Рішення № 74168374, 04.05.2018, Черкаський окружний адміністративний суд

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Черкаси

04 травня 2018 року справа № 823/2176/17

Черкаський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді – Гаращенка В.В.,

за участю:

секретаря судового засідання Дорошенко Л.В.,

представників позивача: ОСОБА_1 – за довіреністю,

представника відповідача: ОСОБА_2 – за довіреністю,

розглянувши в порядку загального позовного провадження в місті Черкаси адміністративну справу за позовом фермерського господарства «Клевань» до головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправними дій та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фермерське господарство «Клевань» звернулось до суду з адміністративним позов до головного управління ДФС у Черкаській області, в якому, з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог, просить:

- визнати протиправними дії ГУ ДФС у Черкаській області по проведенню документальної планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0003471301 від 21.07.2017 в частині визначення грошового зобов’язання по сплаті ПДВ в розмірі 927 160 грн. в тому числі – 825962 грн. основного платежу та штрафної (фінансової) санкції в розмірі 101 198 грн. №0003491401 від 21.07.2017, №0003481401 від 21.07.2017, №0004091301 від 21.07.2017, №0004081301 від 21.07.2017, №0004101301 від 21.07.2017.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що під час планової перевірки фермерського господарства «Клевань» посадові особи відповідача допустили порушення вимог Податкового кодексу України, оскільки строк проведення перевірки тривав 30 робочих днів, замість 15 дозволених.

Також вказав про безпідставність висновків щодо заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість за період, що перевірявся, з господарських операцій зі списання загиблих посівів, оскільки господарські операції зі списання загиблих посівів та нарахування з них податку на додану вартість сільськогосподарським підприємством - суб'єктом спеціального режиму оподаткування, не відображаються в загальній податковій декларації з ПДВ за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.

Щодо висновків акту перевірки про реалізацію зернових та технічних культур нижче собівартості позивач зазначив, що у разі продажу підприємством власно виробленої сільськогосподарської продукції собі в збиток, то воно не повинне нараховувати додаткові податкові зобов'язання з ПДВ.

Позивач вважає неправомірним нарахування податку з доходів фізичних осіб та військового збору тому, що підприємство використовувало земельні ділянки громадян без оформлення відповідних документів (договорів оренди), тобто, ФГ «Клевань» договори оренди земельних ділянок з ними не укладало, орендну плату не нараховувало, відповідно не утримувало податки. Громадяни земельних ділянок не звертались до керівництва господарства щодо укладання договорів оренди та нарахування орендної плати.

За твердженням позивача у перевіреному періоді директору ФГ «Клевань» ОСОБА_3 видано з каси підприємства готівкові кошти, які використані ОСОБА_3 на придбання товарів, що використовувались у господарській діяльності ФГ «Клевань». Вказане підтверджується доданими розрахунковими документами до звітів про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт.

Порушення порядку заповнення авансових звітів не може бути підставою для застосування штрафних санкцій в порядку пункту 4 Указу Президента України №436 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки». Також відповідачем порушено річний строк застосування адміністративно-господарських санкцій.

На підставі наведеного позивач вважає, що висновки акту перевірки базуються на припущеннях та не підтверджуються об'єктивними даними, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням норм чинного законодавства України, тому є неправомірними, що є підставою для їх скасування.

Представник відповідача у відзиві на адміністративний позов та в судовому засіданні проти задоволення адміністративного позову заперечував. На думку представника відповідача, якщо платник податків вважає неправомірним продовження строку проведення перевірки, то має право не допустити посадових осіб контролюючого органу до її проведення. Натомість планова перевірка в даному випадку призначена правомірно, тому підстави для скасування податкових повідомлень-рішень відсутні.

