Рішення № 71999507, 05.02.2018, Одеський окружний адміністративний суд

Справа № 815/14/17

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 січня 2018 року м.Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Єфіменка К.С. при секретарі Кузьменко Е.Х., розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “ТІС-ЗЕРНО” до Одеського управління Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення СДПІ з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління ДФС форми «В4» №0000101400 від 13.01.2017 року , яким позивачу донараховано податкові зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 46753142,00 грн.-

В С Т А Н О В И В:

З позовом до суду звернулось ТОВ “ТІС-ЗЕРНО” до СДПІ з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення СДПІ з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління ДФС форми «В4» №0000101400 від 13.01.2017 року, яким позивачу донараховано податкові зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 46753142,00 грн.

Ухвалою суду від 10.01.2018 року в зв’язку із проведенням реорганізації органів ДФС, первинного відповідача по справі було замінено в порядку правонаступництва на Одеське управління Офісу великих платників податків ДФС та ухвалене рішення про продовження розгляду справи в порядку загального позовного провадження зі стадії судового засідання в порядку ст.12, п.10 Перехідних положень КАС України.

В судовому засіданні 25.01.2018 року представник позивача підтримав позовні вимоги в повному обсязі. Позиція позивача по справі обґрунтована тим, що висновки про завищення ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» сум від’ємного значення та, відповідно, заниження задекларованих ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» податкових зобов’язань з податку на додану вартість за період з 01.01.2016 року по 30.06.2016 року на загальну суму 46753142,00 грн. є необґрунтованими та суперечать положенням п.п.14.1.71 п.14.1 ст.14, п.188.1 ст.188 ПК України. Оскільки вказані положення ПК України ототожнюють поняття «звичайна ціна» саме з «договірною ціною», а не «ринковою ціною». При цьому воно також передбачає презумпцію відповідності звичайної (договірної) ціни ринковій ціні. Позивач вважає наведені відповідачем тарифи за постачання послуг з накопичення, перевалки та експедирування зерна (т.з. “комплексна ставка”) ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА» та ТОВ СП «НІБУЛОН» не свідчать про їх відповідність ринковим цінам, оскільки відповідачем не було досліджено під час проведення перевірки цін, що склалися на морських терміналах, що працюють в акваторії Чорного моря на послуги з накопичення, зберігання та перевалки зерна, а отже не було визначено рівень ринкових цін на них; відповідач не надав належних доказів, які б підтверджували визначений ним розмір ринкових цін на послуги з накопичення, зберігання та перевалки зерна, при тому, що відповідач без дослідження первинних документів ТОВ «НІКА-ТЕРА»» та ТОВ СП «НІБУЛОН» та цін інших платників податків на такі ж послуги зазначає, що саме ціна вказаних суб’єктів господарювання є ринковою. У випадку встановлення невідповідності договірної ціни ринковій не передбачено настання негативних наслідків для платника податків, адже ст.188 ПК України, на яку наявне посилання в акті перевірки, посилається при визначенні бази оподаткування ПДВ на звичайну (договірну) ціну, а не на ринкову ціну. Також позивач зазначав, що послуги, які надає замовникам термінал ТОВ “ТІС-ЗЕРНО”, та послуги, які надаються на терміналах ТОВ “МСП «НІКА-ТЕРА” та ТОВ СП “НІБУЛОН” не є ідентичними, чи однорідними, що унеможливлює співставлення цін вказаних суб’єктів господарювання на такі послуги.

Представник відповідача заперечував проти задоволення позовних вимог з підстав, наведених у письмових запереченнях проти позову. Відповідач посилався на те, що під час проведення планової виїзної перевірки ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» було встановлено невідповідність між звичайною (договірною) ціною (ціною постачання послуг) та ринковою ціною на аналогічні послуги. Для встановлення відповідності ціни поставки (договірної ціни) ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» ринковій ціні, під час проведення планової виїзної перевірки були використані дані та інформація, отримана контролюючим органом при аналізі господарської діяльності підприємств (ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА»» та ТОВ СП «НІБУЛОН»), які також надають замовникам послуги зернових терміналів з перевалки, накопичення й експедирування зернових вантажів у басейні Чорного моря, та встановлено, що тарифи значно відрізняються, про що детально зазначено в акті планової виїзної перевірки №190/28-08-14-00/37468469 від 28.12.2016 року.

Ухвалою суду від 03.03.2017 року було задоволено клопотання позивача та по справі було призначено судову-економічну експертизу для підтвердження або спростування висновків акту планової виїзної перевірки №190/28-08-14-00/37468469 від 28.12.2016 року, провадження по справі на час проведення експертизи було зупинено. За результатами проведення експертизи був складений висновок судово-економічної експертизи по матеріалам адміністративної справи №09/004/1027/2 від 18.12.2017 року, який долучено до матеріалів справи.

