Рішення № 76610978, 17.09.2018, Івано-Франківський окружний адміністративний суд

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"17" вересня 2018 р. справа № 0940/1240/18

м. Івано-Франківськ

Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:

судді Чуприни О.В.

при секретарі судового засідання Драгомирецькому І.М.,

за участю:

представника позивача – не з’явився,

представника відповідача і другого відповідача – ОСОБА_1,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду адміністративної справи за позовом Приватного підприємства "Деол Трейд", в інтересах якого діє адвокат ОСОБА_2, до Державної фіскальної служби України, Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування рішення №686457/37278249 від 07.05.2018 та зобов’язання до вчинення дій щодо реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017, днем набрання законної сили рішенням суду, -

В С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство "Деол Трейд" (надалі по тексту також – позивач, ПП "Деол Трейд"), в інтересах якого діє адвокат ОСОБА_2, 17.07.2018 звернулося в суд з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України (надалі по тексту також – відповідач, ДФС України) про визнання протиправними та скасування рішення №686457/37278249 від 07.05.2018 та зобов’язання до вчинення дій щодо реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017, днем набрання законної сили рішенням суду.

Позовні вимоги мотивовані тим, що в жовтні-листопаді 2016 року позивач на виконання договору про надання послуг від 26.10.2016 за №8/26-10-17/1, укладеного ПП "Деол Трейд" (надалі по тексту також – виконавець) з Товариством з обмеженою відповідальністю "Геомакс-Ресурс" (надалі по тексту також – ТзОВ "Геомакс-Ресурс", замовник), надано послуги фінансового консалтингу, в тому числі для поновлення обігових коштів замовника. Результатом таких послуг фінансового консалтингу, в тому числі виконання робіт з пошуку нових джерел фінансування у іноземній валюті (долари США), аналізу потенційних кредиторів, організації і проведення переговорів, розробки проектів документів та організації підписання і реєстрації договору щодо залучення такого фінансування, стало укладення ТзОВ "Геомакс-Ресурс" із нерезидентом Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр) договору позики від 16.11.2016. За наслідками підписання 30.06.2017 акта приймання-передачі надання послуг фінансового консалтингу, позивачем оформлено і подано до відповідача податкову накладну (надалі по тексту також – ПК) №2 від 30.06.2017 на загальну суму 1 959 356,93 гривень, в тому числі податок на додану вартість (надалі по тексту також - ПДВ) 326 559,49 гривень, для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відповідач, як вважає позивач, в порушення вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, постанов Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.10.2010 за №1246, наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 13.06.2017 за №567, "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 21.02.2018 за №117 (в редакціях чинних на час подання накладної, зупинення і відмови у її реєстрації), оскаржуваним рішенням №686457/37278249 від 07.05.2018 відмовив у реєстрації податкової накладної за №2 від 30.06.2017. Протиправність такої відмови мотивує тим, що контролюючий орган, приймаючи рішення, виходив з підстав не подання позивачем копій необхідних первинних документів щодо надання послуг, а також відсутності в акті надання послуг чіткої інформації з приводу змісту таких послуг, докладного опису виконаних завдань, якісних характеристик, конкретного персонального підходу до виконання відповідних завдань, незважаючи на обставину виконання ПП "Деол Трейд" в повному обсязі вимог квитанції від 27.07.2017 №1 про зупинення реєстрації податкової накладної, складеної за результатом прийняття податкової накладної. Позивач подав належні пояснення і всі первинні документи, які були підставою для формування податкової накладної №2 від 30.06.2017 та підтверджують реальність операції з надання послуг фінансового консалтингу, в тому числі, які засвідчують : пошук нових джерел фінансування з метою поповнення обігових коштів замовника; повноваження позивача на представництво інтересів третьої особи у відносинах із потенційними кредиторами; належної освіти директора ПП "Деол Трейд"; листування із нерезидентом Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр), звітування перед замовником про перелік доступних джерел фінансування серед трьох потенційних нерезидентів Somont Limited, Monteroco Enginnering Limited та Yversan Enterprises LTD; укладення договору позики від 16.11.2016; реєстрацію Національним банком України договору позики між замовником і Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр), підписання акту приймання-передачі виконаних робі від 30.06.2017; оплату замовником за виконанні роботи. Втім, відповідач такі документи не взяв до уваги, а їх невідповідність, неповнота чи недостатність рішенням від 07.05.2018 жодним чином не обґрунтована.

У зв’язку із вказаним ПП "Деол Трейд" просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення ОСОБА_3 №686457/37278249 від 07.05.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов'язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну №2 від 30.06.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних днем набрання законної сили рішенням суду.

Ухвалою суду від 23.07.2018 на підставі статей 260-261 Кодексу адміністративного судочинства України (далі по тексту також – КАС України) відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання та виклику сторін.

Відповідач скористався правом на подання відзиву на позовну заяву, який надійшов на адресу суду 07.08.2018. Представник відповідача заперечив щодо задоволення позовних вимог (а.с. 133-135). Зазначив, що позивач подав до контролюючого органу податкову накладну за №2 від 30.06.2017, реєстрацію якої ОСОБА_4 управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області зупинило, з пропозицією надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію. Позивач 02.05.2018 направив повідомлення №2 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній, реєстрацію якої зупинено, до якого долучив 17 копій документів з приводу надання для ТзОВ "Геомакс-Ресурс" послуг фінансового консалтингу. Відповідач вважає, що платником податків не надано копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з врахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладні. При вивченні змісту документів позивача ОСОБА_3 дійшла висновку, що "акт надання послуг не містить чіткої інформації стосовно змісту надання послуг, докладного опису виконаних завдань, не розкриває зміст послуг, якісних характеристик, конкретного персонального підходу до виконання завдань". Як наслідок, поданні позивачем документи не були достатніми для підтвердження відомостей у спірній накладній №2 від 30.06.2017, та слугувало підставою для відмови у її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вважає оскаржуване рішення про відмову в реєстрації ПК правомірними. Просив в задоволенні позову відмовити.

Поряд з вказаним, відповідач просив також залучити ОСОБА_4 управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області як другого відповідача у розгляді даної адміністративної справи, посилаючись на те, що саме цим суб'єктом владних повноважень прийнято рішення №686457/37278249 від 07.05.2018, яке позивач просить скасувати.

У зв’язку з вказаним ухвалою суду від 10.08.2018 судовий розгляд справи призначено у судовому засіданні на 27.08.2018 (а.с. 156-158).

Представник позивача у своєму клопотанні, яке 27.08.2018 надійшло в суд, не заперечив з приводу залучення Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області в якості другого відповідача (а.с. 169).

Як з’ясовано судом, на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, пунктів 19 і 20 постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладеної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 21.02.2018 за №117, наказом Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області від 27.03.2018 за №413 затверджено склад ОСОБА_3 з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації. Саме вказаною ОСОБА_3 прийнято рішення №686457/37278249 від 07.05.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної ПП "Деол Трейд" №2 від 30.06.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Керуючись частинами 3, 4 статті 48 КАС України, суд ухвалою від 27.08.2018 залучив в якості другого відповідача ОСОБА_4 управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області (надалі по тексту також – другий відповідач, ГУ ДФС в області, контролюючий орган) в розгляді адміністративної справи №0940/1240/18 за позовною вимогою щодо визнання протиправним та скасувати рішення ОСОБА_3 №686457/37278249 від 07.05.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 179-181).

