Постанова № 70713150, 27.11.2017, Чернігівський окружний адміністративний суд

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

27 листопада 2017 року Чернігів Справа № 825/1722/17

Чернігівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючої судді Житняк Л.О.,

за участі секретаря Стасюк Т.В.,

позивача ОСОБА_1,

представника позивача ОСОБА_2,

представників відповідача Паншиної І.В., Циган Г.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій та вимоги про сплату боргу (недоїмки),

В С Т А Н О В И В:

31.10.2017 Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1.) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - ГУ ДФС у Чернігівській області), в якому просить визнати протиправними та скасувати:

- податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області від 19.10.2017 № 0004001302 та від 19.10.2017 № 0004011302.

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 19.10.2017 № Ф-0004021302;

- рішення від 19.10.2017 № 0004031302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Позовні вимоги обґрунтовує тим, що фіскальний орган не наводить і не посилається на первинні документи, в яких, на його думку, виявлено порушення, не зазначає суми за датами, періодами і видами податків та/або зборів, що є порушенням Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 № 395. В судовому засіданні, надаючи пояснення по справі, відповідач зазначив, що виявлені розбіжності (відхилення) на загальну суму 123 358,54 грн виникли внаслідок врахування позивачем до валових витрат сум акцизного податку за період 2015-2016 рр., чим, на думку податкового органу було порушено ст.177 Податкового кодексу України. Проте, позивач з таким висновком не погоджується та вказує, що якщо б сума заниження чистого оподатковуваного доходу за 2015-2016 роки відповідала включеному ним до витрат акцизного податку, вона б склала суму сплаченого акцизного податку, а саме (2015 рік) 96 946,88 грн + (2016 рік) 82 556,69 грн = 179 503 57 грн, а не 123 358,54 грн.

Також позивач зазначає, що ним правомірно не враховувався до доходу акцизний податок, оскільки фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування може віднести до складу витрат суми акцизного податку, включені до цін підакцизних товарів. Сума акцизного податку не є та не може визнаватися доходом фізичної особи-підприємця на загальній системі оподаткування, оскільки така сума не збільшує економічних вигід для підприємця, а отже, не відповідає основному критерію поняття "дохід", а вимога щодо включення акцизного податку до доходу фізичної особи-підприємця прямо суперечить таким принципам податкового законодавства - як єдиний підхід до встановлення податків та зборів та нейтральність оподаткування. При цьому зазначив, що достеменно встановити та пояснити, у зв'язку з віднесенням яких саме сум до валових витрат утворились виявлені в ході перевірки розбіжності (відхилення) на загальну суму 123 358,54 грн неможливо.

Позивач та його представник в судовому засіданні позовні вимоги підтримали повністю, посилаючись на обставини, викладені в позовній заяві з наданням додаткових пояснень, та просили їх задовольнити.

Представники відповідача адміністративний позов не визнали, надали свої письмові заперечення вказавши, що податкові повідомлення-рішення, податкова вимога, рішення про застосування штрафних санкцій відповідають нормам законодавства та просили відмовити в задоволенні позовних вимог.

Також вказали, що перевіркою правильності визначення валового доходу, відображеного в податковій декларації про майновий стан та доходи, з даними про суми валового доходу, встановленими в ході перевірки, було виявлено розбіжності. Крім того, зазначили, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця. При цьому також зазначили, що достеменно встановити та пояснити, у зв'язку з віднесенням яких саме сум до валових витрат утворились виявлені в ході перевірки розбіжності (відхилення) на загальну суму 123 358,54 грн вони не мають змоги.

Розглянувши подані документи і матеріали, заслухавши пояснення сторін, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

В період з 08.09.2017 по 28.09.2017 ГУ ДФС у Чернігівській області проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, за результатами якої складено акт від 05.10.2017 №539/13/НОМЕР_1 (а.с.17-53).