Заслухавши пояснення представників позивача, представників відповідача та дослідивши наявні в справі письмові докази суд встановив наступні факти та обставини:

СДПІ з обслуговування великих платників податків у м.Одесі МГУ ДФС (правонаступником якого є відповідач по справі), на підставі ст.1 Закону України «Про державну податкову службу», є місцевим підрозділом центрального органу державної виконавчої влади та згідно ст.ст.7,10,11 цього ж Закону здійснює повноваження щодо встановлення порушень податкового законодавства, нарахування та стягнення заборгованості з податків та зборів, штрафних санкцій, надання висновків на повернення з бюджету надмірно сплачених податків та зборів, а тому позовні вимоги щодо оскарження його актів, дій чи бездіяльності з цього приводу, на підставі положень ст.55 Конституції України, п.1 ч.1 ст.19 КАС України, підвідомчі адміністративним судам та повинні розглядатись у порядку адміністративного судочинства.

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «ТІС-ЗЕРНО», код ЄДРПОУ 37468469 зареєстроване за адресою: 67543, Одеська область, Комінтернівський р-н, с. Визирка, вул. Чапаєва, 60.

Основними видом господарської діяльності ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» є код КВЕД 52.24 “Транспортне оброблення вантажів (основний)”. Також ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» здійснює наступні види діяльності: Код КВЕД 46.11 “Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами”; Код КВЕД 46.21 “Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин”; Код КВЕД 52.10 “Складське господарство”; Код КВЕД 52.22 “Допоміжне обслуговування водного транспорту”; Код КВЕД 52.29 “Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту”.

На підставі наказу СДПІ з ОВП у м. Одесі МГУ ДФС від 14.09.2015 № 383 «Про проведення планової виїзної документальної перевірки ТОВ «ТІС-ЗЕРНО», код ЄДРПОУ 37468469» та направлень виданих СДПІ з ОВП у м. Одесі МГУ ДФС була проведена планова виїзна документальна перевірка фінансово-господарської діяльності ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи Державної фіскальної служби за період з 01.01.2015 по 30.06.2016 року.

За результатами вказаної планової виїзної перевірки було складено акт від 28.12.2016 року №190/28-08-14-00/37468469. Відповідно до висновків акту перевірки TOB «ТІС-ЗЕРНО» за період з 01.01.2015 р. по 30.06.2016 р. перевіряючими було встановлено наступні порушення, які стали підставою для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення по даній справі: п.п.14.1.71 п.14.1 ст.14, п.23.1 ст.23, п.188.1 ст.188, п.200.4 ст.204 ПК України, в результаті чого підприємством завищено суму від’ємного значення на загальну суму 46753142,00 грн., в т.ч. за січень 2016 – 1263978,00 грн.; за лютий 2016 – 14267987,00 грн.; за березень 2016 – 12124854,00 грн.; за квітень 2016 – 9879009,00 грн.; за травень 2016 – 2956702,00 грн.; за червень 2016 – 6260612,00 грн.

Підставою для вказаних висновків акту планової виїзної перевірки стали господарські операції щодо наданих ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» послуг з перевалки, накопичення й експедирування зернових вантажів згідно з договорами, що були укладені ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» як виконавцем з наступними контрагентами - замовниками: компанією «ОСОБА_1 ЛТД», компанією «TIS-ZERNO SERVICES LIMITED», компанією «GRAIN-TRANS LIMITED».

При вивченні вказаних договорів, укладених позивачем, та первинних документів щодо надання послуг за вказаними договорами, судом встановлено наступне.

Між ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» (виконавець) та компанією «ОСОБА_1 ЛТД», яка є юридичною особою у відповідності з діючим законодавством Британських Віргінських Островів (замовник), укладено договір про перевалку, накопичення й експедирування зернових вантажів №021215 КТ від 02.12.2015 року. Згідно умов пункту 7 додатку №1 від 02.12.2015 року до вказаного договору з надання послуг з перевалки, накопичення й експедирування вантажів №021215 КТ від 02.12.2015 року сторони погодили, що комплексна ставка за послуги, які надаються виконавцем за цим договором, включаючи роботи та послуги, які входять в акордну ставку, а також роботи і послуги, що не входять в акордну ставку, становить 5,17 доларів США за одну метричну тонну вантажу, без урахування ПДВ. Згідно пункту 1 додатку №2 від 29.01.2016 року до вказаного договору з надання послуг з перевалки, накопичення й експедирування вантажів №021215 КТ від 02.12.2015 року сторони погодили з 01.02.2016 року змінити редакцію п.7 додатку №1 таким чином, що комплексна ставка за послуги, які надаються виконавцем за цим договором, включаючи роботи та послуги, які входять в акордну ставку, а також роботи та послуги, які не входять в акордну ставку, становить 5,00 доларів США за одну метричну тонну вантажу, враховуючи ПДВ.

