Ухвала суду № 67090977, 07.06.2017, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 червня 2017 рокуЛьвів№ 876/9235/16

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Судової-Хомюк Н.М.,

суддів Гуляка В.В., Коваля Р.Й.

за участі секретаря судового засіданняРумянцевої О.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Ковельської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 24.11.2015 року у справі №803/3710/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Волмакс» до Ковельської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А НО В И В:

15.11.2015 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Волмакс» звернувся до суду із позовом до відповідача - Ковельської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02 вересня 2015 року №000693310.

В обґрунтування позовних вимог ТзОВ «Волмакс» зазначає, що в межах камеральної перевірки неможливо встановити, чи були реалізовані підакцизні товари (нафтопродукти) для комерційного використання, а до показників колонки 4 (вартість реалізованих підакцизних товарів для комерційного використання) додатку 6 до декларації акцизного податку за червень 2015 року позивачем була включена вартість реалізованих за договором поставки від 15 січня 2015 року № П 15-92 нафтопродуктів Товариству з обмеженою відповідальністю виробничо-торгівельній фірмі «Авіас» (далі ТзОВ ВТФ «Авіас»), яке є платником акцизного податку.

Вважає, що нарахування Ковельською обєднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Волинській області акцизного податку на вартість реалізованих нафтопродуктів ТзОВ «Волмакс» має наслідком подвійне оподаткування обєкту.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2015 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ковельської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 02.12.2015 №000693310.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржувана постанова прийнята з неповним зясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги контролюючий орган покликається на те, що відповідно до Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 № 1442, через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, а не оптовий, оскільки продаж нафтопродуктів відбувається через паливо-, масло- та газороздавальні колонки кінцевому споживачу, тому податкові зобовязання зі сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова) під час здійснення розрахункових операцій. В даному випадку ТзОВ «Волмакс» реалізує нафтопродукти через мережу АЗС, тобто здійснює їх роздрібний продаж кінцевому споживачу.

Враховуючи наведене, Ковельська обєднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Волинській області при винесенні оскаржуваного податкового повідомлення - рішення діяла на підставі своїх повноважень та у спосіб, що передбачені чинним законодавством.

Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання не зявились, про дату, час і місце розгляду справи були повідомлені належним чином, а тому, апеляційний суд, відповідно до ч.1 ст.41 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за можливе провести розгляд справи за відсутності сторін, без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги та заперечення на неї, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що здійснення роздрібного продажу нафтопродуктами через мережу АЗС не позбавляє права позивача здійснювати оптовий продаж нафтопродуктів для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання, та, окрім того, під час проведення документальної позапланової невиїзної перевірки первинні документи бухгалтерського та податкового обліку позивача, на підставі яких були сформовані показники декларації акцизного податку за червень 2015 року, відповідачем не досліджено. Ковельською ОДПІ при проведенні камеральної перевірки позивача досліджувалися лише розрахунок податкових зобовязань з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (додаток 6 до уточнюючої декларації акцизного податку за червень 2015 року).

Тобто, первинні документи бухгалтерського та податкового обліку позивача, на підставі яких були сформовані показники декларації акцизного податку за червень 2015 року, відповідачем під час камеральної перевірки позивача не досліджувала.

Суд першої інстанції вважає, що висновки податкового органу, зроблені під час камеральної перевірки ТзОВ «Волмакс» про заниження останнім акцизного податку за червень 2015 року, є передчасними та такими, що ґрунтуються на припущеннях.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, колегія суддів виходить з наступного.

Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що 15 січня 2015 року між ТзОВ «Волмакс» (постачальник) та ТзОВ ВТФ «Авіас» (покупець) укладено договір поставки № П 15-92, предметом якого є: постачальник на умовах, викладених в розділах цього договору, зобовязується поставити, а покупець прийняти та оплатити паливно-мастильні матеріали (бензини, дизельне паливо і газ), в кількості і за ціною, передбаченими у додатках, які є невідємною частиною цього договору. Умовами даного договору передбачено наступне: товар за цим договором поставляється щоденно і безперервно на умовах EXW АЗС. Перелік АЗС постачальника зазначений в додатку №1 до цього договору; поставка товару оформляється актами прийому-передачі ПММ за формою, передбаченою у додатку №3 до цього договору щомісячно, не пізніше останнього дня звітного місяця; товар поставляється (видається) відповідно з Додатком №4 по довірчим документам покупця: паливним карткам; скретч-карткам (а.с.12-13).

