Рішення № 80486365, 15.03.2019, Одеський окружний адміністративний суд

Справа № 1540/5083/18

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 березня 2019 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Білостоцького О.В., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» до головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, -

В С Т А Н О В И В:

До Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» до головного управління Державної фіскальної служби (далі ГУ ДФС) в Одеській області, в якому позивач просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0040201401 та №0040191401 від 18.09.2018 року.

В обґрунтування своїх позовних вимог позивач зазначив, що вищезазначені податкові повідомлення-рішення (далі ППР) були винесені податковим органом на підставі необґрунтованих висновків акту перевірки №1818/15-32-14-01/30605737 від 23.08.2018 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року», а тому вони є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки з боку товариства з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» відсутні порушення вимог Податкового кодексу України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та інших нормативно-правових документів.

Ухвалою суду від 29.10.2018 року позовну заяву товариства з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» до головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області було прийнято до розгляду, у справі було відкрито спрощене позовне провадження із повідомленням (викликом) сторін та призначено судове засідання.

Ухвалою суду від 20.12.2018 року подальший розгляд справи було вирішено проводити в порядку загального позовного провадження із призначенням підготовчого судового засідання.

29.01.2019 року у справі було проведено підготовче засідання, в якому представники позивача та відповідача надали пояснення, у тому числі письмові (т. 2 а.с. 83-90, 93-94), відзив на адміністративний позов (т. 2 а.с. 14-23), відповідь на відзив (т. 2 а.с. 64-66) та додаткові письмові докази (т. 2 а.с. 24-58, 67-68).

29.01.2019 року протокольною ухвалою суду підготовче провадження у справі було закрито та призначено справу до судового розгляду по суті.

04.03.2019 року представник позивача до суду не з’явилась, про дату, час та місце слухання справи позивача повідомлено належним чином та своєчасно. Представником товариства з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» було подано до суду клопотання про розгляд справи за її відсутності (т. 2 а.с. 107).

Представники головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області 04.03.2019 року до судового засідання також не з’явились, про дату, час та місце слухання справи повідомлялись належним чином та своєчасно. Надали до суду відзив на адміністративний позов (т. 2 а.с. 14-23), а також надавали особисті пояснення в підготовчому та судовому засіданнях 27.11.2018 року та 29.01.2019 року (т. 2 а.с. 11, 12, 72-75, 102-104), де зазначили, що відповідач позов не визнає, оскільки оскаржувані податкові повідомлення-рішення є законними та обґрунтованими, винесеними у відповідності до вимог чинного законодавства.

Згідно із ч. 9 ст. 205 КАС України якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з'явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.

Враховуючи наведене положення Кодексу адміністративного судочинства України, у зв'язку із неприбуттям у судове засідання всіх осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час і місце судового розгляду, наданнями сторонами заяв по суті справи та письмових пояснень, за відсутності потреби заслухати свідка чи експерта, суд вирішив розглядати в подальшому справу в порядку письмового провадження за наявними у справі письмовими доказами.

Судом у справі встановлено наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 31.01.2000 року за № 1 542 120 0000 000299 (т. 1 а.с. 19-25).

Згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом діяльності позивача є: вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (т. 1 а.с. 19-25).

В період з 27.07.2018 року по 16.08.2018 року на підставі плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 3 квартал 2018 року, наказу начальника ГУ ДФС в Одеській області від 05.07.2018 року №4796 та направлень на перевірку від 25.07.2018 року №6353/14-01-№6359/14-01 головними державними ревізорами-інспекторами відділу перевірок платників основних галузей економіки управління аудиту ГУ ДФС в Одеській області ОСОБА_1, ОСОБА_2, головним державним ревізором-інспектором відділу перевірок фінансових установ управління аудиту ГУ ДФС в Одеській області ОСОБА_3, головним державним ревізором-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи юридичних осіб управління доходів і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС в Одеській області ОСОБА_4, головними державними ревізорами-інспекторами відділу контролю за виробництвом та обігу спирту спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв та тютюнових виробів управління контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів ГУ ДФС в Одеській області ОСОБА_5 та ОСОБА_6 було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» з питань дотримання позивачем вимог податкового, валютного законодавства та єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року.

За результатами перевірки податковим органом було складено акт №1818/15-32-14-01/30605737 від 23.08.2018 року (т.1 а.с.49-92), у висновках якого зазначено, зокрема, про порушення позивачем наступних норм законодавства:

1) п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.6. ст. 198, п. 201.1 ст. 201, п. 201.7 ст. 201, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, п. 20 «Порядку заповнення податкової накладної», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 22.09.2014 року №957, п. 15 «Порядку заповнення податкової накладної», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року , в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 183 445 грн., у тому числі: за серпень 2015 року - на суму 12 643 грн., за вересень 2015 року – на 341 грн., за жовтень 2015 року – на 528 грн., за листопад 2015 року – на 98 989 грн., за грудень 2015 року – на 46 203 грн., за березень 2016 року - на 1 107 грн., за квітень 2016 року - на 714 грн., за червень 2016 року - на 34 грн., за грудень 2016 року - на 8 348 грн., за квітень 2017 року - на 341 грн., за вересень 2017 року - на 14 197 грн.;

2) п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України відповідальність передбачена у вигляді штрафних санкцій відповідно до п. 120-1.1 ст.120 Податкового кодексу України.