Між ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» (виконавець) та компанією «TIS-ZERNO SERVICES LIMITED», яка є юридичною особою у відповідності з діючим законодавством Кіпру (замовник), укладений договір про перевалку, накопичення й експедирування зернових вантажів №010715/LD від 01.07.2015 року. Згідно умов п.7 додатку №1 від 01.07.2015 року до вказаного договору №010715/LD від 01.07.2015 року сторони погодили, що комплексна ставка за послуги, які надаються виконавцем за цим договором, включаючи роботи та послуги, які входять в акордну ставку, а також роботи і послуги, що не входять в акордну ставку, становить 5,17 доларів США за одну метричну тонну вантажу, не враховуючи ПДВ. Згідно пункту 1 додатку №2 від 29.01.2016 року до вказаного договору з надання послуг з перевалки, накопичення й експедирування вантажів №010715/LD від 01.07.2015 року сторони погодили з 01.02.2016 року змінити п.7 додатку №1 так, що комплексна ставка за послуги, що надаються виконавцем за цим договором, включаючи роботи та послуги, які входять в акордну ставку, становить 5,00 доларів США за одну метричну тонну вантажу, враховуючи ПДВ.

Між ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» (виконавець), що діє на підставі статуту, та компанією «GRAIN-TRANS LIMITED», яка є юридичною особою у відповідності з діючим законодавством Британських Віргінських Островів (замовник) укладено договір про перевалку, накопичення й експедирування зернових вантажів №140514/В від 14.05.2014 року. Згідно пункту 5 додатку №1 від 14.05.2014 року до вказаного договору №140514/В від 14.05.2014 року, “сторони погодили наступні ставки: комплексна ставка за послуги, що надаються за цим договором, включаючи роботи та послуги, які входять в акордну ставку, а також роботи і послуги, які не входять в акордну ставку, становить 6,20 доларів США, враховуючи ПДВ. Вищенаведена базова ставка застосовується до вантажу, поставленому залізницею. Величина надбавки для вантажу, поставленого автотранспортом, для всіх видів вантажу становить 1,66 доларів США за тонну без урахування ПДВ.

Згідно пункту 5 додатку №5 від 15.01.2016 року до вказаного договору №140514/В від 14.05.2014 року сторони домовилися з 01.02.2016 року змінити ставку так, що комплексна ставка за послуги, що надаються виконавцем за цим договором, включаючи роботи та послуги, які входять в акордну ставку, а також роботи і послуги, які не входять в акордну ставку, становить: 5,0 доларів США за одну метричну тонну вантажу, враховуючи ПДВ.

Таким чином, зі змісту вказаних договорів вбачається, шо ціна послуг ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» у охоплений перевіркою період складала від 5,0 до 6,20 доларів США за одну метричну тонну вантажу, що оброблявся на терміналі позивача.

По всім вказаним господарським операціям ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» виписано рахунки, податкові накладні, складено та підписано акти виконаних робіт із замовниками. Наявність у позивача виробничих потужностей, персоналу, необхідного обладнання, реальність та фактичне виконання господарських операцій з перевалки зернових вантажів між позивачем та замовниками, сторонами справи не заперечувались, зауваження щодо оформлення первинної документації в акті перевірки відсутні.

В основу висновків акту перевірки відповідачем покладено співставлення тарифів на перевалку на морських терміналах TOB «ТІС-ЗЕРНО» (Одеська область, порт Южний) та TOB «Морський спеціалізований порт «НІКА-ТЕРА» та ТОВ СП «НІБУЛОН» (Миколаївська область, порт Миколаїв); аналіз реалізації зернових культур на експорт на умовах контрактів СРТ та FOB, комплекс послуг з перевалки яких здійснювався через TOB «ТІС-ЗЕРНО»; співставлення та аналіз ціни товарів, у розрізі впливу умов поставки на формування ціни експорту; вибірки митних оформлень з бази даних «АСМО Інспектор» - в результаті чого перевіряючі дійшли в акті до висновку про невідповідність між звичайною (договірною) ціною (ціною постачання послуг) та ринковою ціною на послуги, що надаються ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» порівняно з цінами на послуги, що надаються на аналогічних морських терміналах в порту Миколаїв - ТОВ “МСП НІКА-ТЕРА” та ТОВ СП “НІБУЛОН” та у зв'язку з цим про порушення платником податків п.п.14.1.71 п.14.1 ст.14, п.23.1 ст.23, п.188.1 ст.188, п.200.4 ст.204 Податкового кодексу України.