Представник відповідача стверджував, що операції зі списання загиблих посівів не можуть бути визнані господарською діяльністю, адже не направлені на отримання доходу та не призводять до виробництва товарів, виконання робіт, надання послуг. У випадку списання товарів (включених до податкового кредиту) платник податків зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання, виходячи з ціни їх придбання. Крім того представник відповідача стверджує, що операції зі списання загиблих посівів не можуть бути відображені в скороченій декларації з податку на додану вартість (далі - ПДВ), тому що передбачена законодавством пільга з ПДВ не розповсюджується на випадки списання товарів/робіт/послуг, що не є постачанням сільськогосподарських товарів/послуг.

Представник відповідача зазначив, що продаж товарів за ціною, нижче собівартості суперечить основній цілі здійснення господарської діяльності – отримання прибутку, тому підприємство повинно обґрунтувати необхідність вчинення таких дій, оскільки це впливає на збільшення розміру витрат та відповідне зменшення розміру податку, що сплачується до бюджету.

Використання земельних ділянок громадян без оформлення договорів оренди представник відповідача вважає неправомірним, внаслідок чого не нараховано та не утримано податок з доходів фізичних осіб і військовий збір.

Також представник відповідача вказав, що на висновок про заниження податку на додану вартість по спеціальній декларації на загальну суму 421170 грн. вплинули порушення в частині розрахунку питомої ваги вартості зернових і технічних культур, продукції тваринництва та інших сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості усіх сільськогосподарських товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів за даними перевірки за період з 01.01.2016 по 31.12.2016.

Під час перевірки встановлено порушення ФГ «Клевань» вимог п. 2.11 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 №637, а саме: голові господарства ФГ «Клевань» ОСОБА_3 виплачені кошти на суму 14806,87 грн. згідно авансових звітів, в яких на дату проведення перевірки відсутні первинні бухгалтерські документи, які підтверджують сплату готівкових коштів одержувачу. За результатами виявленого порушення відповідно до абз. 5 п. 1 Указу Президента України від 12.06.1995 №436/95, до господарства застосовано штрафні санкції в сумі 14806,87 грн.

Окрім наведеного, представник відповідача звернув увагу суду, що в ході перевірки встановлено, що ФГ «Клевань» несвоєчасно подано податкові декларації з орендної плати за землю за 2015 рік по 4 сільських радах, а за 2016 рік по 3 сільських радах, внаслідок чого застосовано штрафні санкції на загальну суму 1190 грн. З аналогічних підстав застосовано штрафні санкції в сумі 510 грн.

Заслухавши пояснення учасників справи, повно, всебічно, об’єктивно дослідивши надані у справі докази, надавши їм юридичну оцінку, суд дійшов наступного.

Судом встановлено, що фермерське господарство «Клевань» зареєстроване як юридична особа 22.04.2003, ідентифікаційний код 32191441, та є платником податку на додану вартість.

Відповідно до плану-графіка проведення документальних перевірок суб'єктів господарювання на II квартал 2017 року, затвердженого 31.03.2017 в.о. голови ДФС України ОСОБА_4, наказу Головного управління ДФС у Черкаській області від 11.04.2017 №607, Головним управлінням ДФС у Черкаській області проведена документальна планова виїзна перевірка фермерського господарства «Клевань» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017.

Копію наказу Головного управління ДФС у Черкаській від 11.04.2017 №607 та повідомлення про проведення документальної планової виїзної перевірки від 12.04.2017 №101/23-00-22-0105 від 12.04.2017 направлено ФГ «Клевань» 12.04.2017 рекомендованим листом з повідомленням про вручення, який вручений 17.04.2017 поштою уповноваженій особі господарства.

Направлення на перевірку від 25.04.2017 №695/23-00-14-0106, №696/23-00-14-0106, №697/23-00-14-0106 пред'явлено 25.04.2017 головному бухгалтеру господарства ОСОБА_5.

Термін проведення перевірки продовжувався на 10 робочих днів відповідно до наказу ГУ ДФС у Черкаській області від 26.05.2017 №905, копія якого вручена під підпис голові господарства ОСОБА_3

Перевірка проводилась у період з 28.04.2017 по 14.06.2017. За наслідками перевірки складено акт №260/23-00-14-0107/32191441 від 21.06.2017.

