Постанова № 71934438, 09.11.2017, Окружний адміністративний суд міста Києва

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Київ

09 листопада 2017 року № 826/8278/17

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Григоровича П.О., розглянувши в письмовому провадженні адміністративну справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Дієса»

до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби

про визнання протиправними дій та скасування податкового

повідомлення-рішення № 0002304202 від 14.04.2017

ОБСТАВИНИ СПРАВИ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дієса» (надалі - позивач) звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (надалі - відповідач), в якому просить суд:

- визнати дії посадових осіб відповідача при проведенні камеральної перевірки протиправними;

- скасувати податкове повідомлення - рішення № 0002304202 від 14.04.2017 року Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 11.07.2017 відкрито провадження, закінчено підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду в судовому засіданні на 05.10.2017, яке в подальшому було відкладено на 30.10.2017 у зв'язку з необхідністю отримання додаткових доказів для правильного вирішення спору по суті заявлених позовних вимог.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач підтримує заявлені позовні вимоги в повному обсязі та зазначає, що не погоджується з висновками Акта перевірки щодо порушення позивачем відповідних положень Податкового кодексу України, оскільки висновки відповідача за наслідками проведеної перевірки щодо порушень позивачем положень Податкового кодексу України при визначенні суми податку на додану вартість є хибними, базуються виключно на суб'єктивних припущеннях перевіряючих, які не мають підтвердження належними доказами.

Представник позивача звернувся до суду з клопотанням про розгляд справи за його відсутності.

Представник відповідача проти позову заперечує, про що надав відповідні письмові заперечення, які наявні в матеріалах справи. Посилається на те, що під час проведення перевірки встановлено заниження позивачем податкових зобов'язань з ПДВ за січень 2017 року на суму 23 254 035,20 грн, що отримана від реалізації товарів (послуг) кінцевому споживачу з використанням РРО. За таких обставин, податковий орган просив суд в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

Справа розглянута в порядку письмового провадження у відповідності до положень ч.6 ст.128 Кодексу адміністративного судочинства України за відсутності необхідності заслуховувати свідків чи експертів.

Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, Окружний адміністративний суд міста Києва,

ВСТАНОВИВ:

14 квітня 2017 відповідачем, на підставі акта № 547/28-10-42-02/36483471 від 22.03.2017 камеральної перевірки повноти визначення податкового зобов'язання з ПДВ по декларації за січень 2017, прийнято наступне оскаржуване податкове повідомлення-рішення:

- 0002304202, яким позивачу за порушення п.п.185.1, 187.1, 201.4 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів» всього в сумі 34 881 053 грн, в т.ч. за основним платежем в сумі 23 254 035 грн, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 11 627 018 грн.

Як вбачається з акта перевірки та письмових заперечень відповідача, підставою для збільшення позивачу суми грошового зобов'язання та застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій, стали наступні обставини.

Так, під час проведення камеральної перевірки встановлено, що згідно зареєстрованих податкових накладних, складених за щоденними підсумками операцій з реалізації товарів (послуг) кінцевому споживачу, ТОВ «ДІЄСА» визначено ПДВ у розмірі 56 343 349,93 грн (податкові накладні складені за щоденними підсумками операцій з типом причини - 11), які включено до ІПН 100000000000 розділу І «Податкові зобов'язання» додатку 5 до декларації за звітний період січень 2017 року.

При цьому, згідно даних реєстраторів розрахункових операцій (РРО), протягом січня 2017 року ТОВ «ДІЄСА» проведено операції з реалізації товарів (послуг) кінцевому споживачу з використання РРО на загальну суму 477 587 310,9 грн, в тому числі ПДВ 79 597 385,15 грн.

Таким чином, на переконання контролюючого органу, ТОВ «ДІЄСА» занижено податкові зобов'язання з ПДВ за січень 2017 року на суму ПДВ 23 254 035,2 грн (79 597 385 - 56 343 349,93), отриману від реалізації товарів (послуг) кінцевому споживачу з використанням реєстраторів розрахункових операцій.

