Постанова № 70791914, 13.11.2017, Запорізький окружний адміністративний суд

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Запорізький окружний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого-судді Стрельнікової Н. В.

суддів Конишевої О.В.

ОСОБА_1

за участю секретаря судового засідання Батигіна О.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за позовом ОСОБА_2

до ДФС України

про визнання протиправною та скасування податкової консультації,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_2 (надалі – позивач або ОСОБА_2А.) звернулась до Запорізького окружного адміністративного суду (далі - суд) з позовною заявою до ДФС України (надалі – відповідач), в якій позивач просить суд визнати неправомірною та скасувати податкову консультацію №1606/С/99-99-13-03-01-14/ІПК від 15.08.2017.

В обґрунтування позову зазначено, що керуючись п. 52.1 ст. 52 Податкового кодексу України, 28.07.2017 ОСОБА_2 звернулась до ГУ ДФС у Запорізькій області із заявою про надання індивідуальної податкової консультації з питань нарахування, сплати та надання податкової звітності із земельного податку за користування земельними ділянкам, на яких розташовані нежитлові приміщення, право власності на які належить позивачу. 18.08.2017 позивачем було отримано індивідуальну податкову консультацію №1606/С/99-99-13-03-01-14/ІПК від 15.08.2017, надану ДФС України, в якій зазначено, що фізична особа, яка здійснює господарську діяльність на спрощеній системі оподаткування як фізична особа-підприємець, звільняється від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності із земельного податку за наявності свідоцтва про право власності на земельну ділянку. Позивач категорично не погоджується із наданою податковою консультацією, вважає її незаконною та такою, що підлягає скасуванню, оскільки виходячи із приписів пп. 297.1.4 п. 297.1 ст. 297 Податкового кодексу України, платник єдиного податку звільняється від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно (в частині земельного податку) у разі використання земельної ділянки у власній господарській діяльності. Вказує, що ОСОБА_2 є фізичною особою-підприємцем, платником єдиного податку 3 групи, основним видом господарської діяльності ОСОБА_2 є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна. Зазначає, що ОСОБА_2 належить нежитлове приміщення підвалу, загальною площею 221 кв.м., яке використовується позивачем у власній господарській діяльності – надається в оренду суб’єктам господарювання. У зв’язку із цим позивач вважає, що відповідачем в оскаржуваній індивідуальній податковій консультації зроблено висновок, який прямо суперечить нормам Податкового кодексу України, а тому позивач просить задовольнити позов.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав та просив позов задовольнити виходячи із викладених в ньому підстав.

Представник відповідача в судовому засіданні позовні вимоги не визнала та просила відмовити в їх задоволенні виходячи із підстав, викладених в письмових запереченнях проти адміністративного позову (вх. №31139 від 13.11.2017). В обґрунтування заперечень зазначила, що фізична особа, яка здійснює господарську діяльність на спрощеній системі оподаткування як фізична особа-підприємець, звільняється від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності із земельного податку за наявності правовстановлюючих документів на земельну ділянку, зокрема, свідоцтва про право власності на земельну ділянку. Зазначила, що аналогічна позиція викладена в Узагальнюючій податковій консультації щодо плати земельного податку фізичними особами-підприємцями, яка затверджена наказом ДПС України від 23.11.2012 №1051 та є чинною на даний час.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши матеріали справи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов висновку, що позов належить задовольнити виходячи із наступного.

Судом встановлено, що 28.07.2017 на адресу ГУ ДФС у Запорізькій області надійшла заява ОСОБА_2 від 26.07.2017 про надання індивідуальної податкової консультації, в якій позивач вказала, що вона зареєстрована як фізична особа-підприємець 28.10.2015, є платником єдиного податку 3 групи зі ставкою 5%. Основним видом діяльності ФОП ОСОБА_2 є 68.20 – надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого майна. Також ОСОБА_2 є власником наступних нежитлових приміщень: нежитлове приміщення №107 підвалу, що знаходиться за адресою: м. Запоріжжя, вул. Трегубенка, 10, загальною площею 221 кв.м.; нежитлове приміщення №ХVІІІ, що знаходиться за адресою: м. Запоріжжя, вул. Незалежної України, 13, загальною площею 88,5 кв.м. Вказані об’єкти нерухомого майна ФОП ОСОБА_2 частково використовує при здійсненні господарської діяльності: нежитлове приміщення №ХVІІІ, що знаходиться за адресою: м. Запоріжжя, вул. Незалежної України, 13 – використовується в цілому; нежитлове приміщення №107 підвалу, що знаходиться за адресою: м. Запоріжжя, вул. Трегубенка, 10 – використовується частково (200 кв.м.).

