Ухвала суду № 68741345, 05.07.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"05" липня 2017 р. м. Київ К/800/50017/15

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Бившевої Л.І. (головуючого), Олендер І.Я., Шипуліної Т.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Ліцензійний консортіум"

на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 вересня 2015 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2015 року

у справі № 826/9046/15

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ліцензійний Консортіум"

до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві

про визнання протиправними дій та скасування податкових повідомлень - рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Ліцензійний Консортіум" (далі - ТОВ "Ліцензійний Консортіум", позивач) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ДПІ, відповідач), в якому просить: визнати протиправними дії ДПІ щодо прийняття податкових повідомлень - рішень від 16 лютого 2015 року № 15626552208 та № 15526552208, якими товариству зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 1509844,00 грн, застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 377461,00 грн та збільшено суму грошового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з ПДВ на 3074,00 грн; скасувати податкові повідомлення - рішення від 16 лютого 2015 року № 15626552208 та № 15526552208.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 14 вересня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2015 року, у задоволенні позову ТОВ "Ліцензійний Консортіум" відмовив.

У касаційній скарзі ТОВ "Ліцензійний Консортіум", посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить ухвалені у справі судові рішення скасувати та направити справу на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Відповідач не реалізував процесуальне право щодо подання заперечень проти касаційної скарги.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, правової оцінки обставин у справі, враховуючи межі перегляду справи судом касаційної інстанції, визначені у ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Суди попередніх інстанцій встановили, що фактичною підставою для прийняття податкових повідомлень - рішень, з приводу правомірності яких виник спір, слугував висновок контролюючого органу, викладений в акті від 03 лютого 2015 року № 93/26-55-22-08/36519261 про результати документальної невиїзної перевірки ТОВ "Ліцензійний Консортіум" з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово - господарських відносин із ТОВ "Ліцензійний Консортіум" за період з 01 січня 2013 року по 30 квітня 2014 року, проведеної на підставі пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України). Згідно з цим висновком ТОВ "Ліцензійний Консортіум" порушено п. 185.1 ст. 185, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, в результаті чого товариством завищено суми, що підлягають бюджетному відшкодуванню у зменшення податкових зобов'язань з ПДВ за квітень, травень, червень, серпень, вересень, жовтень, грудень 2013 року, січень 2014 рок, на 1509844 грн та занижено ПДВ на суму 2459,00 грн. Як на підставу таких висновків ДПІ посилається на відсутність реального вчинення господарських операцій між позивачем та його контрагентом (ТОВ "Мікас Плюс"), оскільки згідно зі свідченнями засновника та директора ТОВ "Мікас Плюс" ОСОБА_4, наданими 01 квітня 2014 року старшому о/у з ОВС ОУ ГУ Міндоходів у м. Києві майору податкової міліції Косарєву В.В., вона (ОСОБА_4.) наміри здійснювати підприємницьку діяльність не мала, а вказане товариство зареєструвала за грошову винагороду.

Відмовляючи у позові, суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний адміністративний суд, дійшов висновку, що прийняття податкових повідомлень - рішень, з приводу правомірності яких виник спір, є лише службовою діяльністю податкового органу. Щодо законності підстав прийняття зазначених податкових повідомлень - рішень, тобто порушень платником податків норм права, що були визначені податковим органом під час перевірки, суд дійшов висновку, що позивачем не доведено використання в межах своєї господарської діяльності придбаного у контрагента товару. Цей висновок вмотивований посиланням на те, що виписані від імені ТОВ "Мікас Плюс" первинні документи не можна вважати належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, оскільки засновник та директор ТОВ "Мікас Плюс" ОСОБА_4 заперечує свою причетність до господарської діяльності зазначеної юридичної особи. В той же час позивач, заперечуючи проти доводів податкового органу, не надав достатніх первинних документів, які мали складатися відповідно до умов договору із ТОВ "Мікас Плюс", та не зазначив причини їх ненадання, а надані акти здачі - приймання виконаних робіт та рахунки складені з порушенням вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV, зі змісту яких неможливо встановити вид та обсяг виконаних ТОВ "Мікас Плюс" робіт.

