Постанова № 74818669, 14.06.2018, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 червня 2018 рокуЛьвів№ 876/2806/18Львівський апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді: Матковської З.М.,

суддів: Затолочного В.С., Костіва М.В.,

при секретарі судового засідання: Дутка І.С.

за участю представників: позивача ОСОБА_1, відповідача Чорнопиську В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2017 року у справі №819/1574/17 (винесене головуючим суддею Марниць О.І. проголошене о 11:13 год. у м. Тернополі, повний текст складений 03.01.2018 року) за адміністративним позовом Фізичної особи-платника податків ОСОБА_3 до Головного управління ДФС в Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В :

Фізична особа-платник податків ОСОБА_3 звернувся в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

В обґрунтування позовних вимог позивач вказує, що 30.03.2017 ним отримано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області від №0002781302, яким йому збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 1158381,76 грн. ОСОБА_3 стверджує, що Тернопільським обласним управлінням АТ «Ощадбанк» не було прощено суми його боргу за іпотечним кредитом, не повідомлено позивача про анулювання боргу у спосіб, визначений статтею 164 Податкового кодексу України, тому кредитор в особі банку зобов'язаний виконати обов'язки податкового агента. Крім того, позивач зазначає, що Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань», зокрема, встановлено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з Іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2017 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області від 22.03.2017 №0002781302, яким фізичній особі-платнику податків ОСОБА_3 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 1158381 (один мільйон сто п'ятдесят вісім тисяч триста вісімдесят одна) гривня 76 (сімдесят шість) копійок. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Тернопільській області (код СДРПОУ 39403535) в користь ОСОБА_3 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1, ІНФОРМАЦІЯ_1, місце проживання: АДРЕСА_1, 47716) сплачений судовий збір на суму 8000 (вісім тисяч) грн. 00 (нуль) коп. згідно квитанції №0.0.866770515.1 від 10.10.2017 та 62 (шістдесят дві) гривні 40 (сорок) копійок згідно квитанції №0.0.882089546.1 від 30.10.2017.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій зазначає, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню, оскільки судом неповно та неправильно встановлені обставини справи та порушено норми матеріального права, що призвело до винесення незаконного рішення. Зокрема апелянт посилається на те, що при списанні заборгованості у вигляді тіла кредиту особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів в суму припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов'язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредит. Нормами податкового законодавства прямо передбачено обов'язок платника відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку у разі наявності двох обставин: 1) повідомлення боржника банком у встановленому законом порядку та 2) включення банком суми анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощено). Просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому вказує на те, що апелянтом не доведено жодного порушення позивачем чинного законодавства та процедури щодо нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб за період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року і жодної правової підстави нарахування позивачу суми грошового зобов'язання з даного приводу. Вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим та просить залишити рішення без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

В судовому засіданні апеляційного розгляду справи 24.05.2018р. представник відповідача апеляційну скаргу підтримав з підстав зазначених у апеляційній скарзі, просив рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

В судове засідання 14.06.2018 р. (після оголошеної перерви 24.05.2018р.) відповідач не прибув, представив на адресу суд клопотання про відкладення розгляду справи у зв'язку із зайнятістю представника відповідача у даній справі в іншому судовому засіданні, проте апеляційний суд вважає за можливе продовжити розгляд справи у відсутності представника відповідача, оскільки такий надавав пояснення у судовому засіданні 14.06.2018р., крім цього, відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України, неприбуття в судове засідання сторін або інших осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час і місце апеляційного розгляду справи, не перешкоджає судовому розгляду справи.

Представник позивача проти апеляційної скарги заперечив, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін, та надав пояснення аналогічні наведеним у відзиві.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Судом встановлено та з матеріалів справи слідує, що між позивачем та філією-Тернопільське обласне управління АТ «Ощадбанк» було укладено кредитний договір №11 від 11.07.2008 в іноземній валюті.

Відповідно до листа філії-Тернопільське обласне управління АТ «Ощадбанк» від 04.05.2016 №27-06/766/750 в січні 2015 року банком здійснено нарахування (виплату) доходу на користь фізичної особи ОСОБА_3 в сумі 4636572,04 грн. за ознакою і « 126» - додаткове благо, відомості про це відображено в податковому розрахунку ф. №1-ДФ за перший квартал 2015 року. 17.01.2015 банк проінформував фізичну особу - боржника ОСОБА_3 про анулювання частини кредитного зобов'язання відповідно до кредитного договору від 11.07.2008 №11 в розмірі 186640 доларів США листом №29-02/31/135, який було отримано позивачем.

Тобто, банк зняв з себе обов'язки податкового агента в частині утримання та сплати податку з доходу в розмірі прощеної (анульованої) ним суми боргу.

Судом встановлено, що позивачем не включено інформації про отримання додаткового блага у вигляді суми боргу платника податків, анульованого (прощеного) кредитором, до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік, поданої до податкового органу 14.01.2016р.

