Постанова № 69535665, 10.10.2017, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

10 жовтня 2017 рокусправа № 804/11606/13-а

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Кругового О.О.

суддів: Дадим Ю.М. Божко Л.А.

за участю секретаря судового засідання: Сонник А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро адміністративну справу №804/11606/13-а за позовом Публічного акціонерного товариства «Євраз Суха Балка» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправною та скасування постанови по справі про адміністративне правопорушення, в частині відкритого апеляційного провадження за апеляційною скаргою Публічного акціонерного товариства «Євраз Суха Балка» на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2013 року суд, -

в с т а н о в и в :

У вересні 2013 року Публічне акціонерне товариство "Євраз суха балка" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень:

Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів та зборів України (далі - СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську) від 19.08.2013 року №0000241630, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість (ПДВ) за основним платежем та штрафними санкціями у загальному розмірі 25 249 123,25 грн., №0000231630, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем та штрафними санкціями у загальному розмірі 328 212,75 грн., №0000261630, яким зменшено суми бюджетного відшкодування на суму 284 035,00 грн., та застосовано штрафні санкції на суму 50 944,00 грн.,

Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (далі - Криворізька ПО ДПІ) від 22.08.2013 року №0006591703, яким позивачу нараховані штрафні санкції у розмірі 510,00 грн. за не відображення податку з фізичних осіб у розрахунку за формою №1 за 4 квартал 2012 року.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2013 року позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано прийняті СДПІ з ОВП у м. Дніпропетровську податкові повідомлення-рішення від 19.08.2013 року №0000231630, №0000261630 та прийняте Криворізькою ПО ДПІ податкове повідомлення-рішення від 02.08.2013 року №0006591703, в іншій частині в задоволенні позову відмовлено.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2014 року постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від18 жовтня 2013 року змінено, абзаци перший та четвертий викладено в наступній редакції

"Позовні вимоги Публічного акціонерного товариства "Євраз Суха Балка" задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати винесене Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів та зборів України податкове повідомлення-рішення №0000241630 від 19.08.2013 року.

В іншій частині постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2013 року залишити без змін.".

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 11 травня 2017 року постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2014 року - скасовано в частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення - рішення від 19.08.2013 року №00002411630 та в цій частині справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Скасовуючи судове рішення апеляційної скарги та направляючи справу на новий розгляд суд касаційної інстанції зазначив, що під час попереднього розгляду справи судом апеляційної інстанції не було досліджено та проаналізовано умови договорів між позивачем та контрагентами ВАТ «Енергопостачальна компанія «Дніпрообленерго» та ДП «Придніпровська залізниця». Суд касаційної інстанції зазначив, що визначальним для вирішення спору є встановлення судом апеляційної інстанції на підставі умов укладених безперервного та ритмічного характеру постачання при постійних зв'язках із покупцем, переодичності оплати поставок, визначених у договорах та наявності у позивача товарно-супровідних документів до зведених податкових наладних. Також, зазначено, що встановленню судом підлягає на які саме ПДВ були складені зведені податкові накладні за фактом попередньої оплати товарів / послуг (аванс), а на які суми ПДВ за фактом вже поставлених товарів/послуг (на дату складання зведеної податкової накладної наявні супровідні довіменти) з метою встановлення які суми ПДВ позивач мав право включати до податкового кредиту.

Враховуючи межі апеляційного оскарження постанови Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2013 року сторонами у справі, та з огляду на те, що постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2014 року було скасовано в частині вирішення вимог апеляційної скарги публічного акціонерного товариства «Євраз Суха Балка», новий апеляційний розгляд справи здійснюється в межах визначених ухвалою ВАСУ від 11 травня 2017 року, за апеляційною скаргою ПАТ «Євраз Суха Балка».

Апеляційна скарга ПАТ «Євраз Суха Балка», зокрема, обгрунтована тим, що пунктом 15 Порядку №969 та №1379 передбачено, що право на виписку зведених податкових накладних мають суб'єкти господарювання, чия діяльність має непереривний або ритмічний характер. Відтак, контрагенти позивача ВАТ «Енергопостачальна компанія «Дніпрообленерго» та ДП «Придніпровська залізниця» діючи в межах Закону здійснили виписку зведених податкових накладних, заякими позивачем заявлено до бюджетного відшкодування суму податку, фактично сплачену постачальниками товарів та послуг в попередніх податкових періодах.

Перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, суд вважає, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню з наступних підстав

Як встановлено судом апеляційної інстанції та вбачається з матеріалів справи між ПАТ "Євраз Суха Балка" та контрагентами ВАТ "Енергопостачальна компанія "Дніпрообленерго" укладено договір про постачання електроенергії від 03.11.2005 року №108/05-ц/1613, а з ДП "Придніпровська залізниця" в особі відокремленого структурного підрозділу Пятихатська дистанційна колія" укладені договори від 29.12.2006 року №ПР/ДН-2-073/НЮп/1579 про організацію перевезення вантажів та від 27.12. 2010 року №ПР/П-101866/НЮдч про поточне утримання стрілочних переводів.

У ході перевірки встановлено, що позивачем до складу податкового кредиту у період з 31.07.2010 року по 31.12.2012 року включено ПДВ за податковими накладними, отриманими від ВАТ "Енергопостачальна компанія "Дніпрообленерго" та ДП "Придніпровська залізниця" на загальну суму 26 356 788,00 грн.

У відповідності до вимог зазначених договорів ПАТ "Євраз суха балка" здійснювало попередню оплату за послуги від ВАТ "Енергопостачальна компанія "Дніпрообленерго" та ДП "Придніпровська залізниця" (перша подія).

Так, відповідно до п. 201.2 ст. 201 Податкового кодексу України форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Порядок заповнення податкової накладної до 01.11.2011 року регулювався наказом ДПА України від 21.12.2010 року №969 (далі Порядок №969), а з 01.11.2011 року регулюється наказом ДПА України від 01.11.2011 року № 1379 (далі Порядок №1379).

Так за правилами пункту 14 вищезазначених Порядку №969, та Порядку №1379 податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Пункт 15 вищезазначених Порядку №969, та Порядку №1379 передбачає у разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер при постійних зв'язках із покупцем, покупцю може бути виписана зведена податкова накладна, виходячи із зазначеної в договорі періодичності оплати поставлених товарів/послуг (один раз на п'ять днів; один раз на десять днів тощо), але не рідше 1 разу на місяць і не пізніше останнього дня місяця. При цьому до зведеної податкової накладної додається реєстр товаротранспортних накладних чи відповідних супровідних документів,згідно з якими здійснено постачання товарів/послуг.

Системний аналіз наведених норм права дає підстави для висновку про можливість виписки зведеної податкової накладної в разі одночасної наявності таких умов, як безперервний або ритмічний характер постачання при постійних зв'язках із покупцем, визначена у договорі періодичність оплати поставок та наявність у платника товарно-супровідних документів, складенням яких опосередковано такі поставки.

Чинне законодавство не містить нормативного визначення "ритмічних" та "безперервних" поставок, а відтак критерії ритмічності, безперервності та сталості господарських зв'язків учасники договору встановлюють самостійно у договорі та на практиці ритмічність характеризується виконанням не менше двох поставок на місяць.

Водночас наведена норма встановлює конкретні вимоги щодо періодичності оплати поставлених товарів, послуг, яка має бути встановлена у договорі та здійснюватися через певні проміжки часу.

З аналізу вказаних вище норм вбачається, що складання зведених податкових накладних на попередню оплату товарів/послуг (аванс) не поширюється, оскільки до зведеної податкової накладної повинен додаватись реєстр товаротранспортних накладних чи відповідних супровідних документів, тобто на момент виписки зведеної податкової накладної такі товари/послуги вже мають бути поставленими. На проведену платником попередню оплату товару виписуються окремі податкові накладні, які не включаються до зведених податкових накладних.

Як вбачається з договору постачання електричної енергії ВАТ «ЕК «Дніпрообленерго» для споживачів Дніпропетровської області №108/05-ц/1613 від 03.11.2005 року, а саме п. 6, для визначення договірних величин споживання електричної енергії договірних (граничних) величин споживання електричної потужності на наступний рік Споживач не пізніше 01 жовтня поточного року надає Енергопостачальнику відомості про обсяги очікуваного споживання електричної енергії з щомісячним розподілом. Споживач, який має кілька територіально відокремлених підрозділів з приєднаною потужністю понад 150 тис. кВт і більше, надає Енергопостачальнику відомості про обсяги очікуваного споживання електичної енергії по кожному територіально відокремленому підрозділу з середньомісячним (за підсумком минулого року) обсягом фактичного споживання електричної енергії 50 тис кВт8г і більше.