06.08.2018 і 21.08.2018 позивач подав заяви, якими, на виконання вимог ухвал суду від 23.07.2018 і 10.08.2018, повідомив, що виконання усіх робіт з надання послуг фінансового консалтингу з приводу пошуку джерел фінансування діяльності ТзОВ "Геомакс-Ресурс" здійснено особисто директором підприємства ОСОБА_5, без залучення інших фізичних чи юридичних осіб. Комунікація, листування і переговори із трьома нерезидентами (Somont Limited, Monteroco Enginnering Limited та Yversan Enterprises LTD) здійснювалися засобами електронної пошти, а з посадовими особами ТзОВ "Геомакс-Ресурс" за допомогою телефону та особисто при зустрічах. Результати такої фінансово-господарської діяльності відображені в бухгалтерському та податковому обліку і звітності (а.с. 104-105). Позивач подав належним чином оформлений переклад на українську мову листів щодо листування із Monteroco Enginnering Limited, відповідні документи бухгалтерському та податковому обліку з податку на додану вартість і податку на прибуток приватних підприємств, акти звірки по розрахунку за надані послуги з ТзОВ "Геомакс-Ресурс" тощо (а.с. 106-132).

Також позивач із посиланням на частини 2, 4 статті 77 КАС України вказав суду на відсутність необхідності витребування у позивача додаткових документів для підтвердження реальності надання послуг фінансового консалтингу, так як у спірному випадку правомірність свого рішення повинен доводити саме відповідач – суб’єкт владних повноважень (а.с. 165-168).

Відповідач 10.09.2018 подав суду письмове пояснення, в якому зазначив, що другий відповідач із поданих позивачем документів не мав можливості встановити достовірність такої складової податкової накладної як "сума". Договір надання послуг фінансового консалтингу з ТзОВ "Геомакс-Ресурс" вказує на те, що сума винагороди позивача прямо залежить від того, чи поступили кошти (фінансування) від залучених ПП "Деол Трейд" кредиторів на рахунок замовника, та якщо поступили, то в якій сумі. Відтак, відсутність зазначеної інформації не дає можливість визначити, який саме відсоток 0,5 чи 0,2 від розміру "максимально допустимої заборгованості" такого кредитування є вірною сумою винагороди позивача як виконавця таких робіт. Також, посилаючись на підпункт 14.1.267. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України і розпорядження Кабінету Міністрів України за №977-р, вказав, що як позика не може вважатися надання коштів на поворотній основі зі сплатою процентів за користування такою позикою, якщо така надана нерезидентом, який має офшорний статус, яким у спірному випадку є Республіка Кіпр, на території якої зареєстроване Monteroco Enginnering Limited (а.с. 192-193).

14.09.2018 на електронну адресу суду від позивача надійшла заява і письмові докази, якими представник ПП "Деол Трейд" доводить реальне надходження кредитних коштів від Monteroco Enginnering Limited до ТзОВ "Геомакс-Ресурс" в загальному розмірі 17 300 000,00 доларів США, що, в свою чергу, свідчить про обґрунтованість та підставність визначення в акті приймання-передачі наданих послуг і податковій накладній суми 1 959 356,93 гривень як вартості наданих послуг фінансового консалтингу. Посилаючись на розпорядження Кабінету Міністрів України за №143-р від 23.02.2011, вказує, що Республіка Кіпр не відноситься до офшорних зон (а.с. 207-211, 212-218).

В судовому засіданні 10.09.2018 представник позивача підтримала позовні вимоги в повному обсязі, пояснивши, що ПП "Деол Трейд" подало відповідачу усі необхідні документи, які засвідчують зміст, повноту і реальність господарської операції щодо надання для ТзОВ "Геомакс-Ресурс" послуг фінансового консалтингу з метою пошуку нових джерел фінансування діяльності замовника, в тому числі поповнення його обігових коштів. Наслідком таких робіт за участю позивача стало укладення замовником договору позики із нерезидентом, який пройшов встановлену законом процедуру реєстрацію в Національному банку України. Оплачена замовником винагорода є оплатою за надані послуги з фінансового консалтингу, за якими позивачем оформлено податкову накладну №2 від 30.06.2017. Відмову у реєстрації накладної вважає протиправною, а позовні вимоги такими, що підлягають до задоволення в повному обсязі.

Представник відповідача в судовому засіданні 10.09.2018 і 17.09.2018 зазначив, що вимоги позивача є безпідставними так як подані документи не розкривають зміст наданих послуг, опис виконаних завдань та якісних характеристик послуг з фінансового консалтингу, за якими сформовано спірну податкову накладну. У зв’язку з чим, дії і рішення відповідачів вважає правомірними, а позов необґрунтованим.

Суд, розглянувши у відповідності до вимог статті 263 КАС України справу за правилами спрощеного позовного провадження у судовому засіданні з викликом сторін, вивчивши зміст позовної заяви, додаткових заяв позивача, відзив на позов, письмових пояснень відповідачів, дослідивши в сукупності письмові докази, якими сторони обґрунтовують позовні вимоги, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить із таких підстав та мотивів.

Встановлено, що Приватне підприємство "Деол Трейд" є юридичною особою, 16.09.2010 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вчинено запис про проведення державної реєстрації позивача, зареєстровано платником податку на додану вартість.

Видом економічної діяльності позивача згідно коду КВЕД є 46.19 діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту, 46.19 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами тварин, 46.33 оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами, 46.39 неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, 47.30 роздрібна торгівля паливом (зворотній бік а.с. 197).

26.10.2016 між ПП "Деол Трейд", як виконавцем, та ТзОВ "Геомакс-Ресурс" (ідентифікаційний код юридичної особи 3855592), як замовником, укладено договір про надання послуг №8/26-10-17/1 (а.с. 29-30).

Згідно умов договору, в тому числі пунктів 2.1, 2.2, виконавець надає замовнику послуги фінансового консалтингу, в тому числі для поповнення обігових коштів замовника, а останній зобов’язується прийняти такі послуги та роботи і оплатити їх. Такі послуги фінансового консалтингу включають наступні роботи: пошук нових джерел фінансування для замовника згідно критеріїв підпункту 3.1.1. цього договору; підготовка та надання кредиторам пакету документів щодо фінансових, юридичних та організаційних сторін діяльності замовника; аналіз потенційних кредиторів та умов залучення фінансування з метою пошуку оптимального джерела фінансування; підготовка та проведення переговорів і консультацій щодо залучення фінансування з погодженими замовником кредиторами від імені замовника; надання звіту замовнику з переліком потенційних кредиторів та основних умов фінансування; консультування замовника на будь-якому етапі надання послуг; розробка проектів договорів щодо залучення фінансування та узгодження їх з замовником та кредиторами; організація підписання договору щодо залучення фінансування між замовником та кредиторами і надання консультацій щодо реєстрації договору згідно чинного законодавства України.

Згідно пункту 1.1 вказаного договору кредитор – фізична або юридична особа, яка має у своїй власності (чи розпорядженні) вільні кошти і, в результаті переговорів з виконавцем, готова їх передати у тимчасове користування замовнику.

Відповідно до підпункту 3.1.1. пункту 3.1 договору виконавець зобов’язаний надати послуги та/або виконувати роботи якісно, в повному обсязі, терміни та згідно таких вимог: валюта залученого фінансування має бути долари США; фінансування має бути залучено під відсоткову ставку, що не перевищує 10% річних; сума залученого фінансування від одного кредитора не може бути менша, ніж 10 000 000,00 доларів США; термін залучення фінансування не може бути меншим, ніж 1 місяць (а.с. 29).

З метою виконання вказаного договору ТзОВ "Геомакс-Ресурс" 26.10.2016 оформило на директора ПП "Деол Трейд" ОСОБА_5 довіреність №ГМР12/17 (а.с. 45).