За результатами вищезазначеної перевірки головним управлінням Державної фіскальної служби в Одеській області були винесені наступні податкові повідомлення-рішення (далі – ППР):

- за порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.6 ст. 198, п.201.1 ст. 201, п. 201.7 ст. 201, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, п. 20 «Порядку заповнення податкової накладної», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 22.09.2014 року №957, п. 15 «Порядку заповнення податкової накладної», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року - ППР №0040201401 від 18.09.2018 року (т. 1 а.с. 27), яким позивачу збільшено суму грошового зобов’язання з податку на додану вартість у розмірі 183 445,00 грн. та нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 45 861,00 грн.;

- за порушення п.120-1.2 ст.120 Податкового кодексу України - ППР №0040191401 від 18.09.2018 року (т. 1 а.с. 29), яким позивачу нараховані штрафні санкції у розмірі 50% у сумі 79675, 90 грн.;

Не погодившись із висновками, викладеними в акті перевірки №1818/15-32-14-01/30605737 від 23.08.2018 року, товариство з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» 05.09.2018 року подало на адресу ГУ ДФС в Одеській області відповідні заперечення (т. 1 а.с. 42-48).

Рішенням ГУ ДФС в Одеській області №13133/10/15-32-14-01-10 від 14.09.2018 року висновки акту перевірки №1818/15-32-14-01/30605737 від 23.08.2018 року були визнані вірними та обґрунтованими, а тому заперечення позивача були залишені без задоволення (т. 1 а.с. 32-41).

Відтак, вичерпавши всі законні заходи щодо досудового врегулювання спору, ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» звернулось до суду із даним адміністративним позовом.

Судом встановлено, що зазначені в акті перевірки 1818/15-32-14-01/30605737 від 23.08.2018 року порушення з боку позивача були визначені податковим органом через:

- реалізацію позивачем пшениці за цінами нижчими, ніж мінімальні інтервенційні ціни продажу пшениці м’якої групи «А» 3 класу, встановлених наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України щодо питань діяльності Аграрного фонду на організованому аграрному ринку (ППР №0040201401);

- реалізацію позивачем кукурудзи нижче собівартості (ППР №0040201401);

- відображення в складі податкового кредиту суми податку на додану вартість у розмірі 8 348,00 грн. без наявності зареєстрованих податкових накладних в ЄДРПН контрагентом позивача ТОВ «БМК» за грудень 2016 року (ППР №0040201401);

- не складання та не реєстрацію позивачем податкових накладних на суму занижених податкових зобов’язань з ПДВ (ППР №0040191401).

Заслухавши пояснення, доводи та заперечення представників сторін, дослідивши письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд приходить до висновку, що позов підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ст.55 Конституції України права і свободи людини і громадянина захищаються судом, кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їх посадових і службових осіб.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податку законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 року №2755-VI (далі ПК України).

В силу п.75.1 ст.75 ПК України, органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до п. 133.1 ст.133 ПК України платниками податку з числа резидентів є, зокрема, суб'єкти господарювання - юридичні особи, які провадять господарську діяльність як на території України, так і за її межами.

Підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Об’єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу (пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України).

Згідно п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з податку на додану вартість з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За положеннями п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (п. 201.7 ст. 201 ПК України).

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу (п. 201.8 ПКУ).

Пунктом 201.10 ст.201 ПКУ передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Виходячи із вищезазначеної норми, податкова накладна є документом, що підтверджує факт сплати покупцем ПДВ у ціні товару.

Положеннями п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Вирішуючи даний спір, суд, з приводу висновків контролюючого органу щодо порушень позивачем податкового законодавства при реалізації пшениці за цінами нижчими, ніж мінімальні інтервенційні ціни продажу пшениці м’якої групи «А» 3 класу, зазначає наступне.

Як вбачається з акту перевірки, товариством з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» протягом 2015-2017 року проводилась реалізація пшениці озимої на адресу інших суб’єктів господарювання: платників податків на додану вартість, пайщиків та інших фізичних осіб, які не є платниками податку на додану вартість.