На підтвердження виконання умов вищевказаного договору позивач надав акт прийому-передачі товару від 30 червня 2015 року (додаток № 3 до договору по скретч-карткам), податкові накладні (а.с.14-21).

З листа ТзОВ ВТФ «Авіас» від 17 серпня 2015 року № 534/1, адресованого позивачу, вбачається, що паливно-мастильні матеріали, придбані у ТзОВ «Волмакс» за договором поставки № П 15-92 від 15 січня 2015 року, в подальшому реалізовуються споживачам. Так, вартість нафтопродуктів, отриманих від ТзОВ «Волмакс» протягом червня-липня 2015 року, що в подальшому реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України, ТзОВ ВТФ «Авіас» включено до декларації акцизного податку за червень-липень 2015 року, на яку нарахований та сплачений акцизний податок з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (а.с.22). На підтвердження вказаних обставин ТзОВ ВТФ «Авіас» було подано декларації акцизного податку за червень 2015 року та додатки 6 до них.

З вказаних документів слідує, що ТзОВ «Волмакс» згідно з договором поставки № П 15-92 від 15 січня 2015 року було реалізовано в адресу ТзОВ ВТФ «Авіас» оптову партію нафтопродуктів, відпуск яких за умовами поставки здійснюється по довірчим документам через АЗС.

20 липня 2015 року за № НОМЕР_1 ТзОВ «Волмакс» подало до Ковельської ОДПІ декларацію акцизного податку за червень 2015 року, зазначивши місцезнаходження пункту продажу товарів с. Старовойтове, вул. Прикордонників, 8. В додатку 6 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» до уточнюючої декларації акцизного податку за червень 2015 року № НОМЕР_2 позивач у графі 4 відобразив суму від реалізації підакцизних товарів (бензини моторні, інші нафтопродукти, скраплений газ) для комерційного використання.

Ковельською ОДПІ ГУ ДФС була проведена камеральна перевірка даних, задекларованих у декларації з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів ТзОВ «Волмакс» за червень 2015 року, про що складено акт від 18 серпня 2015 року № 173/21/39467871.

На підставі акту камеральної перевірки Ковельської ОДПІ 02 вересня 2015 року було прийнято податкове повідомлення-рішення №000693310, яким товариству збільшено суму грошового зобовязання з акцизного податку на 31930,50 грн., в т.ч. за основними платежами 21287,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 10643,50 грн.

Не погоджуючись із вищевказаним рішенням податкового органу, позивач оскаржив їх у судовому порядку.

Національний стандарт України ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять», затверджений наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 5 липня 2004 року №130, надає визначення поняттям роздрібної та оптової торгівлі.

Роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надання йому торговельних послуг.

Оптова торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання повязаних із цим послуг.

Наказом Міністерства фінансів України від 23 січня 2015 року №14 затверджено Порядок заповнення та подання декларації акцизного податку.

Відповідно до даного Порядку додаток 6 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» до декларації акцизного податку заповнюється в такому порядку:

графа 3 - загальна вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування споживачам незалежно від форми розрахунків;

графа 4 - вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання;

графа 5 - вартість підакцизних товарів до оподаткування (графа 3 - графа 4), у якій вказується різниця між графами 3 та 4 цього розрахунку.

З аналізу наведеного вбачається, що законодавцем окремою графою виділено вартість підакцизних товарів, реалізованих для комерційного використання, та які не включаються у базу оподаткування акцизним податком.

Приписами пп. 14.1.4. п. 14.1. ст. 14 ПК України передбачено, що акцизним податком є непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, який включається до ціни таких товарів (продукції).

Відповідно до пп. 212.1.11. п. 212.1 ст. 212, пп. 213.1.9. п. 213.1. ст. 213 КП України платниками акцизного податку є особи-субєкти господарювання роздрібної торгівлі, які здійснюють реалізацію підакцизних товарів.

За правилами пп. 14.1.212. п. 14.1 ст. 14 ПК України реалізацією субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є продаж, зокрема, товарів, зазначених у пр. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, незалежно від форми розрахунків.

