Постанова № 75483413, 24.07.2018, Донецький апеляційний адміністративний суд

ДОНЕЦЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 липня 2018 року справа № 805/1335/18-а

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Донецький апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Сіваченка І.В.,

суддів Сухарька М.Г., Шишова О.О.,

секретар судового засідання Романченко Г.О.,

за участі представника відповідача Ємець О.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 24 квітня 2018 року (повне судове рішення складено 2 травня 2018 року в м. Слов'янськ) у справі № 805/1335/18-а (головуючий І інстанції Лазарєв В.В.) за позовом Публічного акціонерного товариства «Енергомашспецсталь» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, Головного управління Державної казначейської служби України у Донецькій області про визнання протиправною бездіяльності, зобов'язання вчинити певні дії та стягнення пені, -

В С Т А Н О В И В:

Публічне акціонерне товариство «Енергомашспецсталь» (далі - ПАТ «Енергомашспецсталь») звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, Головного управління Державної казначейської служби України у Донецькій області про:

визнання протиправною бездіяльності Харківського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби щодо неподання органу, що здійснює казначейське обслуговування, висновків із зазначенням сум, що підлягають відшкодуванню з бюджету на користь ПАТ «Енергомашспецсталь» за грудень 2015 року в сумі 630833 грн. та невнесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість інформацію щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника податку за грудень 2015 року у розмірі 630833 грн.;

зобов'язання Харківського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування про повернення суми бюджетного відшкодування необхідні дані щодо відшкодування суми податку на додану вартість за грудень 2015 року у розмірі 630833 грн.;

зобов'язання Головного управління Державної казначейської служби України у Донецькій області перерахувати суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за грудень 2015 року в сумі 630833 грн. з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку;

стягнення з Державного бюджету України на користь ПАТ «Енергомашспецсталь» пеню у розмірі 120497,81 грн. за порушення строків відшкодування податку на додану вартість за грудень 2015 року у розмірі 630833 грн. (а.с. 7-12).

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що заявлена позивачем за грудень 2015 року сума бюджетного відшкодування ПДВ не була відображена контролюючим органом в жодному Реєстрі (які ведуться за Порядками №68 та № 26 єдиному Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та тимчасовому реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 1 лютого 2016 року, за якими станом на 1 січня 2017 року суми податку на додану вартість не відшкодовані з бюджету). Як зазначає позивач, постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 14.12.2016 були встановлені обставини щодо необґрунтованості зменшення ПАТ «Енергомашспецсталь» податковим органом бюджетного відшкодування ПДВ за грудень 2015 року в розмірі 630833 грн., у зв'язку з чим така сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою. Отже, до 01.04.2017 відповідач мав скласти та подати до територіального органу Державної казначейської служби висновок із зазначенням суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість. Після набрання чинності Порядком № 26, тобто з 01.04.2017, відповідач, як контролюючий орган, мав внести до Реєстру дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника податку, задля забезпечення доступу органу Казначейства для виконання. Однак станом на 16.02.2018 ПАТ «Енергомашспецсталь» не отримало бюджетну заборгованість з податку на додану вартість за грудень 2015 року у розмірі 630833,33 грн. Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 04.04.2018 замінено первісного відповідача - Харківське управління Офісу великих платників податків ДФС на належного - Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 24 квітня 2018 року у справі № 805/1335/18-а адміністративний позов було задоволено частково, внаслідок чого: визнано протиправною бездіяльність Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби щодо невнесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідні дані щодо відшкодування ПАТ «Енергомашспецсталь» суми податку на додану вартість за грудень 2015 року у розмірі 630833 гривні; зобов'язано Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідні дані щодо відшкодування ПАТ «Енергомашспецсталь» суми податку на додану вартість за грудень 2015 року у розмірі 630833 гривні; стягнуто з Державного бюджету України на користь ПАТ «Енергомашспецсталь» пеню у розмірі 117013 грн. 53 коп. за порушення строків відшкодування податку на додану вартість за грудень 2015 року; у задоволенні іншої частини позову відмовлено (а.с.129-135).