В рамках виконання договору №8/26-10-17/1 від 26.10.2016 позивачем 04.11.2016 подано замовнику перелік потенційних кредиторів для залучення фінансування : Somont Limited, Monteroco Enginnering Limited та Yversan Enterprises LTD (а.с. 53).

ТзОВ "Геомакс-Ресурс" листом від 08.11.2016 надає позивачу погодження запропонованих кредиторів та просило підготовити звіт з основними умовами фінансування (а.с. 56).

Позивачем 11.11.2016 підготовлено звіт "Перелік доступних джерел фінансування" в рамках виконання договору №8/26-10-17/1 від 26.10.2016 щодо нерезидентів Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр) – максимальна пропонована сума фінансування 20 000 000,00 доларів США, відсоткова ставка – 9,8%, мінімальний термін залучення фінансування – 2 місяці; Yversan Enterprises LTD (Республіка Кіпр) – максимальна пропонована сума фінансування 10 000 000,00 доларів США, відсоткова ставка – 10,3%, мінімальний термін залучення фінансування – 3 місяці; Somont Limited (Республіка Кіпр) – максимальна пропонована сума фінансування 10 000 000,00 доларів США, відсоткова ставка – 10,25%, мінімальний термін залучення фінансування – 6 місяці (а.с. 59).

В подальшому, між ТзОВ "Геомакс-Ресурс" і Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр) 16.11.2016 укладено договір позики, за змістом пункту 2.1 якого позикодавець надає позичальнику доступ у фінансуванні у вигляді позики для поповнення обігових коштів з загальним розрахунковим обсягом 100 000 000,00 доларів США та лімітом заборгованості 20 000 000,00 доларів США. Відсоткова ставка згідно пункту 1.1 договору позики складає 9,8% (зворотній бік 63, а.с. 65, а.с. 62-72).

28.11.2016 ТзОВ "Геомакс-Ресурс" скерувало в Національний банк України повідомлення №213 про догорів, укладений резидентом-позичальником, який не є банком щодо вказаного вище договору позики від 16.11.2016 (а.с. 75-78). За змістом пункту 5.4 такого повідомлення загальний розрахунковий осяг позики 30 000 000,00 доларів США, а ліміт заборгованості складає 10 000 000,00 доларів США (а.с. 76).

Національним банком України зареєстровано договір позики від 16.11.2016 (реєстраційне свідоцтво №19628), про що листом від 12.12.2016 року за №25-0018/100867 повідомлено ТзОВ "Геомакс-Ресурс" (а.с. 81).

В подальшому між ПП "Деол Трейд" і ТзОВ "Геомакс-Ресурс" 30.06.2017 складено і підписано акт приймання-передачі надання послуг до договору №8/26-10-17/1 про надання послуг від 26.10.2016, згідно змісту якого сума винагороди позивача становить 75 000,00 доларів CША, що еквівалентно 1 959 356,93 гривень, в тому числі ПДВ - 326 559,49 гривень (а.с. 84). Розмір винагороди 75 000,00 доларів США обчислено як 0,5% максимально допустимої суми заборгованості згідно договору позики від 26.11.2017 із Monteroco Enginnering Limited, що становить 15 000 000,00 доларів США (а.с. 84)

У зв’язку з вказаним, прийняттям ТзОВ "Геомакс-Ресурс" робіт (наданих послуг), ПП "Деол Трейд" виписано та надано замовнику рахунок на оплату №30/06-1 від 30.06.2017 на суму 1 959 356,93 гривень (а.с. 87).

ТзОВ "Геомакс-Ресурс" перерахувало на банківський рахунок ПП "Деол Трейд" грошові кошти в сумі 1 959 356,93 гривень, що засвідчується платіжним дорученням №9920397486 від 27.07.2017 і випискою з особового рахунку позивача за липень 2017 року (а.с. 90, 93).

На підставі акту приймання-передачі надання послуг від 30.06.2017 ПП "Деол Трейд" складено податкову накладну №2 від 30.06.2017 на загальну суму 1 959 356,93 гривень, в тому числі податок на додану вартість 326 559,49 гривень (а.с. 25).

ПП "Деол Трейд" за допомогою програми електронного документообігу "М.Е.Dос" подало до ДФС України податкову накладну №2 від 30.06.2017 для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі по тексту також – ЄРПН).

27.07.2017 Державна фіскальна служба України надіслала позивачу квитанцію №9147565551 про прийняття і зупинення реєстрації податкової накладної за №2 від 30.06.2017, з підстав відповідності даних накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 за №567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 70.22. Запропоновано позивачу надати контролюючому органу пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних відповідно до пункту "в" підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, вичерпний перелік яких встановлено наказом Міністерством фінансів України від 13.06.2017 за №567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 даного Наказу (а.с. 28)

Незважаючи на вказане податок на додану вартість в сумі 326 559,49 гривень за описаною вище господарською операцією по податковій накладній №2 від 30.06.2017 включено до податкового зобов’язання ПП "Деол Трейд" і відображена в податковій декларації з податку на додану вартість за червень 2017 року, яка подана до відповідача 20.07.2017 та зареєстрована за №9141341747, що підтверджується квитанцією №2 від 20.07.2017 (а.с. 122-125).

02.05.2018 ПП "Деол Трейд" сформовано і подано до ДФС України повідомлення №2 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої зупинена, разом з поясненням та копіями документів на 54 аркушах (а.с. 96-99).

У відзиві на позовну заяву відповідач підтвердив отримання за повідомленням №2 від 02.05.2018 сімнадцяти документів (а.с. 133, 136-154).

За наслідками розгляду вказаного повідомлення позивача, пояснення та поданих документів ГУ ДФС в області 07.05.2018 надіслала ПП "Деол Трейд" інформацію про прийняття ОСОБА_3, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмови у такій реєстрації, оскаржуване рішення за №686457/37278249 від 07.05.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017 (а.с. 16).

Дане рішення прийнято з підстав "не надано копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з врахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладні". Додатково, при вивченні змісту документів позивача ОСОБА_3 дійшла висновку, що "акт надання послуг не містить чіткої інформації стосовно змісту надання послуг, докладного опису виконаних завдань, не розкриває зміст послуг, якісних характеристик, конкретного персонального підходу до виконання завдань" (зворотній бік а.с. 16).

15.05.2018 ПП "Деол Трейд" подано до ГУ ДФС в області скаргу на рішення за №686457/37278249 від 07.05.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017 із одночасною подачею як додаток 21 документ (а.с. 18-95).

У відповідь на вказану скаргу ГУ ДФС в області 25.05.2018 надіслала ПП "Деол Трейд" інформацію про прийняття ОСОБА_3 з питань розгляду скарг рішення за №6760/37278249/2 від 25.05.2018 про залишення скарги без задоволення, а рішення другого відповідача без змін (а.с. 17). Таке рішення позивач не оскаржує.

Вказану вище відмову у реєстрації податкової накладної, оформлену другим відповідачем рішенням №686457/37278249 від 07.05.2018, позивач вважає протиправною, у зв’язку з чим оскаржив її до суду.

Надаючи правову оцінку правовідносинам, які склалися між сторонами, суд зазначає наступне.

У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.

Податковий кодекс України (надалі по тексту також – ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Суд звертає увагу, що з 1 січня 2018 року відповідно до вимог Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році" за №2245-VІІІ від 07.12.2017, визначено певні особливості застосування пункту 201.16 статті 201 ПК України.

