки (редакція 20.09.2015 р.);

- не може бути меншою 3 відсотків нормативно грошової оцінки (редакція 01.07.2016 р.);

- не може бути меншою 3 відсотків нормативно грошової оцінки (редакція 20.11.2016 р.);

- не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території (редакція 01.03.2017 р.);

- не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території (редакція 31.12.2017 р.).

Для договорів укладених у 2015-2016 рр. річна сума платежу орендної плати, встановлена у договорі не може бути меншою 3 відсотків нормативно грошової оцінки.

Для договорів укладених у 2017 р.встановлена обов`язкова складова - не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території.

У вказаних договорах категорія земель зазначена як, рілля, багаторічні насадження, кормові угіддя, інші угіддя.

Згідно Додатку 4 до Постанови КМ від 17 жовтня 2012 р. № 1051 «Порядок ведення Державного земельного кадастру», назва земельних угідь - група рілля включає сільськогосподарські угіддя, які систематично обробляються і використовуються під посіви сільськогосподарських культур, включаючи посіви багаторічних трав, а також чисті пари (ГОСТ 26640-85) та парники, оранжереї і теплиці До ділянок ріллі не належать сіножаті і пасовища, що розорані з метою їх докорінного поліпшення і використовуються постійно під трав`яними кормовими культурами для сінокосіння та випасання худоби, а також міжряддя садів, які використовуються під посіви;

Багаторічні насадження підгрупа включає ділянки, зайняті насадженнями для отримання плодів, ягід, винограду, хмелю; насадження ефіроолійних культур, розсадники (крім лісових); плантації декоративних багаторічних насаджень (квітники) для декоративного оформлення територій, а також для реалізації квітів; лікарські багаторічні насадження (беладона, наперстянка, шалфей лікарський та інші).

Згідно ст. 1 Закону України «Про оцінку земель» № 1378-IV від 11.12.2003 року вартість земельних ділянок (грошова оцінка) може бути нормативною та експертною.

В свою чергу, суд критично ставиться до доводів позивача про необов`язкове використання нормативної грошової оцінки для встановлення орендної плати за землі приватної власності, з урахуванням того, що сфера її використання чітко передбачена ст. 1, 5, 13 Закону України «Про оцінку земель», оскільки вказане є прямо передбаченою складовою річної суми платежу орендною плати.

З урахуванням викладеного, відносини оподаткування не можуть регулюватися на засадах угоди між її учасниками та не передбачають укладання договорів стосовно виконання податкового обов`язку, а регулюються виключно засобами владних приписів з боку держави. Хоча розмір, порядок та умови сплати орендної плати за землю є умовою договору оренди, орендна плата є формою плати на землю, а справляння плати за землю є сферою регулювання податкового законодавства. Плата за землю державної або комунальної власності (орендна плата) є обов`язковим платежем, який не може залежати від умов договору.

Разом з цим, при прийнятті оскаржуваних рішень податковим органом порушено право на володіння «майном» внаслідок не врахування в розрахунках податкових зобов`язань змін до Податкового кодексу України щодо ставки орендної плати відповідно до чинної редакції.

Перша і сама важлива вимога статті 1 Протоколу № 2 до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічної влади в безперешкодне користування власністю повинне бути законним, тобто втручання має відповідати національному законодавству і бути достатньо зрозумілим, щоб дозволити заявнику передбачати наслідки своїх дій (Рішення ЄСПЛ по справі ВАТ «Нефтяная компания ЮКОС» проти РФ (Заява №14092/04), у п. 559).

Європейській суд з прав людини вказував, що поняття «майно» в розумінні статті 1 Першого протоколу Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод охоплює поняття «правомірні очікування» тобто законні сподівання вчиняти певні дії відповідно до виданого державними органами дозволу. (Справа "Пайн Велі Девелопмент Лтд. та інші проти Ірландії").

Суд неодноразово підкреслював особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (див. рішення у справах "Беєлер проти Італії" Онер`їлдіз проти Туреччини", "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" "Москаль проти Польщі").

Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах"Лелас проти Хорватії", "Тошкуце та інші проти Румунії") і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах "Онер`їлдіз проти Туреччини", "Беєлер проти Італії").

Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення "Москаль проти Польщі").

Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам.

З іншого боку, потреба виправити колишню «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (mutatis mutandis, рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки").

Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі"Лелас проти Хорватії").

Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatis mutandis, зазначене вище рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" та у справах "Ґаші проти Хорватії" "Трґо проти Хорватії").

З урахуванням викладеного суд приходить до висновку, що оскаржуванні податкові повідомлення-рішення прийняті без врахування усіх обставин, а отже підлягають скасуванню.

Згідно зі ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Керуючись ст. ст. 139, 183, 189, 190, 242, 246, 250, 251, 255, 295, 297 КАС України, суд,-

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов Фермерського господарства "Арна" до Головного управління ДФС України в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 19.12.2018р. №0455441304, яким ФГ "Арна" було збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 260.725,43 грн., застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 162.866,66 грн., а всього донараховано грошового зобов`язання з податків та зборів на суму у розмірі 423.592,09 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 19.12.2018р. №0455451304, яким ФГ "Арна" було збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 21.811,58 грн., застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 13.593,34 грн., а всього донараховано грошового зобов`язання з податків та зборів на суму у розмірі 35 404,92 грн.

Стягнути з Головного управління ДФС України в Одеській області на користь Фермерського господарства "Арна" суму судового збору за подання адміністративного позову за:

платіжним дорученням № 1011 від 13.03.2019 року у сумі 6 884, 96 грн. (шість тисяч вісімсот вісімдесят чотири гривні 96 копійок).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Пунктом 15.5 розділу VII Перехідні положення КАС України від 03 жовтня 2017 року визначено, що до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи зберігаються порядок подачі апеляційних скарг та направлення їх до суду апеляційної інстанції, встановлені Кодексом адміністративного судочинства України від 06 липня 2005 року.

Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення.

Фермерського господарства "Арна" - адреса: 68654, Одеська область, Ізмаїльський район, с. Першотравневе, вул. Суворова, 1, корп. А, код ЄДРПОУ 35597160, телефон: (04841) 4 62 31, електронна пошта: gk.dineks@gmail.com

Головне управління ДФС України в Одеській області - адреса: 65044, Одеська область, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, код ЄДРПОУ 39398646, телефон: (048) 725-83-58, електронна пошта: od.official@sfs.gov.ua

Головуючий суддя Потоцька Н.В.

.