Згідно наданих до перевірки документів, а саме видаткових накладних, податкових накладних, розрахунків коригування до податкових накладних та виписок з банку, податковим органом було встановлено, що позивачем в бухгалтерському обліку по рахунку 271 «Продукція рослинництва» ведеться облік запасів по наступним видам вирощеної та реалізованої пшениці: зерно пшениці 6 класу українського походження врожаю 2014 року; озима пшениця врожаю 2011 року; озима пшениця врожаю 2014 року; озима пшениця врожаю 2014 року підроблена; озима пшениця врожаю 2015 року; озима пшениця врожаю 2015 року підроблена; пшениця 2 класу 2015 року; пшениця 3 класу 2015 року; озима пшениця врожаю 2016 року; озима пшениця 2 класу врожаю 2016 року; озима пшениця 3 класу врожаю 2016 року; озима пшениця 5 класу врожаю 2016 року; озима пшениця 5 класу врожаю 2016 року; пшениця врожаю 2016 року підроблена; пшениця 3 класу 2016 року.

При цьому відповідачем зазначено, що в наданих до перевірки документах вид товару (продукції) позивачем визначено частково із зазначенням її класу та року збирання врожаю, або частково без їх зазначення, а товар ідентифіковано лише, як «Пшениця».

Відповідно до п.3.3.1 Положень про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» (т.1 а.с.203-208, 210 215), затверджених наказами директора підприємства від 05.01.2015 року №1 (т. 1 а.с. 202) та від 04.01.2016 року №1 (т.1 а.с.209), визначено: «Одиницею бухгалтерського обліку запасів вважається їх найменування (номенклатурна назва)». Метод оцінки вибуття одиниці готової продукції в наказах 05.01.2015 №1 та від 04.01.2016 №1, наданих до перевірки, не визначено.

При цьому з наданих до перевірки первинних документів, договорів, відповідачем було встановлено, що основна маса реалізованої позивачем озимої пшениці (пшениці) протягом 2015, 2016, 2017 років, була визначена сторонами господарських відносин як «Пшениця 3-класу». Її частка в загальному обсязі реалізованої пшениці становить, як мінімум, 60%.

З огляду на зазначене податковим органом в ході перевірки, при здійсненні розрахунку мінімальної інтервенційної ціни реалізації пшениці, за первинними документами, в яких продукцію було визначено без урахування класу та року зібрання врожаю, було визначено як «Пшеницю 3 класу», яка зібрана в поточному році.

Позивач не погодився з такою позицією податкового органу та зазначив, що інтервенційні ціни не можуть застосовуватись до продавців сільськогосподарської продукції, які здійснювали реалізацію товарів за межами аграрної біржі. Крім того, представник товариства з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» зазначила, що контролюючим органом безпідставно було застосовано для співставлення ціни саме пшеницю м’яку групи «А» 3 класу, оскільки така пшениця поставлялась контрагентам-покупцям за господарськими угодами, частина з яких є експортними контрактами. Така пшениця 3-го класу проходила спеціальну обробку (очистку, сушіння, дотримання спеціальних умов зберігання) та підготовку до продажу, у тому числі на експорт, а тому брати цей товар для порівняння за якістю з пшеницею, яку товариство реалізує в рахунок орендної плати власникам земельних паїв неможна.

Також позивач зазначає про невірні розрахунки контролюючого органу при визначені об’єму реалізованої озимої пшениці 3 класу. Так в акті перевірки зазначено що мінімум 60% реалізованої у 2015-2017 роках пшениці визначено сторонами господарських операцій, як пшеницю 3-го класу. Решту обсягу реалізованої пшениці (40%) без жодного належного обґрунтування контролюючий орган самостійно визнав пшеницею м’якою групи «А» 3-го класу, встановивши таким чином, що вся реалізована за 3 роки пшениця відповідає виключно 3 класу.

Разом з тим, вже у відповіді на заперечення контролюючий орган навів інші розрахунки: окремою таблицею описав податкові накладні, зареєстровані на реалізацію пшениці 3 класу; окремою таблицею - на реалізацію пшениці 2, 5 та 6 класів. З цих таблиць відповідачем зроблено новий розрахунок: пшениця 3 класу становить – 61,2% не від загальної кількості реалізованої у 2015-2017 роках пшениці (як зазначено в акті), а виключно від обсягу пшениці 2, 3, 5, 6 класів, яка реалізована контрагентам-покупцям за господарськими угодами.

З даного приводу суд зазначає, що відповідно до п. 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Згідно із абзацом 2 пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню.

У разі якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена відповідно до правил такого регулювання. Це положення не поширюється на випадки, коли встановлюється мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У такому разі звичайною ціною вважається ціна, визначена сторонами договору, але не нижче за мінімальну або індикативну ціну (підпункт 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Статтею 191 Господарського кодексу України визначено, що державні регульовані ціни запроваджуються Кабінетом Міністрів України, органами виконавчої влади та органами місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень у встановленому законодавством порядку. Частиною 2 вказаної статті імперативно визначено, що державне регулювання цін здійснюється згідно із Законом України «Про ціни і ціноутворення» від 21.06.2012 року №5007-VІ (далі - Закон №5007-VІ).