Не погоджуючись з обґрунтованістю вказаних доводів контролюючого органу та, як наслідок, правомірністю оскаржуваного ППР, позивач звернувся до суду з даним позовом та просить його задовольнити.

Оцінивши за правилами ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України надані сторонами докази та пояснення, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, Окружний адміністративний суд міста Києва вважає, що позов підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Згідно ст. 62 Податкового кодексу України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

У відповідності до п. п. 20.1.4, п. 20.1. ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.

Згідно п. 75.1. ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно абз.1 п. 75.1. ст. 75 Податкового кодексу України камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Пунктом 75.1.1. Податкового кодексу України визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Згідно п. 76.1 ст. 76 Податкового кодексу України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення.

Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов'язкова.

Згідно п. 200.10 ст. 200 Податкового кодексу України у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).

Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання (п.76.3 Податкового кодексу України).

Згідно п.76.2 ст.76 Податкового кодексу України порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.

Згідно п. 2.5.1. Методичних рекомендацій щодо організації та проведення камеральних перевірок податкової звітності платників податків, крім перевірок податкової декларації про майновий стан і доходи та податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця, затверджених наказом Міністерства доходів і зборів України від 14.06.2013 № 165 (далі - Методичні рекомендації), акт про результати камеральної перевірки складається у вигляді відповідного зразка, який наведено у додатку №2 і складається у разі встановлення помилок (порушень) у податковій звітності або неподання (несвоєчасне подання) податкової звітності.

Аналіз вищенаведених правових положень дозволяє дійти висновків, що камеральна перевірка повинна бути проведена виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків; камеральна перевірка даних, заявлених у податковій звітності, повинна бути проведена протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання такої звітності.

Як вбачається зі змісту та форми акта від 22.03.2017 № 547/28-10-42-02/36483471, в даному випадку контролюючим органом проведена камеральна перевірка.

Згідно складеного акту, фіскальний орган проводив перевірку не податкової звітності ТОВ «Дієса», а перевірку повноти визначення податкового зобов'язання податку на додану вартість, що відповідно до пункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України є предметом документальної, а не камеральної перевірки.

Зокрема, як визначено в п. 75.1.2 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

В той же час, відповідно до Методичних рекомендацій (додатку №2 форма акту) камеральні перевірки можуть бути проведені лише з приводу перевірки даних, задекларованих у податковій звітності та з використанням податкової декларації (розрахунку) та бази даних Міністерства доходів і зборів.

На відміну від камеральної перевірки, документальна невиїзна перевірка потребує наявності наказу про призначення документальної перевірки та обов'язкового доведення до відома платника податків про дату та місце її проведення. Проте, позивач не отримав від відповідача копії наказу про проведення документальної невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку перевірки та місце її, що є підтвердженням порушення відповідачем при проведенні перевірки вимог діючого законодавства, зокрема контролюючий орган діяв не у спосіб, передбачений Законом.

Разом з цим, як вбачається з долученої відповідачем до матеріалів справи роздруківки з центральної бази даних ДФС (а.с. 238 том 1), саме на підставі вказаної БД контролюючим органом і було встановлено заниження позивачем ПДВ на суму 23 254 035,22 грн.

Проте, оскільки п.75.1.1 не передбачено проведення камеральної перевірки на підставі «бази даних ДФС», Окружний адміністративний суд міста Києва приходить до висновку про те, що вказана база даних не може бути належним доказом заниження позивачем податкових зобов'язань, в розумінні ч.4 ст.70 Кодексу адміністративного судочинства України.

Таким чином, діючи не у спосіб, передбачений Законом, відповідач провів камеральну перевірку з питань, які є відмінними від питань, що входять до предмета камеральної перевірки, в результаті чого суд приходить до висновку про протиправність дій відповідача при проведенні камеральної перевірки ТОВ «Дієса», за результатами якої складено акт №547/28-10-42-02/36483471 від 22.03.2017, внаслідок чого позовні вимоги в цій частині підлягають задоволенню.