Не погодившись з рішенням суду в частині задоволених позовних вимог, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду у зв'язку з порушенням судом норм матеріального права, і ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги посилався на те, що жодним нормативно-правовим актом не передбачено механізм відшкодування сум ПДВ, включених до тимчасового реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування (а.с. 141-142).

В судовому засіданні представник відповідача - Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити. Інші особи, які беруть участь в справі, до апеляційного суду не прибули.

Колегія суддів, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, встановила наступне.

ПАТ «Енергомашспецсталь» зареєстровано в якості юридичної особи, перебуває на обліку Харківському управлінні Офісу великих платників податків, про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

У грудні 2015 року позивачем до податкового органу подано податкову декларацію з податку на прибуток разом із заяву про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (а.с. 82).

У період з 21.01.2016 по 04.02.2016 відповідачем було проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість, щодо від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту, суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку та суми залишку від'ємного значення попередніх звітних податкових періодів, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку за грудень 2015 року, за результатами вказаної перевірки податковим органом було складено акт перевірки від 04.02.2016 за №41/28-03-40/00210602.

Згідно висновків акту перевірки встановлені наступні порушення: п. 44.1 ст. 44, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201, п.198.3 ст.198, п.199.1 ст.199 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в частині завищення суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку на 630 833,33 грн.

На підставі вказаного акту перевірки податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 04.03.2015 року за №0000294000/2265/10/28-03-40, яким зменшено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку на 630833,33 грн. та нараховано штрафні санкції в розмірі 315416,50 грн.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2016 року в адміністративній справі № 805/881/16-а в позовних вимогах публічного акціонерного товариства «Енергомашспецсталь» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників в м. Донецьку Міжрегіонального головного управління ДФС, за участю третьої особи Товариства з обмеженою відповідальність «Агентство прогресивних бізнес - стратегій» про скасування податкового повідомлення-рішення від 04.03.2015 за №0000294000/2265/10/28-03-40 - відмовлено (а.с. 13-17).

Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2016 року постанову Донецького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2016 року у справі № 805/881/16-а - скасовано, позов Публічного акціонерного товариства «Енергомашспецсталь» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби третя особа: ТОВ «Агентство прогресивних бізнес-стратегій» про скасування податкового повідомлення-рішення від 04.03.2015 за № 0000294000/2265/10/28-03-40 - задоволено: скасовано податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби від 04.03.2015 за № 0000294000/2265/10/28-03-40, яким зменшено суму бюджетного відшкодування позивачу на 630833,33 грн. та нараховано штрафні санкції в розмірі 315416,50 грн. (а.с. 18-21).

Таким чином, з урахуванням норм процесуального законодавства, судове рішення у справі № 805/881/16-а набрало законної сили 14 грудня 2016 року.

Відповідно до пп. 14.1.18 п.14.1 ст.14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначено статтею 200 ПК України.

Згідно з п. 200.1 ст. 200 ПК України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин), сума податку яка підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Як визначено в п.200.7 ст.200 ПК України, платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Згідно із пунктом 200.11 ст. 200 ПК України, за наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки.

Відповідно до п. 200.15 ст. 200 ПК України, у разі якщо за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або орган державної податкової служби розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, орган державної податкової служби не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов'язаний повідомити про це орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, тимчасово припиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до набрання законної сили судовим рішенням.

Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження орган державної податкової служби протягом п'яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

За змістом цієї норми вбачається, що законодавець пов'язує початок перебігу п'ятиденного строку для подання висновку саме з днем отримання рішення, яке прийнято за результати апеляційного перегляду.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що рішення у адміністративній справі №805/881/16-а за позовом ПАТ «Енергомашспецсталь» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби, третя особа: товариство з обмеженою відповідальністю «Агентство прогресивних бізнес-стратегій» про скасування податкового повідомлення-рішення від 04.03.2015 за № 0000294000/2265/10/28-03-40, яким підтверджено право позивача на бюджетне відшкодування, отримано контролюючим органом 28 грудня 2016 року, отже останній протягом п'яти робочих днів повинен був скласти та подати до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок, тобто, останнім днем для подання відповідно висновку згідно вимог чинного законодавства було 5 січня 2017 року.

Разом з тим, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів контролюючим органом подано не було.

21.12.2016 Верховною Радою України прийнято Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покрашення інвестиційного клімату в Україні», який набрав чинності 01.01.2017 року.