У розділі "Висновок" Акту від 05.10.2017 встановлені наступні порушення:

- п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755, а саме занижено чистий оподатковуваний дохід за 2015-2016 роки на 123 358,54 грн;

- пп.2 п.1 ст.7 Закону України від 08.07.2010 №2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" та пп.2 п.5 розділу 4 Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 № 449, внаслідок чого платником було занижено суму нарахованого єдиного соціального внеску нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за 2015 рік у розмірі 34,7% 18 797,46 грн, 2016 рік у розмірі 22,0% - 15 221,14 грн;

- п.16-1 підрозділу 10 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755, а саме занижено суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами 2015, 2016 років на 1 850,38 грн.

До вказаних висновків відповідач дійшов, оскільки згідно наданих на перевірку Книги обліку доходів і витрат, книг обліку розрахункових операцій та банківських виписок по розрахункових рахунках загальна сума доходу від реалізації товарів за 2015 рік складає 6 921 658,11 грн (без ПДВ ), за 2016 рік складає 6 610 825,69 грн (без ПДВ ). Сума виторгу із застосуванням РРО (КОРО) за 2015 рік на суму 5 785 946,14 грн (без ПДВ ), за 2016 рік 5 235 719,83 грн (без ПДВ), сума виручки отриманої в безготівковій формі відповідно до виписки банківських рахунків за 2015 рік 1 135 711,97 грн (без ПДВ), за 2016 рік 1 375 105,86 грн (без ПДВ ).

В свою чергу, відповідно до поданих податкових декларацій про майновий стан та доходи за 2015-2016 роки ФОП ОСОБА_1 сума валового доходу становить 6 867 486,82 грн та 6 541 638,44 грн відповідно.

Таким чином, перевіркою правильності визначення валового доходу, відображеного в податковій декларації про майновий стан та доходи, з даними про суми валового доходу, встановленими в ході перевірки, відповідач в ході перевірки виявив розбіжності та вказав на порушення позивачем п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України.

Внаслідок заниження позивачем суми доходу, на який нараховується єдиний соціальний внесок за період, що перевірявся, з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску та мінімального страхового внеску в розмірі 123 358,54 грн, відповідач дійшов висновку про порушення позивачем пп.2 п.1 ст7 Закону України від 08.07.2010 №2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" та відповідно заниження суми військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами 2015-2016 років на 1 850,38 грн.

На підставі висновків Акту від 05.10.2017 №539/13/НОМЕР_1 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Чернігівській області від 19.10.2017 № 0004001302 та від 19.10.2017 № 0004011302, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 19.10.2017 № Ф-0004021302 та рішення від 19.10.2017 № 0004031302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, які є предметом даного спору (а.с.10, 12, 14, 15).

Перевіряючи правильність проведення відповідачем перевірки ФОП ОСОБА_1 суд зазначає, що вона проведена відповідно до вимог п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України, згідно якого органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Поняття та порядок проведення документальної планової виїзної перевірки, визначені пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 та ст.78 Кодексу, ГУ ДФС у Чернігівській області дотримано. Строки проведення виїзних перевірок, встановлені ст.82 Кодексу, не порушено. Підставою для проведення такої перевірки стала вимога пп.77.4 ст.77, ст.82 Кодексу.

Дослідивши фактичні обставини нарахування податкового зобов'язання, судом враховано, що згідно пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України, платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи із врахуванням визначення терміну "податкове зобов'язання", вказаного в пп.14.1.156 п.14.1 ст.14 Кодексу.

Згідно з п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом 44.3 ст.44 Податкового кодексу України встановлено, що платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених у п.44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою підприємцем від провадження господарської діяльності встановлений ст.177 Податкового кодексу України.

Так, п.177.2 ст.172 Податкового кодексу України визначено, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Фізичні особи-підприємці на загальній системі оподаткування зобов'язані вести книгу обліку доходів і витрат, у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати (п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України).

Як вказано в Акті (п.2.2.1): "перевіркою правильності визначення валового доходу, відображеного в податковій декларації про майновий стан та доходи, з даними про суми валового доходу, встановленими в ході перевірки, виявлено розбіжності. Відповідно до доданих податкових декларацій про майновий стан та доходи за 2015-2016 роки ФОП ОСОБА_1 сума валового доходу становить 6 867 486,82 грн та 6 541 638,44 грн відповідно.