При цьому, Судом відхиляються посилання контролюючого органу, викладені в письмових запереченнях на те, що дії посадових осіб щодо проведення перевірки не мають жодних правових наслідків для позивача, адже відповідно до позиції Верховного Суду України, викладеної в Постанові від 27.01.2015 № 21-425а14, порушення визначеного порядку проведення контрольного заходу призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Окрім того, з метою всебічного і повного з'ясування обставин по справі, Окружний адміністративний суд міста Києва вважає за необхідне також надати правову оцінку обставинам збільшення позивачу суми грошового зобов'язання за платежем «податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів» всього в сумі 34 881 053 грн, в т.ч. за основним платежем в сумі 23 254 035 грн, штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 11 627 018 грн.

Відповідачем було встановлено в діях позивача порушення вимог п.185.1 ст.185, п187.1 ст. 187 та п.201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, яке полягає в заниженні податкового зобов'язання з ПДВ на суму 23 254 035,20 грн.

В той же час, акт камеральної перевірки не містить жодних посилань на будь - яку конкретну обставину реалізації товару (робіт, послуг), що унеможливлює аналіз посилань відповідача на можливі порушення вказаних норм в діях позивача.

З огляду на викладене, суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 185.1 ст. 185 ПК України, об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу.

Згідно п. 187.1 ст. 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку.

Відповідно до п. 201.4 ст. 201 ПК України, податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій безпосередньо на поточний рахунок постачальника).

Відповідно до п. 8 наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної» від 31.12.2015 року №1307 (далі - Порядок №1307), при складанні податкових накладних за щоденним підсумком операцій, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає виданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «Х» та зазначається тип причини: 11 - складена за щоденними підсумками операцій.

Згідно з п. 12 Порядку №1307, у разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій, у графі «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН « 100000000000».

Відповідно до п. 14 Порядку №1307, податкова накладна складається за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника).

Відповідно до ст. 2, п. 9 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті.

Суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій.

Відповідно до п. 3 розділу І наказу Міністерства фінансів України від 14.06.2016 року № 547, Z-звіт - денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті та занесенням її до фіскальної пам'яті РРО.

Як зазначено в акті перевірки, у податковій накладній, яка складається за щоденними підсумками операцій у разі здійснення роздрібної торгівлі товарами з використанням РРО, суми розрахунків за касовими чеками, надрукованими протягом дня, та сумами ПДВ за такими розрахунками зазначаються загальною сумою, що відповідає фактичній сумі виторгу та сумі ПДВ, яка відображена у Z-звіті.

Порядок обчислення і накопичення РРО сум ПДВ затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 року № 1224 (далі - Порядок №1224).

Так, відповідно до п. 1 Порядку №1224, реєстратори розрахункових операцій повинні забезпечувати обчислення сум ПДВ не менш як за чотирма позиціями, а також розмежовувати:

- операції за ставки оподаткування;

- операції, звільнені від оподаткування;

- операції, що не є об'єктом оподаткування.

РРО повинен забезпечувати окреме накопичення, внесення ті зберігання у фіскальній пам'яті сумарних денних оборотів з реалізації товарів (надання послуг) за кожною із ставок ПДВ та операцією, звільненою від оподаткування чи такою, що не є об'єктом оподаткування (п. 7 Порядку №1224).

Відповідно до п. 9 Порядку №1224, загальна сума ПДВ за підсумками роботи протягом дня дорівнює сумам ПДВ за кожною із ставок, відображених у касових чеках, а за період - за всі робочі дні в межах зазначеного періоду.