У зв’язку з цим в вищезазначеній заяві позивач ставив перед ГУ ДФС у Запорізькій області наступне питання: враховуючи положення пп. 297.1.4 п. 297.1 ст. 297 Податкового кодексу України, чи повинна ФОП ОСОБА_2 нараховувати, сплачувати та подавати податкову звітність із земельного податку за користування земельними ділянками на яких розташовані вищеперелічені об’єкти нерухомого майна, з урахуванням того, що вказані об’єкти використовуються ФОП ОСОБА_2 в своїй господарській діяльності.

Листом №10723/10/08-01-13-09-10 від 08.08.2017 ГУ ДФС у Запорізькій області повідомило позивача, що відповідно до п. 52.5 ст. 52 Податкового кодексу України, індивідуальну податкову консультацію, підготовлену за результатами розгляду звернення ОСОБА_2 від 26.07.2017 (вх. №1342/ФОП від 28.07.2017), надіслано до ДФС України для розгляду питання про внесення відомостей про таку консультацію до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій.

Листом №1606/С/99-99-13-03-01-14/ІПК від 15.08.2017 ДФС України надано позивачу податкову консультацію, в якій вказано, що фізична особа, яка здійснює господарську діяльність на спрощеній системі оподаткування як фізична особа-підприємець, звільняється від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності із земельного податку за наявності свідоцтва про право власності на земельну ділянку. У разі надання в оренду будівель, споруд або їх частин за договором оренди, одночасно з правом найму будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини) наймачеві надається право користування земельною ділянкою, на якій вони знаходяться із урахуванням прибудинкової території. Таким чином, підприємець, який здійснює господарську діяльність на спрощеній системі оподаткування, звільняється від нарахування, сплати та подання податкової звітності із земельного податку у разі, якщо у договору оренди нерухомого майна в обов’язковому порядку зазначається також і площа земельної ділянки, яка знаходиться під таким майном (з урахуванням пропорційної частки прибудинкової території та вимог пп. 291.5.3 п. 291.5 ст. 295 Податкового кодексу України).

Вважаючи надану індивідуальну податкову консультацію такою, що суперечить нормам та змісту земельного та єдиного податків ОСОБА_2 звернулась до суду із даним позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи суд виходить із наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 (надалі – ПК України) (тут і надалі – в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, тобто – дату надання оскаржуваної індивідуальної податкової консультації – 28.03.2017). Зокрема ПК України визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов’язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов’язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (абз. 1 п. 1.1 ст. 1 ПК України).

За визначенням підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 ПК України податкова консультація – це індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.

Індивідуальна податкова консультація - це роз’яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій (пп. 14.1.172-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Згідно з п. 52.1 ст. 52 ПК України, за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 ПК України).

За приписами п. 52.3 ст. 52 ПК України, за вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов'язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Пунктом 52.4 статті 52 ПК України передбачено, що консультації, крім узагальнюючих, надаються:

в усній формі - контролюючими органами;

у письмовій або електронній формі - контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, та підлягають обов'язковому розміщенню на сайті контролюючого органу, який надав консультацію, протягом 10 календарних днів після дня їх надання без зазначення найменування (прізвища, ім'я, по батькові) платника податків та його податкової адреси.

Відповідно до п. 52.5 ст. 52 ПК України, контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.

Згідно з п. 53.1 ст. 53 ПК України, не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.

Як встановлено судом, позивач звернувся до контролюючого органу з питання чи виникає у ФОП ОСОБА_2 обов’язок нараховувати, сплачувати та подавати податкову звітність із земельного податку за користування земельними ділянками на яких розташовані об’єкти нерухомого майна, що їй належать, з урахуванням того, що вказані об’єкти використовуються ФОП ОСОБА_2 в своїй господарській діяльності.

На вказане звернення ДФС України було надано позивачу індивідуальну податкову консультацію, за змістом якої, фізична особа, яка здійснює господарську діяльність на спрощеній системі оподаткування як фізична особа-підприємець, звільняється від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності із земельного податку за наявності свідоцтва про право власності на земельну ділянку. Підприємець, який здійснює господарську діяльність на спрощеній системі оподаткування, звільняється від нарахування, сплати та подання податкової звітності із земельного податку у разі, якщо у договору оренди нерухомого майна в обов’язковому порядку зазначається також і площа земельної ділянки, яка знаходиться під таким майном (з урахуванням пропорційної частки прибудинкової території та вимог пп. 291.5.3 п. 291.5 ст. 295 ПК України).