Згідно зі ст.13 Закону №5007-VІ державне регулювання цін здійснюється Кабінетом Міністрів України, органами виконавчої влади, державними колегіальними органами та органами місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень, зокрема, шляхом: 1) установлення обов'язкових для застосування суб'єктами господарювання: фіксованих цін; граничних цін; граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) та постачальницько-збутової надбавки (постачальницької винагороди); граничних нормативів рентабельності; розміру постачальницької винагороди; розміру доплат, знижок (знижувальних коефіцієнтів); 2) запровадження процедури декларування зміни ціни та/або реєстрації ціни.

Таким чином, для операцій з постачання на митній території України товарів/послуг, ціни на які на дату їх постачання регулюються одним із способів, передбачених Законом №5007-VІ, база оподаткування податку на додану вартість визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості таких товарів, що встановлена з урахуванням механізмів державного регулювання.

Відповідно до Закону України «Про державну підтримку сільського господарства України» від 24.06.2004 року №1877-ІV, держава здійснює регулювання гуртових цін окремих видів сільськогосподарської продукції (далі - державне цінове регулювання), встановлюючи мінімальні та максимальні інтервенційні ціни, а також застосовуючи інші заходи, визначені цим Законом, при дотриманні правил антимонопольного законодавства та правил добросовісної конкуренції (п. 3.1 ст. 3 Закону).

Зміст державного цінового регулювання полягає у здійсненні Аграрним фондом державних інтервенцій в обсягах, що дозволяють встановити ціну рівноваги (фіксінг) на рівні, не нижчому за мінімальну інтервенційну ціну та не вищому за максимальну інтервенційну ціну.

Держава не здійснює цінове регулювання за межами організованого аграрного ринку України (п. 3.2 ст. 3 цього Закону).

Поняття організованого аграрного ринку визначено у пункт 2.12 ст. 2 Закону України «Про державну підтримку сільського господарства України».

Отже, встановлений механізм державного регулювання цін за допомогою мінімальних і максимальних інтервенційних цін, який регламентований Законом №1877-ІV, здійснюється лише в межах організованого аграрного ринку, яким є сукупність правовідносин, пов'язаних з укладенням і виконанням цивільно-правових договорів, предметом яких є сільськогосподарська продукція за стандартизованими умовами та реквізитами біржових договорів (контрактів) та правилами Аграрної біржі (пункт 2.12. ст.2 Закону №1877). А відповідно, правила, встановлені Аграрною біржею, поширюються на взаємини лише її учасників. Тому інтервенційні ціни не можуть застосовуватися до продавців сільськогосподарських товарів, які здійснювали реалізацію сільськогосподарських товарів за межами Аграрної біржі.

На підставі вищевикладеного суд доходить висновку про необґрунтованість висновків контролюючого органу в цій частині та вважає неправомірним здійснення відповідачем донарахування позивачу суми податкових зобов’язань з податку на додану вартість за реалізацію продукції власного виробництва, виходячи із інтервенційних цін, встановлених державою.

Аналогічну правову позицію було висловлено Харківським апеляційним адміністративним судом у постанові від 07.08.2018 року у справі №818/309/18.

Відповідно до ст.11 Закону України «Про ціни і ціноутворення» вільні ціни встановлюються суб'єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що звичайна ціна – це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Підпункт 14.1.219 пункту 14.1 розділу І ПКУ визначено, що ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Ринок товарів (робіт, послуг) - сфера обігу товарів (робіт, послуг), що визначається виходячи з можливості покупця (продавця) без значних додаткових витрат придбати (реалізувати) товар (роботи, послуги) на найближчій для покупця (продавця) території (підпункт 14.1.218 пункту 14.1 статті 14 ПКУ).

Таким чином суд зазначає, що у розумінні норм ПКУ звичайною ціною для здійснення розрахунку бази оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг є ціна, визначена зацікавленими сторонами у цивільно-правовому договорі, яка у свою чергу повинні відповідати ринковій ціні (ціні, що склалася на ринку товарів/послуг).

Відповідачем у відзиві на адміністративний позов та у судових засіданнях не було спростовано твердження позивача про відповідність ціни пшениці, визначеної у цивільно-правових договорах, ринковій ціні.

Крім того, судом було взято до уваги посилання позивача на те, що ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція», як сумлінний платник податків, самостійно збільшувало власні податкові зобов’язання у разі встановлення випадків, коли договірна ціна товару була нижчою від ціни, що склалася на ринку.

Так, позивачем було зареєстровано в ЄРПН податкову накладну від 30.09.2017 року №22 на перевищення звичайної ціни над фактичною за товарами, вказаними у податковій накладній №21 від 30.09.2017 року (озима пшениця врожаю 2017 року). Таким чином товариство самостійно збільшило об’єкт оподаткування за одну тонну товару з 3700,00 грн. до 4380,00 грн., та збільшило власні податкові зобов’язання за 255,5 т. озимої пшениці врожаю 2017 року на 28 956,84 грн.

Зазначених обставин представниками ГУ ДФС в Одеській області спростовано не було.

