Ухвала суду № 71000573, 28.11.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

28 листопада 2017 року м. Київ К/800/12423/17

Вищий адміністративний суд України у складі суддів:

головуючого - Цвіркуна Ю.І. (суддя-доповідач) Веденяпіна О.А., Маринчак Н.Є., секретар судового засідання - Савченко А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за касаційною скаргою Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області

на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 року

у справі № 805/3912/16-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Шахтоуправління «Донбас»

до Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області

про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Виробничо комерційне підприємство «Шахтоуправління «Донбас» звернулось до суду з адміністративним позовом до Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 29.11.2016року у справі № 805/3912/16-а адміністративний позов задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області від 08.07.2016 року № 0001311200 частково на суму 175 000, 00 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено. Вирішено питання щодо відшкодування судового збору.

Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 року постанову Донецького окружного адміністративного суду від 29.11.2016 року у справі №805/3912/16-а скасовано. Прийнято нову постанову. Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Шахтоуправління «Донбас» задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області №0001311200 від 08.07.2016 року. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з відповідача на користь позивача судовий збір.

Не погоджуючись із зазначеними рішеннями судів, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить рішення судів попередніх інстанцій скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права.

В запереченнях на касаційну скаргу позивач з вимогами та доводами скаржника не погоджується, просить залишити без змін рішення суду апеляційної інстанції.

В судовому засіданні представник відповідача касаційну скаргу підтримав та просив її задовольнити. Представники позивача проти касаційної скарги заперечували та просили у її задоволенні відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, учасників процесу, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин справи, колегія суддів суду касаційної інстанції встановила таке.

Покровською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Донецькій області проведено камеральну перевірку даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних Єдиного реєстру податкових накладних) станом на 29.05.2016 року (включно) позивача - ТОВ «Шахтоуправління «Донбас». За результатами перевірки податковим органом складено акт від 30.05.2016 року № 350/05-21-15/36982901, яким встановлено порушення п. 192.1 ст. 192, п. 201.1 та п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) за період з 01.10.2015 року по 30.04.2016 року в результаті порушення граничних термінів реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до податкових накладних на загальну суму ПДВ 131 713 563, 53 грн.

08.07.2016 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001311200, яким до ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 13 958 298, 86 грн. застосовано штраф в розмірі 10 % у сумі 1 395 829, 89 грн.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 8 478 809, 88 грн. застосовано штраф в розмірі 20 % у сумі 1 695 761, 98 грн.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 23 079 977,09 грн. застосовано штраф в розмірі 30 % у сумі 6 923 993, 13 грн.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 61 і більше календарних днів на суму ПДВ 86 196 477, 70 грн. застосовано штраф в розмірі 40 % у сумі 34 478 591, 08 грн. Загальна сума штрафу становить 44 494 176, 08 грн.

За результатами адміністративного оскарження спірне податкове повідомлення залишено без змін.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції прийшов до висновку, що позивачем допущено порушення норм податкового законодавства у вигляді пропуску строків реєстрації податкових накладних/розрахунків корегування до податкових накладних, а тому спірне податкове повідомлення-рішення в частині прийняте відповідачем правомірно. В іншій частині позов задоволено, оскільки згідно із позицією суду першої інстанції позивачем без порушення строків було подано до реєстрації податкову накладну №12 від 02.10.2015 року на суму ПДВ 1 750 000 грн., що виключає можливість застосування до нього штрафу.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позов повністю, суд апеляційної інстанції прийшов до висновку про недотримання відповідачем норм ПК України щодо проведення камеральної перевірки та неправильне застосування закону в часі, що призвело до незаконного прийняття податкового повідомлення-рішення. При прийнятті свого рішення суд апеляційної інстанції виходив із таких мотивів.

Податковим органом нормативною підставою для проведення камеральної перевірки визначено п. 75.1.1 ст. 75 та ст. 76 ПК України, що вбачається зі змісту акту перевірки.

Згідно із пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла на момент виникнення спірних відносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Статтею 76 Податкового кодексу України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов'язкова. Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.

Відповідно до п. 86.2 ст. 86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Суд апеляційної інстанції, посилаючись на те, що основним завданням камеральної перевірки є перевірка складання податкових декларацій і розрахунків, що включає в себе арифметичний підрахунок підсумкових сум податкових зобов'язань, що підлягають сплаті до відповідного бюджету або бюджетному відшкодуванню, та перевірка правильності застосування ставок податків і податкових пільг, правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування; виявлення арифметичних або методологічних помилок, дійшов висновку, що у даний період предметом камеральної перевірки могла бути тільки правильність складання податкової звітності.

У підпункті 75.1.2 пункту 75.1 ст. 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

З посиланням на пункт 79.2 ст.79 ПК України, згідно із яким документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки, суд апеляційної інстанції зауважує, що право посадовим особам контролюючого органу розпочати проведення документальної невиїзної перевірки надається після виконання умов цієї статті.