Вказаним актом перевірки зафіксовано порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме:

- вимог пп.185.1. ст 185, п. 187.1.ст. 187, п. 188.1.ст 188 , п.198.3, п.198.6 ст.198, п 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість по загальній декларації на загальну суму 958965 грн., в т.ч. за липень 2014 року на суму 16883 грн., серпень 2014 року на суму 554173 грн., березень 2015 року на суму 21163 грн., листопад 2015 року на суму 82936 грн., грудень 2015 року на суму 17664 грн., березень 2016 року на суму 436 грн., серпень 2016 року на суму 83924 грн , вересень 2016 року за суму 40954 грн., жовтень 2016 року на суму 2498 грн., березень 2017 року на суму 138334 грн.

- вимог п.209.2, 209.7, пп. 209.15.1 209.15, п. 209.19 ст. 209 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, в результаті чого занижено податок на додану вартість по спеціальній декларації на загальну суму 838066 грн. в т.ч.:

що сплачується до державного бюджету на загальну суму 712356 грн., в т.ч. за червень 2016 року на суму 14949 грн., липень 2016 року на суму 107953 грн., серпень 2016 року на суму 589454 грн.;

що спрямовується на спеціальний рахунок на суму 125710 грн., в т.ч. за червень 2016 року на суму 2638 грн., липень 2016 року на суму 19051 грн., серпень 2016 року на суму 104021 грн.

та завищено податок на додану вартість за жовтень 2016 року на суму 416896 грн., в т.ч. що сплачується до державного бюджету на суму 354362 грн., сплачується на спецрахунок на суму 62534 грн.

- вимог п.209.2, 209.7, п.п. 209.15.1 п. 209.15, п. 209.19 ст. 209 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ, в результаті чого занижено від'ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2016 року на суму 504365 грн.;

- пп. 164.2.17.г п.164.2 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, пп. 176.2.а п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, а саме неутримання та несвоєчасна сплата податку на доходи фізичних осіб, в результаті донараховано податку на доходи фізичних осіб в сумі 119141,59 грн.; нарахована пеня в розмірі 48688,86 грн.;

- пп. 1.2., пп.1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI із змінами та доповненнями, а саме: не утриманий військовий збір на виплачені доходи фізичним особам та несвоєчасна сплата (несплата) військового збору, в результаті:

встановлено заборгованість зі сплати військового збору станом на 31.03.2017 в сумі 10177,93 грн.. в т.ч.: непогашена станом на 21.06.2017 в сумі донараховано військового збору в сумі 8356,11 грн.;

нарахована пеня в розмірі 6374,84 грн.

- пп. 176.2.б п.176.2 ст. 176 Податкового кодексу України та розд. 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, а саме: подання з недостовірними відомостями податкового розрахунку форми 1-ДФ за перевірений період;

- вимог пункту 2.11 Положення про ведення касових операцій у Національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за №40/10320, а саме: без надання одержувачем коштів (підзвітною особою) платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового касового ордера), який би підтверджував сплату готівкових коштів, а також здійснювалася видача готівкових коштів під звіт посадовим особам, що не в повному обсязі відзвітувалися за раніше отримані суми в сумі 14806,87 грн.

- не своєчасно подано податкові декларації з орендної плати за землю за 2015 рік по 4 сільських радах, а за 2016 рік по 3 сільських радах, чим порушено п.п. 49.18.3. п. 49.18. ст. 49 глави 2 розділу II Податкового кодексу України.