При цьому, всупереч зазначеному, податковим органом у додатку 17 до акту перевірки зазначено, що ціна реалізації озимої пшениці врожаю 2017 року у кількості 255,5 т за податковою накладною №21 від 30.09.2017 року складає 3 700,00 грн. з ПДВ за тонну, а мінімальна інтервенційна ціна - 3 970,00 грн. з ПДВ за тонну, у зв’язку з чим контролюючим органом помилково встановлено, що податкові зобов’язання за вказаний товар занижено на 13 797, 00 грн. (255,5*270*20%). Разом з тим податкову накладну від 30.09.2017 року №22 відповідачем взагалі не було взято до уваги, що призвело до розрахунку помилкових значень у додатку 17 до Акта, та, відповідно, у спірному податковому повідомленні-рішенні.

Щодо висновків контролюючого органу в акті перевірки щодо реалізації позивачем кукурудзи протягом 2015 року за цінами нижче собівартості, суд зазначає наступне.

В акті перевірки встановлено, що позивач є виробником сільськогосподарської продукції, а саме: соняшника, пшениці, кукурудзи та інших культур.

При веденні фінансово-господарської діяльності ТОВ «Ісаївська МТС» здійснює бухгалтерський облік виробничої собівартості реалізованої сільськогосподарської продукції (товарів, робіт, послуг) відповідно до вимог П(С)БО 9 «Запаси», П(С)БО 16 «Витрати» (обороти Дт901 Кт271) та (обороти за Дт 79 в кореспонденції з Кт901).

Виробнича собівартість включає: матеріальні витрати (Дт23 Кт20), витрати на оплату праці (Дт23 Ктбб), відрахування на соціальні заходи (Дт23 Кт65), загальновиробничі витрати (Дт23 Кт91), знос необоротних активів (Дт23 КтІЗ). При завершені випуску готової продукції рослинництва відображається (оборот Дт271 Кт23) та реалізації продукції рослинництва відображається (оборот Дт901 Кт271).

Відповідачем зазначено, що наказами від 05.01.2015 року №1 та від 04.01.2016 року №1 «Про облікову політику ТОВ «Ісаївська МТС», наданих до перевірки, конкретний перелік та склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) не встановлені.

Відповідно до п. 3.3.4 Положень про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» (т. 1 а.с. 203-208, 210-215), затверджених наказами директора підприємства від 05.01.2015 року №1 (т. 1 а.с. 202) та від 04.01.2016 року №1 (т. 1 а.с. 209), визначено: «Оцінку запасів, включаючи сільськогосподарську продукцію, у разі їх відпуску у виробництво, реалізації або іншому вибутті слід здійснювати за методом середньозваженої собівартості. Таку собівартість визначати за місяць у порядку, передбаченому п. 18 П(С)БО 9..».

При цьому метод оцінки вибуття одиниці готової продукції в наказах 05.01.2015 року №1 та від 04.01.2016 року №1 не визначено.

В ході перевірки відповідачем встановлено, що протягом 2015 року ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» було реалізовано 524,1 тони кукурудзи. Відповідно до наданих на перевірку договорів, видаткових накладних, податкових накладних та розрахунків коригування встановлено її реалізацію суб’єктам господарювання - платникам податку на додану вартість, пайщикам та іншим не платникам податків.

При цьому податковим органом було встановлено, що позивач здійснював продаж кукурудзи за цінами нижче собівартості.

Так головним управлінням Державної фіскальної служби в Одеській області було встановлено, що за даними бухгалтерського обліку середньозважена собівартість 1 тони кукурудзи у 2015 році складає - 3 647,87 грн./тону, з огляду на що позивачем було занижено податкові зобов’язання у 2015 році на загальну суму 85 345, 00 грн. в тому числі: за листопад 2015 року – на суму 39 567,00 грн., за грудень 2015 року – 47 778,00 грн.

Дані щодо розрахунку заниження податкових зобов'язань, за рахунок реалізації продукції власного виробництва за цінами, нижчими за виробничу собівартість одиниці продукції за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року, відповідачем наведено в додатку 18 до акту перевірки.

При цьому відповідачем встановлено, що згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних, розрахунки коригування по податковим накладним, визначеним в додатку 18 до акту перевірки, не проводилися та не реєструвалися.

Позивач із зазначеною позицією головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області не погодився та зазначив, що ревізорами-інспекторами проводився аналіз формування собівартості товарів по кожній окремій операції, за кожною конкретною номенклатурою товару. Разом з тим, підприємством у наказах від 05.01.2015 року №1 та від 04.01.2016 року №1 «Про облікову політику ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» було чітко визначено, що оцінка запасів, включаючи сільськогосподарську продукцію, у разі її відпуску у виробництво, реалізації або іншому вибутті, слід здійснювати саме за методом середньозваженої собівартості.

Так, за даними бухгалтерського обліку за листопад 2015 року, дохід підприємства від реалізованої готової продукції (рахунок 70) становить 1 832 247,66 грн., при собівартості готової продукції (рахунок – 90) – 1 577 310, 38 грн. За грудень 2015 року дохід підприємства від реалізованої готової продукції (рахунок 70) становить 2 940 688,03 грн., при собівартості готової продукції (рахунок – 90) – 2 640 777,61 грн.

