Постанова № 7275747, 10.12.2009, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"10" грудня 2009 р. К-8044/09

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючий:Нечитайло О.М.

Судді:Конюшко К.В.

Ланченко Л.В.

Степашко О.І.

Федоров М.О.,

при секретаріКоротковій О.В.

за участю представників: позивача:Науменка А.М., відповідача:Шерстюк О.Г., Костріци С.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Києві

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 28.09.2007 року

у справі №8/10

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.01.2009 року

у справі №22-а-8473/08

за позовом Акціонерного комерційного банку «Форум»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Києві

про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 28.09.2007 року (суддя Пилипенко О.Є.), залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 21.01.2009 року (судова колегія у складі: головуючий суддя Попович О.В., судді Літвіна Н.М., Мамчур Я.С.), позов задоволено: визнано недійсними податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Києві від 29.01.2007 року №0000114310/0, від 07.03.2007 року №0000114310/1, від 21.05.2007 року №000114310/2 та від 19.07.2007 року №0000114310/3, якими Акціонерному комерційному банку «Форум»визначено суму податкового зобовязання з податку з доходів з фізичних осіб у сумі 749688,75 грн., з яких 249896,25 грн. основний платіж та 499792,50 грн. штрафні (фінансові) санкції.

Висновок суду про наявність підстав для задоволення позову мотивований посиланнями на п. 1.13 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», ст. 628, ст. 1060 Цивільного кодексу України, пп. 22.1.4 п. 22.1 ст. 22 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», застосувавши які суди дійшли висновку, що цивільно-правова природа коштів, залучених банком у вигляді субординованого боргу, не відрізняється від договору банківського вкладу (депозиту) з усіма притаманними йому ознаками, у тому числі з правом вкладника не сплачувати податки з доходів, отриманих у вигляді процентів за таким договором.

У касаційній скарзі Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з великими платниками податків у м. Києві просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та постановити нове рішення про відмову у задоволенні позову, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій пп. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 та пп. 9.2.3 п. 9.2 ст. 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, зважаючи на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень став висновок, викладений у акті перевірки від 18.01.2007 року №32/43-10/21574573, про порушення позивачем пп. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8, пп. 9.2.3 п. 9.2 ст. 9, пп. «а»п. 17.2 ст. 17 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»внаслідок неутримання та несплати до бюджету податку з доходів фізичних осіб у вигляді процентів по субординованому боргу у загальній сумі 249896,25 грн. Такий висновок пов'язаний з тим, що банком на умовах субординованого боргу були залучені кошти від фізичних осіб ОСОБА_1, ОСОБА_2, ОСОБА_3, ОСОБА_4 на загальну суму 10000000,00 грн. та 600000,00 дол. США, при виплаті доходу яким у сумі 1922278,90 грн. позивачем податок утриманий та сплачений до бюджету не був.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що субординований борг та депозит (вклад до банку чи небанківської фінансової установи) мають тотожну правову природу, у звязку з чим дійшли висновку, що при вирішенні питання оподаткування процентів по субординованому боргу слід врахувати, що дію підпункту 4.2.12 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»зупинено у частині включення до загального місячного оподатковуваного доходу доходів у вигляді процентів на поточний або депозитний (вкладний) банківський рахунок (у тому числі картковий рахунок), вклад до небанківських фінансових установ згідно із законом або процентів (дисконтних доходів) на депозитний (ощадний) сертифікат згідно із Законом України від 23.12.2004 року №2285-IV, а відтак висновки контролюючого органу про наявність підстав для донарахування позивачу податкових зобовязань є безпідставними.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України не може погодитися з такими висновками судів попередніх інстанцій, оскільки вважає їх наслідком неправильного застосування норм матеріального права.

Так, статтею 30 Закону України «Про банки і банківську діяльність»передбачено, що капітал банку включає в себе основний капітал та додатковий капітал. За умови затвердження Національним банком України додатковий капітал може включати субординований борг звичайні незабезпечені боргові капітальні інструменти, які за умовою контракту не можуть бути забрані з банку раніше 5 років, а у випадку банкрутства чи ліквідації повертаються інвестору після погашення претензій всіх інших кредиторів. При цьому сума таких коштів, включених у капітал, не може перевищувати 50 відсотків розміру основного капіталу зі щорічним зменшенням на 20 відсотків від його первинної вартості протягом 5 останніх років угоди.

Отже, на законодавчому рівні закріплено, що додатковий капітал є частиною капіталу банку, склад якого регулюється Національним банком України, який має право визначати умови та порядок його формування.

При цьому, наведене у Законі визначення субординованого боргу як складової частини додаткового капіталу банку дозволяє зробити висновок, що за своєю економічною сутністю субординовані зобов'язання є для банку позичковими грошовими коштами, які підлягають поверненню власникам, проте з огляду на достатньо тривалий строк використання зазначених коштів і можливість їх конвертування такі позичкові кошти прирівнюються до власних.

Що ж стосується правової природи банківського вкладу, то згідно ст. 1058 Цивільного кодексу України за договором банківського вкладу (депозиту) одна сторона (банк), що прийняла від другої сторони (вкладника) або для неї грошову суму (вклад), що надійшла, зобов'язується виплачувати вкладникові таку суму та проценти на неї або дохід в іншій формі на умовах та в порядку, встановлених договором.