На підставі акту перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення:

№0003471301 від 21.07.2017 про збільшення суми грошового зобов'язання позивача з податку на додану вартість на суму 1619876 грн., в т.ч. 1380135 грн. основного платежу та 239741 грн. штрафних санкцій, за порушення п. 209.2, 209.7, п.п. 209.15.1 п. 209.15, п. 209.19 ст. 209 Податкового кодексу України;

№0003491401 від 21.07.2017 про застосування штрафних санкцій на суму 14806,87 грн.;

№0003481401 від 21.07.2017 про застосування штрафних санкцій на суму 1190,00 грн. за порушення п.п.49.18.3 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України;

№0004091301 від 21.07.2017 про застосування штрафних санкцій в сумі 510 грн. за порушення п.п. 176.2 «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України;

№0004081301 від 21.07.2017 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 301726,87 грн., в т.ч. 119141,59 грн. основного платежу та 133 896,42 грн. штрафних санкцій, 48688,86 грн. пені;

№0004101301 від 21.07.2017 про збільшення суми грошового зобов'язання зі сплати військового збору на суму 27193,95 грн., в т.ч. 8356,11 грн. основного платежу та 12463 грн. штрафних санкцій, 6374,84 грн. пені.

Як встановлено судом, податкове повідомлення-рішення №0003471301 від 21.07.2017 позивачем не оскаржується в частині нарахування грошового зобов’язання в сумі 554173 грн. та штрафних санкцій в сумі 138543,30 грн., що стосується примусової реалізації публічним акціонерним товариством «Мегабанк» комбайну зернозбирального CLAAS LEXION 670, жниварки марки Жатка 7,5м з транспортним візком 7.5м, на що виписано податкову накладну № 28 від 01.08.2014 на загальну суму ПДВ 554173,77 грн.

В наведеній частині податкове повідомлення-рішення №0003471301 від 21.07.2017 є предметом спору в іншій справі №823/1474/17 за позовом фермерського господарства «Клевань» до Головного управління ДФС у Черкаській області.

Як вбачається з акту перевірки та розрахунку грошових зобов’язань за податковим повідомленням-рішенням №0003471301 від 21.07.2017 сума грошових зобов’язань з ПДВ нарахована позивачу внаслідок загибелі посівів зернових та технічних культур (ріпак, квасоля, кукурудза) склала 117483 грн. (16883+82936+17664) та штрафні санкції 29370,75 грн. (4220,75+20734+4416).

Податковий орган пов’язує наведене порушення з тим, що позивачем не здійснено перерахунок податкового кредиту шляхом зарахування податкових зобов'язань у рядку 1 розділу 1 «Податкові зобов'язання» податкових декларацій з податку на додану вартість у відповідних періодах щодо товарів/послуг, що використані ним для вирощування загиблого врожаю та при придбанні яких останнім сформовано податковий кредит.

Перевіряючи правомірність нарахування грошових зобов’язань у цій частині, суд вважає за необхідне зазначити, що позивач є сільськогосподарським підприємством, яке займається виробництвом (вирощуванням), переробкою та збутом сільськогосподарської продукції.

Судом встановлено, що при нарахуванні та сплаті податку на додану вартість за період, який перевірявся, позивач застосовував спеціальний режим оподаткування, передбачений ст. 209 Податкового кодексу України (далі – ПК України).

Водночас з матеріалів справи вбачається, що під час провадження господарської діяльності позивач здійснив списання загиблих посівів зернових та технічних культур. Сплачена сума податку на додану вартість за операціями з придбання товарно-матеріальних цінностей для вирощування яких відображена в податковій звітності спеціального режиму оподаткування з податку на додану вартість, оскільки всі витрати пов'язані з поліпшенням та обробкою землі являються невід'ємною частиною технологічних карт сільськогосподарських культур.

Факт загибелі посівів за період, що перевірявся, підтверджується актами комісії від 14.07.2014, 28.11.2015, 29.12.2015 та не заперечується відповідачем.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно зі п. 198.5 ст. 198 ПК України платник зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної пунктом 189.1 ст. 198 ПК України за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватись в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Відповідно до п. 209.7. ст. 209 ПК України сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1-24, товарних позиціях 4101, 4102, 4103, 4301 згідно з УКТ ЗЕД, та послуги, які отримані в результаті здійснення діяльності, на яку відповідно до пункту 209.17 цієї статті поширюється дія спеціального режиму оподаткування у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовлюються), а послуги надаються, безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів/послуг у інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником.