Проте, суд не може погодитися із такою позицією відповідача виходячи із наступного.

За визначенням пп. 14.1.147 п. 14.1 ст. 14 ПК України, плата за землю - обов’язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Платниками земельного податку є:

власники земельних ділянок, земельних часток (паїв);

землекористувачі.

Особливості справляння податку суб'єктами господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюються главою 1 розділу XIV цього Кодексу (ст. 269 ПК України).

Згідно з ст. 270 ПК України, об'єктами оподаткування є:

земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні;

земельні частки (паї), які перебувають у власності.

Відповідно до ст. 271 ПК України, базою оподаткування є:

нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом;

площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено.

Рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок, розташованих у межах населених пунктів, офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

Пунктом 286.6 статті 286 ПК України передбачено, що за земельну ділянку, на якій розташована будівля, що перебуває у спільній власності кількох юридичних або фізичних осіб, податок нараховується з урахуванням прибудинкової території кожному з таких осіб:

1) у рівних частинах - якщо будівля перебуває у спільній сумісній власності кількох осіб, але не поділена в натурі, або одній з таких осіб-власників, визначеній за їх згодою, якщо інше не встановлено судом;

2) пропорційно належній частці кожної особи - якщо будівля перебуває у спільній частковій власності;

3) пропорційно належній частці кожної особи - якщо будівля перебуває у спільній сумісній власності і поділена в натурі.

За земельну ділянку, на якій розташована будівля, що перебуває у користуванні кількох юридичних або фізичних осіб, податок нараховується кожному з них пропорційно тій частині площі будівлі, що знаходиться в їх користуванні, з урахуванням прибудинкової території.

Згідно з абз. 1 п. 287.1 ст. 287 ПК України, власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

За приписами пункту 287.8 статті 287 ПК України власник нежилого приміщення (його частини) у багатоквартирному жилому будинку сплачує до бюджету податок за площі під такими приміщеннями (їх частинами) з урахуванням пропорційної частки прибудинкової території з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.

Окрім того, земельні відносини регулюються Конституцією України , Земельним кодексом України, а також прийнятими відповідно до них нормативно-правовими актами (ст. 3 Земельного кодекс України № 2768-III від 25.10.2001, надалі – ЗК України).

Згідно з ч.ч. 1 - 3 ст.78 ЗК України, право власності на землю - це право володіти, користуватися і розпоряджатися земельними ділянками.

Право власності на землю набувається та реалізується на підставі Конституції України , цього Кодексу, а також інших законів, що видаються відповідно до них.

Земля в Україні може перебувати у приватній, комунальній та державній власності.

Відповідно до ст. 80 ЗК України, суб'єктами права власності на землю є:

а) громадяни та юридичні особи - на землі приватної власності;

б) територіальні громади, які реалізують це право безпосередньо або через органи місцевого самоврядування, - на землі комунальної власності;

в) держава, яка реалізує це право через відповідні органи державної влади, - на землі державної власності.

Частиною першою статті 81 ЗК України передбачено, що громадяни України набувають права власності на земельні ділянки на підставі:

а) придбання за договором купівлі-продажу, ренти, дарування, міни, іншими цивільно-правовими угодами;

б) безоплатної передачі із земель державної і комунальної власності;

в) приватизації земельних ділянок, що були раніше надані їм у користування;

г) прийняття спадщини;

ґ) виділення в натурі (на місцевості) належної їм земельної частки (паю).

Згідно з ч.ч. 1, 2 ст. 120 ЗК України, у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об'єкти. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення.

Якщо жилий будинок, будівля або споруда розміщені на земельній ділянці, що перебуває у користуванні, то в разі набуття права власності на ці об'єкти до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.

Згідно з ч. 2 ст. 42 ЗК України, земельні ділянки, на яких розташовані багатоквартирні будинки, а також належні до них будівлі, споруди та прибудинкова територія, що перебувають у спільній сумісній власності власників квартир та нежитлових приміщень у будинку, передаються безоплатно у власність або в постійне користування співвласникам багатоквартирного будинку в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку встановлюються в Главі 1 «Спрощена система оподаткування, обліку та звітності» Розділу XIV «Спеціальні податкові режими» ПК України.

Спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності (п. 291.2 ст. 291 ПК України).