Крім того, при порівнянні податкових декларацій з ПДВ, поданих ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» за листопад та грудень 2015 року, також вбачається що собівартість готової та реалізованої продукції менша, ніж загальна база оподаткування.

З огляду на зазначене позивач зазначає, що ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» не здійснювало реалізацію продукції власного виробництва за ціною нижче собівартості, що також підтверджується отриманим доходом підприємства за 2015 рік в сумі 7 078 тис. грн. та спростовує доводи відповідача про заниження собівартості кукурудзи.

З даного приводу суд зазначає наступне.

Згідно п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Отже база оподаткування операцій з постачання товарів визначається, виходячи з їх договірної вартості. При цьому, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості.

Відповідно до ст. 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та постанови Кабінету міністрів України від 28 жовтня 1998 року №1706 «Про затвердження Програми реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів» суб'єкти господарювання зобов'язані при веденні бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності дотримуватись національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, затверджених центральним органом виконавчої влади.

Відповідно до частини 6 Розділу 3 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерством фінансів України від 07.02.2013 року №73, фінансова звітність підприємства формується з дотриманням принципу історичної (фактичної) собівартості, що визначає пріоритет оцінки активів, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання.

Формування витрат на виробництво та придбання товарів (робіт/послуг) тобто визначення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг здійснюється на підставі національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

Для визначення собівартості товарів (робіт/послуг) застосовуються Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року №246 (надалі Стандарт 9 «Запаси») та Положенням (Стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 (надалі Стандарт 16 «Витрати»).

Згідно п. 11 Стандарту 16 «Витрати» собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) встановлюється підприємством.

При цьому, постійні загальновиробничі витрати можна поділити на дві частини - постійні розподілені та постійні нерозподілені загальновиробничі витрати.

Згідно п.16 П(С)БО 16 постійні загальновиробничі витрати поділяються на кожен об'єкт витрат (наприклад, на кожен вид продукції, що виробляється підприємством) з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) за нормальної потужності. При цьому, під нормальною потужністю розуміють очікуваний середній обсяг діяльності, якого можна досягти за умов звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва.

Тобто, величина собівартості може бути визначена щодо продукції підприємства за певний проміжок часу (період), оскільки складається з суми певних видів витрат, віднесених до такого періоду.

В свою чергу, собівартість окремо взятої одиниці продукції є взагалі чітко не визначеною величиною, адже залежить від суб'єктивної методики розподілу загальновиробничих витрат.

Відповідно до пункту 6 Стандарту 9 «Запаси», для цілей бухгалтерського обліку, сировина та основні матеріали які використовуються для виготовлення власної продукції відносяться до запасів. Первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з фактичних витрат, зокрема з сум витрат, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю) за вирахуванням непрямих податків (п. 9 Стандарту 9 «Запаси»).

Згідно п. 16 Стандарту 9 «Запаси» при відпуску запасів у виробництво, з виробництва, продаж та іншому вибутті оцінка їх здійснюється за одним з таких методів: ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої собівартості; собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); нормативних затрат; ціни продажу. Для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовується тільки один із наведених методів.

Відповідно до пункту 18 Стандарту 9 «Запаси» оцінка за середньозваженою собівартістю проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.

В пункті 19 Стандарту 9 «Запаси» зазначено, що оцінка кожної операції з вибуття запасів може здійснюватися за середньозваженою собівартістю діленням сумарної вартості таких запасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції.

Відповідно до ст.ст. 1, 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підприємство самостійно визначає принципи, методи і процедури, що використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання та подання фінансової звітності.

На підставі викладеного суд доходить висновку, що при визначенні собівартості реалізованої продукції суб'єкт господарювання має право самостійно визначити метод оцінки запасів при відпуску їх у виробництво, з виробництва, продаж та іншому вибутті.

Так, як вбачається з п. 3.3.4 Положень про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства, затверджених наказами від 05.01.2015 року №1 та від 04.01.2016 року №1 «Про облікову політику ТОВ «Ісаївська МТС», встановлено: «Оцінку запасів, включаючи сільськогосподарську продукцію, у разі їх відпуску у виробництво, реалізації або іншому вибутті слід здійснювати за методом середньозваженої собівартості. Таку собівартість визначати за місяць у порядку, передбаченому п. 18 П(С)БО 9».

Отже, у бухгалтерському обліку позивач накопичує інформацію про виробничу собівартість протягом місяця, збираючи всі прямі витрати та шляхом розподілу, додає до собівартості всі загальновиробничі витрати. Отже, остаточно сума собівартості готової продукції може бути визначена лише в кінці місяця.

При цьому, суд звертає увагу, що п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України не визначено, що слід вважати за об'єкт донарахування ПДВ (номенклатуру товару чи загальний обсяг реалізованої продукції) в разі продажу самостійно виготовлених товарів нижче собівартості.