Не погоджуючись з висновками акту перевірки ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» подало до СДПІ свої письмові заперечення вих. № 0401/1 від 04.01.2017 року.

17.01.2017 року за результатами розгляду заперечень на акт перевірки поштою на адресу позивача надійшло прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення форми «В4» від 13.01.2017 року №0000101400, яким ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» донараховано податкові зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 46753142,00 грн.

Заслухавши пояснення представників позивача, представника відповідача, дослідивши матеріали справи, а також обставини, якими обґрунтовуються вимоги та заперечення, докази, якими вони підтверджуються, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню з наступних підстав.

В акті перевірки відповідачем зазначено про порушення ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» п.14.1.71 п.14.1 ст.14, абзацу 2 п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України. Наявність вказаного порушення обґрунтована відповідачем посиланням на завищення підприємством суми від’ємного значення на загальну суму 46753142,00 грн., в т.ч. за січень 2016 – 1263978,00 грн.; за лютий 2016 – 14267987,00 грн.; за березень 2016 – 12124854,00 грн.; за квітень 2016 – 9879009,00 грн.; за травень 2016 – 2956702,00 грн.; за червень 2016 – 6260612,00 грн., у зв'язку з невідповідністю між звичайною (договірною) ціною (ціною постачання послуг) та ринковою ціною вартості послуг ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» за договорами з надання послуг з перевалки, накопичення й експедирування зернових вантажів, відповідач робить висновок про невідповідність ціни послуг ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» рівню звичайних цін.

Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

В обґрунтування своєї позиції відповідачем у запереченнях на позов з посиланням на акт перевірки зазначено, що для встановлення відповідності ціни поставки (договірної ціни) ринковій ціні під час перевірки перевіряючими було використано дані, отримані ними при аналізі діяльності підприємств, які також надають послуги з перевалки, накопичення й експедирування зернових вантажів у акваторії Чорного моря.

Посилаючись на визначення ринкової ціни на вказані послуги на ринку в цілому, контролюючий орган в акті перевірки та запереченнях насправді наводить та аналізує лише два підприємства, які надають аналогічні послуги з накопичення, зберігання та перевалки зернових вантажів, але розташовані в іншому регіоні, ніж позивач, а саме – морські термінали ТОВ «Спеціалізований морський порт «НІКА-ТЕРА» та ТОВ СП «НІБУЛОН» (Миколаївська область, Миколаїв). Так, відповідачем було зазначено, що собівартість вказаних послуг ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» складає 2,96 дол. США за тону обробленого вантажу зернових, а собівартість подібних послуг у ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА»» складає – 3,8 дол. США за тону обробленого вантажу зернових. Розшифровку статей витрат, які формують собівартість послуг ТОВ СП «НІБУЛОН», а також пояснення – з яких причин собівартість послуги для підприємств резидентів розрахована в іноземній валюті, в акті перевірки та в запереченнях на позов не було надано. При цьому, за твердженням відповідача вартість послуги на морському терміналі ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» складає 5,0-6,20 дол. США за тонну обробленого вантажу зернових, у той час як на терміналі ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА» вартість послуги складає 14,00 дол. США за тону обробленого вантажу зернових, а на терміналі ТОВ СП «НІБУЛОН» складає 15,0 дол. США за тону обробленого вантажу зернових.

Пунктом 188.1 ст.188 ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів, послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: 1) товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; 2) газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів, послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів, послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів (послуг), поставлених таким платником податку.

Підпунктом 14.1.71 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Підпунктом 14.1.219 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Згідно п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів (послуг) не може бути нижче ціни придбання таких товарів (послуг), база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів (послуг) не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: 1) товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; 2) газу, якй постачається для потреб населення.

Відповідно до п.п.14.1.71 п.14.1 ст.14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до норм ст. 39 Податкового кодексу України.

Тобто, нормами податкового законодавства встановлена презумпція відповідності ціни, що обумовлена сторонами в договорі, (звичайній ціні) ринковій ціні. Відповідно до положень ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України спростування вказаної презумпції є тягарем доведення контролюючого органу, який не погоджується з тим, що ціна, встановлена у договорі відповідає ринковій.

Згідно п.п.14.1.219 п.14.1 ст.14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі. Обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Таким чином, податкове законодавство передбачає, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг не може бути нижчою від звичайних цін на товари (роботи, послуги). У той же час звичайна ціна дорівнює ціні, яка визначена сторонами в договорі. При цьому, діє встановлена законом презумпція, що звичайна ціна (визначена сторонами в договорі) відповідає рівню ринкових цін.