Частиною 2 цієї ж статті визначено, що договір банківського вкладу, в якому вкладником є фізична особа, є публічним договором (стаття 633 цього Кодексу), тобто договором, для якого властивими є, по-перше, визначене коло субєктів: ними, з одного боку, є особи, що у встановленому порядку здійснюють підприємницьку діяльність у сфері банківського обслуговування, а з іншого кожний, хто до них звертається для задоволення потреб у цих послугах; по-друге, умови публічного договору встановлюються однаковими для всіх споживачів, а по-третє, особи, які надають відповідні послуги, не повинні надавати переваги одному споживачеві перед іншим щодо укладення публічного договору. Крім того, ознакою публічного договору є також те, що особа, яка надає, зокрема, банківські послуги не може відмовитися від укладення публічного договору за наявності у неї можливості надати споживачеві відповідну послугу.

Відповідно до ч. 3 ст. 1058 ЦК України до відносин банку та вкладника за рахунком, на який внесений вклад, застосовуються положення про договір банківського рахунка (глава 72 цього Кодексу), якщо інше не встановлено цією главою або не випливає із суті договору банківського вкладу.

У свою чергу, відповідно до ч. 1 ст. 1066 ЦК України за договором банківського рахунка банк зобов'язується приймати і зараховувати на рахунок, відкритий клієнтові (володільцеві рахунка), грошові кошти, що йому надходять, виконувати розпорядження клієнта про перерахування і видачу відповідних сум з рахунка та проведення інших операцій за рахунком.

При цьому, згідно положень ст. 1074 ЦК України обмеження прав клієнта щодо розпоряджання грошовими коштами, що знаходяться на його рахунку, не допускається, крім випадків обмеження права розпоряджання рахунком за рішенням суду у випадках, встановлених законом.

Зміст наведених правових норм та передбачені ними ознаки, які характеризують сутність таких понять як субординований борг та депозит, дозволяють погодитися з висновками контролюючого органу про відмінність правової та економічної природи субординованого боргу як складової частини додаткового капіталу банку та банківського вкладу (депозиту), що впливає на порядок оподаткування нарахованих на них доходів.

Пунктом 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»наведено кінцевий перелік об'єктів оподаткування, ставка податку для яких становить 5%, зокрема, для процентів, нарахованих на поточний або депозитний (вкладний) банківський рахунок (у тому числі картковий рахунок). Проценти, нараховані інвесторам на субординований борг, у цьому переліку не зазначені.

За наведених обставин висновок відповідача стосовно того, що призупинення чинності пп. 4.2.12 (п. 7.2) Закону на 2005 рік та до 1 січня 2010 року стосується лише оподаткування доходів у вигляді процентів на поточний або депозитний (вкладний) банківський рахунок (у тому числі картковий рахунок), вклад до небанківських фінансових установ згідно із законом або процентів (дисконтних доходів) на депозитний (ощадний) сертифікат та не стосується процентів, нарахованих на субординований борг, які впродовж чинності Закону підлягають оподаткуванню на загальних підставах, є правильним.

Відповідно до пп. 9.2.3 п. 9.2 ст. 9 названого Закону оподаткування процентів, сплачених (нарахованих) з інших підстав, ніж зазначено пп. 9.2.1 (п. 7.2), провадиться в загальному порядку, встановленому цим Законом для доходів, що кінцево оподатковуються під час їхньої виплати за ставкою, визначеною п. 7.1 ст. 7 цього Закону (при цьому, п. 22.3 ст. 22 Закону передбачено, що починаючи з 1 січня 2004 року та до 31 грудня 2006 року ставка оподаткування, визначена пунктом 7.1 статті 7 цього Закону, встановлюється на рівні 13 відсотків від об'єкта оподаткування).

Твердження судів попередніх інстанцій стосовно того, що позивач як податковий агент не мав обовязку утримати та сплатити з суми нарахованих процентів по субординованому боргу податок з доходів фізичних осіб, не відповідає правильному застосуванню норм матеріального права, з огляду на що оскаржувані податкові повідомлення-рішення необґрунтовано визнані недійсними.

Встановлені судами попередніх інстанцій обставини справи свідчать про наявність правових підстав для визначення позивачу податкового зобовязання з податку з доходів фізичних осіб у сумі 249896,25 грн. (1922278,90х13%) та застосування штрафних санкцій у сумі 499792,50 грн. відповідно до пп. 17.1.9 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», згідно з яким у разі, коли платник податків здійснює продаж (відчуження) товарів (продукції) або здійснює грошові виплати без попереднього нарахування та сплати податку, збору (обов'язкового платежу), якщо відповідно до законодавства таке нарахування та сплата є обов'язковою передумовою такого продажу (відчуження) або виплати, такий платник податків сплачує штраф у подвійному розмірі від суми зобов'язання з такого податку, збору, обов'язкового платежу).

Згідно зі ст. 229 КАС України суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

Неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права призвело до ухвалення незаконних судових рішень, що відповідно до статті 229 КАС України є підставою для їх скасування та з врахуванням того, що обставини справи встановлені повно і правильно, для ухвалення нового рішення про відмову у позові з наведених вище підстав.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Києві задовольнити.

2. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 28.09.2007 року у справі №8/10 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.01.2009 року у справі №22-а-8473/08 скасувати.

Прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог Акціонерного комерційного банку «Форум»до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Києві про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 29.01.2007 року №0000114310/0, від 07.03.2007 року №0000114310/1, від 21.05.2007 року №000114310/2 та від 19.07.2007 року №0000114310/3 відмовити.

3. Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та не може бути оскаржена, крім випадків, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя:Нечитайло О.М. СуддіКонюшко К.В. Ланченко Л.В. Степашко О.І. Федоров М.О.