Враховуючи те, що спірні правовідносини мали місце як до набрання чинності положень вказаного Закону, так і після цього, суд застосовує редакцію пункту 201.16 статті 201 ПК України, в тому числі інших нормативно-правових актів, прийнятих на його виконання після 1 січня 2018 року, чинних на час подання для реєстрації податкової накладної за №2 від 30.06.2017, зупинення і відмови у її реєстрації.

Стаття 185 ПК України визначає об’єкти оподаткування податком на додану вартість.

Відповідно до підпункту "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України об’єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 ПК України).

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту, серед іншого, відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг; отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно пункту 17 наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" за №1307 від 31.12.2015, для операцій, що оподатковуються або звільнені від оподаткування, складаються окремі податкові накладні, тобто при одночасному постачанні одному отримувачу (покупцю) як оподатковуваних товарів/послуг, так і таких, що звільнені від оподаткування, постачальник (продавець) складає окремі податкові накладні.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).

Згідно з пунктом 74.2 статті 74 ПК України в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Постановою Кабінету Міністрів України за №1246 від 29.12.2010 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також – Порядок №1246), який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також – Реєстр).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна – електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (надалі по тексту також - платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС України в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов’язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За приписами пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (надалі по тексту також – квитанція).

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Підпунктом 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України (в редакції станом на липень 2017 року) у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Досліджуючи доводи позивача щодо наявності достатніх підстав для прийняття відповідачем рішення про зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд виходить із наступних фактичних обставин.

Відповідно до пункту 74.2 статті 74 розділу ІІ, підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 розділу V ПК України (в редакції станом на липень 2017 року) Міністерство фінансів України наказом №567 від 13.06.2017 затверджено "Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпний переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (надалі по тексту також – Наказ №567).

Як свідчить зміст квитанції за №9147565551 по зупиненню реєстрації податкової накладної від 30.06.2017 за №2, ДФС України сформовано висновок про відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, затверджених наказом Міністерства фінансів України за №567 від 13.06.2017 (надалі по тексту також – Критерії оцінки ступня ризиків).

Суд вважає обґрунтованими доводи позивача про недотримання ДФС України норми підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки відповідачем у квитанції за №9147565551 не зазначено конкретного чіткого критерію оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної від 30.06.2017 за №2, на підставі яких було здійснено зупинення її реєстрації.

Зокрема, у квитанції за №9147565551 зазначено лише загальне посилання на відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступня ризиків. Натомість, підпункт 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України вимагає від ДФС зазначення конкретного виду критерію.

Так, пункт 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків (чинного на час дії спірних правовідносин, станом на липень 2017 року) містить у собі визначення двох різних критеріїв, а саме: моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС України за такими критеріями:

1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, яку (який) подано на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 раза більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеному у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку для платників, у яких значення показника D становить більше 0,03; більше 60% - від 0,02 до 0,03; більше 50% - від 0,015 до 0,02; більше 40% - від 0,01 до 0,015, більше 30% - від 0,005 до 0,01, більше 20% - до 0,005) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);

2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб’єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1. та 215.3.2. пункту 215.3 статті 215 розділу VI ПК України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

З урахуванням вказаного ДФС України була зобов'язана у квитанції за №9147565551 чітко вказати на конкретний вид критерію, який встановлений пунктом 6 Критеріїв оцінки ступня ризиків, оскільки таке належне визначення ДФС України прямо впливало на можливість надання в подальшому платником податків відповідних документів, перелік яких міститься у Вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого тим же наказом Міністерства фінансів України за №567 від 13.06.2017 (надалі по тексту також – Вичерпний перелік документів).

В свою чергу, пунктом 1 Вичерпного переліку документів (чинного на час дії спірних правовідносин) у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків визначено конкретний перелік таких документів:

1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством;

2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв: відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1. та 215.3.2. пункту 215.3 статті 215 розділу VI ПК України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

Крім того, пункт 2 Вичерпного переліку документів (чинного на час дії спірних правовідносин) встановлює вимоги до письмового пояснення платників податків.

Отже, не зазначення відповідачем чіткого і конкретного критерію оцінки ступеня ризиків (одного із підпунктів пункту 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків) обмежило у спірних відносинах можливості позивача подати належний перелік документів, який необхідний для розблокування реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017.

Крім вказаного, квитанцією за №9147565551 ДФС України запропоновано ПП "Деол Трейд" надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних відповідно до пункту "в" підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено Наказом №567, та/або таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.

Втім, як зазначено судом вище безпосередній зміст квитанції за №9147565551 в порушення підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України, не містить вказівки ні на конкретний вид критерію оцінки ступеня ризику (пункт 6 Критеріїв містить визначення двох різних критеріїв), ні на конкретний перелік документів, вичерпний перелік яких встановлений Наказом №567 (пункт 1 Вичерпного переліку документів містить два різні переліки, в залежності від визначеного контролюючим органом ступеня ризику).

Серед інших підстав для зупинення реєстрації накладної в квитанції за №9147565551 ДФС України зазначено, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно УКТ ЗЕД: 70.22.

Однак, як встановлено судом із матеріалів справи ПП "Деол Трейд" не здійснювало у відношенні до ТзОВ "Геомакс-Ресурс" постачання/придбання товарів згідно з УКТ ЗЕД 70.22, а надало послуги фінансового консалтингу - "Консультування з питань комерційної діяльності й керування" згідно Державного класифікатора продукції та послуг (надалі по тексту також – ДКПП) 70.22.

Надані послуги ПП "Деол Трейд" відобразило в податковій накладній в графі 3.3 ("послуги згідно з ДКПП") відповідно до коду ДКПП: 70.22, а не в графі 3.1, в якій, на відміну від графи 3.3, передбачено відображення "коду постачання/придбання товару згідно УКТ ЗЕД".

Фактично назва коду ДКПП: 70.22 передбачає послуги з консультування з питань комерційної діяльності й керування.

Щодо формулювання ДФС України у квитанції за №9147565551 вимоги про надання "та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу" (тобто Наказу №567), суд вважає, що таке визначення також являється нечітким та незрозумілим.

Зокрема, сам Наказ №567 містить у собі пункт 4 наступного змісту: "Державній фіскальній службі України: до 25 червня 2017 року здійснити аналіз ефективності застосування Критеріїв оцінки та у п'ятиденний строк надати пропозиції Міністерству фінансів України стосовно їх удосконалення; щокварталу до п'ятого числа першого місяця наступного кварталу надавати пропозиції Міністерству фінансів України для удосконалення Критеріїв оцінки".

Натомість, Критерії оцінки ступеня ризиків містить також пункт 4 наступного змісту: "Інформація за встановленою формою подається платником податку в електронному вигляді засобами електронного зв'язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та нормативно-правового акта щодо порядку обміну електронними документами з контролюючими органами. ДФС постійно розміщує на офіційному веб-сайті відомості щодо засобів електронного зв'язку, якими може подаватися інформація за встановленою формою".

Разом з тим, Вичерпний перелік документів взагалі не містить пункту 4.

Отже, вимога ДФС України у квитанції за №9147565551 щодо надання Таблиці даних платника податків не може вважатися судом як така, що сформована на виконання Наказу №567.

Вказане свідчить, що дії відповідача по складенню квитанції за №9147565551 вчиненні з недотриманням чинного спеціального законодавства, яке регулює обсяг повноважень контролюючого органу по зупиненню, поданих платниками податків на реєстрацію, податкових накладних.

Втім, як свідчать матеріали справи таке неналежне виконання обов’язків окремих посадових осіб контролюючого органу чи недосконалого програмного забезпечення відповідача щодо реєстрації/зупинення реєстрації податкових накладних, не позбавило можливості позивача надати усі наявні у нього документи первинного бухгалтерського і податкового обліку для вирішення питання про реєстрацію податкової накладної №2 від 30.06.2017.