При визначені бази оподаткування ПДВ з постачання ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» вказаних послуг з накопичення, зберігання та перевалки зернових вантажів, позивач повинен був керуватися звичайною ціною, яка дорівнює цінам, які передбачені в договорах, що укладені між позивачем (виконавцем) та його контрагентами (замовниками). Відповідно до наявних у матеріалах справи первинних документів (договори, рахунки, акти виконаних робіт та ін.), ціна наданих ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» послуг відповідає визначеній з контрагентами договірній ціні, що не заперечувалось відповідачем під час судового розгляду справи.

Проте, в акті перевірки та в запереченнях на позов відповідач зазначає, що, на його думку, у розумінні норм ПК України, звичайною ціною для здійснення розрахунку бази оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів (послуг) є ціна, що визначена зацікавленими сторонами в цивільно-правовому договорі, яка у свою чергу повинна відповідати ринковій ціні (ціні, що склалася на ринку відповідних товарів, робіт, послуг). Тобто, відповідач ототожнює поняття «звичайна ціна», «договірна ціна», «ринкова ціна» та зазначає, що у випадку, якщо ціна передбачена сторонами у договорі не відповідає ринковій ціні, то платник податків повинен нараховувати ПДВ виходячи не з договірної ціни на послугу (звичайної ціни), а відповідно до розміру ринкових цін.

Суд не може погодитись з такими твердженнями податкового органу, оскільки вони суперечать зазначеним вище положенням податкового законодавства.

Для того щоб встановити відповідність або невідповідність договірної ціни терміналу ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» на накопичення, зберігання та перевалку зернових вантажів шляхом порівняння ціни на аналогічні послуги, що надаються на терміналах ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА»» та ТОВ СП «НІБУЛОН» обов'язковим є, окрім доведення відповідності такої ціни ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА»» і ТОВ СП «НІБУЛОН» ринковим цінам, також встановлення співставності послуг ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» з послугами, що надаються ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА»» і ТОВ СП «НІБУЛОН». У випадку якщо послуги, що надаються різними суб’єктами господарювання, не є повністю ідентичними, то ціни на таки послуги не можна порівнювати між собою для визначення рівня ринкових цін.

При цьому, відповідно до положень п.п.14.1.219 ПК України співставність полягає у ідентичності, або, за відсутності ідентичних послуг на ринку, однорідності послуг господарюючих суб'єктів, що порівнюються. В даному випадку контролюючим органом не було дотримано вимог про співставність послуг, ціни на які порівнюються в акті перевірки, на підставі висновків якого були винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Відповідно до листа Державної фіскальної служби України від 15.08.2016 року №27600/7/99-99-14-02-01-17 «Про застосування звичайної ціни при визначенні бази обкладення ПДВ у ході документальних перевірок», на який посилався відповідач у запереченнях: при проведенні документальних перевірок виробників товарів/послуг з питання дотримання ними податкового законодавства при визначенні бази оподаткування ПДВ за операціями з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг, здійснених, починаючи з 1 січня 2016 року, рекомендується: 1) з'ясовувати джерела інформації про ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах (далі - ринкові ціни); 2) визначати ринкові ціни, виходячи з даних цих джерел та обов'язково враховуючи ідентичність (спорідненість, порівнянність) змісту досліджуваної операції.

З матеріалів справи вбачається, що послуги які надають термінали ТОВ МСП «НІКА-ТЕРА» та ТОВ СП «НІБУЛОН», та послуги, що надає позивач ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» не є ідентичними та не є однорідними, вказане полягає у різних технічних характеристиках перевалочних комплексів ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» та ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА», їх різному географічному розташуванні, а також у відмінності умов договорів з контрагентами, які полягають у відмінності переліку тих послуг, що входять до складу “комплексної ставки перевалки”.

Так, предметом типових договорів ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» є перевалка, накопичення, а також експедирування зернових вантажів. Предметом типових договорів ТОВ «МСП НІКА-ТЕРА» (п.1.1., п.1.3.) є накопичення та перевалка, тобто відсутня послуга з експедирування; вантажем можуть бути, крім зернових, також зернобобові та олійні культури, обов’язковий загальний обсяг перевалки мінімум 250 000,00 тон, тобто, договорами визначені різні обсяги перевалки, що також впливає на визначення ціни за договором. Предметом типових договорів ТОВ СП «НІБУЛОН» (п.2.1., п.2.2.1., 2.2.2.) є накопичення, перевалка та навантажувально-розвантажувальні роботи, тобто до предмету договору входять перевезення вантажу від причалу термінала до внутрішнього та зовнішнього рейду морського порту Миколаїв, виконання навантажувально-розвантажувальних робіт з використанням плавучих кранів.