До діяльності у сфері сільського господарства відповідно до п. 209.15.2. ст. 209 ПК України, зокрема, відноситься виробництво продукції рослинництва, а саме рослинних культур, а також вирощування фруктів та овочів, квітів та декоративних рослин (у відкритих або закритих грантах), грибів, насіння, прянощів, саджанців та водоростей, а також їх обробка, переробка та/або консервація.

Відповідно до п. 6 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 №966 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14 жовтня 2014 року за №1267/26044 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платники податку, які згідно зі статтею 209 розділу V Кодексу застосовують спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, крім декларації 0110, подають податкову декларацію з позначкою "0121"/"0122"/"0123" (далі - декларація 0121 - 0123), яка є невід'ємною частиною звітності за відповідний звітний період. До такої податкової декларації включаються лише ті операції, що стосуються спеціального режиму, установленого указаною статтею.

В контексті наведених вимог законодавчих актів, суд зазначає, якщо у зв'язку зі знищенням (загибеллю) врожаю, суб'єктом спеціального режиму оподаткування компенсації не отримано, то такий суб'єкт повинен здійснити операцію зі списання товарів/послуг, що були використані для вирощування таких посівів (насаджень) та при придбанні яких було сформовано податковий кредит. У податковому періоді, в якому відбувається таке списання товарів/послуг, використаних для вирощування знищених посівів (насаджень), здійснюється перерахунок податкового кредиту, шляхом нарахування податкових зобов'язань в рядку 1 розділу І «Податкові зобов'язання» податкової декларації з податку на додану вартість (скороченої), оскільки такі товари/послуги не можуть бути використані в оподатковуваних операціях.

Поряд з цим, за обставин, якщо навіть підприємством у звітному періоді при списанні загиблих посівів не відкориговано податковий облік з податку на додану вартість шляхом нарахування податкових зобов'язань в рядку 1 розділу І «Податкові зобов'язання» податкової декларації з податку на додану вартість (скороченої) на суму податкового кредиту з придбаних товарів/робіт, послуг, які були використані для вирощування таких посівів - державному бюджету не завдано (фінансової) шкоди в частині неотримання (несплати) коштів податку на додану вартість.

Відтак, господарські операції зі списання загиблих посівів та нарахування з них податку на додану вартість сільськогосподарським підприємством - суб'єктом спеціального режиму оподаткування, не відображаються в загальній податковій декларації з податку на додану вартість, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.

Тому суд не погоджується з наведеними висновками податкового органу, з огляду на відсутність порушень правил зайняття господарською діяльністю в діях позивача за перевірений період у цій частині.

Також з акту перевірки та розрахунку грошових зобов’язань за податковим повідомленням-рішенням №0003471301 від 21.07.2017 вбачається, що позивачу нараховані грошові зобов’язання з ПДВ на суму 287 309 грн. (21163+436+83924+40954+2498+138334) та штрафні санкції в сумі 71826,95 грн. внаслідок продажу зернових та технічних культур нижче їх собівартості.

З цього приводу суд зазначає, що в силу п. 188.1. ст. 188 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Згідно з пунктами 1, 2 статті 3 Господарського кодексу України як господарську діяльність у цьому Кодексі розуміють діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями.

В розумінні пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

З наведеного слідує висновок, що при здійсненні платником податку господарської діяльності можливі збиткові операції. Віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.

Оскільки позивач не довів тієї обставини, що при визначенні ціни товарів під час укладення договорів сторони виходили із оцінки ситуації на відповідному ринку, а також володіли достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги) та ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг), і взагалі не обґрунтував наявність розумних економічних або інших причин (ділової мети) укладення угод купівлі-продажу та надання послуг за цінами, нижчими від виробничої собівартості, то прийняття спірного податкового повідомлення-рішення в цій частині є правомірним.

Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду України від 9 червня 2015 року у справі № 817/2197/13-а.

Окрім наведеного з акту перевірки та розрахунку грошових зобов’язань за податковим повідомленням-рішенням №0003471301 від 21.07.2017 вбачається, що позивачу визначено суму грошових зобов’язань з ПДВ в розмірі 421170 грн. з посиланням на порушення п.209.2, 209.7, п.п. 209.15.1 п. 209.15, п. 209.19 ст. 209 Податкового кодексу України в частині визначення питомої ваги вартості зернових і технічних культур, продукції тваринництва та інших сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості усіх сільськогосподарських товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів за період з 01.01.2016 по 31.12.2016.

Дослідивши зміст акту перевірки, суд зазначає, що він не містить опису наведеного порушення, натомість лише містить висновок у п. 3.2.2.2.3 про заниження ПДВ в сумі 838066 грн. та його завищення в сумі 416896 грн., тому загалом різниця заниження склала 421170 (838066-416896=421170).

Згідно пунктів 3, 4, 5 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 року за №1300/27745, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

В контексті наведених положень Порядку, суд зазначає, що будь-яких посилань на господарські операції поставки зернових і технічних культур, первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку акт перевірки не містить. Не вказано, які обставини та чинники вплинули на виявлене порушення щодо визначення питомої ваги вартості зернових і технічних культур.

Наведене вказує про безпідставність висновків акту перевірки щодо заниження ПДВ в сумі 421170 грн. за період з 01.01.2016 по 31.12.2016, що є підставою для скасування податкового повідомлення-рішення в цій частині.

Згідно відомостей, які містяться в матеріалах справи, відповідачем прийнято податкові повідомлення рішення №0004081301 від 21.07.2017 та №0004101301 від 21.07.2017, якими нараховано грошові зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб та військовому збору.

Перевіряючими зроблено висновок, що за користування орендованими земельними ділянками ФГ Клевань» мало б нарахувати орендну плату громадянам, які є власниками вказаних земельних ділянок, за 2014-2016 роки в розмірі 3 відсотків від нормативної грошової оцінки земельних ділянок, а також утримати та перерахувати до бюджету податок на доходи фізичних осіб в сумі 106659,45 грн. та відповідно сплатити військовий збір.

Разом з тим, суд критично оцінює доводи відповідача щодо необхідності сплати позивачем податку на доходи фізичних осіб та військового збору, з огляду на таке.

Стаття 168 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначає порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету.

Виходячи з положень підпунктів 168.1.1 та 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.

При цьому, згідно підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Аналіз наведених положень Податкового кодексу України свідчить, що обов'язковою умовою сплати податку на доходи фізичних осіб є виплата на користь фізичної особи доходу або його нарахування податковим агентом.

Суд акцентує увагу, що Податковий кодекс України не наділяє повноваженнями відповідача щодо перевірки своєчасності укладення договорів оренди земельних ділянок.

При вивченні матеріалів справи, судом встановлено, що позивач не укладав з фізичними особами договорів оренди землі, не нарахував та не виплатив їм доходів, що не заперечується відповідачем.

Як наслідок, позивач не зобов'язаний сплачувати податок на доходи фізичних осіб із вказаних сум, тому відповідач передчасно нарахував позивачу грошові зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб та відповідні штрафні санкції у зв'язку з несплатою зазначеного податку.

Щодо необхідності сплати військового збору, суд зазначає, що в силу п. 16-1 Прикінцевих та перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

Платники збору зобов'язані забезпечувати виконання податкових зобов'язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Отже, сплата військового збору повністю залежить від сплати податку на доходи фізичних осіб, нараховується одночасно та за тими самими правилами, у зв’язку з чим військовий збір не сплачується з доходів, які не нараховані фізичній особі податковим агентом.