Згідно із пп. 14.1.202 п. 14.1 ст.14 ПК України продажем (реалізацією) товарів є будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі права власності на такі товари.

Відтак, виходячи з наведеного, не вважаються продажем (реалізацією), а отже не є обєктом оподаткування акцизним податком операції з надання (відпуску), в тому числі через мережу АЗС, зазначених у пп. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 ПК України товарів, у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

З огляду на викладене, особа, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок при здійсненні відпуску нафтопродуктів в межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі права власності, не є платником акцизного податку в розумінні пп. 212.1.11. п.212.1 ст. 212 ПК України при здійсненні таких операцій.

Таким чином, обовязковою умовою реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є передача цих товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

З матеріалів справи вбачається, що ТзОВ «Волмакс» згідно з договором поставки №П 15-92 від 15.01.2015 року було реалізовано в адресу ТзОВ ВТФ «Авіас» оптову партію нафтопродуктів, відпуск яких за умовами поставки здійснюється по довірчим документам через АЗС.

Так, порядок відпуску нафтопродуктів на АЗС врегульовано Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та звязку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 року за № 805/15496).

Відповідно до пункту 10.3 даної Інструкції відпуск нафтопродуктів здійснюється: 1) за готівку; 2) за відомостями; 3) за талонами; 4) за платіжними картками.

Пунктом 216.9 статті 216 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобовязань щодо реалізації субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Згідно із статтею 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (з наступними змінами та доповненнями) розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відтак, відпуск нафтопродуктів таким способом, як по довірчим документам (зокрема, паливним карткам, скретч-карткам), не підпадає під регулювання нормами Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Суд не бере до уваги покликання відповідача на те, що Правилами роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року № 1442, передбачено здійснення через мережу АЗС лише роздрібного продажу нафтопродуктів кінцевому споживачу, з огляду на таке.

Відповідно до пункту 1 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року № 1442 (з наступними змінами та доповненнями), ці Правила визначають порядок приймання та роздрібної торгівлі бензином, дизельним паливом, скрапленим вуглеводневим газом, гасом, маслами, мастилами (далі - нафтопродукти), розфасованими нафтопродуктами, а також регламентують вимоги стосовно дотримання прав споживачів щодо належної якості нафтопродуктів, безпеки для життя та здоровя споживачів, навколишнього природного середовища і рівня торговельного обслуговування.

Тобто, вказані Правила регулюють саме порядок роздрібної торгівлі нафтопродуктами та не регулюють правовідносин з їх оптового продажу. Крім того, здійснення роздрібного продажу нафтопродуктами через мережу АЗС не позбавляє права позивача здійснювати оптовий продаж нафтопродуктів для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання.

Відповідно до приписів п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і повязані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (пп.75.1.2 п.75 .1 ст.75 ПК України).

Проаналізувавши зазначені положення Податкового кодексу України, апеляційний суд вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що під час проведення документальної позапланової невиїзної перевірки контролюючий орган не може використовувати документи первинного обліку платника податків, проводити вивчення та оцінку укладених таким платником податків угод, оскільки дані про укладення зазначених угод не відображаються у податковій звітності.

Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що згідно з актом камеральної перевірки від 13 серпня 2015 року № 679/15-39465036 перевірці підлягала податкова звітність позивача з акцизного податку за червень 2015 року, однак контролюючим органом фактично було перевірено порядок визначення складу податкових зобовязань та повнота їх нарахувань, що відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75 .1 статті 75 ПК України є предметом документальної, а не камеральної перевірки. Під час проведеної Ковельською ОДПІ камеральної перевірки неможливо було зробити висновок про реалізацію нафтопродуктів для комерційного чи не комерційного використання, тому суд вважає, що викладені у вказаному акті камеральної висновки про порушення позивачем статей 213-216 ПК України є передчасними та ґрунтуються на припущеннях.

Відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення Ковельської ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області від 02.09.2015року №000693310 є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до частини першої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 41, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Ковельської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 24.11.2015 року у справі №803/3710/15 - без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання ухвалою законної сили.

Головуючий суддя ОСОБА_1 судді ОСОБА_2 ОСОБА_3

Повний текст судового рішення

виготовлено 12.06.2017 року.