Відповідно до п. 291.3 ст. 291 ПК України, юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

Пунктом 291.4 ст. 291 ПК України передбачено, що суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку:

1) перша група - фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб, здійснюють виключно роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках та/або провадять господарську діяльність з надання побутових послуг населенню і обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 300000 гривень;

2) друга група - фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:

не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб;

обсяг доходу не перевищує 1500000 гривень.

Дія цього підпункту не поширюється на фізичних осіб - підприємців, які надають посередницькі послуги з купівлі, продажу, оренди та оцінювання нерухомого майна (група 70.31 КВЕД ДК 009:2005), а також здійснюють діяльність з виробництва, постачання, продажу (реалізації) ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння. Такі фізичні особи - підприємці належать виключно до третьої групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для такої групи;

3) третя група - фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та юридичні особи - суб'єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 5000000 гривень;

4) четверта група - сільськогосподарські товаровиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.

Пунктом 297.1 статті 297 ПК України визначено, що платники єдиного податку звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів:

1) податку на прибуток підприємств;

2) податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об’єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності платника єдиного податку першої - третьої групи (фізичної особи) та оподатковані згідно з цією главою;

3) податку на додану вартість з операцій з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, крім податку на додану вартість, що сплачується фізичними особами та юридичними особами, які обрали ставку єдиного податку, визначену підпунктом 1 пункту 293.3 статті 293 цього Кодексу, а також що сплачується платниками єдиного податку четвертої групи;

4) податку на майно (в частині земельного податку), крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва;

5) рентної плати за спеціальне використання води платниками єдиного податку четвертої групи.

Разом з тим, підпунктом 291.5.3 пункту 291.5 ст. 291 ПК України передбачено, що не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп фізичні особи - підприємці, які надають в оренду земельні ділянки, загальна площа яких перевищує 0,2 гектара, житлові приміщення та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 100 квадратних метрів, нежитлові приміщення (споруди, будівлі) та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 300 квадратних метрів.

З системного аналізу вищевикладених положень чинного законодавства можна дійти наступних висновків.

По-перше, платниками земельного податку є як власники земельних ділянок, земельних часток (паїв), так і землекористувачі. Отже, об'єктами оподаткування є як земельні ділянки, які перебувають у власності так і ті, що перебувають у користуванні;

По-друге, земельні ділянки, на яких розташовані багатоквартирні будинки, а також належні до них будівлі, споруди та прибудинкова територія, що перебувають у спільній сумісній власності власників квартир та нежитлових приміщень у будинку, передаються безоплатно у власність або в постійне користування співвласникам багатоквартирного будинку. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності або у користуванні іншої особи, переходить право власності/користування на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення, та на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.

По-третє, платники єдиного податку звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно (в частині земельного податку), крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.

Аналізуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що оскільки право власності/користування земельною ділянкою (або її частиною), на якій розташований об’єкт нерухомості, переходить до нового власника/користувача разом із правом власності на такий об’єкт нерухомості, тому особа, яка зареєстрована як платник єдиного податку 3 групи, надаючи в оренду чи експлуатацію такий об’єкт нерухомості, розташований на земельній ділянці (або її частині), що набута нею у власність/користування разом із об’єктом нерухомості, звільняється від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з земельного податку за двох умов: 1. якщо надання такого об’єкта нерухомості здійснюється в межах господарської діяльності такої особи; 2. якщо загальна площа такого об’єкта нерухомості, в даному випадку нежитлового приміщення, не перевищує 300 кв.м.

Зазначені умови для звільнення від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з земельного податку є виключними, тобто, інших ПК України не передбачено.

Звідси, суд вважає необґрунтованою позицію відповідача щодо необхідності надання правовстановлюючих документів на земельну ділянку як обов’язкову умову для звільнення від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з земельного податку, оскільки вищенаведеними нормами ПК України та ЗК України передбачено, що земельна ділянка (або її частина) як може належати особі на праві власності, так і особа може мати право користування такою земельною ділянкою, а платниками земельного податку є як землевласники так і землекористувачі.

Також суд вважає хибним висновок відповідача про те, що підприємець, який здійснює господарську діяльність на спрощеній системі оподаткування, звільняється від нарахування, сплати та подання податкової звітності із земельного податку у разі, якщо у договорі оренди нерухомого майна в обов’язковому порядку зазначається також і площа земельної ділянки, яка знаходиться під таким майном (з урахуванням пропорційної частки прибудинкової території та вимог пп. 291.5.3 п. 291.5 ст. 295 ПК України), оскільки площа земельної ділянки, на якій розташований об’єкт оренди, не належить до істотних умов договору оренди. А враховуючи приписи пп. 291.5.3 п. 291.5 ст. 295 ПК України, даний показник має значення виключно у взаємовідносинах землевласника/землекористувача із податковим органом, а не в взаємовідносинах орендодавця з орендарем за договором оренди нежитлового приміщення.

