Постанова № 66851283, 05.04.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"05" квітня 2017 р. м. Київ К/9991/110/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Бившевої Л.І. (головуючого), Олендера І.Я., Шипуліної Т.М.,

за участю секретаря судового засідання Шевчук П.О.,

представника позивача Пєліхова О.І., відповідача Демченка С.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2011 року

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2011 року

у справі № 2а-11844/11/2070

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю фірма "Бріг"

до 1. Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові, 2. Головного управління Державного казначейства України у Харківській області

про скасування податкового повідомлення-рішення та стягнення коштів, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю фірма "Бріг" (далі - позивач, ТОВФ "Бріг") звернулося до суду з позовом, з урахуванням зміни позовних вимог, до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові (далі - відповідач 1, СДПІ), Головного управління Державного казначейства України у Харківській області (далі - відповідач 2, орган державного казначейства) про скасування податкового повідомлення - рішення СДПІ від 23 березня 2011 року № 0000130845, яким товариству зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за грудень 2010 року на 450647,00 грн., та стягнення на користь товариства з державного бюджету зазначеної суми бюджетного відшкодування.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2011 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2011 року, позов ТОВФ "Бріг" задоволено: податкове повідомлення - рішення СДПІ від 23 березня 2011 року № 0000130845 скасовано; з Державного бюджету України на користь ТОВФ "Бріг" стягнуто суму бюджетного відшкодування у розмірі 450647,00 грн. (чотириста п'ятдесят тисяч шістсот сорок сім грн. 00 коп.) шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок товариства; присуджено на користь ТОВФ "Бріг" із Державного бюджету України витрати щодо сплати судового збору в розмірі 1700,00 грн.

У касаційній скарзі Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з великими платниками податків у м. Харкові, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та прийняти нове рішення, яким у позові відмовити.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення присутніх у судовому засіданні сторін, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою прийняття СДПІ податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, слугував висновок контролюючого органу, викладений у акті від 23 березня 2011 року № 784/45-011/21174655 про результати позапланової виїзної перевірки ТОВФ "Бріг" з питань законності нарахування суми бюджетного відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок платника у банку за грудень 2010 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення, що декларувалось за листопад 2010 року. Згідно з висновком цього акту позивачем порушено норми п. 1.8 ст. 1, пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (втратив чинність з 01 січня 2011 року у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України; далі - Закон № 168/97-ВР), в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування з ПДВ за грудень 2010 року на 450647,00 грн. При цьому СДПІ посилається на податкову інформацію, отриману за наслідками аналізу даних автоматизованих інформаційних систем ("Податки", "Митниця", "Аудит", Автоматизоване співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту з ПДВ в розрізі контрагентів), згідно якої контрагенти у ланцюгу постачання мають ризикові стани: водночас один чи декілька платників податку у ланцюгу постачання визнані банкрутами та/або порушено справу про банкрутство, відсутні за місцем реєстрації, ліквідовано (припинено). При цьому перевіркою відхилень задекларованих даних позивачем та сплати ПДВ в ціні придбаних товарів (послуг) не встановлено.

Висновок судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позову вмотивований тим, що з огляду на підтвердження в судовому процесі реальності господарських операцій, фінансові показники яких вплинули на розмір від'ємного значення суми ПДВ, яка позивачем була заявлена до бюджетного відшкодування, зменшення ТОВФ "Бріг" суми бюджетного відшкодування є неправомірним та зазначена сума підлягає відшкодуванню.

Однак, з таким висновком судів першої та апеляційної інстанцій колегія суддів погоджується лише частково, виходячи з наступного.

Згідно з п. 1.8 ст. 1 Закону № 168/97ВР бюджетне відшкодування - сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.

Відповідно до положень пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пп. 7.2.6 цього пункту) (пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 цього Закону).

Відповідно до пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту кожного наступного податкового періоду лише в частині суми податку фактично сплаченої отримувачем постачальникам товарів (послуг) та при імпорті і включається до розрахунку бюджетного відшкодування наступного звітного періоду; залишок від'ємного значення, за яким не проведено розрахунків з постачальниками відображається в податковій декларації з податку на додану вартість окремим рядком для визначення суми податку, яка може підлягати відшкодуванню в частині сплачених сум податку в наступних звітних періодах; залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування відображається у декларації з податку на додану вартість окремим рядком та включається до складу податкового кредиту починаючи з першого звітного періоду 2011 року (пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР).

Норми зазначеного Закону не ставлять у залежність право платника ПДВ на бюджетне відшкодування надмірно сплаченої суми податку від проведення зустрічних перевірок стану податкового обліку інших платників податку (постачальників товарів (послуг)) чи фактичної сплати постачальниками податку до бюджету, а факт надмірної сплати податку визначають як сплату покупцем ПДВ у складі ціни придбаних товарів (послуг).