Враховуючи специфіку виробництва, пов'язану з безпосередньою діяльністю підприємства, суд дійшов висновку, що номенклатурну вартість одиниці реалізованого товару на момент його продажу неможливо достовірно визначити на момент формування щомісячної податкової звітності, у зв'язку чим, суд вважає, що ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» правомірно застосовує узагальнюючі показники розрахунку собівартості реалізованих товарів без деталізації по номенклатурі.

Аналогічну правову позицію було висловлено Київським апеляційним адміністративним судом у постанові від 07.06.2017 року у справі № 825/175/17.

Також судом було взято до уваги, що в деклараціях з податку на прибуток, поданих ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» за листопад та грудень 2015 рік, вбачається перевищення у позивача сум доходів від реалізації товарів над собівартістю реалізації. Таке відображення, на думку суду, також свідчить про оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів не нижче їх собівартості.

На підставі вищезазначеного суд доходить висновку про помилковість висновків податкового органу про заниження позивачем податкових зобов’язань у 2015 році на загальну суму 85 345, 00 грн. в тому числі: за листопад 2015 року – на суму 39 567,00 грн., за грудень 2015 року – 47 778,00 грн.

Враховуючи те, що позивачем при продажі пшениці в рахунок оренди земельних ділянок не повинні були застосовуватись мінімально інтервенційні ціни, та позивачем не здійснювався продаж кукурудзи за цінами нижче собівартості, суд доходить висновку про необґрунтованість висновків акту перевірки контролюючого органу в цих частинах, а тому податкове повідомлення-рішення №0040201401 від 18.09.2018 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов’язання з податку на додану вартість у розмірі 175 097,00 грн. та нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 43 774, 00 грн. за визначені порушення суд вважає протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Щодо факту відображення позивачем в складі податкового кредиту суми податку на додану вартість по контрагенту ТОВ «БМК» за грудень 2016 року на суму 8 348 грн. суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 198.1 ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі у разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно п.198.2 ст.198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.3 ст.198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно п. 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Як вбачається з акту перевірки, податковим органом було встановлено, що ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» було відображено у складі податкового кредиту суми податку на додану вартість по контрагенту ТОВ «БМК» за грудень 2016 року на загальну суму 8 348 грн. без наявності відповідних зареєстрованих податкових накладних контрагента в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За даними Єдиного реєстру податкових накладних контрагент позивача - ТОВ «БМК» - за грудень 2016 року не реєстрував жодних податкових накладних на адресу ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція». Разом з тим, позивачем, як вбачається з даних додатку 5 до Декларації з податку на додану вартість за грудень 2016 року по контрагенту ТОВ «БМК» було відображено суму податку на додану вартість у розмірі 8 348 грн.

У судовому засіданні представник позивача зазначила, що підприємством дійсно було помилково відображено у складі податкового кредиту за грудень 2016 року суму податку на додану вартість у зазначеному розмірі, оскільки зазначений податковий кредит вже було раніше відображено ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» в іншій податковій декларації. З огляду на зазначене представник позивача не заперечувала обґрунтованості висновків акту перевірки, що були покладені в основу спірного податкового повідомлення рішення №0040201401 від 18.09.2018 року в цій частині.

Судом з розрахунку штрафних санкцій до акту перевірки №1818/15-32-14-01/30605737 від 23.08.2018 року встановлено, що сума штрафної санкції за відображення позивачем у складі податкового кредиту суми податку на додану вартість по контрагенту ТОВ «БМК» за грудень 2016 року складає 2 087,00 грн., що становить 25% від суми завищення податкового кредиту.

З огляду на зазначене суд доходить висновку, що податкове повідомлення-рішення №0040201401 від 18.09.2018 року в частині завищення позивачем суми від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду по взаємовідносинам з контрагентами ТОВ «БМК» на загальну суму 8 348,00 грн. та застосування до позивача в цій частині штрафних санкцій у розмірі 2 087, 00 грн. є законним та таким, що не підлягає скасуванню, а тому позивачу слід відмовити в задоволенні цієї частини позовних вимог.

Щодо не складання та не подання на реєстрацію позивачем податкових накладних на суму податку на додану вартість 79 675,90 грн., суд зазначає наступне.

Так, як зазначено відповідачем у акті перевірки, позивачем в порушення пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року на підставі порушень, викладених в пп.пп. 1, 2 пп. 3.1.4.5.2.1 п. 3.1.5.2 розділу III акта перевірки, не були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на суму заниження бази оподаткування податком на додану вартість на загальну суму 875 485,00 грн. та відповідно заниження суми податку на додану вартість у розмірі 175 097,00 грн.

З огляду на зазначене головним управлінням Державної фіскальної служби в Одеській області було винесено податкове повідомлення рішення №0040191401 від 18.09.2018 року за платежем податок на додану вартість з визначенням штрафу у розмірі 79 675, 90 грн., тобто 50% від незадекларованої суми ПДВ.