Пунктом 52 підрозділу 2 Розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням доповнень, внесених Законом № 1797) визначено, що до 10 січня 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, зобов'язаний на підставі реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування платникам податку, які відповідають та які не відповідають критеріям, визначеним пунктом 200.19 статті 200 цього Кодексу, в редакції, що діяла до 1 січня 2017 року, сформувати єдиний Реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування у хронологічному порядку їх надходження.

Формування, ведення, бюджетне відшкодування та офіційне публікування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються у порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 56 підрозділу 2 Розділу XX "Перехідні положення" ПК України (з урахуванням доповнень, внесених Законом N 1797) до 1 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 1 лютого 2016 року, за якими станом на 1 січня 2017 року суми податку на додану вартість не відшкодовані з бюджету.

Формування, ведення та офіційне публікування Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються у порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу.

Відшкодування узгоджених сум податку на додану вартість, зазначених у такому реєстрі, здійснюється в хронологічному порядку відповідно до черговості надходження заяв про повернення таких сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість в межах сум, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік. Розподіл сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік, між Тимчасовим реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеним у цьому пункті, та Реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість здійснюється Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 1 постанови Кабінету Міністрів України від 29 березня 2017 р. № 189 «Деякі питання бюджетного відшкодування податку на додану вартість» встановлено, що відшкодування узгоджених сум податку на додану вартість, зазначених у Тимчасовому реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, поданих до 1 лютого 2016 р., за якими станом на 1 січня 2017 р. суми податку на додану вартість не відшкодовані з бюджету, здійснюється в хронологічному порядку відповідно до черговості надходження заяв про повернення таких сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість в межах сум, визначених законом про Державний бюджет України на відповідний рік.

Внесення даних та ведення Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість здійснюється у порядку, визначеному статтею 200 Податкового кодексу України та постановою Кабінету Міністрів України від 25 січня 2017 р. №26 Про затвердження Порядку ведення реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (далі - Порядок №26).

Згідно п.3 Порядку №26 формування Реєстру здійснюється автоматично на підставі баз даних ДФС та Казначейства.

За приписами п.4 Порядку №26 орган ДФС вносить до Реєстру певні дані, зокрема,

- дату подання заяви про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (далі - заява) на рахунок платника податку у банку, поданої у складі податкової декларації з податку на додану вартість (далі - податкова декларація) або уточнюючого розрахунку з податку на додану вартість (далі - уточнюючий розрахунок) (в разі їх подання);

- суму податку, заявленого до бюджетного відшкодування, зазначену в кожній заяві, поданій у складі податкової декларації або уточнюючого розрахунку (в разі їх подання), у тому числі окремо, яка підлягає перерахуванню на рахунок платника податку у банку та/або в рахунок сплати грошових зобов'язань, та/або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

- дату початку та закінчення проведення перевірки даних податкової декларації або уточнюючого розрахунку (в разі їх подання), в складі яких подана заява, з обов'язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна); дату складення та вручення платнику податку акта перевірки;

- дату та номер податкового повідомлення-рішення та суму бюджетного відшкодування за кожною заявою з урахуванням уточнюючого розрахунку (у разі їх подання), не узгоджену органом ДФС;

- дату початку оскарження податкового повідомлення-рішення та суму бюджетного відшкодування, що оскаржується;

- дату закінчення оскарження податкового повідомлення-рішення та суму бюджетного відшкодування, узгоджену за результатами оскарження;

- суму узгодженого органом ДФС бюджетного відшкодування за кожною заявою та дату її узгодження.

Згідно п.6 Порядку №26 повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення заяв до Реєстру.

Аналіз наведених норм дозволяє дійти висновку про те, що Реєстри заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, передбачають його інформаційне наповнення, зокрема, внесення інформації про узгоджену суму бюджетного відшкодування, яка підлягає перерахуванню платнику податків.

Вказаним законом був змінений порядок здійснення бюджетного відшкодування, який вже не передбачає надання контролюючим органом висновку про відшкодування та його направлення до органу державного казначейства, оскільки таке відшкодування здійснюється в автоматичному порядку на підставі інформації, відображеної в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Так, згідно пп. 200.7.1 п. 200.7 ст. 200 ПК України (в чинній редакції), формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.

