Постанова № 75175017, 04.07.2018, Вінницький апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 822/4419/14

Головуючий у 1-й інстанції: Салюк П.І.

Суддя-доповідач: Граб Л.С.

04 липня 2018 року

м. Вінниця

Вінницький апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Граб Л.С.

суддів: Білої Л.М. Гонтарука В. М.

за участю:секретаря судового засідання: Черняк А.В.

представника відповідача: Кундиловської М.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 10 травня 2018 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_4 до Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

В жовтні 2014 року ОСОБА_4 звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області, в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Хмельницькому №0052901702/2595 від 09 жовтня 2014 року.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 01 грудня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2015 року, адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Хмельницькому №0052901702/2595 від 09 жовтня 2014 року.

Ухвалою Вищого адміністративного суду від 01 березня 2016 року постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 01 грудня 2014 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2015 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 10 травня 2018 року позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Хмельницькому №0052901702/2595 від 09 жовтня 2014 року.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням відповідач, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить суд скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

В обгрунтуванні апеляційної скарги зазначено, що сума прощеного боргу є доходом платника податку, а тому повинна включатись до його загального місячного (річного) оподаткованого доходу.

Від позивача відзиву на апеляційну скаргу на адресу суду не надходило.

В судовому засіданні представник відповідача підтримала апеляційну скаргу та просить її задовольнити.

Позивач будучи належним чином повідомленим про час та місце розгляду справи, в судове засідання не з'явився.

У відповідності до вимог ч.1 ст.205 КАС України, неявка у судове засідання будь-якого учасника справи, за умови що його належним чином повідомлено про дату, час і місце цього засідання, не перешкоджає розгляду справи по суті, крім випадків, визначених цією статтею.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, між позивачем та ПАТ "Комерційний банк "Надра" було укладено кредитний договір №03/07/2006/840-К/213 від 03.07.2006 року.

02.07.2013 року сторонами було укладено додатковий договір про внесення змін та доповнень №1 до кредитного договору, відповідно до якого ОСОБА_4 було скасовано всю суму пені та штрафів в розмірі 3717,64 доларів США, а також анульовано (прощено) борг в розмірі 4124,57 доларів США.

Пунктом 2.3 зазначеного додаткового договору визначено, що його підписанням позичальник (ОСОБА_4.) підтверджує, що банк повідомив його про необхідність відображення суми прощеного боргу у річній податковій декларації.

В період з 12.09.2014 року по 18.09.2014 року ДПІ у м. Хмельницькому Головного управління ДФС у Хмельницькій області була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податків до бюджету ОСОБА_4 за період з 01.01.2013 року по 31.12.2013 рік. За результатами даної перевірки складено акт №4049/22-25-17-02/НОМЕР_1 від 24.09.2014 року.

Зазначеним актом встановлено порушення позивачем абз. "д" п.п. 164.2.17 п.164.2 ст.164 та п.179.7 ст.179 Податкового кодексу України, внаслідок чого позивачем занижено податкове зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб в сумі 10426,67 грн.

Зафіксоване в Акті перевірки порушення мотивоване тим, що ОСОБА_4 отримав дохід у вигляді анульованої заборгованості в сумі 62682,79 грн. та зобов'язаний був задекларувати його в річній податковій декларації і сплатити податкове зобов'язання в сумі 10426,67 грн.

У свою чергу прощена заборгованість є додатковим благом платника податку, яка підлягає декларуванню з відповідним оподаткуванням.

На підставі Акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0052901702/2595 від 09 жовтня 2014 року, яким ОСОБА_4 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 13203,34 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 10426,67 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 2776,67 грн.

Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що штрафи та пеня за несвоєчасне виконання грошового зобов'язання, нарахована банком відповідно до умов договору та анульована за його рішенням, не є доходом платника податків в розумінні ПК України, який підлягає оподаткуванню згідно абз. "д" пп. 164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України, а відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Колегія суддів частково погоджується з висновком суду першої інстанції виходячи із наступного.

Спірні правовідносини регулюються нормами Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (далі ПК України).

Підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку.

Дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України ( підпункт 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - ПК України) об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

У абзаці другому пункту 164.1 статті 164 ПК України зазначено, що загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є вичерпним.

Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній до 1 січня 2015 року) до оподатковуваного доходу включаються суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Згідно з підпунктом «б» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов'язання.

У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - ЦК України) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.

Частиною 1 статті 546 ЦК України передбачено, що виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

У відповідності до статті 549 ЦК України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 ЦК України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим, сума процентів, нарахованих банком за умовами договору за користування кредитом, комісій та/або штрафних санкцій (пені) не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, комісій та/або штрафних санкцій (пені), нарахованих за користування кредитом й за прострочення виконання грошового зобов'язання, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Відсутність в підпункті «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку (процентного), анульованого кредитором за його самостійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.

При цьому, згідно з підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеню), прощені (анульовані) кредитором.

Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» від 09 квітня 2015 року №321-VIII, який набрав чинності 07 травня 2015 року, редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 ПК України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеня) не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування таких платежів.

Аналогічна правова позиція висловлена в постановах Верховного Суду від 21 травня 2018 року у справі № 820/7182/16 (адміністративне провадження №К/9901/31603/18), від 14 червня 2018 року у справі № 823/112/16 (адміністративне провадження №К/9901/27723/18) та від 08 червня 2018 року у справі №814/574/16 (адміністративне провадження №К/9901/28510/18).

В той же час колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо неможливості виокремити частину податкового повідомлення-рішення, яка визнана судом неправомірною, з огляду на таке.

Так, на виконання вимоги Вінницького апеляційного адміністративного суду, з метою визначення суми податкових зобов'язань по кожному факту порушень податкового законодавства, відповідачем здійснено розрахунок сум податкових зобов'язань та штрафних санкцій визначених ОСОБА_4 відповідно до спірного повідомлення-рішення.

Згідно вказаного розрахунку грошове зобов'язання по прощеному боргу в розмірі 4124,57 (доларів США) становить:

-основний платіж 5375,11 грн.

-штрафних санкцій 1343,78 грн.

А отже податкове повідомлення-рішення №0052901702 від 09.10.2014 в решті суми грошового зобов'язання підлягає скасуванню.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції при розгляді справи частково порушено норми матеріального права, не повно з'ясовано обставини, що мають значення для справи, що в свою чергу призвело до частково неправильного вирішення справи.

Таким чином, доводи апеляційної скарги частково спростовують встановлені судом першої інстанції обставини та містять факти невірного застосування судом норм матеріального права, а тому є підстави для часткового скасування судового рішення.

У силу п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно зі ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення зокрема є, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Враховуючи, що судом першої інстанції частково порушені норми матеріального права, що призвело до частково неправильного вирішення справи колегія суддів вважає, що слід частково скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти в цій частині нову постанову про відмову у задоволенні позову.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області задовольнити частково.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 10 травня 2018 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_4 до Державної податкової інспекції у м.Хмельницькому Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позов ОСОБА_4 задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0052901702 від 09.10.2014 стосовно ОСОБА_4 в частині нарахування грошового зобов'язання за основним платежем на суму 5051,56 грн. та за штрафними санкціями на суму 1432,89 грн.

В іншій частині податкове повідомлення-рішення №0052901702 від 09.10.2014 залишити без змін.

В решті позову відмовити.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 09 липня 2018 року.

Головуючий Граб Л.С. Судді Біла Л.М. Гонтарук В. М.