Постанова № 69889830, 24.10.2017, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа: № 826/12868/16 Головуючий у 1-й інстанції: Келеберда В.І.

Суддя-доповідач: Шелест С.Б.

ПОСТАНОВА

Іменем України

24 жовтня 2017 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуюча суддя: Шелест С.Б.

Судді: Глущенко Я.Б., Пилипенко О.Є.

Секретар судового засідання: Хаврат О.О.

За участі представників:

позивача: Гусар Д.В., Сліпенко Д.А.;

відповідача: Макаревич О.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 14.06.17р. у справі №826/12868/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сентос Централ Логістик» до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

у с т а н о в и в:

Позивач звернувся з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 22.04.16р. №0001281401, №0001291401 та №0001301401.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 14.06.17р. адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з вказаною постановою, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просить суд скасувати постанову з мотивів порушення судом норм матеріального та процесуального права та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Свої вимоги апелянт мотивує тим, що господарські операції з придбання рекламних послуг у контрагентів ТОВ «РА «Національні технології», ТОВ «Юніон Медіа», ТОВ «Рекламна агенція ЮМ», ТОВ «Медіа УМ» не були спрямовані на реальне настання правових наслідків; відповідачем до перевірки не надано документів щодо результатів рекламних послуг з детальним описом обсягу і змісту господарських операцій з їх придбання, економічної доцільності та обґрунтування ділової мети придбання однотипних послуг у один період.

Представник апелянта в судовому засіданні підтримав вимоги апеляційної скарги.

Представники позивача заперечили доводи та вимоги апеляційної скарги

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, розглянувши матеріали справи та апеляційну скаргу відповідача, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Як свідчать обставини справи та установлено судом першої інстанції, ГУ ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.13р. по 31.12.14р., валютного та іншого законодавства за період з 01.01.13р. по 31.12.14р., за результатами якої складено акт від 06.04.16р. №51/26-15-14-01-02/35982565.

На підставі акта перевірки, відповідачем прийняті податкові повідомлення - рішення від 22.04.16р.:

№0001301401, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ у сумі 1 933 889 грн., в т.ч.: за основним платежем - 1 289 259 грн., штрафні (фінансові) санкції - 644 630 грн.;

№0001281401, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 1 822 179 грн., в т.ч.: за основним платежем - 1 214 786 грн., штрафні (фінансові) санкції - 607 393 грн.;

№0001291401, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за грудень 2014 року на суму 25 308 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 2 531 грн.

Підставою для винесення спірних податкових повідомлень - рішень слугував висновок податкового органу про порушення вимог:

п.п14.1.27, п.п.14.1.36, п.14.1 ст. 14, п.п.138.10.3, п.138.10, п. 138.2 ст.138, п.п.139.1.9, п.139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 1 214 786 грн., в т.ч. за 2013 рік у сумі 601 820 грн. та за 2014 рік у сумі 612 966 грн.;

п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст. 198, п.201.1 ст. 102 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено ПДВ на суму 1 263 951 грн., в т.ч. за лютий 2013 року - 207 115 грн., за травень 2013 року - 207 190 грн., за липень 2013 року - 69 063 грн., за вересень 2013 року - 150 126 грн., за січень 2014 року - 69 063 грн., за березень 2014 року - 138 127 грн., за травень 2014 року - 138 127 грн., за вересень 2014 року - 139 247 грн., за листопад 2014 року - 145 893 грн., та завищено від'ємне значення (ряд.19) за грудень 2014 року на суму 25 308 грн.

Такий висновок податкового органу ґрунтується на тому, що акти виконаних робіт, складені за господарськими відносинами позивача з його контрагентами - ТОВ «РА «Національні технології», ТОВ «Юніон Медіа», ТОВ «Рекламна агенція ЮМ», ТОВ «Медіа УМ» не розкривають зміст та обсяг операцій, а саме: не містять інформації щодо продукції яка рекламувалась; назви веб-сайті; виду інтернет - реклами (медійна, банер, інше). До перевірки не надано звітів про розміщення рекламних і інформаційних матеріалів, макетів, інших документів щодо зовнішнього вигляду рекламних та інформаційних послуг, як-то передбачено умовами договорів.