Поряд з цим, постановою Кабінету міністрів України від 18.02.2002 року №199 затверджено Вимоги щодо реалізації фіскальних функцій РРО для різних сфер застосування (далі - Вимоги), згідно з п. 17 яких, чек Z-звіту - фіскальний звітний чек, зокрема, повинен містити:

- підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги) за кожною ставкою ПДВ окремо;

- літерні позначення та відповідні ставки ПДВ у відсотках, а також дати їх останнього занесення (якщо таке занесення проводилося у день друкування даного фіскального звітного чека);

- суми ПДВ за кожною ставкою;

- підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги), продаж яких не підлягає обкладенню ПДВ;

- загальний підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги) з розбивкою за формами оплати;

- підсумок розрахункових операцій та суми ПДВ виданих покупцям (споживачам послуг), якщо такий підсумок не дорівнює нулю.

На виконання вимог ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків (Z-звітів) РРО щоденно здаються позивачем до органів ДФС України за допомогою бездротових каналів зв'язку, що представником контролюючого органу не заперечується.

Проаналізувавши електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків (Z-звітів) РРО позивача, Суд дійшов висновку, що вказані документи відповідають зазначеним вище вимогам Порядку № 1224 та вимогами ст. 3 Закону:

- містять підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (послуги) за кожною ставкою ПДВ окремо;

- розмежовують розрахункові операції, продаж яких не підлягає обкладенню ПДВ;

- містять підсумок розрахункових операцій та суми ПДВ виданих покупцям при поверненні ними раніше придбаних товарів (з підстав визначених Законом України «Про захист прав споживачів»).

Як зазначено відповідачем в акті перевірки, згідно даних реєстраторів розрахункових операцій (РРО), протягом січня 2017 року ТОВ «ДІЄСА» проведено операції з реалізації товарів (послуг) кінцевому споживачу з використання РРО на загальну суму 477 587 310,9 грн., в тому числі ПДВ 79 597 385,15 грн.

Документально сума ПДВ в розмірі 79 597 385,15 грн. контролюючим органом не обґрунтована та не підтверджена.

В той же час, згідно періодичних звітів РРО, копії яких долучено позивачем до матеріалів справи, Судом встановлено, що за період з 01 січня 2017 по 31 січня 2017 суми ПДВ за розрахунками від реалізації товарів (послуг) ТОВ «ДІЄСА» з використанням РРО у січні 2017 року становить 72 320 593,22 грн.

Згідно даних зазначених періодичних звітів за період січень 2017 р., позивачем було здійснено наступні операції з реалізації:

- за розділом «реалізація обіг А» (операції, що підлягають оподаткуванню ПДВ) - всього здійснено продаж на суму 451 623 225,84 грн;

- за розділом «реалізація обіг Б» (операції, що не є об'єктом оподаткування ПДВ, або звільнені від оподаткування ПДВ) - всього здійснено продаж на суму 14 230 209,86 грн;

Згідно даних Z-звітів за період січень 2017 р. було здійснено наступні операції з повернень:

- за розділом «повернення обіг А» (операції, що підлягають оподаткуванню ПДВ) - 17 699 666,53 грн.;

- за розділом «повернення обіг Б» (операції, що не є об'єктом оподаткування ПДВ, або звільнені від оподаткування ПДВ) - 475 348,80 грн.

Оскільки були здійснені операції з повернення за обігом А, тобто за реалізацією, яка оподатковується ПДВ на суму 17 699 666,53 грн., відповідно було здійснено коригування суми ПДВ з повернення на суму 2 949 944,42 грн.

Таким чином, загальний розмір податкового зобов'язання з ПДВ за січень 2017 р. арифметичним методом складає:

«реалізація обіг А»/6 - «повернення обіг А»/6 = 75 270 537,64 - 2 949 944,42 = 72 320 593,22 грн.

Викладеним підтверджується, що загальна сума зобов'язань з ПДВ за січень 2017 року від операцій позивача з реалізації товарів (робіт, послуг) з використанням РРО значно менше, ніж сума ПДВ вказана контролюючим органом в акті камеральної перевірки (79 597 385,15 грн).