Реєстр податкових накладних, по яким відсутня реєстрація на суму перевищення мінімальних інтервенційних цін ціни реалізації та суму перевищення собівартості над ціною реалізації, відповідачем було наведено в додатках 10, 17 та 18 до Акту перевірки (т.1 а.с.30, 114-115).

Разом з тим позивач не погодився із зазначеним ППР №0040191401, оскільки у нього взагалі був відсутній обов’язок складати та реєструвати податкові накладні на суму заниження бази оподаткування пшениці та кукурудзи, реалізованих протягом 2015-2017 років, адже товари були реалізовані за належними цінами.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п.201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Отже, приписами зазначених норм права встановлено обов'язок особи скласти в установлені терміни податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань.

Згідно із п. 120-1.1 ст.120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов’язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Згідно абзацу 1 п.120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України, відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов’язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до абзацу 2 п.120-1.2 статті 120-1 ПКУ, відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов’язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Згідно абзацу 3 п. 120-1.2 статті 120-1 ПКУ, у разі реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, штрафні санкції, передбачені абзацом другим цього пункту та пунктом 120-1.1 цієї статті, не застосовуються.

З огляду на вищезазначені норми суд доходить висновку, що штрафні (фінансові) санкції, згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, можуть бути застосовані лише у разі, якщо платник податків - продавець товарів/послуг був зобов'язаний, відповідно до вимог ПК України, скласти та зареєструвати податкову накладну, однак своєчасно цього не зробив.

Оскільки судом було встановлено, що позивач при продажі пшениці в рахунок оренди земельних ділянок, не повинен був застосовувати мінімальні інтервенційні ціни, та ним не здійснювався продаж кукурудзи за цінами, нижче собівартості, тому у ТОВ «Ісаївська машино-технологічна станція» не було обов’язку складати та реєструвати податкові накладні на суми, визначені податковим органом в акті перевірки та додатках до нього, а отже податкове повідомлення рішення №0040191401 від 18.09.2018 року (яке винесене за наслідками прийняття ППР №0040201401 від 18.09.2018 року) є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Крім того, судом взято до уваги посилання представника позивача на те, що штрафні санкції, передбачені п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України не передбачають відповідальність за відсутність реєстрації податкових накладних, які не надаються отримувачу (покупцю).

З даного приводу суд не приймає до уваги посилання відповідача на те, що за порушення термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН або відсутність реєстрації податкової накладної в ЄРПН штрафні санкції, визначені Кодексом, не застосовуються виключно до податкових накладних двох видів: (- що не надаються отримувачу (покупцю), складених на операції з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, та/або; -що не надаються отримувачу (покупцю), складених на операції з постачання товарів/послуг, які оподатковуються за нульовою ставкою), оскільки таке посилання суперечить нормам податкового законодавства, бо податкова накладна, складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою, не визначена серед податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю).

Аналогічна правова позиція з цього питання висловлена в постанові Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14 червня 2018 року у справі №808/2545/17.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Відповідно до ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Згідно з ч. 2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Щодо розподілу судових витрат суд зазначає наступне.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб’єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб’єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

У відповідності до ч. 3 ст. 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб’єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Позивачем до позовної заяви додані платіжні доручення №752 від 25.09.2018 року про сплату судового збору за подання адміністративного позову майнового характеру у загальній сумі 4 634,73 грн. (т. 1 а.с. 18).

З урахуванням висновків суду про необхідність часткового задоволення адміністративного позову майнового характеру товариства з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» у розмірі, що становить 97% від суми заявлених позовних вимог, суд вважає, що розмір судового збору, що підлягає стягненню на користь позивача з ГУ ДФС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань суб’єкта владних повноважень, становить 4 495,68 грн. пропорційно до розміру задоволених вимог.

Керуючись вимогами ст.ст. 2, 6-11, 77, 180, 192-194, 205, 241-246, 251, 255, 295 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ :

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» (67023, Одеська область, Миколаївський район, с. Ісаєве, вул. Петра Лещенка, 120) до головного управління ДФС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень – задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області №0040201401 від 18.09.2018 року в частині збільшення товариству з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» суми податкового зобов’язання з податку на додану вартість на суму 175 097,00 грн. та нарахування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 43 774,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати повністю податкове повідомлення-рішення головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області №0040191401 від 18.09.2018 року.

В інший частині задоволення позовних вимог – відмовити.

Стягнути з Головного управління ДФС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Ісаївська машино-технологічна станція» суму сплаченого позивачем судового збору за подання адміністративного позову у розмірі 4 495,68 грн.

Рішення суду може бути оскаржене до П’ятого апеляційного адміністративного суду в порядку та строки, встановлені статтями 293, 295 та пп.15.5 п.15 ч.1 розділу VII «Перехідні положення» КАС України.

Рішення суду набирає законної сили в порядку та строки, встановлені ст. 255 КАС України.

Суддя О.В. Білостоцький

.