Таким чином, незважаючи на загальну схожість послуг, предмети договорів позивача ТОВ МСП «НІКА-ТЕРА», ТОВ СП «НІБУЛОН» та ТОВ “ТІС-ЗЕРНО” суттєво відрізняються та містять різний набір робіт та послуг, що надаються виконавцями та вартість яких в сукупності визначається як комплексна ставка перевалки.

Відповідно до п.п. 3.1.13 договорів на перевалку ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» передбачено, що «Виконавець здійснює за рахунок «Замовника» оплату залізниці за подачу прибирання, повернення власних чи орендованих вагонів з наданням копій документів, що підтверджують такі витрати». Згідно умов п.5.1 вказаних договорів, укладених ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» як виконавцем, послуги з подачі-прибирання вагонів не включаються до комплексної ставки з перевалки. На відміну від умов договорів, що укладаються ТОВ «ТІС-ЗЕРНО», інший термінал ТОВ «МСП НІКА-ТЕРА» включає до комплексної ставки перевалки послуги з подачі - прибирання вагонів по ж/д ст. «Жовтнева» - експорт, Одеська залізниця. Відповідно до умов договорів, укладених ТОВ «ТІС-Зерно», подача залізничих вагонів здійснюється замовником (п. 4.3. договорів), оплату залізниці за подачу, прибирання вагонів здійснює виконавець за рахунок замовника (п. 3.1.13 договорів). Пунктом 4.6. договорів укладених ТОВ «ТІС-Зерно» передбачений обов’язок замовника надавати інформацію про вагони не пізніше 24 годин після відправлення. На відміну від договорів ТОВ «ТІС-ЗЕРО», умови типових договорів укладених як виконавцями ТОВ «МСП НІКА-ТЕРА» (п.2.1 договорів) та ТОВ СП «НІБУЛОН» (п.3.1.1 договорів) передбачають, що подачу-прибирання вагонів здійснює сам виконавець.

З аналізу умов порівнюваних договорів також вбачається, що на відміну від позивача по справі, ТОВ СП «НІБУЛОН» включає до комплексної ставки перевалки також доставку фумігантів на борт суден для здійснення фумігації зернових вантажів; розміщення та зберігання суднової партії як в критих складах терміналу, так і на баржах; вантажем можуть бути, окрім зернових культур, також олійні культури (п.2.1., п.2.2.1., п.2.2.2. договорів). Натомість ТОВ «ТІС-ЗЕРНО», на відміну від ТОВ СП «НІБУЛОН», не включає вартість даних послуг до складу комплексної ставки і здійснює фумігацію зернових вантажів виключно за окрему оплату як за додаткову послугу, що не входить до комплексної ставки перевалки (п.п.3.1.5 договору ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» про перевантаження, накопичення та експедирування зернових вантажів №011215КТ від 02.12.2015 року).

Позивачем з посиланням на умови типових договорів ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» та ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА»», а також на дані, отримані з публічних джерел інформації зазначено, що технологічні та інфраструктурні характеристики цих трьох терміналів мають велику кількість відмінностей, що впливає на формування собівартості їх послуг.

Так, позивачем з посилання на умови типових договорів ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» та ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА»», ТОВ СП «НІБУЛОН» та данні публічних джерел (http://elevatorist.com/ «Елеваторний сайт України» та http://latifundist.com/ «Національний агропортал», http://ports.com.ua/articles/20-krupneyshikh-zernovykh-terminalov-ukrainy), посилаючись на Інформаційно-аналітичний центр BlackSeaTrans), зазначено що завдяки найбільш глибоководному причалу ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» (осадка суден біля причальної стінки дорівнює 13,0 м) навантажує судно повністю біля причалу, без необхідності його довантаження на рейді, як це здійснюється терміналами ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА» та ТОВ СП «НІБУЛОН» (осадка суден біля причалів 10,3 м в акваторії Миколаївського морського торгового порту). Це збільшує швидкість навантаження зернових вантажів на судно та зменшує собівартість послуг за рахунок того, що на відміну від терміналів, що працюють в акваторії порту Миколаїв, у ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» в акваторії порту Южний відсутня необхідність наймати додатковий флот для довантаження судна на рейді. Географічні відмінності порту Южний, в акваторії якого розташований морський термінал позивача ТОВ «ТІС-ЗЕРНО», обумовлюють можливість скоротити витрати та час на здійснення лоцманського проведення суден до причалу. Для доступу до причалу ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» судно заходить з відкритого моря в Аджаликський лиман (порт Южний) і стає біля причалу №16. Натомість для навантаження в Миколаївських портах використовується обов’язкове лоцманське проведення судна до терміналів ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА» та ТОВ СП «НІБУЛОН» із необхідністю довантаження суден баржами на зовнішньому рейді. Вказані особливості свідчать про схожість, але неоднорідність послуг, що надаються різними морськими терміналами та впливають як на формування собівартості послуг, так і на попит на їхні послуги на ринку.

