Постанова № 67746348, 11.07.2017, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Заверухи О.Б.,

суддів Ніколіна В.В., Рибачука А.І.,

за участю секретаря судового засідання Андрушківа І.Я.,

представника відповідача Міклюша Т.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2017 року по справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Залізничної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправними та скасування вимоги, рішення про застосування штрафних санкцій та податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

08 серпня 2016 року ФОП ОСОБА_2 звернувся в суд з адміністративним позовом до Залізничної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області, в якому, з врахуванням уточнення позовних вимог, просив визнати протиправними та скасувати вимогу від 20 липня 2016 року № Ф-00001211303 та рішення про застосування штрафних санкцій за № 0001201303 від 19 липня 2016 року; податкові повідомлення-рішення від 10 червня 2016 року № 0001021303, № 001011303, № 0001031303.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що висновки податкового органу, викладені в акті перевірки від 25 травня 2016 року № 766/13-03-13-03/НОМЕР_1 є безпідставними, оскільки у підприємства є всі належним чином оформлені документи, що підтверджують понесені витрати та отримані доходи, вимог податкового законодавства позивач не порушував, а тому рішення податкового органу слід скасувати.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2017 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що позивачем не доведено здійснення господарських операцій, а тому висновок податкового органу про завищення витрат, безпосередньо пов'язаних з одержаним доходом за 2014 -2015 рр., є правомірним. Також, Залізничною ОДПІ законно, обґрунтовано, на підставі і у межах повноважень прийнято рішення від 19 липня 2016 року № 00012001303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та податкових повідомлень - рішень за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, за платежем військовий збір та за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати.

Не погодившись з прийнятою постановою, ФОП ОСОБА_2 подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою адміністративний позов задовольнити повністю.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржувана постанова є незаконною та необґрунтованою, прийнята з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що судом першої інстанції безпідставно не враховано витрати понесені при придбанні товарно-матеріальних цінностей та послуг від різних постачальників, витрати на паливно-мастильні матеріали, невірно визначені витрати понесені та сплачені банківськими платіжками. Також, вказує, що найманих працівників він не мав і тому не міг порушити вимоги податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, Залізничною ОДПІ проведено перевірку ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти, нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2015 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2015 року, про що 25 травня 2016 складено акт № 766/13-03-13-03/НОМЕР_1(том 1 а.с.9-39).

Згідно акта перевірки, відповідачем встановлено порушення: - вимог п. 4 ч. 1 ст. 4, п. 4 ч. 2 ст. 6, ч. 1 п. 2 ст. 7, п. 11 ст. 8, ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", в результаті чого занижено суму єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2015 року на загальну суму 133009,29 грн, в т.ч. за 2014 рік в сумі 75825,41 грн та 2015 рік в сумі 57183,88 грн; - п. 177.10 ст. 177 Податкового Кодексу України в частині неведення обліку доходів та витрат за 2014 рік та 2015 рік; - п. 177.1, п. 177.2, 177.4. ст. 177 Податкового Кодексу України в частині перекручення даних в поданій декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік та 2015 рік, що привело до несплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб в сумі 61473,91 грн, в т.ч. 2014 рік - 35007,91 грн, 2015 рік - 26466,0 грн; - п. 162.1 ст. 162, пп. 163.1.1 п. 163.1, ст. 163 п. 16.1 підрозділу 10 перехідних положень Податкового кодексу України в результаті чого донараховано військовий збір за 2015 рік в сумі 2253,51 грн; - р. ІІІ "Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку" затвердженого Наказом ДПА України від 24 грудня 2010 року № 1020 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 13 січня 2011 року за № 46/18784, п.п. "б" п. 176.2 ст. 176 Податкового Кодексу України в частині неподання до ДПІ про суми доходів нарахованих (виплачених) на користі суб'єктів господарської діяльності - фізичних осіб з0а перший, третій квартал 2014 року та перший квартал 2015 року.

За результатами перевірки та на підставі складеного акта, відповідачем винесено податкову вимогу від 25 травня 2016 року № Ф - 0000991303 на суму 133009,29 грн(том 1 а.с.40).

Вказана вимога оскаржена позивачем в адміністративному порядку. За результатами такого Головне управління ДФС у Львівській області скасувало вимогу про сплату боргу (недоїмки) Залізничної ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області від 25 травня 2016 року № Ф - 0000991303 в частині визначення донарахованої суми з єдиного внеску у розмірі 5405,88 та зобов'язано Залізничну ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області винести нову вимогу(том 1 а.с.42-55).