Узгоджені обсяги споживання електричної енергії оформлюються додтком 1 «Обсяги постачання електричної енергії Споживачу ( з урахуванням субспоживачів)» як договірні величини.

У разі зміни обсягів постачання електроенергії, узгоджених додатком 1, Споживач додатково окремим листом уточнює обсяги очікуваного споживання електронергії за 45 та 20 діб початку розрахункового періоду.

Отже, виходячи з аналізу положень укладеного між позивачем та ВАТ «ЕК «Дніпрообленерго» договору обсяги поставки електроенергії визначають планово на наступний рік, виходячи із обсягів постачання електроенергії в поточному році з щомісячним розподілом. В разі зміни планових обсягів постачання Споживач зобов'язаний зазделегідь, у термін визначений сторонами договору, уточнити планові обсяги постачання.

Такий графік поставки електроенергії безумовно розуміє під собою ритмічний характер поставки товару (електроенергія поставляється Споживачу постійно протягом планового періоду) та має характер усталених господарських відносин.

У відповідності до п. 4 Договору, визначено порядок розрахунків за спожиту електроенергію та здійснення інших платежів.

Так, згідно пп. 4.4 Споживач здійснює повну поточну оплату вартості обсягу електроенергії заявленного на розрахунковий період за системою щотижневих плановий платежів:

- до першої, другої та третьої щотижневої середи розрахункового періоду плачує за повний тиждень 30 відсотків обсягу електричної енергії, заявленного на розрахунковий період;

- остання оплата у поточному розрахунковому періоді здійснюється за два банківських дня до кінця розрахункового періоду у сумі, що дорівнює різниці між вартістю 90% очікуваного споживання електроенергії у розрахунковому періоді та попередніх поточних платежів за електроенергію.

- остаточний розрахунок за фактичну спожиту електроенергію у розрахунковому періоді здійснюється Споживачем протягом 10-ти календарних днів після закінчення цього розрахункового періоду. При цьому, оплата проводиться на підставі рахунків, які Споживач повинен самостійно отримати у Енергопостачальника на протязі 10-ти календарних днів після закінчення розрахунквого періоду.

Отже, порядок оплати за поставлену електроенергію також передбачає постійне переодичне постачання на адресу позивача електричної енергії, та свідчиь про ритмічність та усталеність господарських відносин щодо поставки електричної енергії.

Як вбачається з наявних в матеріалах справи зведених податкових накладених, виписаних на адресу позивача ПАТ «Енергопостачальна компанія «ДНІПРООБЛЕНЕРГО», кожна зведена податкова накладна виписана в останній день календарного місяця, в якому мало місце поставка електроенергії, в графі №2 зведеної податкової накладної зазначені дати проведеної оплати за поставлену електричну енергію згідно умов договору (щотижнева та підсумкова оплати). ( а.с. 52, 77, 85, 94, 108, 116, 123, т. 12)

До податкових накладних позивачем до матеріалів справи також надано оборотні відомості з рахунків, звіти про споживання електроенергії позивачем, акти вимірювання електричної енергії, які підтверджують факт споживання позивачем електронергії поставленої ПАТ «Енергопостачальна компанія «ДНІПРООБЛЕНЕРГО» (а.с. 53-56, 62-66, 69-72, 78-80, 86-89, 95-99, 102-107, 109-113, 117-122, 124-128 т. 12).

Враховуючи приписи укладеного між позивачем та ПАТ «Енергопостачальна компанія «ДНІПРООБЛЕНЕРГО» договору про поставку електроенергії, з урахуванням дат складання зведених податкових накладаних, суд приходить до висновку, що фактично зведені податкові накладні складались за фактом поставленої та спожитої електроенергії кожного календарного (розрахунквого) місяця протягом періоду, що епревірявся відповідачем. Оплата за електроенергію, з урахуванням сумм ПДВ, здійснювалась позивачем щотижневими платежами із розрахунку планового обсягу споживання та підсумовуюючими платежами, які здійснювались за фактичну спожиту електроенергію на підставі виданих постачальником рахунків. Вказане підтверджують, зокрема, і копії платіжних доручень, наявних в матеріалах справи (а.с.57-59, 73-76, 81-84, 90-93, 100, )

Також аналогічні копії первинних та бухгалтерських документів по взаємовідносинах з ПАТ «ДТЕК Дніпрообленерго» наявні в матеріалах справи - том. 3 а.с. 179-201, том. 4 а.с. 1-249.