Згідно наданих на перевірку Книги обліку доходів і витрат, книг обліку розрахункових операцій та банківських виписок по розрахункових рахунках загальна сума доходу від реалізації товарів за 2015 рік складає 6 921 658,11 грн (без ПДВ ), за 2016 рік складає 6 610 825,69 грн (без ПДВ ). Сума виторгу із застосуванням РРО (КОРО) за 2015 рік на суму 5 785 946,14 грн (без ПДВ ), за 2016 рік 5 235 719,83 грн (без ПДВ), сума виручки отриманої в безготівковій формі відповідно до виписки банківських рахунків за 2015 рік 1 135 711,97 грн (без ПДВ), за 2016 рік 1 375 105,86 грн(без ПДВ )".

При цьому, відповідач не наводить і не посилається на первинні документи, в яких, на його думку, виявлено порушення, не зазначає суми за датами, періодами видами податків та/або зборів.

У відповідності до п.86.1 ст.86 Податкового кодексу України, "результати перевірок, крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт".

У відповідності до "Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 № 395, (далі - Порядок) встановлюється, що результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт, а у разі відсутності порушень - довідка.

Акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Пунктом 1.5 Порядку визначено Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів (п.1.7 Порядку).

Згідно п.2.3.2.2 Порядку -у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно:

- чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено цепорушення, при цьому додати до акта письмові пояснення платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень;

- зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.

Отже, враховуючи наведені правові норми, суд встановив, що ані Акт перевірки, ані надані відповідачем заперечення на позов та пояснення не містять опису кожного факту порушення, періоду (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення, змісту порушень щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування.

Тобто, прийняті на підставі висновків Акту оскаржувані рішення, винесені відповідачем необґрунтовано та без повного дослідження всіх обставин, що мають значення для їх прийняття.

Як було встановлено, відповідно до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік сума валового доходу від здійснення підприємницької діяльності становить 6 867 486,82 грн, за 2016 рік - 6 541 638,44 грн. Вказані суми цілком узгоджуються з даними Книги обліку доходів і витрат, у якій щоденно на підставі первинних документів здійснюються записи про операції, що відбулися у звітному (податковому) періоді, (копія Книги обліку доходів і витрат за період 2015-2016 років в матеріалах справи). Дані Книги обліку доходів і витрат були відображені позивачем в Додатку 1 та Додатку 2 до позовної заяви (а.с.8-9).

Зазначаючи в Акті перевірки та наданих письмових запереченнях про виявлені розбіжності (відхилення) на загальну суму 123 358,54 грн контролюючий орган не зазначає конкретних періодів (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення, змісту порушень та сум, з яких в загальному обсягу шляхом їх додавання отримана ця сума розбіжностей.

Крім того, в Акті перевірки наводяться дані (цифри) які не мають жодного відношення до підприємницької діяльності позивача. Так, в таблиці показників діяльності (п.1.16.1 Акту) сплачений в 2015 року акцизний податок відображений в сумі 64 302,00 грн, хоча фактично згідно з поданими деклараціями сплачений акцизний податок складає 96 946,88 грн. Відповідно ПДФО з найманих працівників, військовий збір та інші відображено в сумах, що не відповідають фактичним.

В судовому засіданні, надаючи пояснення по справі, відповідач зазначив, що виявлені розбіжності (відхилення) на загальну суму 123 358,54 грн виникли внаслідок врахування позивачем до валових витрат сум акцизного податку за період 2015-2016 років, що узгоджується з наданими позивачем документами, чим, на думку податкового органу і було порушено ст.177 Податкового кодексу України.

При цьому, суд погоджується з позицією позивача щодо правомірності не врахування до доходу акцизного податку, враховуючи наступне.