Таким чином, порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та відповідно від'ємного значення з ПДВ з наступним його отриманням.

Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права була висловлена Верховним Судом України у постановах від 11 грудня 2007 року, від 13 січня 2009 року, від 31 січня 2011 року (справи № 21-1376во06, № 21-1578во08, № 21-42а10 відповідно). Верховний Суд України дійшов висновку, що у разі невиконання контрагентом зобов'язання зі сплати податку до бюджету відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи. Ця обставина не є підставою для позбавлення платника ПДВ права на його відшкодування, у разі коли цей платник виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Крім того, такий висновок узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у справі "БУЛВЕС" АД проти Болгарії" (заява №3991/03) Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив, що платник податку не повинен відповідати за наслідки невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ вдруге, а також сплачувати пеню.

Застосувавши вище наведені правові норми до встановлених у судовому процесі обставини, а саме, що: на момент вчинення господарських операцій контрагенти позивача мали спеціальну податкову та господарську правосуб'єктність; податкові накладні оформлені належним чином; від'ємне значення з ПДВ, заявлене до відшкодування, сплачено товариством в ціні придбаних товарів (послуг); реальність господарських операцій з поставки товарів (послуг) підтверджена угодами на постачання товарів (послуг), видатковими накладними, товарно - транспортними накладними, митними деклараціями, які відповідають вимогам, встановленим ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", - суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір у цій справі, а відтак і про правомірність заявленої суми бюджетного відшкодування.

В той же час, визнаючи юридичне значення первинних документів та факт сплати позивачем суми ПДВ в ціні придбаних товарів (послуг) постачальнику, як підстави для бюджетного відшкодування, суди не звернув увагу, що належним способом захисту в судовому порядку порушеного права платника податку на отримання бюджетної відшкодування з ПДВ є вимога до контролюючого органу про зобов'язання надати органу державного казначейства висновок про суми ПДВ, належні до відшкодування.

Це відповідає правовій позиції Верховного Суду України, що була висловлена під час вирішення питання про усунення розбіжностей у застосуванні п. 1.8 ст. 1, пп. 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, в постанові від 16 вересня 2015 року № 21-881а15, у якій зазначено, що бюджетне відшкодування ПДВ здійснюється органом державного казначейства з дотриманням процедури та на умовах, встановлених ст. 200 Податкового кодексу України та Порядком, на підставі податкової декларації та заяви про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації у п'ятиденний термін з дня надходження від податкового органу висновку. Цей порядок не передбачає бюджетне відшкодування ПДВ у спосіб судового стягнення безпосередньо (водночас) зі здійсненням судового контролю над рішеннями податкових органів, ухвалених за результатами перевірки сум ПДВ, заявлених до відшкодування або окремо від здійснення такого контролю. Відшкодування з Державного бюджету України ПДВ є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості. Відтак, у разі невідшкодування бюджетної заборгованості з ПДВ правильним способом захисту платника податку є вимога про зобов'язання ДПІ до виконання покладених на неї Законом і підзаконними актами обов'язків щодо надання органу казначейства висновку щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету.

Отже, вимога позивача про стягнення бюджетної заборгованості з ПДВ не є правильним способом захисту його прав. Таким чином, висновки судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позовних вимог щодо стягнення бюджетної заборгованості з ПДВ зроблені судами попередніх інстанцій із неправильним застосуванням норм матеріального права.

Водночас колегія суддів зазначає, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося б примусове виконання рішення.

Ураховуючи наведене, оскільки при вирішенні спору суди неправильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, касаційну скаргу СДПІ слід задовольнити частково - судові рішення першої та апеляційної інстанцій скасувати в частині задоволення позовних вимог про стягнення з Державного бюджету України бюджетної заборгованості з ПДВ та зобов'язати СДПІ надати органу державного казначейства висновок щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету.

Керуючись статтями 160, 167, 210, 220, 221, 223, 229, 230, 232, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України

П О С Т А Н О В И Л А :

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2011 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2011 року у справі № 2а-11844/11/2070 скасувати в частині задоволення позовних вимог щодо стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю фірма "Бріг" суму бюджетного відшкодування у розмірі 450647,00 грн. (чотириста п'ятдесят тисяч шістсот сорок сім грн. 00 коп.) шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок Товариства з обмеженою відповідальністю фірма "Бріг" та ухвалити в цій частині нове судове рішення: зобов'язати Спеціалізовану державну податкову інспекцію по роботі з великими платниками податків у м. Харкові (правонаступник - Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування з великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби) прийняти висновок із значенням суми бюджетної заборгованості з податку на додану вартість та подати його Головному управлінню Державної казначейської служби України у Харківській області; в решті ухвалені судові рішення залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та в порядку, визначеними статтями 237-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Л.І. Бившева

Судді І.Я. Олендер

Т.М. Шипуліна