Вказані вище порушення, на переконання суду, не можуть бути самостійними та достатніми підставами для визнання протиправним та скасування рішення №686457/37278249 від 07.05.2018.

До того ж, позивач не скористався дією "Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", затвердженого наказом Міністерства фінансів України за №567 від 13.06.2017, який втратив чинність на підставі наказу №409 від 06.04.2018, а, як свідчать матеріали справи, подав в травні 2017 необхідні документи вже відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 за №117.

Суд звертає увагу на те, що у даній справі позивач не оскаржує дії відповідача щодо зупинення 27.07.2017 реєстрації податкової накладної.

З приводу обставин щодо подання позивачем усіх необхідних документів для реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017, доводів про реальність господарської операції та обґрунтованості відмови у реєстрації податкової накладної, суд виходить із наступного.

Варто відзначити, що у спірному випадку подання для реєстрації податкової накладної і зупинення її реєстрації визначалося постановою Кабінету Міністрів України за №190 від 29.03.2017 "Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації", а також відповідною редакцією пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України станом на липень 2017 року.

В той же час, згідно вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції станом на травень 2018 року) реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених новою постановою Кабінетом Міністрів України від 21.02.2018 за №117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

Згідно пунктів 14 і 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого тією ж постановою Кабінетом Міністрів України від 21.02.2018 за №117 (надалі по тексту також – Порядок №117) перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов’язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.

Керуючись зазначеними приписами, ПП "Деол Трейд" в травні 2018 року надало до ГУ ДФС в області весь необхідний пакет документів (і пояснення, і копії документів, якими підтверджується реальність здійснення операцій по ПН).

Позивач 02.05.2018 скерував відповідачу електронне повідомлення №2 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній №2 від 30.06.2017, реєстрація якої зупинена.

Зокрема, ПП "Деол Трейд" за допомогою програми електронного документообігу "М.Е.Dос", разом з коротким поясненням від 02.05.2018, подало 17 документів всього 54 аркушах (а.с. 136-153; 29-30, 33, 36, 39-42, 45, 48, 51, 53, 56, 59, 62-72, 75-78, 81, 84, 87, 90, 93).

Відповідно до пункту 20 Порядку №117 відповідні ОСОБА_3 при головних управліннях ДФС в областях приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;

- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку (пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, на надання яких платнику податків вказано у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної);

- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства (пункт 21 Порядку №117).

Як пояснив у судовому засіданні представник другого відповідача і свідчить оскаржуване рішення від 07.05.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної підставу його прийняття, поряд з іншим, визначено : "акт надання послуг не містить чіткої інформації стосовно змісту надання послуг, докладного опису виконаних завдань, не розкриває зміст послуг, якісних характеристик, конкретного персонального підходу до виконання завдань" (зворотній бік а.с. 16).

Досліджуючи висновки щодо "чіткості інформації про зміст послуг", "докладного опису виконаних завдань", "якісних характеристик послуг", "конкретного персонального підходу до виконання завдань" відповідно до відомостей у документах, поданих для реєстрації, суд зазначає наступне.

Основними документами, які розкривають вказані вище поняття є договір про надання послуг фінансового консалтингу №8/26-10-17/1 від 26.10.2016 та акт приймання-передачі наданих послуг від 30.06.2017, укладених між ПП "Деол Трейд" і ТзОВ "Геомакс-Ресурс" (а.с. 29-30, 84).

Так, пунктом 2.2. договір про надання послуг фінансового консалтингу №8/26-10-17/1 від 26.10.2016 для позивача визначено 8 конкретних заходів (завдань), які повинен виконати ПП "Деол Трейд" на замовлення ТзОВ "Геомакс-Ресурс".

Про виконання договору про надання послуг в цілому та пункту 2.2. зокрема, позивач і замовник оформили акт приймання-передачі наданих послуг.

Втім, пункт 2 акту приймання-передачі наданих послуг від 30.06.2017 не містить розкриття змісту згаданих вище 8 заходів (завдань), які мав виконати позивач, а містить дослівну інформацію, яка є ідентична до тієї, що визначена в пункті 2.2. договору про надання послуг фінансового консалтингу №8/26-10-17/1 від 26.10.2016.

У зв’язку з вказаним, керуючись принципом офіційного з’ясування обставин у справі, який полягає в активній позиції суду щодо з'ясування всіх обставин у справі (пункт 4 частини 3 статті 2, частини 2, 4 статті 9, частина 3 статті 77, частина 6 статті 94 КАС України), суд ухвалами від 23.07.2018 і 10.08.2018 витребував у позивача відповідне письмове пояснення та докази на підтвердження обставин щодо:

- способів і методів зв’язку та комунікації посадових осіб ПП "Деол Трейд" із усіма нерезидентами, які були залучені до виконання договору про надання послуг від 26.10.2016 за №8/26-10-17/1, укладеного з ТзОВ "Геомакс-Ресурс", а також укладення відповідного договору позики від 16.11.2016 року між ТзОВ "Геомакс-Ресурс" Monteroco Enginnering Limited;

- обставини відрядження (витрат) в інші населені пункти, розмову за допомогою телефону, телефаксу, листування поштовим зв’язком тощо із нерезидентами (в тому числі з Національним банком України) щодо реалізації і виконання договору про надання послуг від 26.10.2016 за №8/26-10-17/1, укладеного з ТзОВ "Геомакс-Ресурс", а також укладення відповідного договору позики від 16.11.2016 між ТзОВ "Геомакс-Ресурс" і Monteroco Enginnering Limited;

- усіх листів, звернень, заяв та відповідей на них (роздруківки електронного листування тощо), оформлених позивачем і контрагентами-нерезидентами у відносинах взаємодії із Somont Limited (38 Lykourgou, Atihienou, 7600, Larnace, Cyprus, Registration number HE 285002) i Yversan Enterprises LTD (Kyriakou Masti, Liliana Building, 2nd floor, Flat/Office 203, Agioi Omologites, 1082, Nicosia, Cyprus, ABLV Bank AS, 23, Elizabetes str., Riga, LV-1010, Latvia, acc. LV05AIZK0000010382084, SWIFT AIZKLV22) на виконання договору про надання послуг від 26.10.2016 за №8/26-10-17/1, укладеного ПП "Деол Трейд" з ТзОВ "Геомакс-Ресурс", в тому числі пункту 2.2 даного Договору.

Серед іншого, запропоновано позивача надати письмове пояснення про наступні обставини:

- чи мало місце впродовж 2016-2018 років укладення із ТзОВ "Геомакс-Ресурс", аналогічних договорів фінансового консалтингу за зразком договору №8/26-10-17/1 від 26.10.2016 (для визначення чи є Monteroco Enginnering Limited новим, раніше невідомим для позивача і замовника нерезидентом, який забезпечив кредитування);

- чи забезпечувало ПП "ДЕОЛ ТРЕЙД" впродовж 2016-2018 років укладення з ТзОВ "Геомакс-Ресурс" інших договорів позики, окрім договору від 16.11.2016, який є предметом дослідження в даній справі;

- яким по рахунку в період з 2016 по 2018 роки є договір про надання послуг від 26.10.2016 за №8/26-10-17/1, укладений позивачем з ТзОВ "Геомакс-Ресурс", а також договір позики від 16.11.2016, укладений між ТзОВ "Геомакс-Ресурс" і Monteroco Enginnering Limited;

- детальний зміст затрат та зусиль, які здійснило ПП "ДЕОЛ ТРЕЙД" щодо виконання договору про надання послуг від 26.10.2016 за №8/26-10-17/1, укладеного ПП "Деол Трейд" з ТзОВ "Геомакс-Ресурс", а саме:

- опис конкретних грошових та матеріальних ресурсів, затрачених підприємством на виконання вказаних послуг;

- опис витраченого посадовими особами робочого часу;

- зміст ділової репутації, як складова сформованої довіри до позивача іншими суб’єктами господарювання щодо аналогічних послуг з фінансового консалтингу та пошуку потенційних нових контрагентів-нерезидентів за межами територіального кордону України з метою надання позик на поворотній основі в значних обсягах в іноземній грошовій одиниці (а.с. 2-3, 57-58).