При цьому відповідно до п.п. 200.7.2 п. 200.7 ст. 200 ПК України (в чинній редакції), заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження.

Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення.

Порядок узгодження зазначеної у заяві суми бюджетного відшкодування закріплений в пункті 200.12 статті 200 ПК України.

Так, зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з однієї із таких дат:

а) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення перевірки, в разі, якщо контролюючим органом внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про відсутність порушень під час такої перевірки;

б) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату початку та закінчення проведення перевірки даних, зазначених у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, з обов'язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна);

в) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для складення акта перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату складення акта перевірки;

г) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату та номер податкового повідомлення-рішення;

ґ) з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення.

У випадках, передбачених підпунктами "б" і "в" цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування в автоматичному режимі на наступний робочий день після виникнення такого випадку.

У випадках, передбачених підпунктами "а", "г" і "ґ" цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування контролюючим органом на наступний робочий день після виникнення такого випадку.

Узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.

На підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п'яти операційних днів (п. 200.13 ст. 200 ПК України).

Пункт 200.15 статті 200 ПК України передбачає, що у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов'язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування. Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов'язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.

У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов'язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.

При цьому, пунктами 52 та 56 підрозділу 2 Розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, якими цей підрозділ був доповнений Законом № 1797, визначено, що до 10 січня 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, зобов'язаний на підставі реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування платникам податку, які відповідають та які не відповідають критеріям, визначеним пунктом 200.19 статті 200 цього Кодексу, в редакції, що діяла до 1 січня 2017 року, сформувати єдиний Реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування у хронологічному порядку їх надходження.

Формування, ведення, бюджетне відшкодування та офіційне публікування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються у порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу.

До 1 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 1 лютого 2016 року, за якими станом на 1 січня 2017 року суми податку на додану вартість не відшкодовані з бюджету.

Формування, ведення та офіційне публікування Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються у порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу.

Постановою Кабінету Міністрів України від 25.01.2017 року № 26 був затверджений Порядок ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, який, згідно з пунктом 3 Постанови, набирає чинності з 1 квітня 2017 року.

Вказаною постановою передбачено, що до набрання чинності відповідним Порядком, бюджетне відшкодування сум податку на додану вартість за заявами, включеними до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, сформованого згідно з пунктом 52 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, здійснюється у порядку, що діяв до 1 січня 2017 року.

Згідно п.4 Порядку № 26, орган ДФС вносить до Реєстру, зокрема, такі дані: дату подання заяви про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (далі - заява) на рахунок платника податку у банку, поданої у складі податкової декларації з податку на додану вартість (далі - податкова декларація) або уточнюючого розрахунку з податку на додану вартість (далі - уточнюючий розрахунок) (в разі їх подання); суму податку, заявленого до бюджетного відшкодування, зазначену в кожній заяві, поданій у складі податкової декларації або уточнюючого розрахунку (в разі їх подання), у тому числі окремо, яка підлягає перерахуванню на рахунок платника податку у банку та/або в рахунок сплати грошових зобов'язань, та/або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; дату початку та закінчення проведення перевірки даних податкової декларації або уточнюючого розрахунку (в разі їх подання), в складі яких подана заява, з обов'язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна); суму податку, заявленого до бюджетного відшкодування, та дату поданої до органу ДФС заяви у разі виникнення у платника податку необхідності змінити напрям узгодженого бюджетного відшкодування; дату складення та вручення платнику податку акта перевірки; суму узгодженого органом ДФС бюджетного відшкодування за кожною заявою та дату її узгодження.

Пунктом шостим Порядку № 26 передбачено, що інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі органом ДФС на наступний робочий день після виникнення такого випадку.