Однак, такі висновком судів першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає передчасними з наступних підстав.

Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з положеннями п. 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пункт 201.11 статті 201 цього Кодексу).

За змістом наведених норм визначальним для виникнення права на збільшення податкового кредиту платником ПДВ є факт придбання ним товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах його господарської діяльності та підтвердження цих сум виданою постачальником товарів (послуг) податковою накладною, документами первинного бухгалтерського обліку, які оформлені з дотриманням вимог чинного законодавства.

Первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення (ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV; далі - Закон № 996-XIV).

Згідно із частинами 1 та 2 ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно із підпунктом "а" п. 201.1 ст. 201 ПК України платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) у паперовому вигляді.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: порядковий номер податкової накладної; дата виписування податкової накладної; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ, - продавця товарів/послуг; податковий номер платника податку (продавця та покупця); місцезнаходження юридичної особи-продавця або податкова адреса фізичної особи-продавця, зареєстрованої як платник податку; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ, - покупця (отримувача) товарів/послуг; опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; ціна постачання без урахування податку; ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; вид цивільно-правового договору; код товару згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (п. 201.2 ст. 201 ПК України).

На виконання вказаної норми ПК України Міністерство фінансів України наказом від 01 листопада 2011 року № 1379 затвердило форму податкової накладної та Порядок заповнення податкової накладної (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 22 листопада 2011 року за № 1333/20071; наказ втратив чинність згідно з наказом Міністерства фінансів України від 14 січня 2014 року № 4; далі - Порядок).

Згідно з п. 1 Порядку податкову накладну заповнює особа, яка зареєстрована як платник податку в податковому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника ПДВ.

Податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж зазначена у цьому пункті.

За правилами заповнення податкової накладної, встановленими у п. 16 Порядку, усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

Отже, податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

У постанові Верховного Суду України від 05 березня 2012 року (справа № 21-421а11) міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Поряд з цим, як зазначено в п. 38 Рішення Європейського суду з прав людини від 09 січня 2007 року у справі "Інтерсплав проти України", коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Невиконання обов'язку щодо належного підписання первинного документа, складеного однією особою і переданого іншій особі (зокрема податкової накладної) може позбавляти цю накладну статусу первинного документа або в разі обізнаності контрагента з відсутністю повноважень щодо складання такого документа, або в разі фактичної відсутності господарської операції.

При цьому відсутність об'єктивної змоги переконатися у недостовірності первинного документа чи окремих його реквізитів (зокрема підпису, прізвища особи, що здійснює операцію, тощо) під час його отримання чи протягом найближчого часу виключає притягнення до відповідальності особи, яка використала такий документ у податковому обліку.

Водночас дані податкового обліку можуть бути визнані необґрунтованими, якщо платник податків діяв без належного рівня обачності та обережності та знав або повинен і міг знати про порушення, допущені контрагентом, та був залучений до таких порушень, або знав про дефекти у правовому статусі таких контрагентів (відсутність реєстрації їх як платник ПДВ, відсутність у відповідних посадових осіб чи інших представників контрагента повноважень на складання первинних, розрахункових документів, податкових накладних тощо).

Обставини фіктивності та інших недоліків правового статусу контрагентів платника податків підлягають оцінці доказів у їх сукупності з іншими доказами, що свідчать про нереальність господарської операції або відсутність її економічного змісту, зокрема, проведення всебічної перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Згідно з ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Тобто, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.

Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Наведене випливає зі змісту ч. 1 с. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову платника податків щодо протиправності податкового повідомлення-рішення.

Відповідач послався на фіктивність контрагента позивача як суб'єкта господарювання і свої доводи підтверджував тим, що ОСОБА_4, засновник та директор ТОВ "Мікас Плюс", зареєстрував товариство за грошову винагороду та заперечує свою участь у створенні і фінансово-господарській діяльності цього товариства, зокрема й у підписанні будь-яких первинних податкових та бухгалтерських документів.