Залізничною ОДПІ 20 липня 2016 року винесено податкову вимогу № Ф - 00001211303 на суму 127603,41 грн(том 1 а.с.41).

10 червня 2016 року Залізничною ОДПІ винесено податкові повідомлення-рішення: - № 0001021303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на суму 76842,38 грн, з яких 61473,91 грн - основне зобов'язання, 15368 грн - штрафна (фінансова) санкція; - № 0001031303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді з/п на суму 510,00 грн, з яких 0 грн - основне зобов'язання, 510 грн - штрафна (фінансова) санкція; - № 001011303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір на суму 2586,88 грн, з яких 2253,51 грн - основне зобов'язання, 563,37 грн - штрафна (фінансова) санкція; - рішення від 19.07.2016 № 00012001303 про застосування штрафних санкцій(том 1 а.с.87-90).

Вказане рішення від 10 червня 2016 року № 00012001303 про застосування штрафних санкцій оскаржене позивачем в адміністративному порядку. За результатами такого Головне управління ДФС у Львівській області скасувало рішення від 10 червня 2016 року № 00012001303 про застосування штрафних санкцій частково в сумі 540,59 грн(том 1 а.с. 99-102).

Залізничною ОДПІ винесено рішення від 19 липня 2016 року № 00012001303 про застосування штрафних санкцій(том 1 а.с.86).

Приймаючи оскаржувану постанову суд першої інстанції прийшов до висновку про безпідставність позовних вимог в повному обсязі.

Колегія суддів частково погоджується з таким висновком суду першої інстанції з наступних підстав.

Щодо обгрунтування податкового повідомлення-рішення від 10.06.2016 року №0001021303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 76842,38 грн, в тому числі: 61473,91 грн - за основним платежем, 15368,47 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями, колегія суддів зазначає наступне.

До переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Підпунктом 138.1.1 п.138.1. ст.138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно п.138.2. ст.138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України (в редакції, чинній у 2015 році) до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

- обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;

- суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Отже, з аналізу норм податкового законодавства як в редакції, чинній на 2014 рік, так і в редакції, чинній у 2015 році, слідує, що фізична особа-підприємець має право включити до складу витрат відповідні суми, підтверджені розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, які безпосередньо пов'язані з отриманням доходів та господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця, і які підпадають під перелік витрат операційної діяльності.

З матеріалів справи слідує, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства стосовно завищення витрат позивачем вмотивовано тим, що не всі валові витрати ФОП ОСОБА_2 підтверджені документально, а щодо нарахування позивачу сум військового збору та єдиного внеску, то такі рішення прийняті з підстав завищення витрат підприємця.

Судом першої інстанції встановлено, що між ФОП ОСОБА_2 та ПП ТК «С.К.Д.Т.» було укладено договір про надання юридичних послуг від 01 березня 2014 року № 01/03/01.

Відповідно до умов даного договору позивачеві надавались послуги з правового супроводження господарської діяльності, на підтвердження виконання яких ФОП ОСОБА_2 представлено акти про надання послуг.

Крім того, з матеріалів справи слідує, що позивачем придбавались паливно-мастильні матеріали, однак, на думку контролюючого органу, ФОП ОСОБА_2 не надав належних доказів на підтвердження витрат у зв'язку з здійсненням своєї діяльності.

Відповідно до наданих до перевірки документів, а саме банківських виписок ЗГРУ ПАТ КБ «Приватбанк» ФОП ОСОБА_2 здійснював оплату за придбаний товар постачальникам, послуги банку, послуги ПП «ВНВ-Аудит», єдиний соціальний внесок за кожний поточний календарний місяць.

Крім цього ФОП ОСОБА_2 здійснював оплату готівкою:

- за надані будівельні послуги торговій компанії С.К.Д.Т. в квітні 2014 року на суму 84800,0 грн без ПДВ (29 квітня 2014 року - 5600,0 грн, 28 квітня 2014 року - 9900,0 грн, 14 квітня 2014 року 19900,0 грн, 24 квітня 2014 року - 9900,0 грн, 23 квітня 2014 року - 9900,0 грн, 22 квітня 2014 року - 9900,0 грн, 21 квітня 2014 року - 19900,0 грн, 18 квітня 2014 року - 9900,0 грн) та інші витрати (госп. витрати) на суму 6049,9 грн та у 2015 році на суму 1340,0 грн.

Всього витрати за даними перевірки у 2014 році становлять 649638,81 грн, а саме витрати понесені на придбання товару в сумі 548155,07 грн, інші витрати (послуги банку, послуги ПП «ВНВ-Аудит» (37527378), будівельні послуги, єдиний соціальний внесок, господарські витрати) в сумі 101483,74 грн.

