Ухвала суду № 69669499, 18.10.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"18" жовтня 2017 р. м. Київ К/800/9673/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Маринчак Н.Є., Цвіркуна Ю.І.,

секретар судового засідання Корецький І.О.,

за участю: представника позивача: Закутнєва А.В.,

представника відповідача: Борозни М.П.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Грос Грейн»

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 5 серпня 2013 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2014 року

у справі № 826/6012/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Грос Грейн»

до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі м. Києва Державної податкової служби

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Грос Грейн» (далі - Товариство) звернулось в суд з позовом до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі м. Києва Державної податкової служби (далі - Інспекція) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04 грудня 2012 року №0007152220.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 5 серпня 2013 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2014 року, в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти рішення, яким задовольнити позовні вимоги.

Письмові заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про необхідність часткового задоволення касаційної скарги.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено перевірку Товариства, за результатами якої складено акт від 16 листопада 2012 року № 496/1-22-20-37165814, згідно з яким позивачем порушено вимоги пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.6 статті 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого зменшено від'ємне значення з податку на додану вартість, яке після бюджетного відшкодування включається до складу податкового періоду наступного податкового періоду, на загальну суму 3 290 110,49 грн., у тому числі по періодах: у лютому 2012 року в розмірі 2 772 704,82 грн., у серпні на суму 517 405,67 грн.

На підставі акта відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 04 грудня 2012 року №0007152220, яким Товариству зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 3 290 110,49 грн.

Фактичною підставою прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення стали висновки відповідача про те, що позивачем безпідставно сформовано податковий кредит а результатами відображення в податковому обліку операцій ТОВ «Ювекс Імпорт» та ПП «Гамма-Плюс», оскільки, на думку відповідача, такі операції фактично не здійснювались.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між позивачем та його контрагентами укладено договори постачання товарів (насіння соняшнику, олії соняшникової нерафінованої).

На підтвердження фактичної поставки товарів ПП «Гамма-Плюс» позивачем надано видаткові накладні, рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні, банківські довідки, а з ТОВ «Ювекс Імпорт» - податкові накладні, рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні, банківські довідки.

Крім того, під час судового розгляду позивачем надано також копії довіреностей на укладення договорів та отримання товару, рахунків на оплату товарів, листа перевізника, актів здачі-прийняття робіт, а також доказів перерахування коштів за зберігання товару, реєстру отримання на зберігання товару, актів звірок та відвантаження олії, сертифікатів, доказів подальшої реалізації придбаного товару.

Суди першої та апеляційної інстанцій інстанції, відмовляючи у задоволенні позову, виходили із того, що фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами не відбулось.

Разом з тим, Вищий адміністративний суд України вважає висновки судів як і першої так і апеляційної інстанцій передчасними та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин 2 та 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно з частиною 4 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі.

За змістом пункту 3 частини 1 статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України у мотивувальній частині судового рішення зазначаються обставини, встановлені судом із посиланням на докази, мотиви неврахування окремих доказів, а також мотиви, з яких суд виходив при ухваленні рішення, і положення закону, якими він керувався. В мотивувальній частині рішення наводяться дані про встановлені судом обставини, що мають значення для справи, їх юридичну оцінку та визначені відповідно до них правовідносини, а також оцінка всіх доказів, з яких виходив суд при вирішенні спору; визнаючи одні і відхиляючи інші докази, суд повинен це обґрунтувати.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі "Проніна проти України", суд зобов'язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення "Бендерський проти України", відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Вказані вимоги зобов'язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з'ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з'ясування об'єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

Разом з тим, наведених вимог суди попередніх інстанцій не дотримались.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (частина 1 статті 8 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

За змістом частин 1 та 2 статті 9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарської операції пов'язане з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Суд першої інстанції, в обґрунтування фактичного не здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами послався на те, що контрагенти позивача відсутні за адресою реєстрації, у них відсутні будь-які засоби для здійснення господарської діяльності, а саме складські приміщення, транспортні засоби та персонал, а надані позивачем документи не дають суду можливості встановити реальність здійснених операцій з ТОВ «Ювекс Імпорт» та ПП «Гамма-Плюс».