Отже, суд апеляційної інстанції вважає, що позивачем правомірно у відповідності до вимог чинного законодавства було складено зведені податкові накладні по взаємовідносинам з ПАТ «Енергопостачальна компанія «ДНІПРООБЛЕНЕРГО» щодо постачання електичної енергії.

Також, встановлені обставини справи свідчать, що 29 грудня 2006 року між позивачем та ДП «Придніпровська залізниця» було укладено договір про організацію перевезень вантажів і проведення розрахунків за перевезення та надані залізницею послуги.

Відповідно до п. 2 Договору, вантажовласник зобов'язується пред'являти Залізниці, у визначені терміни плани перевезень, оформлені на балнках форми ГУ-12 (ГУ-12К), або передані в електронному вигляді заявки на подачу вагонів (контейнерів) та здійснювати навантаження (вивантаження) вантажів, що відправляються ним або прибувають на його адресу. Залізниця зобов'язується приймати до перевезення та видавати вантажі Вантажовласника, подавати під навантаження (вивантаження) вагони (контейнери), згідно із затвердженими планами і заявками Вантажовласника та надавати йомудодаткові послуги, пов'язані з перевезенням вантажів, в тому числі за вільними тарифами, перелік яких зазначається в додатку.

Вантажовласник зобов'язується здійснювати попередню безготівкову оплату Залізниці за перевезення вантажів та надані додаткові послуги, згідно діючих тарифів, з урахуванням корегуючих коефіцієнтів, оголошених Укрзалфзницею, за послуги за вільними тарифами, шляхом перерахування грошових коштівна рахунок Технологічного центру з обробки перевізних документів.

Відповідно до п. 3 Договору, розмір попереньої оплати та переодчність її внесення визначається Вантажовласником, виходячи із очікуваного обсягу перевезень, додаткових послуг, на підставі діючих тарифів з урахуванням корегуючих коефіцієнтів, оголошених Укрзалізницею, та послуг за вільними тарифами. Сторони погоджують суму попереднього перерахування грошових коштів на особовий рахунок Вантажовласника за три доби до надання транспортних послуг. Розмір плати за додаткові послуги, для яких відсутні тарифні ставки, визначається за домовленістю сторін і зазначається в додатку до договору.

У міру виконання перевезнь та надання послуг Залізниця списує відповідні суми грошових коштів (провізну плату, додаткові збори, плату за користування вагонами і контейнерами, штрафи), в тому числі спірні, з особового рахунку Вантажовласника, на підставі оформлених документів установлених порядком перевізних документів, накопичувальних карток, відомостей плати за користування вагонами (контейнерами) і т.ін.

Залізниця, на вимогу Вантажовласника, надає йому через станцію Технологічний центр із оборобки перевізних документів перелік проплачених і списаних сумм грошових коштів. По закінченні кожного місяця, Залізниця надає Вантажовласнику витяг з його особового рахунку і податкову накладну. Не рідше одного разу на місяць Вантажовласник і Залізниця проводять звірку розрахунків, результати якої оформляються актом.

Додатковою угодою до Договору №2/534 від 26 березня 2007 року, п. 2.1 договору викладено в такій редакції: Вантажовласник зобов'язується пред'являти Залізниці у визначені терміни місячні плани перевезень, передані в електронному вигляді, при цьому оригінали заявою, оформлені на бланках форми ГУ-12 (ГУ 12-К) та заявки на подачу вагонів (контейнерів) надавати згідно правил перевезень вантажів.

Додатковою угодою до договору №19 від 2906.2011 року пункт 3.2 договору викладено в такій редакції: У міру виконання перевезень та наданя послуг Залізниця відображає в особовому рахунку використанні Вантажовласником коштів для полати перевезень вантажів, за користування вагонами (контейнерами), подавання, збирання вагонів, маневрову роботу, зберігання вантажів, інших додаткових послуг, а також штрафів на підставі відповідних первинних документів, які можуть бути оформлені в електронному вигляді ( з застосуванням електронного цифрового підпису.