На виконання вказаних увал позивач поінформував суд про те, що переговори і комунікація з трьома нерезидентами здійснювалася засобами зв’язку за допомогою електронного листування.

Щодо подачі інших затребуваних судом документів представник позивача послався на частину 2 статті 77 КАС України, вказавши, що обов’язок доказування правомірності свого рішення у спірному випадку покладено на відповідача суб’єкта владних повноважень (а.с. 104-105, 165-168).

Відтак, суд констатує, що подані позивачем "Перелік потенційних кредиторів для залучення фінансування" від 04.11.2016 (а.с. 53), звіт "Перелік доступних джерел фінансування" в рамках виконання договору №8/26-10-17/1 від 26.10.2016 щодо нерезидентів Monteroco Enginnering Limited, Yversan Enterprises LTD та Somont Limited (а.с. 59), акт приймання передачі надання послуг від 30.06.2017 до договору №8/26-10-17/1 про надання послуг від 26.10.2016, не розкривають змісту і якісних характеристик наданих позивачем для замовника послуг фінансового консалтингу за договором від 26.10.2016.

Такий висновок судом сформовано, виходячи із того, що позивачем не подано ні контролюючому органу (при реєстрації податкової накладної), ні на вимогу суду (при розгляді адміністративної справи) належних документів і письмових доказів, які б визначали детальний зміст наданих послуг, здійснених підготовчих і процедурних робіт, затрат та зусиль, вчинених і понесених ПП "Деол Трейд" з метою виконання договору про надання послуг від 26.10.2016 за №8/26-10-17/1, укладеного з ТзОВ "Геомакс-Ресурс", а саме: листів, звернень, заяв та відповідей на них (роздруківки електронного листування тощо), оформлених позивачем і контрагентами-нерезидентами у відносинах взаємодії із Somont Limited, Yversan Enterprises LTD та Monteroco Enginnering Limited; статутних і реєстраційних документів зазначених нерезидентів-кредиторів; джерело обізнаності про таких нерезидентів-кредиторів; підтвердження наявності відповідних фінансових можливостей для здійснення кредитування; конкретних грошових та матеріальних ресурсів, затрачених підприємством на виконання вказаних робіт; витраченого посадовими особами робочого часу; зміст ділової репутації, як складова сформованої довіри до позивача іншими суб’єктами господарювання щодо аналогічних послуг з фінансового консалтингу та пошуку нових потенційних контрагентів-нерезидентів за межами територіального кордону України з метою надання позик на поворотній основі в значних обсягах в іноземній грошовій одиниці, в тому числі для визначення чи є Monteroco Enginnering Limited новим, раніше невідомим для позивача і замовника нерезидентом, який забезпечив кредитування.

Крім того, представник відповідача у судовому засіданні пояснив, що договір про надання послуг від 26.10.2016 за №8/26-10-17/1, укладений ПП "Деол Трейд" з ТзОВ "Геомакс-Ресурс", наслідком якого було залучення кредитних коштів від Monteroco Enginnering Limited і оформлення накладної №2 від 30.06.2017, не є єдиним. В 2016 році мало місце укладення іншого ідентичного договору із аналогічним алгоритмом оформлення кредитного фінансування замовника з тим же нерезидентом.

У зв’язку з чим, суд намагався з’ясувати в позивача про обставини, яким по рахунку в період з 2016 по 2018 роки є договір про надання послуг від 26.10.2016 за №8/26-10-17/1, укладений позивачем з ТзОВ "Геомакс-Ресурс", а також договір позики від 16.11.2016, укладений між ТзОВ "Геомакс-Ресурс" і Monteroco Enginnering Limited.

Такі обставини, на переконання суду, мають істотне значення для з’ясування питання, чи є Monteroco Enginnering Limited новим кредитором, невідомим раніше ні позивачу, ні ТзОВ "Геомакс-Ресурс", чи не має місце системності в наданні Monteroco Enginnering Limited кредитних ресурсів для одного і того ж замовника для одних і тих же цілей (поповнення обігових коштів) через "посередництво" (з використанням послуг фінансового консалтингу) ПП "Деол Трейд", а також "обґрунтованості і об’єктивності" вартісного виразу послуг позивача у зв’язку із такими обставинами, в тому числі із врахуванням затрат, зусиль і ділової репутації окремо керівника підприємства, як єдиної особи залученої до пошуку кредитора, і ПП "Деол Трейд" в цілому.

Втім, як суд зазначив вище, представник позивача вважає, що з’ясування таких обставин виходить за межі предмета спору.

Суд допускає, реальне поступлення позики (кредитних коштівв від Monteroco Enginnering Limited до ТзОВ "Геомакс-Ресурс", що додатково підтверджується довідкою АТ "ОТП Банк" за №52-2/5144-БТ від 12.09.2018 (а.с. 212), проте вказане не доводить виключної необхідності ТзОВ "Геомакс-Ресурс" в отриманні послуг фінансового консалтингу від позивача вартістю 1 959 356,93 гривень, так як, з урахуванням пояснень відповідача, існує велика ймовірність обізнаності замовника у наявності коментованого кредитора.

Стосовно наявності чи відсутності ділової репутації у позивача, суд зазначає, що диплом юриста з відзнакою директора підприємства позивача не може слугувати підтвердженням наявності ділової репутації у сфері фінансового консалтингу, з урахуванням відсутності у позивача такого виду господарської (економічної) діяльності. Підтвердження діяльності на ринку фінансового консалтингу та обґрунтування вартості наданих послуг позивачем не надано.

Із урахуванням вказаного, суд вважає, що висновки, сформовані другим відповідачем у оскаржуваному рішенні від 07.05.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної, є підставними та обґрунтованими.

Суд, поряд з вищевказаним, відзначає, що фінансовий консалтинг - допоміжна діяльність у сфері фінансів, яка передбачає надання консультацій з фінансової діяльності (діяльність, яка приводить до змін розміру і складу власного капіталу та зобов'язань). Фінансовими консультантами зазвичай є брокери, інвестиційні консультанти, аудитори, адвокати, страхові агенти та інші професіонали. Фінансові консультанти радять клієнтам фінансові продукти чи послуги, зважаючи на рівень власної кваліфікації та спеціалізації.

На переконання суду надання в своїй господарській діяльності таких послуг як фінансовий консалтинг із пошуку та залучення кредитування, поповнення обігових коштів для інших суб’єктів господарювання від нерезидентів у значних розмірах в іноземній валюті (100 000 000,00 доларів США), має бути включений до основних видів комерційної діяльності відповідної юридичної особи.

Втім, як свідчить витяг із Єдиного державного реєстру юридичних особі, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань до переліку видів комерційної діяльності ПП "Деол Трейд" відносяться виключно: 46.19 діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту, 46.19 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами тварин, 46.33 оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами, 46.39 неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, 47.30 роздрібна торгівля паливом. В свою чергу, основним видом економічної діяльності позивача згідно коду КВЕД є 46.30 роздрібна торгівля паливом (зворотній бік а.с. 197, а.с. 198).