Пунктом 12 Порядку № 26 передбачено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу Казначейства для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі та перераховується органом Казначейства у строки, передбачені пунктом 200.13 статті 200 ПК України, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Таким чином, у зв'язку з набранням чинності Порядком № 26, з 01.04.2017 втратив чинність Порядок ведення реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 22 лютого 2016 року № 68, який передбачав, що реєстри формуються ДФС за даними: прийнятих територіальними органами ДФС податкових декларацій з податку на додану вартість (далі - податкові декларації) або уточнюючих розрахунків з податку на додану вартість (далі - уточнюючі розрахунки), передбачених абзацом четвертим пункту 50.1 статті 50 Кодексу, та заяв, поданих у складі податкових декларацій або уточнюючих розрахунків; податкової інформації, зібраної та отриманої органами доходів і зборів, відповідно до глави 7 Кодексу.

Пунктом 10 Порядку № 68 було передбачено, що друга частина реєстрів містить інформацію, зокрема, про: зазначену у заяві суму податку, заявлену до бюджетного відшкодування на рахунок платника податку в банку; дату узгодження територіальним органом ДФС зазначеної у заяві суми податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню.

Таким чином, Реєстри заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, які діяли як до 01.04.2017, так і після цієї дати, передбачають його інформаційне наповнення, зокрема, внесення інформації про узгоджену суму бюджетного відшкодування, яка підлягає перерахуванню платнику податків, саме контролюючими органами.

При цьому, у разі внесення заяви про бюджетне відшкодування до Реєстру відповідно до Порядку № 68, який діяв до 01.04.2017, відповідна інформація мала бути включена у сформований до 10.01.2017 єдиний Реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Бюджетне відшкодування за такими заявами до 01.04.2017 мало здійснюватися у раніше визначеному порядку, тобто зі складанням контролюючим органом відповідного висновку та його наданням територіальному органу Державної казначейської служби України.

Водночас, слід зазначити, що з 01.04.2017 передумовою для отримання платником податків належної йому суми бюджетного відшкодування є відображення органом ДФС в Реєстрі інформації про її узгодження.

Таким чином, судове рішення у справі №805/881/16-а виконано не було, тобто, всупереч законодавчих вимог не було складено ані висновок про суму бюджетного відшкодування для його надання органу Держказначейства (до 01.04.2017 р.), ані внесені дані до Реєстру щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника податку (з 01.04.2017).

Разом з тим, за відсутності нормативного припису для складання висновку про суму бюджетного відшкодування після 01.04.2017, суд приходить до висновку про відсутність з боку відповідача бездіяльності щодо неподання органу, що здійснює казначейське обслуговування, висновків із зазначенням сум, що підлягають відшкодуванню з бюджету на користь ПАТ «Енергомашспецсталь» за грудень 2015 року в розмірі 630833 грн.

Вищевказана правова позиція викладена з урахуванням висновків щодо застосування норм права, яка викладена у постанові Верховного Суду від 27 лютого 2018 року у справі №822/1877/16 (№К/9901/3530/17).

Щодо стягнення з Державного бюджету України пені за порушення строків відшкодування податку на додану вартість суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Питання нарахування пені на бюджетну заборгованість з відшкодування податку на додану вартість врегульовано пунктом 200.23 статті 200 ПК України.

Згідно даної норми Кодексу суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.

Зазначена норма Кодексу гарантує право платника податків на отримання матеріальної компенсації у зв'язку з невчасним проведенням бюджетного відшкодування суб'єктами владних повноважень, заявленого відповідно до закону.

Суд апеляційної інстанції не приймає доводи відповідача щодо неможливості практичного застосування пункту 200.23 статті 200 ПК України через відсутність законодавчо встановленого механізму нарахування, обліку та сплати пені за порушення строків бюджетного відшкодування.

Пункт 200.23 статті 200 ПК України містить усі необхідні складові для розрахунку розміру пені та його відшкодування. Зокрема, зазначено час початку і час закінчення її нарахування, її розмір, особу, на користь якої проводиться виплата, і джерело виплати.

Зазначена норма Кодексу не містить будь-яких посилань щодо необхідності прийняття органами державної влади підзаконних нормативно-правових актів, спрямованих на її реалізацію, а отже ця норма Кодексу є нормою прямої дії, обов'язковою для виконання суб'єктами владних повноважень.

Отже, неподання органом державної податкової служби після закінчення перевірки до органу Державного казначейства України висновку із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, та непогашення у зв'язку з цим заборгованості бюджету з ПДВ, не позбавляє платника податку права пред'явити вимоги про стягнення зазначеної пені.