Враховуючи, що розрахунки до податкових повідомлень-рішень №0004081301 від 21.07.2017 та №0004101301 від 21.07.2017 не дають змогу виокремити розмір грошових зобов’язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору щодо неукладених договорів оренди землі, з тими грошовими зобов’язаннями, які нараховані внаслідок решти допущених порушень, суд дійшов висновку про необхідність повного скасування наведених податкових повідомлень-рішень.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0003491401 від 21.07.2017 суд зазначає, що голові господарства ФГ «Клевань» ОСОБА_3 виплачені кошти на суму 14806,87 грн. згідно авансових звітів: №АО-0000005 від 05.03.2015 на суму 679,21 грн.; №АО-0000007 від 12.03.2015 на суму 108,50 грн.; №АО-0000009 від 17.03.2015 на суму 600,06 грн.; №АО-0000011 від 07.04.2015 на суму 400,03 грн.; №АО-0000012 від 13.04.2015 на суму 399,95 грн.; №АО-0000014 від 17.04.2015 на суму 500,08 грн.; №АО-0000018 від 27.04.2015 на суму 300,16 грн., №АО-0000020 від 03.06.2015 на суму 400,00 грн., №АО-0000021 від 03.06.2015 на суму 939,97 грн., №АО-0000022 від 07.06.2015 на суму 1060,10 грн., №АО-0000023 від 08.06.2015 на суму 800,07 грн., №АО-0000024 від 12.06.2015 на суму 945,00 грн., №АО-0000026 від 06.07.2015 на суму 1211,63 грн., №АО-0000028 від 11.08.2015 на суму 2919,35 грн. та №АО-0000005 від 19.08.2016 на суму 3542,76 грн.

В основу відповідальності господарства покладено неналежне оформлення зазначених звітів, зокрема: звіти підписано лише керівником підприємства та не підписані головним бухгалтером; в графі «призначення авансу» відсутні відповідні відмітки.

Наведене, на думку податкового органу, вказує, що на момент проведення перевірки посадові особи ФГ «Клевань» не відзвітувались у встановленому порядку за отримані кошти.

Перевіряючи правомірність доводів відповідача, суд зазначає, що відповідно до п. 2.11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 року за №40/10320, (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) видача готівкових коштів під звіт або на відрядження (далі - під звіт) здійснюється відповідно до законодавства України.

Видача готівкових коштів під звіт на закупівлю сільськогосподарської продукції та заготівлю вторинної сировини, крім металобрухту, дозволяється на строк не більше 10 робочих днів від дня видачі готівкових коштів під звіт, а на всі інші виробничі (господарські) потреби на строк не більше двох робочих днів, уключаючи день отримання готівкових коштів під звіт.

Якщо підзвітній особі одночасно видана готівка як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань (у тому числі для закупівлі сільськогосподарської продукції у населення та заготівлі вторинної сировини), то строк, на який видана готівка під звіт на ці завдання, може бути продовжено до завершення терміну відрядження.

Видача відповідній особі готівкових коштів під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми.

Абзацом 5 п. 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 №436/95 установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу:

за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів - у розмірі 25 відсотків виданих під звіт сум.

Абзацом 6 п. 1 наведеного Указу Президента України передбачено відповідальність за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів, - у розмірі сплачених коштів.

Із розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення №0003491401 від 21.07.2017 вбачається, що до позивача застосовано відповідальність на підставі обох наведених абзаців п. 1 Указу Президента України у розмірі сплачених коштів 14806,87грн.

Однак, акт перевірки не містить відомостей про відсутність у позивача платіжних документів, які б підтверджували сплату покупцем готівкових коштів. Більш того, копії касових чеків та квитанцій для підтвердження кожного з авансових звітів, приєднані позивачем до матеріалів справи.

Отже, до позивача не може бути застосована відповідальність у розмірі 100% сплачених коштів, оскільки вказане порушення не підтверджене актом перевірки та спростовується наявними матеріалами справи.