ТОВ "Ліцензійний Консортіум", заперечуючи проти наданих податковим органом доказів, що спростовують достовірність даних податкового обліку підприємства, посилається, зокрема на існування факту господарської операції, її реальних наслідків, що підтверджує наявністю у нього угоди від 08 серпня 2012 року № OG-LC-NSC 001 08/08/2012 із "Ялитим Чезумлери Санайи ве Тиджарет Аноним Ширкети" (Турція), укладеної відповідно до Грантової угоди (Чорнобильський Фонд "Укриття": Новий Безпечний Конфаймент), укладеної між Європейським банком реконструкції і розвитку (розпорядник фонду) і Державним спеціалізованим підприємством "Чорнобильська АЕС" від 07 серпня 2007 року; Рамкової угоди між Україною та Європейським банком реконструкції і розвитку щодо діяльності Чорнобильського Фонду "Укриття" в Україні від 20 листопада 1997 року; в рамках Основного Контракту № SIP08-1-001 на проектування, будівництво та ввід в експлуатацію Нового Безпечного Конфаймента; в рамках субпідрядного контракту - Субпідрядна угода № Nka 600002 на Монтаж Систем Внутрішньої та Зовнішньої Обшивки ТОВ "Ліцензійний Консортіум", на виконання зобов'язань якої (угода від 08 серпня 2012 року № OG-LC-NSC 001 08/08/2012) товариство уклало угоду із ТОВ "Мікас Плюс" від 25 січня 2013 року № 12-25/01/2013, предметом якої в свою чергу (п. 1) є надання ТОВ "Мікас Плюс" (підрядчик) кваліфікованого персоналу у розпорядження ТОВ "Ліцензійний Консортіум" (замовник) для виконання будівельно - монтажних робіт на об'єктах замовника, можливо у зоні дії з джерелами іонізуючих випромінювань; факт перевірки податкових періодів щодо правомірності формування ТОВ "Ліцензійний Консортіум" бюджетного відшкодування з ПДВ за квітень - червень, серпень, жовтень, вересень 2013 та січень 2014 року, у яких мали місце взаємовідносини із ТОВ "Мікас Плюс", про що складені податковим органом відповідні Довідки про відсутність порушень у позивача.

Згідно зі ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності (частини 1-3 цієї статті).

Частиною 1 ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Суди попередніх інстанцій, яким згідно із законом надано право встановлювати обставини на підставі досліджених у судовому зсіданні доказів, у порушення вимог ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України не дали належної оцінки наведеним обставинам з огляду на те, що суди повинні були встановити реальний намір використання придбаних послуг у господарській діяльності платника податку, наявність фізичних, технічних та технологічних можливостей осіб (як позивача, так і його контрагента) до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-то: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів тощо; можливість здійснення операцій у відповідні строки; наявність дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності, як не перевірили наявність/відсутність вироку суду про притягнення винних осіб за злочин, передбачений ст. 205 Кримінального кодексу України, як свідчення безумовної вини цих осіб у вчиненні правопорушення щодо реєстрації фіктивного підприємництва, та обізнаність позивача щодо протиправного характеру діяльності його контрагента.

Відповідно до ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Оскільки суди попередніх інстанцій, ухвалюючи судове рішення у цій справі, не перевірили належним чином та не встановили тих обставин, які є необхідними для правильного вирішення спору, а суд касаційної інстанції не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, то ухвалені у справі рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Враховуючи зазначені вище порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильного визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняте обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 160, 167, 210, 220, 221, 222, 223, 227, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Ліцензійний консортіум" задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 вересня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 листопада 2015 року у справі № 826/9046/15 скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя: __ Л.І. Бившева

Судді: __ І.Я. Олендер

__ Т.М. Шипуліна