Як свідчать матеріали справи, такі дані ґрунтуються на висновках актів про неможливість проведення зустрічних звірок контрагентів, згідно з якими контрагенти відсутні юридичною адресою, разом з тим, чинне законодавство не містить вимог, які б зобов'язували суб'єктів господарювання вести господарську діяльність виключно за юридичною адресою.

Вказуючи про відсутність у контрагентів необхідних ресурсів для поставки товарів, суд першої інстанції також виходив із даних податкової звітності контрагентів і не перевірив чи була фактична можливість у контрагентів виконати спірні операції, чи потрібна була значна кількість трудових ресурсів, транспортних засобів для виконання поставки товарів, зважаючи на те, що згідно з поясненнями позивача, поставка товарів відбувалась із залученням Товариством перевізників.

Суд же апеляційної інстанції при вирішенні спору зазначив, що матеріали справи не містять доказів фактичної поставки товарів позивачу ТОВ «Ювекс Імпорт», оскільки відсутні податкові накладні та посвідчення на якість товару, з наявних у матеріалах справи товарно-транспортних накладних слідує, що поставка товару почалася раніше, ніж відбулося укладення договорів; позивачем включено до складу податкового кредиту за результатами господарських відносин з ТОВ «Ювекс Імпорт» суми за податковими накладними, виписаними за договором від 30 січня 2012 року №ГГ 20, у той час як матеріали справи доказів укладення такого договору не містять взагалі; матеріали справи не містять доказів передачі ПП «Гамма-Плюс» позивачу всіх передбачених договорами, а саме - видаткових накладних та сертифікатів якості на товар.

Разом з тим, суд апеляційної інстанції не звернув уваги на те, що в матеріалах справи містяться пояснення Товариства, згідно з якими первинні документи у позивача по операціям зокрема з ТОВ «Ювекс Імпорт», ПП «Гамма-Плюс» вилучено у позивача Слідчим відділом Інспекції, що підтверджується протоколом обшуку та додатками до нього ( том.1, а.с. 236 -150). Позивач вживав заходи щодо отримання вказаних документів від Слідчого відділення Інспекції для пред'явлення до суду, про що свідчить клопотання (том 1, а.с. 234), водночас позитивного результату не досягнуто.

В умовах дії такого принципу адміністративного судочинства як офіційне з'ясування всіх обставин справи (закріплений частинами 4 та 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України), який забезпечує дотримання законності під час розгляду та вирішення публічно-правового спору по суті та надає однакові правові можливості і позивачеві, і відповідачеві відстояти свої законні права, свободи та інтереси, а також «урівнює» правові можливості в адміністративному процесі позивача, який намагається захистити свої порушені чи невизнані права, свободи, інтереси, із правовими можливостями відповідача, котрий первісно наділений значним потенціалом, аби довести свою правоту чи відстояти свої інтереси в адміністративному суді, суд, який вирішує спір між особою та суб'єктом владних повноважень, має вчиняти активні дії з метою виявлення та усестороннього дослідження обставин у справі, що визначає законність рішень адміністративного суду, захисту прав, свобод та охоронюваних законом інтересів осіб, які беруть участь у справі, й держави, захисту публічних інтересів.

Разом з тим, незважаючи на обізнаність про об'єктивну відсутність у позивача первинних документів у зв'язку із їх вилученням, суд апеляційної інстанції послався на цю обставину, як основну підставу визнання операцій між позивачем та його контрагентом нереальними, і не вжив при цьому жодних дій з метою витребування таких документів у відповідача, що порушує принцип офіційного з'ясування обставин у справі.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, для чого в разі необхідності зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування цих обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України,

у х в а л и в:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Грос Грейн» задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 5 серпня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2014 року скасувати і направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає.

Судді О.А. Веденяпін

Н.Є. Маринчак

Ю.І. Цвіркун