Суд також критично ставиться до посилань представника відповідача на Узагальнюючу податкову консультацію щодо плати земельного податку фізичними особами-підприємцями, яка затверджена наказом ДПС України від 23.11.2012 №1051, виходячи із наступного.

Згідно з п. 14.1.173 п. 14.1 ст. 14 ПК України, узагальнююча податкова консультація - оприлюднення позиції центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, що склалася за результатами узагальнення індивідуальних податкових консультацій, наданих контролюючими органами платникам податків, та/або у разі виявлення обставин, що свідчать про неоднозначність окремих норм такого законодавства.

Центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, проводить періодичне узагальнення податкових консультацій, які стосуються значної кількості платників податків або значної суми податкових зобов'язань, та затверджує наказом узагальнюючі податкові консультації, які підлягають оприлюдненню, у тому числі на офіційному веб-сайті цього органу, протягом 5 календарних днів (п. 52.6 ст. 52 ПК України).

Отже, узагальнююча податкова консультація носить характер позиції центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, що склалася за результатами узагальнення індивідуальних податкових консультацій, наданих контролюючими органами платникам податків, та/або у разі виявлення обставин, що свідчать про неоднозначність окремих норм такого законодавства, а не характер нормативно-правового акту.

Окрім того, в Узагальнюючій податковій консультації щодо плати земельного податку, власниками нежитлових приміщень платниками єдиного податку – фізичними особами-підприємцями вказано, що у разі надання в оренду будівель, споруд або їх частин за договором оренди, одночасно з правом найму будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини) наймачеві надається право користування земельною ділянкою, на якій вони знаходяться, а також яка прилягає до будівлі або споруди, тобто підприємницька діяльність наймодавців провадиться обов’язково за рахунок здачі в оренду майна і земельної ділянки, то така фізична особа-підприємець (власник нежитлового приміщення) теж звільняється від нарахування (сплати) та подання податкової звітності з земельного податку.

Також суд відхиляє твердження представника відповідача, що оскаржуючи індивідуальну податкову консультацію позивачем не враховано, що вона не носить обов’язкового характеру та не породжує для позивача жодних правових наслідків та не порушує його прав, свобод і інтересів, та зазначає наступне.

Відповідно до п. 53.3 ст. 53 ПК України, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Протягом 30 календарних днів із дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов'язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

Отже, право платника податків оскаржити індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії до суду прямо передбачено п. 53.3 ст. 53 ПК України, звідси останні твердження представника відповідача визнаються судом як недоречні.

За таких обставин, суд дійшов висновку, що надана позивача індивідуальна податкова консультація не відповідає нормам та змісту земельного та єдиного податків, при її виданні суб’єкт владних повноважень діяв необґрунтовано, тобто без урахуванням всіх обставин, які мають значення при прийнятті правового акту індивідуальної дії, всупереч приписам чинного законодавства, у зв’язку з чим наявні підстави для визнання індивідуальної податкової консультації протиправною та її скасування, а отже позовні вимоги підлягають задоволенню.

Відповідно до ст. 19 Конституції України, органи державної влади, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку (ч.3 ст.2 КАС України).

Відповідно до ч. 1 ст. 11 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

У ч. 2 ст. 71 КАС України зазначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Всупереч цим вимогам відповідачем як суб’єктом владних повноважень не доведено відповідності оскаржуваної індивідуальної податкової консультації нормам та змісту земельного та єдиного податків.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку про наявність необхідної сукупності підстав для задоволення позовних вимог.

Відповідно до ч.1 ст.94 КАС України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб’єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб’єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 2, 11, 17, 71, 94, 160, 163 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправною та скасувати податкову консультацію №1606/С/99-99-13-03-01-14/ІПК від 15.08.2017.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ДФС України на користь ОСОБА_2 судові витрати у розмірі 640 грн.

Постанова суду першої інстанції набирає законної сили у строк та порядок визначений ст. 254 КАС України.

Постанова суду першої інстанції оскаржується у строк та порядок встановлений ст.ст. 167, 186 КАС України.

ОСОБА_3 Стрельнікова

Суддя О.В. Конишева

Суддя О.О. Прасов