Щодо неналежного оформлення авансових звітів, суд зазначає, що відповідальність згідно абз. 5 п. 1 Указу Президента України №436/95 у розмірі 25 відсотків виданих під звіт сум, наступає за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів.

На переконання суду, порушення порядку оформлення авансових звітів не свідчить про їх відсутність, тому не може слугувати підставою для відповідальності підприємства згідно абз. 5 п. 1 Указу Президента України №436/95. Відповідальності за неналежне оформлення авансових звітів положення Указу Президента України №436/95 не містять.

Наведене вказує про неправомірність податкового повідомлення-рішення №0003491401 від 21.07.2017, що є підставою для його скасування.

Щодо порушення позивачем в частині подання податкової звітності, суд зазначає, що позивач не навів доказів на спростування виявлених порушень, які знайшли своє підтвердження в ході розгляду справи, тому суд не вбачає підстав для скасування податкових повідомлень-рішень №0004091301, №0003481401 від 21.07.2017.

Суд також відхиляє доводи позивача щодо визнання неправомірними дій ГУ ДФС у Черкаській області по проведенню документальної планової виїзної перевірки позивача.

Позивач не заперечує законність призначення перевірки та правомірність виходу посадових осіб для її проведення. Допустив службових осіб контролюючого органу до проведення перевірки згідно з направленнями, надав відповідні документи та дозволив здійснити перевірку.

Натомість позивач лише не погоджується з продовженням строків її проведення.

З цього приводу суд зазначає, що платник податків, який вважає порушеним строк проведення перевірки, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу для продовження перевірки.

Як вбачається з матеріалів справи, термін проведення перевірки продовжувався на 10 робочих днів відповідно до наказу ГУ ДФС у Черкаській області від 26.05.2017 №905, копія якого вручена під підпис голові господарства ОСОБА_3

Отже, керівник позивача знав про продовження строків проведення перевірки та свідомо допустив до її проведення після закінчення цих строків. Як наслідок, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового з іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами, тому суд не вбачає підстав для задоволення позову з цих підстав та відповідного скасування податкових повідомлень-рішень у зв’язку з порушенням процедури проведення перевірки.

Суд при вирішенні спору враховує приписи статті 2 КАС України, відповідно до якої у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб’єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, добросовісно, розсудливо та безсторонньо, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення.

За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є частково обґрунтованими, а вимоги такими, що належить задовольнити частково.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України сплачені позивачем судові витрати слід стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Згідно ч. 3 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Враховуючи, що судом частково задоволено вимоги майнового характеру позивача на суму 911 751 грн. 44 коп. (538653+29370,75+301726,87+27193,95+14806,87=911751,44), тому за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає стягненню судовий збір у сумі 13676 грн. 27 коп. (911751,44х1,5%=13676,27).

Керуючись ст.ст. 6, 9, 14, 72, 76, 90, 139, 241-246, 255, 295 КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області №0003471301 від 21.07.2017 в частині визначення грошового зобов’язання з податку на додану вартість в розмірі 568 023 грн. 75 коп. в тому числі – 538 653 грн. основного платежу та 29 370 грн. 75 коп. штрафних (фінансових) санкцій.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області №0003491401 від 21.07.2017, №0004081301 від 21.07.2017, №0004101301 від 21.07.2017.

В задоволенні решти позовних вимог – відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Черкаській області (18002, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, код ЄДРПОУ 39392109) на користь фермерського господарства «Клевань» (19215, Черкаська область, Жашківський р-н, с. Кривчунка, вул. Ювілейна, буд. 28, код ЄДРПОУ 3219141) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 13676 (тринадцять тисяч шістсот сімдесят шість) грн. 27 коп.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути подана з врахуванням особливостей закріплених п. 15.5 Перехідних положень КАС України протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення суду. Якщо в судовому засіданні проголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складене 14 травня 2018 року.

Суддя В.В. Гаращенко