Зазначене підтверджується постановою Верховного Суду України від 03.06.2014 по справі №21-131а14, ухвалою Вищого адміністративного суду України від 20.09.2017 по справі №820/7647/14.

Також законодавчо встановлений механізм стягнення цієї пені, а саме, Порядок виконання рішень про стягнення коштів державного та місцевих бюджетів або боржників, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 03.08.2011 №845.

Щодо дати початку перебігу строку нарахування пені суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Згідно з пунктом 200.7 статті 200 ПК України (в редакції на момент виникнення правовідносин) платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

За приписами пункту 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки орган державної податкової служби виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган, зокрема, у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною органом державної податкової служби за результатами перевірок надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування.

Пунктом 200.15 статті 200 ПК України передбачено, що у разі, якщо за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування платник податку або орган державної податкової служби розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, орган державної податкової служби не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов'язаний повідомити про це орган Державного казначейства України. Орган Державного казначейства України тимчасово припиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до набрання законної сили судовим рішенням. Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження орган державної податкової служби протягом п'яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний надати органу Державного казначейства України висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Податкове повідомлення-рішення податкового органу, яким позивачу було зменшено суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, скасовано судовим рішенням, що набрало законної сили.

В той же час, ПК України визначає загальні принципи узгодження грошових зобов'язань, визначених контролюючим органом.

Так, відповідно до пункту 56.18 статті 56 ПК України при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов'язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили. Відповідно до підпункту 60.1.4 пункту 60.1 статті 60 Кодексу податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, скасовуються повідомлення-рішення органу або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

Отже, вказані норми права пов'язують виникнення тих чи інших юридично значущих фактів з набранням судовим рішенням законної сили. При цьому, рішення суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту його проголошення.

Як вже зазначалось раніше, рішення, яким скасоване податкове повідомлення-рішення по пов'язаній справі, набрало законної сили 14.12.2016 року.

Згідно абзацу 2 пункту 200.15 статті 200 ПК України (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження контролюючий орган протягом п'яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Згідно пункту 200.13 цієї статті Кодексу на підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу.

Після отримання 28.12.2016 постанови Донецького апеляційного адміністративного суду від 14.12.2016 по адміністративній справі №805/881/16-а, податковий орган зобов'язаний був протягом п'яти робочих днів (з 29.12.2016 по 05.01.2017) направити органу казначейства висновок про бюджетне відшкодування, а орган казначейства протягом п'яти робочих днів (з 09.01.2017 по 13.01.2017) зобов'язаний був перерахувати дану суму бюджетного відшкодування позивачу.

Таким чином, початок нарахування пені на суму бюджетного відшкодування починається з 14.01.2017. Кінцеву дату розрахунку пені на заборгованість бюджету з відшкодування податку на додану вартість позивачем самостійно визначено, а саме - 20.02.2018.

Відповідно до пункту 200.23 статті 200 ПК України на суму бюджетної заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.

Таким чином, у даному випадку при обчисленні пені має враховуватися облікова ставка на рівні 14% річних, яка була введена рішенням Правління Національного банку України від 08.12.2016 р. № 475-рш.

Отже, розмір пені, який підлягає стягненню з державного бюджету на користь ПАТ «Енергомашспецсталь» за порушення строків повернення суми бюджетного відшкодування, складає 117013,53 грн. (630833,33 грн. (сума бюджетної заборгованості) х 14% (облікова ставка НБУ на момент виникнення пені) х 120% : 365 днів х 403 дні (кількість днів прострочення).

На підставі викладеного, суд апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції про часткове задоволення позову.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України судом апеляційної інстанції переглянуто справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевірено законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, в частині незадоволених позовних вимог рішення суду не оскаржене.

Статтею 316 КАС України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на наведене, судова колегія дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв'язку з викладеним доводи апеляційної скарги не приймаються до уваги, тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції - без змін.

Керуючись статтями 23, 33, 195, 292, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби - залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 24 квітня 2018 року у справі № 805/1335/18-а - залишити без змін.

Повне судове рішення - 25 липня 2018 року.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.В. Сіваченко

Судді М.Г. Сухарьок

О.О. Шишов