Позивача під час розгляду справи не зміг обґрунтувати суду комерційну необхідність і статутну можливість надання спірних послуг фінансового консалтингу ("Консультування з питань комерційної діяльності й керування"), які як свідчить відомості вказаного Реєстру, явно не відносяться до його видів економічної діяльності.

Позивач на підтвердження реальності особистого (безпосереднього) виконання спірних робіт і надання послуг фінансового консалтингу не подав контролюючому органу (для реєстрації податкової накладної) і суду (при розгляді справи) належні реєстраційні і установчі документи компаній нерезидентів (Somont Limited, Monteroco Enginnering Limited та Yversan Enterprises LTD), з посадовими особами яких, як стверджує позивач, директор приватного підприємства особисто здійснював переговори. Про наявність у позивача таких документів вказано у листі позивача до замовника від 04.11.2016 за №04/11-1 (а.с. 53).

Представник ПП "Деол Трейд" не зміг пояснити розбіжності в первинних документах поданих контролюючому органу (при реєстрації податкової накладної) і в суд (під час розгляду справи) з приводу того, що за змістом пункту 2.1 договору позики від 16.11.2016, укладеного ТзОВ "Геомакс-Ресурс" і Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр), позикодавець надає позичальнику доступ у фінансуванні у вигляді позики для поповнення обігових коштів з загальним розрахунковим обсягом 100 000 000,00 доларів США та лімітом заборгованості 20 000 000,00 доларів США (а.с. 65), в той час як, згідно пункту 5.4 повідомлення ТзОВ "Геомакс-Ресурс" скерувало 28.11.2016 в Національний банк України за №213 про догорів, укладений резидентом-позичальником, який не є банком, загальний розрахунковий обсяг позики становить 30 000 000,00 доларів США, а ліміт заборгованості складає 10 000 000,00 доларів США (а.с. 76).

Аналогічно, у звіті позивача, поданого замовнику, щодо переліку допустимих джерел фінансування від 11.11.2016 розмір загально допустимої кредитної лінії визначено 100 000 000,00 доларів США, як і в пункті 2.1 договору позики від 16.11.2016, укладеного ТзОВ "Геомакс-Ресурс" і Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр), однак в листі Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр) від 02.11.2016, наданого як відповідь позивачу в межах виконання договору про надання послуг від 26.10.2016 за №8/26-10-17/1 із замовником, загальний розрахунковий обсяг фінансування, на який погодився нерезидент, запропоновано "+" "-" 60 000 000,00 доларів США (а.с. 51, 116)

Також позивач не пояснив суду про невідповідність окремих даних акту приймання-передачі надання послуг складеного 30.06.2017 ПП "Деол Трейд" і ТзОВ "Геомакс-Ресурс" на виконання договору №8/26-10-17/1 про надання послуг від 26.10.2016, фактичним обставинам і документам наявних у матеріалах справи.

Зокрема, у вказаному акті розмір винагороди 75 000,00 доларів США обчислено як 0,5% максимально допустимої суми заборгованості згідно договору позики від 26.11.2017 із Monteroco Enginnering Limited як кредитором, що становить 15 000 000,00 доларів США (а.с. 84).

Однак, поданий відповідачу (при реєстрації спірної податкової накладної), Національному банку України (для реєстрації) та в суд (при розгляді даної справи) кредитний договір містить чітку дату укладення 16, а не 26 листопада 2016 року (а.с. 62).

Крім того, згідно пункту 2.1 договору позики від 16.11.2016, укладеного ТзОВ "Геомакс-Ресурс" і Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр), ліміт заборгованості визначено в сумі 20 000 000,00 доларів США (а.с. 65), а не 15 000 000,00 доларів США, як це визначено в акті приймання-передачі надання послуг від 30.06.2017, складеного ПП "Деол Трейд" і ТзОВ "Геомакс-Ресурс" на виконання договору №8/26-10-17/1 про надання послуг від 26.10.2016 (а.с. 84).

У зв’язку з вказаною розбіжністю представник позивача в судовому засіданні 10.09.2018 заявила клопотання про оголошення перерви і надання можливості пояснити таку невідповідність.

До суду 14.09.2018 від позивача надійшла копія Додаткової угоди від 16.01.2017 до Договору позики від 16.11.2016, за змістом якого пункт 2.1 викладено в наступній редакції "Відповідно до умов цього договору позикодавець надає позичальнику доступ до фінансування у вигляді позики для поповнення обігових коштів з загальним розрахунковим обсягом 30 000 000,00 доларів США та лімітом заборгованості 15 000 000,00 доларів США" (а.с. 213-214).

Вирішуючи питання про допустимість такого доказу (Додаткової угоди від 16.01.2017) суд виходить із наступного.

По перше, Додаткова угода від 16.01.2017 до Договору позики від 16.11.2016 не була у травні 2018 року подана позивачем до другого відповідача разом із повідомленням №2 від 02.05.2018 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрації якої зупинено для вирішення питання про наявність чи відсутність підстав щодо реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017 і підтвердження реальності здійснення операції по вказаній накладній (а.с. 136-154).

Представник позивача жодним чином не обґрунтувала не подання чи неможливість подання до контролюючого органу такої Додаткової угоди. Також не повідомив представник позивача про причини неподання зазначеної угоди одночасно з позовною заявою до суду.

По друге, за змістом частини 2 статті 74 КАС України обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Відповідно до пунктів 1.16, 2.1 Положення про порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів і надання резидентами позик в іноземній валюті нерезидентам, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 17.06.2004 за №207 (надалі по тексту також – Положення №207), резиденти-позичальники мають передбачати в договорі умову про те, що він набирає чинності з моменту (або не раніше) його реєстрації, за винятком договорів про одержання кредитів уповноваженими банками на строк, що не перевищує один рік.

Вимоги абзацу першого цього пункту поширюються на зміни до договору, які стосуються суми, валюти, строку кредиту, розміру процентної ставки, комісій, неустойки, інших установлених договором платежів, у тому числі тих, що є санкціями за неналежне виконання договору, що впливають на розмір виплат за користування кредитом.

Резидент-позичальник звертається до обслуговуючого банку для реєстрації договору (реєстрації змін до договору) в Національному банку.

Для реєстрації договору (реєстрації змін до договору) резидент-позичальник зобов'язаний подати до обслуговуючого банку повідомлення про договір (повідомлення про зміни до договору) (далі в цій главі - повідомлення) на паперовому носії чи у вигляді електронного документа за формою, зазначеною в додатку 1 до цього Положення, і оригінал/копію договору (разом з оригіналами/копіями інших додаткових угод/договорів, документів, які стосуються реалізації договору та здійснення валютних операцій за договором). Копії документів можуть створюватися резидентом-позичальником у паперовій або електронній формі з урахуванням вимог, визначених абзацами дванадцятим та тринадцятим пункту 3.2 глави 3 розділу I цього Положення. Документи, які складені іноземною мовою, подаються резидентом-позичальником разом з їх перекладом на українську мову, засвідченим підписом перекладача (справжність підпису перекладача засвідчується нотаріально) або нотаріусом (не потребують перекладу документи, складені російською мовою або текст яких викладено одночасно іноземною та українською/російською мовами).

Зміни, які стосуються сторін зареєстрованого договору, суми, валюти, строку кредиту, розміру процентної ставки, комісій, неустойки, інших установлених цим договором платежів, у тому числі тих, що є санкціями за неналежне виконання договору, що впливають на розмір виплат за користування кредитом, потребують реєстрації в Національному банку відповідних змін до договору в порядку, установленому для реєстрації договору, та з урахуванням вимог пункту 1.13 глави 1 цього розділу.