Окрім того, контролюючий орган вказав у акті перевірки й на те, що позивач у перевіряємий період не виробляв та не реалізовував власну продукцію, що виключає необхідність рекламування такої. Товариством не надано до перевірки документів щодо результатів рекламних послуг з детальним описом обсягу і змісту господарських операцій з їх придбання, економічної доцільності та обґрунтування ділової мети придбання однотипних послуг у один період. Вказує податковий орган і на відсутність переліку потенційних споживачів реклами.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що документами податкового та бухгалтерського обліку підтверджується реальне здійснення господарських операцій з придбання рекламних послуг в межах звичайної господарської діяльності суб'єктів господарювання, оплата вартості послуг та правомірність формування даних податкового обліку на підставі первинних та інших документів бухгалтерського та податкового обліку, які відповідають вимогам закону.

Колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на таке.

Принцип офіційного з'ясування обставин справи, передбачений частинами четвертою та п'ятою статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України, передбачає вжиття судом передбачених законом заходів, необхідних для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Задля вжиття належних заходів із метою встановлення обставин, що входять до предмету доказування у даній справі, апеляційним судом згідно ухвал від 05.09.17., від 19.09.17р. було витребувано у податкового органу додаткові докази.

Так, відповідно до ст.195 КАС України, суд апеляційної інстанції може дослідити докази, які не досліджувалися у суді першої інстанції, з власної ініціативи або за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, якщо визнає обґрунтованим ненадання їх до суду першої інстанції або необґрунтованим відхилення їх судом першої інстанції. Суд апеляційної інстанції може дослідити також докази, які досліджувалися судом першої інстанції з порушенням вимог цього Кодексу.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, з урахуванням додатково поданих доказів, колегія суддів зазначає таке.

Статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (надалі - Закону N 996-XIV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, податкові накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно зі статтею 1 Закону N 996-XIV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Отже, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції.

Так, відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України, не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч. 2 ст. 9 Закону N 996-XIV).

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати податковий кредит та витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) та на підставі відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

У свою чергу, правомірність формування податкового обліку за результатами господарських операцій входить до предмету доказування у справі про оскарження рішень податкового органу про донарахування грошових зобов'язань з ПДВ і податку на прибуток, у зв'язку з чим апеляційний суд відхиляє доводи позивача про те, що судом не можуть оцінюватись обставини та докази, про які не зазначено у акті перевірки.

Як зазначив Вищий адміністративний суд України у Інформаційному листі від 01.11.2011 р. N 1936/11/13-11, задля вжиття належних заходів із метою встановлення обставин реальності здійснення спірної господарської операції суди повинні витребувати у податкового органу або платника податків ті докази, які не надані учасниками справи, але які, на думку суду, можуть підтвердити або спростувати доводи податкового органу щодо наявності порушень з боку платника податків. Відповідні дії можуть бути вчинені судом на підставі пункту 1 частини другої статті 110, статті 114 Кодексу адміністративного судочинства України.

У даному випадку, обставини справи та зібрані у ній докази у їх сукупності свідчать про неправомірне формування податкового обліку за результатами господарських операцій з придбання рекламних послуг у вказаних контрагентів, з огляду на таке.

Як свідчать матеріали справи, позивачем у перевіряємому періоді було укладено ряд абсолютно однотипних договорів про комплексне рекламне обслуговування з ТОВ «РА «Національні технології», ТОВ «Юніон Медіа», ТОВ «Рекламна агенція ЮМ», ТОВ «Медіа УМ» з аналогічним предметом договору і зобов'язаннями сторін договору, а саме: договори від 28.03.12р., від 29.03.12р., від 28.12.12р. та від 30.01.14р., за умовами яких замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов'язання: здійснити комплексне рекламне обслуговування відносно продукції замовника на умовах передбачених договором; надавати послуги щодо виготовлення, розміщення рекламних та інформаційних матеріалів відносно продукції замовника на умовах передбачених даним договором.

У свою чергу, перевіркою встановлено та відображено у акті на сторінці 11, що в перевіряємому періоді позивач здійснював лише один вид діяльності - надавав складські та логістичні послуги Підприємству з іноземними інвестиціями «ЛГ Електронікс Україна» згідно договору про надання складських послуг від 01.04.2013 року; виробництвом та продажем товарів, готової продукції позивач не займався, таким чином в перевіряємому періоді позивач не виробляв та не реалізовував власну продукцію.