Також Судом встановлено, що в результаті проведення позивачем операцій з реалізації товарів через РРО, останнім складено податкові накладні, які без зауважень прийняті та зареєстровані контролюючим органом в Єдиному реєстрі податкових накладних, що підтверджується копіями податкових накладних та квитанцій про прийняття, які наявні в матеріалах справи

Форму та порядок заповнення податкової накладної затверджено Порядком №1307.

Відповідно до п. 5 Порядку №1307, податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов'язань постачальника (продавця), крім випадків, передбачених ПК України та цим Порядком.

Пунктом 8 Порядку № 1307 визначено, що при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в п.п.10-15 Порядку №1307, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «Х» та зазначається відповідний тип причини.

В інших випадках у верхній лівій частині тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються).

У разі постачання товарів/послуг покупцю, який не зареєстрований як платник податку, та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій у податковій накладній зазначається тип причини: « 02» - складена на постачання неплатнику податку; « 11» - складена за щоденними підсумками операцій (п. 8 Порядку №1307).

Відповідно до п. 12 Порядку №1307, у разі постачання товарів/послуг покупцю, який не зареєстрований як платник податку, та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій у графі «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер покупця» відображається умовний Індивідуальний податковий номер (далі - ІПН) « 100000000000».

Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений ПК України термін.

Так, у відповідності до п. 187.1 ст. 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Разом з тим, п. 201.4 ст. 201 ПК України уточнено, що у разі здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника) платник податків має право складати податкову накладну за щоденними підсумками операцій, але якщо на ці операції були складені податкові накладні.

Вказане також передбачено положеннями п. 14 Порядку №1307, зокрема, право платника податків складати податкову накладну за щоденними підсумками операцій з постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій, якщо податкова накладна на ці операції не була складена.

Тобто, згідно положень п. 201.4 ст. 201 ПК України та п. 14 Порядку №1307, за наслідком продажу товару за готівку кінцевому споживачу через РРО платник податків має право скласти зведену податкову накладну по типу причини « 11» на всі проведені протягом дня операції.

При цьому, даними нормами чітко визначено, що зведена податкова накладна (по типу причини « 11») складається платником податків за підсумком розрахункових операцій лише на ті операції на які протягом дня не була складена податкова накладна.

А ні п. 201.4 ст. 201 ПК України, а ні п. 14 Порядку №1307 не встановлено обов'язку платника податку складати податкову накладку на всю суму ПДВ, що вказана в щоденному фіскальному звіті, а також не обмежено право на складання податкової накладної на окрему чи кожну з операцій проведених через РРО.

Як пояснив представник позивача, а зворотного відповідачем, з урахуванням проведеного камерального контрольного заходу не встановлювалось, у звітному податковому періоді через РРО позивачем здійснювалися розрахункові операції з реалізації товарів (робіт, послуг) кінцевим споживачам і на підставі умов публічного (усного) договору купівлі-продажу, і на підставі умов письмових договорів купівлі-продажу.

Оплата за товари (послуги), операції з реалізації яких зареєстровані позивачем із використанням РРО, частково проводилася покупцями на умовах повної оплати, частково на умовах відстрочення платежу, а частково на умовах передплати.

Товари (послуги), за операціями, зареєстрованими в РРО, передавалися покупцям як в момент їх реєстрації, так і в інші погоджені з покупцями строки.

Зокрема, за умовами договорів купівлі-продажу, укладених з споживачами в письмовому вигляді, оплата вартості товару відбувалася частково через РРО, а частково безготівковим шляхом установами банку (на підставі кредитних договорів укладених між покупцем та банком). Передання товару покупцю за умовами таких договорів здійснювалося на підставі видаткової накладної.