Резидент-позичальник заповнює пункти 1-3 повідомлення про зміни до договору, а також пункти, що містять змінену інформацію. У разі потреби внесення змін до реєстрації договору, які стосуються зміни позичальника на іншу особу-резидента (унаслідок переведення боргу, правонаступництва тощо), усі пункти повідомлення, що подається для внесення відповідних змін до реєстрації договору, підлягають обов'язковому заповненню згідно з додатком 1 до цього Положення.

Аналіз вказаних вище положень свідчить, що зміни до договорів про отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів, які стосуються суми кредиту та інших установлених таким договором платежів, підлягають обов’язковій реєстрації в Національному банку України.

В останнє судове засідання 17.09.2018 представник позивача не з’явилася і просила суд розгляд справи здійснювати у її відсутності (а.с. 211).

Представник позивача не представила суду відповідні докази реєстрації в Національному банку України Додаткової угоди від 16.01.2017 до Договору позики від 16.11.2016, укладеної між ТзОВ "Геомакс-Ресурс" і Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр) відповідно до вимог пунктів 1.16, 2.1 Положення №207.

По третє, в довідці АТ "ОТП Банк" від 12.09.2018 за №52-2/5144-БТ, наданої фінансовою установою на вимоги ТзОВ "Геомакс-Ресурс", та поданої позивачем до суду на підтвердження реальності надходження кредитних коштів від Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр) в загальному розмірі 17 300 000,00 доларів США, не міститься посилання на Додаткову угоду від 16.01.2017, а лише зазначено про Договір позики від 16.11.2016 (а.с. 212).

Відтак, подана позивачем копія Додаткової угоди від 16.01.2017 до Договору позики від 16.11.2016 не може бути допустимим доказом в розумінні частини 2 статті 74 КАС України і не враховується судом у розгляді даної справи.

В даному випадку суд звертає увагу не те, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (частина 1 статті 77 КАС України).

Відповідно до абзацу 1 пункту 5.1 договору про надання послуг фінансового консалтингу №8/26-10-17/1 від 26.10.2016 замовник виплачує виконавцю винагороду за надані послуги, яка становить 0,5 %, в тому числі ПДВ, від суми, що буде зазначена в договорі з кредитором як максимально допустима заборгованість, у доларах США, переведеного на курс НБУ на попередньо узгоджену сторонами договору дату, що знаходиться в діапазоні одного календарного місяця до дати виставлення акту надання послуг (зворотній бік а.с. 29).

Як свідчить пункт 2.1 договору позики від 16.11.2016 ліміт заборгованості становить 20 000 000,00 доларів США, що також відповідає письмовій пропозиції Monteroco Enginnering Limited (Республіка Кіпр), наданої 02.11.2016 позивачу (а.с. 65, 116). Втім, така максимальна допустима сума заборгованості не відповідає акту приймання-передачі надання послуг від 30.06.2017, яка за даними останнього становить 15 000 000,00 доларів США (а.с. 84).

Отже, при застосуванні визначеного відсотка винагороди за надані послуги (0,5%), і виходячи із приписів пункту 2.1 договору позики від 16.11.2016, за змістом якої ліміт заборгованості становить 20 000 000,00 доларів США, загальна вартість винагороди повинна становити 100 000,00 доларів США, а не 75 000,00 доларів США, як це відображено в акті приймання-передачі надання послуг від 30.06.2017 і як наслідок в податковій накладній №2 від 30.06.2017.

З урахуванням вказаного позивач не обґрунтував належними та допустимими доказами власні доводи щодо обставини загальній вартості наданих послуг для замовника в сумі 1 959 356,93 гривень, яка визнана в акті приймання-передачі наданих послуг від 30.06.2017 і податковій накладній №2 від 30.06.2017 (а.с. 25, 84).

На переконання суду, така невідповідність є істотною обставиною, що обґрунтовано підтверджує доводи відповідачів з приводу неналежного підготовлення і подання до другого відповідача необхідного і якісного пакету первинних документів, які в свої сукупності надали б можливість вирішити питання про наявність підстав для реєстрації податкової накладної позивача №2 від 30.06.2017.

Зазначену невідповідність відомостей про вартість послуг, визначеної в податкові накладній №2 від 30.06.2017, вихідним даним про таку суми, що визначена і обчислена на підставі наявних в матеріалах первинних документів бухгалтерського і податкового обліку, суд вважає однією із складових "змісту і якісних характеристик наданих послуг", які визначені другим відповідачем у оскаржуваному рішенні №686457/37278249 від 07.05.2018, як одну із підстав для відмови у реєстрації накладної позивача №2 від 30.06.2017.

З приводу доводів представника відповідача щодо недотримання позивачем при укладенні договору позики підпункту 14.1.267. пункту 14.1 статті 14 ПК України і розпорядження Кабінету Міністрів України за №977-р, а також доводів представника позивача із посиланням на розпорядження Кабінету Міністрів України за №143-р від 23.02.2011, то суд зазначає, що такі мотиви не були визначені другим відповідачем у оскаржувану рішенні, а тому вони не підлягають дослідженню.

Враховуючи аналіз коментованих норм права та подання позивачем контролюючому органу документів, які містять в собі суперечливі відомості щодо "змісту і якісних характеристик наданих послуг", суд робить висновок про наявність у відповідача правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017.

Як наслідок, оскаржуване рішення ГУ ДФС в області №686457/37278249 від 07.05.2018, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №2 від 30.06.2017 суд вважає достатньо обґрунтованим та таким, що не підлягає скасуванню.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб’єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".

В той же час, в адміністративному судочинстві діє принцип офіційного з’ясування усіх обставин справи, який полягає в активній позиції суду щодо з'ясування всіх обставин у справі (пункт 4 частини 3 статті 2, частини 2, 4 статті 9, частина 3 статті 77, частина 6 статті 94 КАС України).

З урахуванням встановлених вище обставин, суд вважає, що відповідач обґрунтував правомірність свого рішення від 07.05.2018.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов’язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Як свідчать встановлені в суді обставини, відповідач, приймаючи 07.05.2018 рішення про відмову у реєстрації накладної, діяв на підставі закону, обґрунтовано, із урахування усіх обставин, які маю значення для правильного вирішення питання у спірних відносинах.

Враховуючи вищенаведене, суд робить висновок про не обґрунтованість адміністративного позову в цілому, а позовні вимоги такими, що не підлягають до задоволення.

Зважаючи на висновок суду про безпідставність позовних вимог в силу норм статті 139 КАС України судовий збір не підлягає стягненню із відповідача суб’єкта владних повноважень.

Учасниками справи не подано до суду будь-яких доказів про понесення ними інших витрат, пов’язаних з розглядом справи, відтак у суду відсутні підстави для вирішення питання щодо їх розподілу.

На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

В задоволенні позову відмовити.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Відповідно до статей 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається через Івано-Франківський окружний адміністративний суд до Львівського апеляційного адміністративного суду.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Учасники справи:

Позивач - Приватне підприємство "Деол Трейд" (ідентифікаційний код юридичної особи – 37278249), вул. Галицька, 67, офіс 305, м. Івано-Франківськ, 76019.

Відповідач – Державна фіскальна служба України (ідентифікаційний код юридичної особи – 39292197), Львівська площа 8, м. Київ-53, 04053.

Другий відповідач - ОСОБА_4 управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код юридичної особи – 39394463), вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018.

Суддя /підпис/ ОСОБА_6

Рішення складено в повному обсязі 21.09.2018.