З 01.01.2015 Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 № 71-VIII запроваджено акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів, в тому числі на тютюнові вироби. Як визначено пп.14.1.4 п.14.1 ст.14 Кодексу, акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції). Відповідно до пп.212.1.11 п.212.1 ст.212 Кодексу платником податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Поняття реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, в цілях оподаткування, визначено пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, згідно з яким реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у пп.215.3.4 п.215.3 ст.215 цього Кодексу безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

Наведені правові положення Податкового кодексу України дають підставу для висновку, що акцизний податок є непрямим податком, що встановлюється у вигляді надбавки до ціни, оплачується покупцями при купівлі підакцизних товарів, а в бюджет вноситься продавцями таких товарів за визначеними Кодексом ставками, де пп.215.3.10 п.215.3 ст.215 встановлено, що для пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, реалізованих відповідно до пп.213.1.9 п.213.1 ст.213 цього Кодексу, ставка податку становить 5 відсотків.

Як вже зазначалось вище, відповідно до п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця. Відповідно до пп.14.1.4 п.14.1 ст.14 Кодексу акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції). Перелік витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, визначено п.177.4 ст.177 Кодексу. Однак вказаний перелік не містить акцизного податку, який включений до вартості товару та сплачений під час придбання. Проте, податок на додану вартість як і акцизний податок на споживання окремих видів товарів, є також непрямим податком, який нараховується та сплачується відповідно до норм Податкового кодексу України (пп.14.1.178 ст.14). А відповідно до п.177.3 ст.177 Податкового кодексу України для фізичної особи-підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Отже, з наведених норм вбачається, що податок на додану вартість та акцизний податок мають однакову правову природу, а саме: обидва податки є непрямими. Однак, норма п.177.3 ст.177 Кодексу не робить виключення для фізичних осіб-підприємців щодо не включення акцизного податку до доходу.

Відповідно до п.3 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, доходи - це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників). Згідно п.6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, не визначаються доходами, зокрема, такі надходження від інших осіб: сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов'язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету й позабюджетних фондів. Відповідно до п.7 вказаного Положення чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.

Поряд із цим, податковим законодавством передбачено такі основоположні принципи як єдиний підхід до встановлення податків і зборів, передбачений пп.4.1.11 п.4.1 ст.4 Податкового кодексу України, і нейтральність оподаткування, встановлений у пп.4.1.8 п.4.1 ст.4 Податкового кодексу України, відповідно до якого установлення податків та зборів повинно відбуватись у спосіб, який не впливає на збільшення або зменшення конкурентоздатності платника податків. Однак, у даному випадку включення акцизного податку до доходу фізичної особи-підприємця негативно впливає на конкурентоздатність такого підприємця порівняно з юридичними особами - платниками податку на прибуток. Необхідно звернути увагу на те, що в розумінні чинного законодавства юридичні особи та фізичні особи-підприємці належать до однієї категорії учасників господарського процесу, які здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обов'язків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобов'язаннями в межах цього майна, крім випадків, передбачених законодавством. Згідно з приписами ч.2 ст.55 Господарського кодексу України суб'єктами господарювання є: 1) господарські організації - юридичні особи, створені відповідно до Цивільного кодексу України, державні, комунальні та інші підприємства, створені відповідно до цього Кодексу, а також інші юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані в установленому законом порядку; 2) громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці. Водночас, нормами ст.42 Конституції України гарантується право кожного на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом. Поряд із цим, встановлено, що держава забезпечує захист конкуренції у підприємницькій діяльності. Не допускаються зловживання монопольним становищем на ринку, неправомірне обмеження конкуренції та недобросовісна конкуренція. Але, у даному випадку має місце нерівність у порядку визначення доходу від господарської діяльності фізичних осіб-підприємців та юридичних осіб-підприємців. За змістом п.5.3 ст.5 Податкового кодексу України, інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Згідно зі ст.51 Цивільного кодексу України, до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.

Таким чином, вищевикладене дає підстави для висновку, що фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування може віднести до складу витрат суми акцизного податку, включені до цін підакцизних товарів.

Сума акцизного податку не є та не може визнаватися доходом фізичної особи-підприємця на загальній системі оподаткування, оскільки така сума не збільшує економічних вигід для підприємця, а отже, не відповідає основному критерію поняття "дохід"; вимога щодо включення акцизного податку до доходу фізичної особи-підприємця прямо суперечить таким принципам податкового законодавства як єдиний підхід до встановлення податків та зборів та нейтральність оподаткування.

