Рішення № 80816772, 21.03.2019, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

справа №1340/5224/18

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 березня 2019 року

м.Львів

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

Головуючого-судді Сакалоша В.М.,

за участю секретаря судового засідання Гулкевича В.О.,

представника позивача ОСОБА_1,

представника відповідача ОСОБА_2,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом ОСОБА_3 до Личаківської об’єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення, -

в с т а н о в и в :

На розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ОСОБА_3 до Личаківської об’єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення №0010161701/3841 від 25.04.2016. Позовна заява мотивована безпідставністю, на думку позивача, висновків відповідача про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб від отриманого доходу у вигляді додаткового блага, оскільки анульована банком сума заборгованості по процентах, нарахованим за користування кредитом, не підпадає під ознаки додаткового блага у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням в розумінні підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, а тому не підлягає оподаткуванню.

Ухвалою суду від 20.11.2018 відкрито провадження у справі.

Відповідач подав відзив на позовну заяву від 31.01.2019, в якому покликається на те, що анульований борг позивача у сумі 625059, 54 грн. є доходом останнього, який підлягав включенню платником податку до його річного оподаткованого доходу, як отримане додаткове благо відповідно до абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 ст.164 Податкового кодексу України. При цьому відповідач стверджує, що сума анульованого податкового боргу включає як основну суму кредиту, так і нараховані відсотки.

У свою чергу, позивач подав відповідь на відзив (за № 4529 від 08.02.2019).

19.03.2019 через канцелярію суду від представника відповідача надійшли додаткові пояснення по справі.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав з підстав, викладених у позовній заяві та відповіді на відзив.

У судовому засіданні представник відповідача надав пояснення аналогічні, викладеним у відзиві та додаткових поясненнях.

31.01.2019 протокольною ухвалою суду закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

Дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення представників сторін, а також з’ясувавши обставини, якими обґрунтовувалися заяви по суті справи, перевіривши їх доказами, судом встановлено наступне.

За результатами документальної позапланової невиїзної перевірки щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податків до бюджету платника податків – фізичної особи ОСОБА_3 за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 складено акт від 06.04.2016 № 146/14/13-07/13-02/НОМЕР_1, в якому встановлено порушення позивачем вимог:

-п.164.1 ст.164, п.164.2.17 п. 164.2 ст.164, пп.164.2.19 п.164.2 ст. 164, ст.167, пп.168.1.1 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, в результаті чого встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 105529, 32 грн.

На підставі висновку акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0010161701/3841 від 25.04.2016, яким збільшено суму грошового зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 132081, 65 грн. (105529, 32 грн. – основний платіж, 26552, 33 грн. – штрафна санкція).

Не погодившись з висновками викладеними ревізором-інспектором в акті перевірки та вважаючи вищезазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд керується наступними положеннями Податкового кодексу України.

Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України є вичерпним.

Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній до 1 січня 2015 року) до оподатковуваного доходу включаються суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Згідно з підпунктом «б» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов'язання.

У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

У відповідності до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Відсутність в підпункті «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку (процентного), анульованого кредитором за його самосійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.

Згідно з підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» від 09 квітня 2015 року №321-VIII, який набрав чинності 07 травня 2015 року, редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

При вирішенні даного спору слід враховувати й положення пункту 56.21 статті 56 Податкового кодексу України, якими встановлено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Аналогічні висновки викладені у постановах Верховного Суду, зокрема у постанові від 25.04.2018 у справі №809/4380/15, постанові від 18.04.2018 у справі №813/1742/16.

Так, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд у відповідності до ч. 5 ст. ст. 242 КАС України враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Таке застосування норм податкового законодавства відповідає й основним засадам податкового права, проголошеним у статті 4 Податкового кодексу України.

Як вбачається з довідки ПАТ «Укрсоцбанк» № 10.1-186/96-15316 від 28 листопада 2017 року, виданої позивачу, сума анульованої кредитної заборгованості (основна сума боргу) становила 148 890, 20 грн. Таким чином, враховуючи вищевикладене, саме ця сума мала бути базою оподаткування та застосування фінансових санкцій, а не 625059, 54 грн., як це зазначено в акті перевірки.

Разом з тим, суд приймає зауваження позивача стосовно того, що матеріали документальної позапланової невиїзної перевірки, результати якої оформлено Актом від 06.04.2016, не містять посилань на належний правочин, яким було припинено зобов’язання з повернення кредиту прощенням боргу. Так, відповідач покликається лише на те, що згідно поданої інформації від 01.09.2015 № 186179/1013 між ПАТ «Укрсоцбанк» та позивачем була укладена угода, з моменту підписання якої заборгованість позичальника перед кредитором в сумі 625059,54 грн. вважається погашеною повністю шляхом прощення такої заборгованості. При цьому зазначено лише загальну суму заборгованості, без зазначення прощеного кредиту (основного боргу) та нарахованих відсотків, прощення (анулювання) яких, як вже зазначалося вище, не є додатковим благом в розумінні Податкового кодексу України. В той же час істотним для висновку щодо отримання позивачем додаткового блага та його розмір, є встановлення ряду обов’язкових обставин, а саме факту існування боргу, його склад, підстав й час виникнення, дійсного вчинення правочину щодо прощення (анулювання) боргу, умови такого правочину щодо прощення (анулювання) боргу, належного інформування про це боржника та ін.

Наведене свідчить про те, що висновки відповідача викладені в акті не є належним і достатнім чином обгрунтованими та не засвідчують доведення в установленому порядку порушення податкового законодавства позивачем.

Закріплений у ч. 1 ст.9 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) принцип змагальності сторін передбачає, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

За правилами ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. При цьому, згідно зі ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Вказана норма узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі “Компанія “Вестберґа таксі Актіеболаґ” та “Вуліч проти Швеції” суд визначив, що “…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління”.

Проаналізувавши приписи законодавства у взаємозв’язку з обставинами даної справи, суд доходить висновку про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, а відтак таке підлягає скасуванню, а позов – задоволенню.

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст. ст. 2, 72, 77, 243-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Львова ГУ ДФС у Львівській області від 25.04.2016 № 0010161701/3841.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Личаківської об’єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області (79003, м.Львів, вул.Стрийська, 35; код ЄДРПОУ 39518763) на користь ОСОБА_3 (79068, м.Львів, вул.Лінкольна, 1/80; РНОКПП: НОМЕР_1) судовий збір у розмірі 704 (сімсот чотири) грн. 80 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до суду апеляційної інстанції через Львівський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складено та підписано 30.03.2019.

Суддя В.М. Сакалош