Всього витрати за даними перевірки у 2015 році становлять 708114,54 грн, а саме витрати понесені на придбання товару в сумі 680551,15 грн, інші витрати (послуги банку, послуги ПП «ВНВ-Аудит» (37527378), єдиний соціальний внесок, господарські витрати) в сумі 27563,39 грн.

Крім цього, судом встановлено, що ФОП ОСОБА_2 включено до витрат за результатами первинних документів (чеків) представлених до перевірки та доданих до матеріалів справи, що підтверджують факт оплати за паливно-мастильні матеріали платником товарів/послуг, у 2014 році на загальну суму 11132,88 грн, без ПДВ 9276,83 грн, у 2015 році на загальну суму 33605,21 грн, без ПДВ 28003,22 грн.

Колегія суддів погоджується з висновками суду про те, що позивачем до матеріалів справи не надано належних доказів на підтвердження зв'язку витрат на придбання паливно-мастильних матеріалів із його господарською діяльністю.

При цьому колегія суддів враховує той факт, що відповідачем було встановлено що у користуванні позивача знаходяться автомобілі Шкода Фабія -седан В, д.н.р НОМЕР_3, та Фольксваген транспортер д.н.р. НОМЕР_2, однак суд зазначає, що матеріалами справи не підтверджується використання ФОП ОСОБА_2 таких автомобілів у його господарській діяльності, як і не підтверджується зв'язок витрат на придбання паливно-мастильних матеріалів, які б в подальшому були списані на використання згаданих автомобілів для здійснення господарської діяльністю підприємцем.

Таким чином, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що до витрат фізичної особи - суб'єкта господарювання, платника ПДВ, який здійснює неспеціалізовану оптову торгівлю будівельними товарами, можливе включення сум витрат, нарахованих (сплачених) у зв'язку з придбанням паливно-мастильних матеріалів, за умов використання таких товарів і послуг в оподатковуваних операціях у межах їх господарської діяльності, що відображають реальність господарської операції за наявності їх і документально оформлення та підтвердження відповідних витрат та відображення їх в і бухгалтерському та податковому обліку.

Щодо наданих до матеріалів справи чеків на заправку автомобільного транспорту суд зазначає, що такі чеки підтверджують придбання ФОП ОСОБА_2 як дизельне паливо, так і бензин.

Проте, як зазначено вище, до матеріалів справи не надано належних та допустимих доказів, які б підтверджували використання автотранспорту ОСОБА_2 саме у господарській діяльності.

Крім того, колегія суддів бере до уваги, той факт, що у позивача відсутні документи, які свідчать про здійснення перевезень покупцям, постачальникам, операції по списанню пального в сумі без ПДВ 9276,83 грн - 2014 року, в сумі без ПДВ 28003,22 грн за 2015 рік.

Судом також встановлено, що у декларації про майновий стан і доходи за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року ФОП ОСОБА_2 задекларовано витрати у сумі 872278,14 грн.

Фактично за даними перевірки сума витрат, безпосередньо пов'язаних з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_2 та документально підтверджених, визначена в розмірі 649638,81 грн, а саме витрати понесені на придбання товару в сумі 548155,07 грн, інші витрати у сумі 101483,74 грн.

У декларації про майновий стан і доходи за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року ФОП ОСОБА_2 задекларовано витрати в сумі 873257,46 грн.

Фактично за даними перевірки сума витрат, безпосередньо пов'язаних з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_2 та документально підтверджених, визначена в розмірі 708114,54 грн, а саме витрати понесені на придбання товару в сумі 680551,15 грн, інші витрати в сумі 27563,39 грн

Таким чином у ході перевірки ФОП ОСОБА_2 встановлено включення до складу витрат на придбання товарно-матеріальних цінностей витрати та інших витрат за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2015 року на суму 350502,2 грн, в т.ч. за період 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року на суму 213362,6 грн та за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року на суму 137139,7 грн. При цьому, до перевірки не представлено первинні документи, що підтверджують факт понесення та оплати даних витрат, а саме: банківські виписки, платіжні доручення, фіскальні чеки або інші документи, які підтверджують фактичну сплату коштів за товар.

Перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на який нараховується єдиний внесок за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року встановлено заниження на суму 165142,92 грн, оскільки проведеною перевіркою за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року встановлено заниження ФОП ОСОБА_2 чистого оподаткованого доходу на суму 165142,92 грн, що призвело до включення до декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік перекручених даних, чим порушено п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України.