Місцем надання послуг ТОВ «МСП НІКА-ТЕРА» та ТОВ СП «НІБУЛОН» є Миколаївська область, а місцем надання послуг ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» - акваторія порту Южний (Одеська область), тобто мова йде про надання послуг у двох різних портах та двох різних регіонах.

В акті перевірки відповідача відсутні будь-які відомості щодо проведення дослідження рівня цін саме в Одеському регіоні. Стосовно посилань відповідача в акті перевірки на те, що ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» та ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА»», ТОВ СП «НІБУЛОН» всі здійснюють свою господарську діяльність в акваторії Чорного моря, тому і порівнювались ці три підприємства, суд вважає за необхідне відзначити наступне. Відповідно до наявної у матеріалах справи інформації з публічних джерел зареєстровано 22 підприємства, які надають послуги у акваторії портів Чорного моря та видом господарської діяльності яких є накопичення, зберігання та перевалка зернових вантажів. Натомість для визначення ціни, яку відповідач суб’єктивно вважає ринковою, було обрано лише два підприємства - ТОВ МСП "НІКА-ТЕРА" і ТОВ СП «НІБУЛОН», обидва в Миколаївській області, що свідчить про не об’єктивність проведеного контролюючим органом дослідження рівня ринкових цін. Суд вважає висновки відповідача про те, що ринковою ціною послуг з накопичення, зберігання та перевалки зерна є саме ціна, що встановлена двома обраними відповідачем підприємствами - ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА»» і ТОВ СП «НІБУЛОН», необґрунтованими та такими, що зроблені контролюючим органом без дійсного дослідження ринку вказаних послуг та без надання первинної документації ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА»», ТОВ СП «НІБУЛОН» щодо формування цього тарифу та відповідність його рівню ринкових цін. Відповідно до положень п.п.14.171 п.14.1 ст.14 та п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, ч.2 ст.77 КАС України обґрунтування вищезазначених фактів є виключним тягарем доведення контролюючого органу.

Оскільки для повного, всебічного розгляду справи та перевірки вказаних обставин щодо ціноутворення та ринкових умов були необхідні спеціальні знання у галузі економіки, ухвалою суду від 03.03.2017 року у справі була призначена судова економічна експертиза.

18.12.2017 року судовим експертом ОСОБА_2 був складений Висновок експерта №09/004/1027/2 судової економічної експертизи по матеріалам адміністративної справи №815/14/17 у якому експерт дійшов висновку про те, що проведеним дослідженням встановлено що, висновки Акту від 28.12.2016 року № 190/28-08/14-00/37468469 «Про результати планової виїзної документальної перевірки ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» код ЄДРПОУ 37468469 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 року по 30.06.2016 року», складеного СДПІ з обслуговування великих платників у м. Одеса Міжрегіонального головного управління ДФС, в частині завищення ТОВ "ТІС-ЗЕРНО" (код ЄДРПОУ 37468469) від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду податку на додану вартість в сумі 46753142,00 грн. документально не підтверджуються.

В мотивувальній частині висновку судової економічної експертизи, експертом зазначено про наступне.

У відповідності до умов вищенаведених договорів, наданих на дослідження, порівнювані морські термінали, розташовані в акваторіях Южного та Миколаївського морських портів мають різні технічні характеристики причалів, зокрема стосовно допустимої осадки суден у причалів, кількості причалів тощо. Таким чином, вбачається, що умови договорів ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» та ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА», ТОВ СП «НІБУЛОН» не є співставними та/або ідентичними; не спостерігається ідентичність комплексу операцій, що включені до такого поняття, як «перевалка зернових вантажів» та вбачається, що договори ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» та ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА», ТОВ СП «НІБУЛОН» не є тотожними.

При встановлені перевіряючими СДПІ з ВПП у м. Одесі МГУ ДФС обставин, що вказують на невідповідність у ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» звичайної (договірної) ціни (ціни постачання послуг) ринковій ціні (визначеній у свою чергу на підставі даних, отриманих при аналізі діяльності ТОВ «МСП «НІКА–ТЕРА», ТОВ «СП «НІБУЛОН») не було проведено дослідження документів бухгалтерського обліку та фінансової звітності вказаних суб’єктів господарювання, що характеризують напрями та обсяги спрямування прибутку. При цьому, формування підприємством тарифів на виробництво та постачання будь-яких послуг, у т.ч. з перевалки, накопичення та експедирування експортних партій вантажів, залежить не тільки від їх фактичної собівартості, а й також від запланованого прибутку, який залежить зокрема, від рівня рентабельності (економічної ефективності виробництва, за якою підприємство за рахунок грошової виручки від реалізації послуг повністю відшкодовує витрати на їх виробництво й одержує прибуток, як головне джерело відтворення), та не може бути ідентичним із складовими формування прибутку інших суб’єктів господарювання.