Методичні рекомендації щодо організації та проведення камеральних перевірок податкової звітності платників податків, крім перевірок податкової декларації про майновий стан і доходи та податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця, які затверджені наказом Міністерства доходів і зборів України від 14.06.2013 року № 165, не передбачають, що предметом камеральної перевірки може бути зокрема своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд апеляційної інстанції дійшов до висновку, що предметом камеральної перевірки є правильність складання податкової декларації з податку на додану вартість, а тому документами, що мають відношення до такої перевірки є саме податкова звітність платника податків з податку на додану вартість і ніяка інша, а у разі, якщо при проведенні камеральної перевірки, буде виявлено факт порушення податкового законодавства (порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних), податковий орган має право призначити та провести документальну перевірку (виїзну, невиїзну або планову чи позапланову) ТОВ «Шахтоуправління «Донбас», а тому вважає, що відповідачем порушено вимоги норм податкового законодавства України в частині проведення саме камеральної перевірки до спірних правовідносин.

Крім того, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що у висновках до акту камеральної перевірки податковим органом вказано на порушення позивачем п. 192.1 ст. 192, п. 201.1 та п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України за період з 01.10.2015 року по 30.04.2016 року в результаті порушення граничних термінів реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до податкових накладних на загальну суму ПДВ 131 713 563,53 грн. (том 1, а.с. 14).

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно із п. 192.1 ст. 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

При цьому пункт 192.1.1 ст.192 ПК України передбачає, що постачальник товарів/послуг має право зменшити суму податкових зобов'язань за таким розрахунком коригування після його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем.

Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України визначено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

Відповідач, як вбачається зі змісту акту перевірки, вирішуючи питання щодо застосування до позивача штрафних санкцій, послався на редакцію п.201.10 ст. 201 ПК України, яка набрала чинності 01.01.2016 року, наступного змісту: «Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом».

З наданого витягу з Єдиного реєстру податкових накладних вбачається, що податкові накладні, зареєстровані з порушенням граничних термінів реєстрації, виписані ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» за період з 01.10.2015 року по 30.04.2016 року. Тобто, змістовна частина податкових накладних була виписана до дати набрання законної сили змін щодо застосування до платників податків штрафних санкцій за наведені порушення податкового законодавства, що, на думку суду апеляційної інстанції, є визначальним при розгляді питання щодо правомірності спірного податкового повідомлення-рішення.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується із висновками суду апеляційної інстанції про те, що, приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення на підставі проведеної камеральної перевірки, податковий орган не діяв на підставі, в межах та у спосіб наданих йому законодавством повноважень, оскільки камеральною перевіркою не передбачено питання перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних та у відповідача були відсутні законні підстави для застосування до підприємства штрафних санкцій на підставі податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідками проведення такої перевірки.

Так, суд касаційної інстанції враховує, що Законом України «Про внесення змін до ПК України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII підпункт 75.1.1 статті 75 ПК України доповнено абзацом другим такого змісту: «Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах». Зміни, внесенні цим Законом, набрали чинності 01.01.2017 року, а це вказує на те, що до цього часу предметом камеральної пе6ревірки не могло бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних.

Також Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» від 24 грудня 2015 року № 909-VIII у пункті 201.10 статті 201 ПК України абзац одинадцятий викладено у такій редакції: «Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом». Зміни, внесені даним Законом набрали чинності 01.01.2016 року, а тому не можуть поширюватись на правовідносини, які мали місце до цієї дати.

За загальним принципом права, закріпленому у ч. 1 ст. 58 Конституції України, закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі.

Отже, є підстави вважати, що оскаржувані рішення суб'єкта владних повноважень видано не на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 04.02.2016 року у справі № 805/4947/15-а за позовом ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» зокрема визнано протиправними дії Красноармійської ОДПІ ГУ ДФС у Донецькій області в особі Селидівського відділення Красноармійської ОДПІ ГУ ДФС у Донецькій області з одностороннього припинення Договору про визнання електронних документів № 241220141 від 24.12.2014 року та протиправними дії щодо неприйняття та не реєстрації податкових документів, яку в цій частині залишено без змін постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 08.06.2016 р., а останню залишено без змін ухвалою Вищого адміністративного суду України від 23.11.2016 року К/800/17402/16.

За таких обставин підстави для задоволення касаційної скарги відсутні.

Доводи, викладені в касаційній скарзі, не спростовують висновків суду апеляційної інстанції та встановлених обставин справи.

З урахуванням викладеного, є підстави вважати, що судом апеляційної інстанції ухвалено обґрунтоване рішення, яке постановлене з дотриманням норм матеріального і процесуального права, підстав для його скасування не вбачається.

Стаття 224 КАС України передбачає, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень. Не може бути скасовано судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку по відмову у задоволенні касаційної скарги.

Керуючись ст.ст. 220, 223, 224, 230 КАС України, суд

ухвалив:

Касаційну скаргу Покровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області залишити без задоволення, а постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 року у справі № 805/3912/16-а - без змін.

Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Ю.І.Цвіркун

Судді О.А.Веденяпін

Н.Є.Маринчак