Перевіркою правильності визначення бази оподаткування військовим збором, встановлено порушення вимог п. 162.1 ст. 162, пп. 163.1.1 п. 163.1, ст. 163 п. 16.1 підрозділу 10 перехідних положень Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано військовий збір за 2015 рік в сумі 2253,51 грн.

Судом першої інстанції встановлено, що подані позивачем первинні документи містять суперечливі відомості щодо змісту спірних операцій.

З матеріалів справи слідує, що відповідно до долучених до матеріалів справи видаткових накладних, банківських платіжок, і прибуткових (касових ордерів за 2014- 2015 р.р. вбачається обсяг витрат за 2014 рік в сумі 837762,74 грн, а за 2015 рік в сумі 763302,89 грн, в той час як самостійно заявлені суми витрат в деклараціях становлять за 2014 рік - 872278,14 грн, а за 2015 рік - 873257,46 грн.

Крім того відповідно до наданих документів та зазначених порушень в акті перевірки, вбачається, що різниця практично полягає в господарських операціях з ФОП ОСОБА_2 щодо придбання товаро-матеріальних цінностей (фарби, відра, та ін.) та юридичних послуг, за які відбувався готівковий розрахунок, також з приватним підприємством «Торговою компанією С.К.Д.Т.» за договором від 01 березня 2014 року № 01/03/01 про надання юридичних послуг, де директором та засновником є ОСОБА_3, у якої в той самий час придбавались ідентичні послуги.

На підтвердження виконання такого договору позивачем до суду було надано договір про надання послуг, квитанції та акти про надання послуг за договором.

Оглянувши зазначені вище первинні документи, колегія суддів вважає, що дані документи не містять чіткого та достатньо деталізованого переліку наданих позивачу послуг, строки і спосіб їх надання, а також результат наданих послуг.

Наведеним підтверджуються доводи податкового органу про те, що з даних з актів про надання юридичних послуг неможливо встановити які саме послуги та консультації були надані позивачеві.

Колегія суддів також вважає обгрунтованими доводи податкового органу про те, що із наданих позивачем документів неможливо встановити, чи пов'язані надані виконавцем замовнику послуги за вказаним вище договором з веденням його господарської діяльності, не містять аналізу отриманих результатів по об'ємах продажу, аналізу щодо підвищення ефективності господарської діяльності позивача.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що ні під час перевірки, ні під час розгляду справи в суді, позивачем не надано усіх документів, які підтверджують здійснення господарських операцій із ПП «ТК С.К.Д.Т.», а також доказів, які підтверджують використання таких послуг у власній господарській діяльності.

Стосовно позовних вимог в частині скасування рішення Залізничної ОДПІ від 19 липня 2016 року № 00012001303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, то колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до Закону України від 08 липня 2010 року № 2464 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі - № 2464), визначаються правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку.

Частиною 1 ст. 4 Закону № 2464 визначено, що платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Згідно з п. 1 ч. 2 ст. 6 Закону № 2464 платник єдиного внеску зобов'язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 7 та ч. 11 ст. 8 Закону № 2464 для фізичних осіб - підприємців (крім тих, які обрали спрощену систему оподаткування) єдиний внесок установлюється у розмірі 34,7 відсотка суми доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, в якому отримано дохід (прибуток).

Платники єдиного внеску, зазначені у п. 4 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464, зобов'язані оплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 10 лютого наступного року, крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування, які сплачують єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок (ч. 8 ст. 9 Закону № 2464).

Згідно п. 3 ст. 9 Закону № 2464 обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску.

Відповідно до п. 6 ч. 1 ст. 1 Закону № 2464 сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених Законом № 2464, є недоїмкою.

Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів (ч. 3 ст. 25 Закону № 2464).

Відповідно до п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464 орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску штрафні санкції за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 5 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Актом перевірки від 25 травня 2016 року № 766/13-03-13-03/НОМЕР_3 встановлено порушення вимог п. 4 ч. 1 ст. 4, п. 4 ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 11 ст. 8, ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», в результаті чого занижено суму єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2015 року на загальну суму 133009,29 грн, в т. ч. за період:

- з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року на суму 75825,41 грн;

- з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року на суму 57183,88 грн.

Рішенням Залізничної ОДПІ від 19 липня 2016 року № 00012001303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску до позивача застосовано штрафні санкції в сумі 12760,33 грн, за донарахування територіальним органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Тобто, заниження сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок, призвело до застосування до позивача штрафних санкцій в розмірі 12760,33 грн.

Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку, про те, що Залізничною ОДПІ законно, обґрунтовано, на підставі і у межах повноважень прийнято рішення від 19 липня 2016 року № 00012001303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Враховуючи викладене, а також факт, що судом встановлено правомірність рішення від 19 липня 2016 року № 00012001303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, суд дійшов висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог в частині скасування вимоги від 21 квітня 2016 року № 1226-13.

Крім того колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом 176.1 статті 176 Податкового кодексу України передбачено, що платники податку зобов'язані вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов'язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку.

Проведення господарських операцій суб'єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік.

Згідно частини 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.

Аналіз наведених норм дає підстави для беззаперечного висновку про те, що відсутність первинних документів на підтвердження проведення господарських операцій унеможливлює відображення таких операцій у податковому обліку, відповідно і декларування таких операцій у податковій звітності не є підтверджуючим фактом результатів їх проведення, оскільки без належних документів не можливо підтвердити правильність складання податкової звітності, повноту оприбуткування торгової виручки, правильність заповнення книги підприємця тощо.

Стосовно доводів позивача про те, що суду були надані первинні документи на підтвердження правомірності декларування витрат ФОП ОСОБА_2, однак судом першої інстанції належної оцінки їм не надано, що призвело до незаконного рішення по справі на користь податкового органу, то колегія суддів вважає такі доводи необґрунтованими, оскільки предметом даного спору є податкові повідомлення-рішення, які прийняті за результатами податкових перевірок, під час яких податковому органу не надавались будь-які первинні документи.

Підпунктами 44.6, 44.7 ст. 44 ПК України врегульовано питання щодо підтвердження даних, визначених у податковій звітності в тому числі в разі їх втрати. У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

У разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який призначив проведення перевірки, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи). Протягом п'яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності. У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу. У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.

З матеріалів справи слідує, що первинні документи, які були долучені до матеріалів справи під час розгляду справи в суді першої інстанції, не надавались ФОП ОСОБА_2 ні під час проведення перевірки, ні під час процедури адміністративного оскарження спірних рішень податкового органу.

За таких обставин, суд дійшов обґрунтованого висновку щодо наявності законних підстав для відмови у задоволенні позову в цій частині.

Поряд з тим, колегія суддів зазначає про помилковість висновків суду першої інстанції стосовно відмови в задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_2 в частині визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 10 червня 2016 року № 0001031303, яким податковим органом збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати.

Зі змісту акту перевірки слідує, що ФОП ОСОБА_2 здійснював оплату фізичним особам - підприємцям (ФОП ОСОБА_4 та ОСОБА_5) за придбані товари.

На думку податкового органу ФОП ОСОБА_2 протиправно не подавав податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь згаданих платників податку і сум утриманого з них податку за формою 1-ДФ за перший ,третій квартал 2014 року та перший квартал 2015 року, чим порушив «Порядок за сповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум отриманого з них податку» , затвердженого наказом ДПА України від 24 грудня 2010 року № 1020 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 13січня 2011 року за № 46/18784, пп. «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755- IV із змінами та доповненнями.

В той же час, з матеріалів справи слідує, що податковим органом було прийняте податкове повідомлення рішення від 10 червня 2016 року № 0001031303, яким ФОП ОСОБА_2 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати.

Проте, з матеріалів справи слідує та не заперечується відповідачем, що ФОП ОСОБА_2 не використовував працю найманих осіб у період, що перевірявся.

Таким чином, колегія суддів констатує розбіжність між встановленим податковим органом порушенням зазначеним у акті перевірки та порушенням, на підставі якого було прийняте оскаржуване податкове повідомлення рішення.

Під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції представник відповідач не зміг спростувати такі розбіжності, та не надав жодних обґрунтувань тих обставин ,які стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення.

Колегія суддів зазначає, що у відповідності до вимог ст.71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

За таких обставин колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_2 в частині визнання протиправним і скасуванні податкового повідомлення-рішення від 10 червня 2016 року № 0001031303, яким податковим органом збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що оскаржувану постанову слід скасувати в частині відмови в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 10 червня 2016 року № 0001031303 скасувати, оскільки вона прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Керуючись ст. 160, ст. 195, ст. 196, п. 3 ч. 1 ст. 198, ст. 202, ч. 2 ст. 205, ст. 206, ст. 254 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2017 року у справі № 813/2737/16 скасувати в частині відмови в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 10 червня 2016 року № 0001031303 скасувати та прийняти в цій частині нову постанову про задоволення позову.

Визнати протиправним та скасувати повідомлення - рішення від 10 червня 2016 року № 0001031303.

В решті постанову суду першої інстанції залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня набрання нею законної сили шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Повний текст судового рішення виготовлено 14 червня 2017 року.