Додатками до вказаних договорів визначено, що рекламне обслуговування здійснюється на рекламній площі Інтернет-сайтів: oboz.ua, liga.net, ua.all.biz, bud-inform.com.ua, а також вид рекламного носія, сторінка сайту, вид розміщення реклами (динаміка); кількість показів; вартість послуг, у тому числі загальна.

Позивачем надано до перевірки та долучено до матеріалів справи податкові накладні та акти здавання-прийняття виконаних робіт, з яких вбачається, що Товариством віднесено до складу витрат в перевіряємому періоді рекламні послуги: ТОВ «РА «Національні технології» на загальну суму 1 339 479,34 грн., в тому числі ПДВ 223 246,56 грн.; ТОВ «Рекламна агенція ЮМ» на загальну суму 2 225 630 грн., в т.ч. ПДВ 370 938 грн.; ТОВ «Юніон Медіа» на загальну суму 650 240 грн., т.ч. ПДВ 108 373 грн.; ТОВ «Медіа УМ» на загальну суму 3 672 060 грн. в т.ч. ПДВ 612 010 грн.

Отже, Товариством в перевіряємому періоді придбано рекламних послуг на загальну суму 7 887 409 грн.

При дослідженні договорів та документів, що їх супроводжують установлено, що контрагенти надавали позивачу однотипні послуги по розміщенню реклами у мережі Інтернет у період з січня 2013 року по грудень 2014 року, а саме:

на інтернет порталі oboz.ua та liga.net в період з січня 2013 року по березень 2013 (включно) ТОВ «Юніон Медіа», з квітня 2013 року по вересень 2013 року (включно) - ТОВ «РА «Національні технології»;

на інтернет порталі ua.all.biz та bud-inform.com.ua в період з січня по вересень 2013 року (включно) і в січні 2014 року - ТОВ «Рекламна агенція ЮМ», а в період з лютого 2014 по травень 2014 року та з серпня 2014 року по грудень 2014 року - ТОВ «Медіа УМ».

Колегією суддів установлено, що договори та первинні документи, які супроводжують здіснення господарської операції з боку ТОВ «РА «Національні технології» підписані ОСОБА_5, з боку - ТОВ «Рекламна агенція ЮМ» - ОСОБА_6, з боку ТОВ «Юніон Медіа» - ОСОБА_7 та з боку ТОВ «Медіа УМ» - ОСОБА_8

Так, допитані у рамках досудового розслідування внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32016100010000090 від 04.08.16р. ОСОБА_7, ОСОБА_8 та ОСОБА_5 пояснили, що у певний час займали керівні посади у вказаних СГ, втім не змогли пояснити обставин здійснення господарської діяльності, якою займалось підприємство; яким чином особи були призначені на посаду директора та ким; яким чином здійснювалось оформлення первинних документів від імені суб'єктів господарювання; яким чином надавались послуги позивачу на підставі укладених договорів; не змогли пригадати кількість працюючих на підприємстві; місцезнаходження суб'єкта господарювання тощо.

Слід звернути увагу, на те, що під час допиту 21.12.16р. ОСОБА_5 на запитання «чи відомі Вам наступні підприємства: ТОВ «Рекламна агенція ЮМ», ТОВ «Юніон Медіа» та ТОВ «Медіа УМ» ?» вказав, що не пам'ятає.

Поміж тим, з відомостей, наявних у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формуванням (а.с.19-22, том ІІІ) вбачається, що фактично послуги по розміщенню реклами надавала одна група осіб, оскільки засновником та директором ТОВ «РА «Національні технології» був ОСОБА_5, який є співзасновником ТОВ «Юніон Медіа» та ТОВ «Медіа УМ», тоді як від ТОВ «Юніон Медіа» в особі директора виступав - ОСОБА_9, який у свою чергу був співзасновником та директором в різний період на ТОВ «Рекламна агенція ЮМ» та ТОВ «Медіа УМ».

Тобто, особи, відповідальні за здійснення господарських операцій і які створили ряд суб'єктів господарювання, які виступали учасниками операцій з надання рекламних послуг зовсім не володіють інформацією з цього приводу і не могли пояснити обставин щодо цих господарських операцій. При цьому, на думку апеляційного суду, сумнівним є покликання на те, що засновник та директор ТОВ «РА «Національні технології» ОСОБА_5, який є співзасновником ТОВ «Юніон Медіа» та ТОВ «Медіа УМ» не пам'ятає обставин щодо здійснення господарських операцій на такі значні суми.