Також, матеріали справи містять інші додаткові угоди, якими неодноразово протягом здійснення господарських відносин з перевезення вантажів та надання інших поточних послуг, було внесено зміни до діючого договору стосовно розміру тарифних ставок, відповідальності сторін.

Виходячи з положень договору, Залізниця надає позивачу послуги з перевезення вантажів та інші супровідні послуги, за умов попередньої оплати на особовий рахунок Вантажовласника. Послуги надавались на постійній основі, безперервно, на підставі наданих Вантажовласником місячних планів перевезень та відправок вантажу. На підтердження наданих послуг Залізниця надавала Вантажовласнику перевізні документи.

Отже, послуги з перевезеня вантажів мали усталений ритмічний характер, тобто надавались більше одного разу на місяць, також мала місце переодична оплата послуг шляхом поповнення особового рахунку Вантажовласником по мірі виконання зобов'язання Залізницею, на адресу Вантажовласника надавиль первинні документи про фактичне виконання послуг з перевезення вантажу.

Як вбачається з матеріалів справи, зведені поданкові накладні були складені на адресу позивача в останній день кожного відповідного місяця за підсумками виконання Залізницею планових послуг з перевезення, та після складання на направлення позивачу первинних документів, що фактично підтверджують виконання ДП «Придніпровська залізниця» обмуовних договором послуг. (а.с. 129 130, 166-167, 199, 237 т. 12)

Так, матеріали справи містять витяги з особового рахунку Вантажовласника про списання коштів станом на час виконання перевезення вантажів в розрізі відповідних календарних місяців, перелік залізничних документів про фактичне виконання перевезень та інших послуг, накопичувальні картки в розрізі кожного дня проведення перевезень. ( а.с. 133-163, 172 -198, 205-236, 241-250 т. 12)

Також аналогічні копії первинних та бухгалтерських документів по взаємовідносинах з Придніпровською залізницею наявні в матеріалах справи - том. 5 а.с. 1-209.

Отже, наявні в матеріалх справи перевізні документи, які є первинними документами для цілей господарських операцій, підтверджуючими факт виконання зобов'язань обумовлених договором, підтврджуються факти складання на адресу позивача зведених податквих накладних станом на час фактичного виконання послуг з перевезення та інших супровідних послуг. Тобто, накладні складались на дату виконання зобов'язань на підставі документів які фактично підтверджують таке виконання, при цьому за умов передплати.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що на адресу позивача правомірно у відповідності до вимог чинного законодавства було складено зведені податкові накладні по взаємовідносинам з ДП «Придніпровська залізниця» щодо надання послуг перевезення вантажів та інших послуг.

Отже, встановлені обставини справи свідчать, що складені в адресу позивача зведені податкові накладні відповідають вимогам Закону, оскільки їх складанню передувала наявність визначених законодавством обов'язкових умов, таких як: безперервний або ритмічний характер постачання при постійних зв'язках із покупцем, визначена у договорі періодичність оплати поставок та наявність у платника товарно-супровідних документів, складенням яких опосередковано такі поставки, в свою чергу товари та послуги вже були поставлені станом на час формування спірних зведених податкових накладних.

Вищезазначене свідчить, що податкове повідомлення - рішення від 19.08.2013 року №0000241630 є таким, що прийнято відповідачем із порушенням виког норм податкового законодавства, а тому воно підлягає скасуванню в судовому порядку.

Відтак, за наслідками розгляду справи в межах визначених Ухвалою Вищого адміністративного суду України від від 11 травня 2017 року, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про необхідність скасування постанови суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог ПАТ «Євраз Суха Балка» про скасування податкового повідомлення - рішення від 19.08.2013 року №00002411630 та прийняти в цій частині нову постанову про задоволення позову в цій частині.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.195, ст.196, ст.198, ст.202, ст.205, ст.207 КАС України суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Євраз Суха Балка» - задовольнити в частині оскарження постанови Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2013 року про відмову в задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №00002411630.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2013 року у справі №804/11606/13-а в частині відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення - рішення №00002411630 - скасувати та прийняти нову постанову.

Визнати протиправним та скасувати винесене Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів та зборів України податкове повідомлення-рішення №0000241630 від 19.08.2013 року.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку протягом двадцяти днів відповідно до ст. 212 КАС України.

Головуючий: О.О. Круговий

Суддя: Ю.М. Дадим

Суддя: Л.А. Божко