Послуги, що надаються ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» за договорами укладеними з такими підприємствами, як Компанія GRAIN-TRANS LIMITED, Компанія INTOUR SUPPORT LTD, Компанія TIS-ZERNOSERVICESLIMITED, не можуть підпадати під термін «самостійно виготовлених», оскільки у формуванні послуги перевалки, накопичення й експедирування вантажів зернових, зернобобових та олійних культур задіяне підприємство, що надає експедиторські послуги, які включені до комплексної ставки ТОВ «ТІС-Зерно», а саме ТОВ з ІІ «Трансінвестсервіс». Крім того, для формування послуги перевалки, накопичення й експедирування вантажів зернових, зернобобових та олійних культур ТОВ «ТІС-Зерно» задіяні частково орендовані виробничі потужності.

Згідно п.5 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 року за №1300/27745 факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Таким чином, дослідивши письмові докази, пояснення та заперечення сторін, суд не приймає до уваги посилання в акті перевірки та письмових запереченнях проти позову представника відповідача на типові контракти двох підприємств ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА», ТОВ СП «НІБУЛОН», як на інформацію про ціни на ідентичні (однорідні) товари у співставних умовах, оскільки цей доказ є інформацією, яка не є публічною, не була офіційно оприлюднена, не може бути відома третім особам, зокрема, позивачу і тому не може бути використана в якості належного джерела інформації. Суд вважає за необхідне зазначити, що згідно правової позиції, викладеної в рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у п.53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом». Так, наведені в акті перевірки аргументи та посилання на типові контракти ТОВ «МСП «НІКА-ТЕРА», як на отриману податкову інформацію не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують висновок про невідповідність ціни послуг ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» у розмірі 5,0 доларів США з ПДВ за 1 тону обробленого вантажу рівню звичайних цін, як це передбачено абз.2 п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, факт відповідності ціни послуг позивача рівню звичайних цін підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень ст.ст.73,74 КАС України.

Встановивши дотримання ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» вимог податкового законодавства, пред'явлення ним до контролюючому органу первинної документації, відсутність будь-якої шкоди інтересам держави тощо, суд дійшов висновку про помилковість висновку відповідача про завищення суму від’ємного значення податку на додану вартість на загальну суму 46753142,00 грн., за період з 01.01.2016 по 30.06.2016 рік, про неправомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у ч.2 ст.2 КАС України, так у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія), з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Одним із головних принципів адміністративного судочинства, відповідно до ст.6 КАС України є принцип верховенства права. Відповідно до ст.3 Конституції України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права.

В адміністративному судочинстві принцип верховенства права зобов'язує суд надавати законам та іншим нормативно-правовим актам тлумачення у спосіб, який забезпечує пріоритет прав людини при вирішенні справи. Тлумачення законів та нормативно-правових актів не може спричиняти несправедливих обмежень прав людини.

Системний аналіз наведених правових норм при застосуванні до правовідносин, що є предметом судового дослідження, вказує на те, що відповідач, який є суб’єктом владних повноважень при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення діяв без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія), та без дотримання принципу верховенства права.

З урахуванням вищевикладеного, суд дійшов висновку, що позовні вимоги ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» є обґрунтованими, документально підтверджені, відповідають чинному законодавству, у зв’язку із чим підлягають задоволенню та на підставі положень ч.1, 2 ст.245 КАС України суд вважає за необхідне винести рішення, яке б гарантувало дотримання та захист прав, свобод, інтересів особи, яка звернулась за судовим захистом.

Судові витрати розподілити у відповідності до вимог ст.139 КАС України.

Керуючись ст.ст.139,242-246 КАС України, суд, -

В И Р І Ш И В:

1. Позовні вимоги задовольнити повністю.

2. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення СДПІ з обслуговування великих платників у м.Одесі Міжрегіонального головного управління ДФС форми «В4» №0000101400 від 13.01.2017 року, яким позивачу донараховано податкові зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 46753142,00 грн.

Повний текст рішення виготовлений та підписаний суддею 05.02.2018 року.

Рішення суду може бути оскаржено до Одеського апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в місячний строк з дня отримання повного тексту судового рішення, в порядку п.15.5 Перехідних положень КАС України.

Суддя Єфіменко К.С.

.