Відсутність станом на 2015 рік у Податковому кодексі України норми, яка б прямо вказувала на те, що включається до складу загального доходу отриманий акцизний податок, є нічим іншим, як прогалиною у Законі. Зазначену прогалину, відповідно до п.56.21. Податкового кодексу України, суд тлумачить на користь платника податків, а не контролюючого органу.

При цьому, на те, що це є саме помилка-прогалина, вказує та обставина, що 21.12.2016 було прийнято Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні", яким ст.177 Кодексу доповнено п.177.3.1., відповідно до якого не включаються до доходу фізичної особи-підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Необхідно вказати, що вищезазначене цілком узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини та відповідає основоположним принципам Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та Протоколів до неї.

Так, відповідно до ст.8 Конституції України, ст.8 Кодексу адміністративного судочинства України та ч.1 ст.17 Закону України від 23.02.2006 "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Зокрема, при розгляді Європейським судом з прав людини податкових спорів в мотивувальній частині рішення найчастіше застосовується ст.1 Протоколу № 1 до Конвенції про захист прав і основоположних свобод від 04.11.1950. Даною статтею гарантується право на мирне та вільне володіння своїм майном. Визначено, що кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше, як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

За змістом Рішення Європейського Суду з прав людини від 14.10.2010 у справі "Щокін проти України" накладання органами державної влади на заявника додаткових зобов'язань зі сплати податку становить втручання в його майнові права у розумінні ст.1 Першого протоколу до Конвенції (пункт 49).

Так, "дохід" у розумінні ст.1 Першого протоколу Конвенції є нічим іншим як активом та охоплюється поняттям "майно", а позбавлення права фізичної особи-підприємця, на відміну від юридичної особи, на віднесення до складу витрат суми акцизного податку, є безпосереднім втручанням у його майнові права.

Таким чином, аналізуючи все вищевикладене, суд вважає, що позивачем правомірно не враховувався до доходу акцизний податок, а висновок контролюючого органу щодо заниження ним оподатковуваного доходу на суму акцизного податку є помилковим.

Суд зазначає, що облік та оподаткування підприємницької діяльності позивачем проведені з чітким дотриманням вимог чинного законодавства. Надані позивачем розрахунки, складені на підставі первинних документів, зазначенням форми розрахунку, об'єктів оподаткування та сум податків за відповідними періодами календарних років. Дані розрахунки, підтверджені первинними документами, та свідчать про відсутність будь-яких можливих розбіжностей та правильністю визначення валового доходу за 2015-2016 роки.

А отже, сукупний аналіз норм Податкового кодексу України, Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" свідчить про протиправність винесення за результатами перевірки оскаржуваних рішень, і відповідно враховуючи ст. 19 Конституції України, ч.1 ст.11, ст.ст.71, 72 Кодексу адміністративного судочинства України, суд дійшов висновку, що позовні вимоги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій та вимоги про сплату боргу (недоїмки) належить задовольнити, оскільки вони прийняті на підставі висновків Акту перевірки від 05.10.2017 № 539/13/НОМЕР_1, які визнані судом як помилкові.

Відповідно до ч.1 ст.94 Кодексу адміністративного судочинства, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст.ст. 94, 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області від 19.10.2017 № 0004001302 та № 0004011302.

Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 19.10.2017 № Ф-0004021302.

Визнати протиправним та скасувати рішення від 19.10.2017 № 0004031302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Стягнути з Головного управління ДФС у Чернігівській області (вул.Реміснича, 11, м.Чернігів, 14000, код ЄДРПОУ 39392183) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (АДРЕСА_1, 14000, код НОМЕР_1) 667,74 грн (шістсот шістдесят сім гривень 74 коп) судових витрат.

Постанова суду набирає законної сили в порядку статей 167,186 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена до Київського апеляційного адміністративного суду протягом десяти днів з дня отримання її копії. Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення.

Суддя Л.О. Житняк