Пояснення вказаних осіб колегія суддів вважає джерелом доказів в розумінні КАС України, оскільки такі докази містять інформацію щодо предмета доказування у даній справі; у цих поясненнях особи не підтвердили свою причетність до здійснення господарських операцій з надання рекламних послуг.

Окрім того, матеріали справи містять акти огляду приміщень у яких здійснювали свою діяльність ТОВ «РА «Національні технології», ТОВ «Рекламна агенція ЮМ», ТОВ «Юніон Медіа», ТОВ «Медіа УМ», з яких вбачається, що усі суб'єкти господарювання були розміщені у житловому фонді (квартири); в ході огляду не встановлено будь-яких ознак фактичного перебування підприємств за місцезнаходженням (посадових осіб; офісних приміщень, вивіски тощо).

Позивачем не спростовано вказані обставини, не надано належного документального підтвердження тих обставин та відносин, які супроводжують фактичне виконання такого роду операцій та у сукупності підтверджують їх реальне виконання, а тому, і не доведено того, що обумовлені правочинами послуги вчинені вказаними саме вказаними контрагентами.

Разом з тим, обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість податкового обліку первинними документами покладається на платника, позаяк саме він виступає суб'єктом, що використовує включену постачальником до ціни послуг суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету.

У свою чергу, відсутність фізичних, технічних та технологічних можливостей певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції унеможливлюють висновок щодо реальності придбання товарів (робіт, послуг), фактичного та обґрунтованого понесення позивачем витрат з їх придбання, наявності правових та фактичних підстав для віднесення сум до складу податкового кредиту.

Наявність у покупця належним чином оформлених податкових накладних не є безумовною підставою для віднесення сум, визначених ними, до складу податкового кредиту, оскільки, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів, робіт чи послуг або в разі, якщо придбані товари, роботи чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Згідно з підпунктом 14.136 Податкового кодексу України підприємництво - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Розглядувана позиція випливає зі змісту підпункту 14.1.231 Податкового кодексу України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Сутність доктрини ділової мети полягає в тому, що передбачені податковим законодавством податкові вигоди поширюються лише на операції, які мають розумну економічну причину.

При вирішенні податкових спорів презюмується добросовісність платника податку, і, відповідно, обґрунтованість отриманої ним податкової вигоди (тобто зменшення податкового зобов'язання).

З аналізу вказаних правових норм випливає, що в основі будь-якої господарської діяльності лежить економічна мета, доцільність придбання того чи іншого товару, робіт (послуг).

Податковим органом наведено у акті розрахунок, який свідчить про відсутність економічного ефекту від придбаних рекламних послуг, з урахуванням сум загального доходу та сум витрат на рекламу. Додатковим доказом того, що господарські операції не мали на меті залучення додаткових клієнтів є й те, що згідно реєстру податкових накладних за період з 2012 року (до моменту проведення рекламної компанії) до 30 червня 2015 року (пів року після закінчення рекламної компанії) у позивача як був, так залишився один замовник - ПІІ «ЛГ Електронікс Україна». Позивач у перевіряємий період не виробляв та не реалізовував власну продукцію, що виключає необхідність рекламування такої. Товариством не надано до перевірки документів щодо результатів рекламних послуг з детальним описом обсягу і змісту господарських операцій з їх придбання, економічної доцільності та обґрунтування ділової мети придбання однотипних послуг у один період.

За наведених обставин, колегія суддів приходить до висновку про відсутність факту здійснення господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, а тому підстави для задоволення позову відсутні.

Відповідно до п. 1 ч.1 ст. 202 КАС України, підставами для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є: неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку про скасування постанови Окружного адміністративного суду м. Києва від 14.06.17р. та ухвалення нової постанови про задоволення адміністративного позову.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 202, 205, 207 КАС України, Київський апеляційний адміністративний суд

п о с т а н о в и в:

апеляційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 14.06.17р. у справі №826/12868/16 - задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 14.06.17р. у справі №826/12868/16 - скасувати та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку відповідно до вимог КАС України.

Головуюча суддя Шелест С.Б.

Судді : Глущенко Я.Б.

Пилипенко О.Є.

Повний текст постанови складений: 30.10.17р.