За таких обставин, по кожній операції з реалізації товару на умовах договорів купівлі- продажу, що укладалися з кінцевими споживачами (неплатниками податку) письмово, на дату виникнення податкових зобов'язань (дату відвантаження (передання) товару за видатковою накладною та/або зарахування коштів на банківський рахунок) позивачем складалися окремі податкові накладні по типу причини « 02» - складена на постачання неплатнику податку.

Також, у січні 2017 року із використанням РРО позивачем здійснювалася реєстрація розрахункових операцій за договорами з поставки (продажу) товару юридичним особам (платникам податку).

По кожній операції з реалізації товару через РРО юридичним особам, які є платниками податку, позивачем складалися податкові накладні із зазначенням ІПН платника (покупця).

Разом з тим, у звітному податковому періоді, із використання РРО позивачем, як страховим агентом, приймалися страхові внески, які, відповідно до положень пп. 196.3.1 п. 196.1 ст. 196 ПК України, не відносяться до операцій, що є об'єктом оподаткування.

Крім того, у спірному періоді через РРО позивачем здійснювалася реєстрація операцій з продажу товарів (послуг), оплата яких проводилася покупцями подарунковими картами (на умовах передплати), при реалізації яких позивачем вже нараховано та сплачено ПДВ.

За таких обставин, за щоденним підсумком розрахункових операцій, позивачем складені податкові накладні по типу причини « 11» на обсяг всіх операцій та ПДВ, на які не складалася окрема податкова накладна (реалізацію товару кінцевим споживачам на підставі умов публічного договору купівлі-продажу), внаслідок чого, ймовірно, на думку Суду, у контролюючого органу й виникла розбіжність по сумам ПДВ, що вказана в акті перевірки.

При складанні податкових накладних по типу причини « 11» позивачем не враховувалися:

- операції, що не є об'єктом оподаткування;

- операції та суми ПДВ, на які вже складені податкові накладні по типу причини « 02»;

- операції та суми ПДВ, на які вже складені податкові накладні з вказівкою ІПН покупця;

- операції та суми ПДВ з видання коштів покупцям при поверненні товарів (розірвання договору купівлі-продажу), які оподатковуються ПДВ;

- операції та суми ПДВ з реалізації товарів (послуг), оплата яких проводилась покупцями подарунковими картами (на умовах передплати), оскільки при реалізації цих карток (отримання передплати) позивачем вже нараховано та сплачено ПДВ.

Отже, висновки відповідача, викладені в акті перевірки, спростовуються електронними податковими накладними з вказівкою типу причини « 02», копії яких наявні в матеріалах справи та ІПН покупця платника податків, а також квитанціями про їх реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, які наявні у такому реєстрі, проте безпідставно не прийняті відповідачем до уваги при складанні акту перевірки.

Таким чином, підсумовуючи все вищевикладене, суд приходить до висновку про безпідставність складання відповідачем оскаржуваного акту індивідуальної дії, у зв'язку з чим таке податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню як протиправне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з частиною першою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Відповідно до частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, Окружний адміністративний суд міста Києва, з урахуванням вимог встановлених частиною другою статті 19 Конституції України та частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, виходячи з системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних у матеріалах справи, вважає, що адміністративний позов підлягає задоволенню.

Керуючись статтями 69, 70, 71, 72, 94 та 158-163, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, Окружний адміністративний суд міста Києва,

П О С Т А Н О В И В:

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправними дії Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби при проведенні камеральної перевірки ТОВ «Дієса», за результатами якої складено акт №547/28-10-42-02/36483471 від 22.03.2017.

3. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0002304202 від 14.04.2017 року Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України.

4. Стягнути судові витрати в сумі 524 815 (п'ятсот двадцять чотири тисячі вісімсот п'ятнадцять) грн 79 коп. на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Дієса» (код ЄДРПОУ 36483471) шляхом їх безспірного списання з рахунків Офісу великих платників ДФС за рахунок бюджетних асигнувань.

Постанова набирає законної сили відповідно до статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 185-187 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя П.О. Григорович