З метою визначення правильності нарахування та своєчасної сплати податків і зборів податковим органом на адресу платника податків направлено запит «Про надання інформації» від 11.05.2016 №17542/19-18-13-03, відповіді на який позивачем надано не було.

Працівниками Головного управління ДФС у Тернопільській області на підставі наказу від 01.02.2017 №130 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-платника податків ОСОБА_3 РНОКПП НОМЕР_1» проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору фізичною особою - платником податків ОСОБА_3 за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, за результатом якої складено акт від 27.02.2017 №298/19-18-13-02/НОМЕР_1.

З акту перевірки слідує, що податковим органом встановлено порушення позивачем, зокрема, абз. «д» п.п.164.2.17. п. 164.2. ст. 164, п.п. «в» п. 176.1. ст. 176, ст. 179 Податкового кодексу України, в результаті чого ОСОБА_3 донараховано суму податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб за 2015 рік в сумі - 926705.41 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем, зокрема, прийнято спірне податкове повідомлення-рішення від 22.03.2017 №0002781302, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 1158381,76 грн. (за основним платежем 926705,41 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 231676,35 грн.).

Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що фінансовий кредит в іноземній валюті не був погашений станом на 01.01.2014. операція з прощення (анулювання кредиту) здійснена після 01.01.2015р., отже спірні правовідносини підпадають під дію пункту 8 Підрозділу 1 «Особливості справляння податку на доходи фізичних осіб» Розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, проте при визначенні позивачу податку на доходи фізичних осіб податковим органом не враховано зазначену правову норму.

Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального права та обставинам справи з огляду на наступне.

Відповідно до п. 162.1. статті 162 Податкового кодексу України платниками податку з доходів фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

За нормами підпункту 14.1.54. пункту 14.1. статті 14 цього ж Кодексу, доходом з джерелом його походження з України є будь-який дохід, отриманий резидентом або нерезидентом, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України, її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Згідно з підпунктом 14.1.47. пункту 14.1. статті 14 Кодексу, додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Пунктом 163.1. статті 163 Податкового кодексу України визначено, що об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Згідно з пунктом 164.1. статті 164 цього Кодексу, базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

Відповідно до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Аналіз наведених норм законів дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг. До доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан цього платника і забезпечують приріст його активів у тій чи іншій формі.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, та підвищені проценти, нараховані у разі прострочення платежу, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, та підвищених процентів, нарахованих у разі прострочення платежу, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначені пунктом 164.2. статті 164 ПК.

Відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17. пункту 164.2 статті 164 ПК (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається; дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Як встановлено судом в ході розгляду справи, банк вчинив дії, які свідчать про визнання ним суми прощеного боргу доходом позичальника.

Згідно з пунктом 167.1. статті 167 ПК ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.6 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (далі у цьому пункті - мінімальна заробітна плата).

Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, до суми такого перевищення застосовується ставка 20 відсотків.

В ході розгляду справи позивачем представлені довідки філії-Тернопільське обласне управління АТ «Ощадбанк», відповідно до яких: станом на 01.01.2019р. сума основного боргу позивача за кредитом становить 154500 доларів США; станом на 01.01.2014р. сума основного боргу позивача за кредитом становить 154500 доларів США, по відсотках 32140,15 доларів США, по пені 60644,18 доларів США; станом 01.01.2015р. сума основного боргу позивача за кредитом становить 154500 доларів США, несплачені проценти 32140,15 доларів США, пеня 87893,64 доларів США; станом на 01.06.2018р. сума основного боргу позивача за кредитом становить 154500 доларів США, несплачені проценти 27,16 доларів США, пеня 92223,69 доларів США.

Крім цього, відповідно до представленої позивачем копії квитанції від 03.05.2018р., позивачем сплачено 839917,50 грн. за погашення кредитного договору №11 від 11.07.2008р.

Разом з цим, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» №321-VІІІ від 9 квітня 2015 Підрозділ 1 «Особливості справляння податку на доходи фізичних осіб» Розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу доповнено пунктом 8, яким встановлено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що кредит позивача за кредитним договором №11 від 17.07.2008р. є фінансовим кредитом в іноземній валюті; фінансовий кредит в іноземній валюті не був погашений станом на 01.01.2014р. операція з прощення (анулювання кредиту) здійснена після 01.01.2015 р., тому спірні правовідносини підпадають під дію пункту 8 Підрозділу 1 «Особливості справляння податку на доходи фізичних осіб» Розділу XX «Перехідні положення» ПК.

При визначенні позивачу податку на доходи фізичних осіб податковим органом не враховано зазначену правову норму, відтак визначено суму оподатковуваного доходу з порушенням норм Податкового кодексу України, що є підставою для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 22.03.2017 №0002781302.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Приведені в апеляційні скарзі доводи, висновку суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Тернопільській області - залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2017 року у справі №819/1574/17 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня проголошення, у разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя З. М. Матковська судді В. С. Затолочний М. В. Костів Повний текст постанови складено 20.06.2018р.