Ухвала суду № 65968626, 12.04.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"12" квітня 2017 р. м. Київ К/800/46449/15

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Приходько І.В. Бухтіярової І.О. Маринчак Н.Є.

розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу приватного підприємства «Західприлад»

на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.09.2015 р.

у справі № 2а-287/12/1370 (№ 92359/12/9104)

за позовом приватного підприємства «Західприлад»

до Державної податкової інспекції в Залізничному районі м. Львова

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

У січні та лютому 2012 року приватне підприємство «Західприлад» (далі - позивач, ПП «Західприлад») звернулось до Львівського окружного адміністративного суду з позовними заявами (об'єднаними судом в одне провадженн) до Державної податкової інспекції в Залізничному районі м. Львова (далі - відповідач, ДПІ в Залізничному районі м. Львова), в яких просило суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.08.2011 р. № 0000712304/25271, від 18.10.2011 р. № 0002952302/34528 та № 0002962302/34527.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 17.04.2012 р. позовні вимоги задоволено повністю: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 02.08.2011 р. № 0000712304/25271 та від 18.10.2011 р. № 0002952302/34528, № 0002962302/34527

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.09.2015 р. постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17.04.2012 р. - скасовано та прийнято нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.09.2015 р. та залишити в силі постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17.04.2012 р.

Відповідач письмових заперечень на касаційну скаргу позивача не надав, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до положень статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 19.07.2011 р., згідно із підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України та відповідно до наказу від 19.07.2011 р. № 818, посадовою особою ДПІ у Залізничному районі м. Львова було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПП «Західприлад» щодо підтвердження господарських відносин із ТОВ «Крафт» згідно додатку № 5 до поданої декларації з податку на додану вартість за травень 2011 року, за результатами якої складено акт від 19.07.2011 р. № 1934/23-4/33665921 та зроблено висновок про порушення позивачем вимог пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на суму 61 595,16 грн.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 02.08.2011 р. № 0000712304/25271, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 61 596,16 грн., з яких 61 595,16 грн. - за основним платежем та 1 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Також, в період з 21.09.2011 р. по 27.09.2011 р., на підставі направлень від 21.09.2011 р. № 1076, від 22.09.2011 р. № 1079, відповідно до наказів від 20.09.2011 р. № 1068, від 22.09.2011 р. № 1079 та згідно із підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, посадовою особою ДПІ у Залізничному районі м. Львова була проведена позапланова виїзна перевірка ПП «Західприлад» з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні взаємовідносин з ПП «Спецпостачсервіс» за період з 01.10.2010 р. по 30.11.2010 р. та з ТОВ «Крафт» за період з 01.05.2011 р. по 31.05.2011 р., за результатами якої складено акт від 03.10.2011 р. № 3015/23-2/33665921 та зроблено висновок про порушення позивачем вимог: - частин першої, другої статті 215, статей 203, 216, 228 Цивільного кодексу України, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пункту 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток всього на суму 120 386,53 грн.; - частин першої, другої статті 215, статей 203, 216, 228 Цивільного кодексу України, підпункту 7.2.1 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого занижено податок на додану вартість за 2010 рік всього на суму 39 641,66 грн.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем 18.10.2011 р. були винесені податкові повідомлення-рішення: № 0002952302/34528, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у загальному розмірі 132 775,55 грн., з яких 120 386,53 грн. - за основним платежем та 12 389,02 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0002962302/34527, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 49 552,07 грн., з яких 39 641,66 грн. - за основним платежем та 9910,41 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Як слідує з актів податкових перевірок, підставами для визначення позивачу зазначених податкових зобов'язань слугували висновки перевіряючих про неправомірність формування позивачем складу витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість за результатами господарських операцій з контрагентами-постачальниками ПП «Спецпостачсервіс» та ТОВ «Крафт», оскільки, за твердженнями відповідача, правочини укладені позивачем з вказаними контрагентами не спричиняють реального настання правових наслідків обумовлених ними. При цьому податковий орган посилався на податкову інформацію щодо зазначених суб'єктів господарювання - контрагентів позивача.

Суд першої інстанції, вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що матеріалами справи підтверджується належним чином та в повному обсязі виконання позивачем зі своїми контрагентами-постачальниками господарських операцій, а відповідач, як суб'єкт владних повноважень, враховуючи, що висновки викладені в акті податкової перевірки не узгоджуються з нормами матеріального права, не довів правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що позивачем не спростовано викладені в актах перевірок висновки податкового органу щодо порушення положень податкового законодавства в частині формування податкового кредиту з податку на додану вартість та витрат по взаємовідносинах із зазначеними контрагентами, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення не підлягають скасуванню.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України не може погодитись з такими висновками судів, вважаючи їх передчасними та такими, що винесені з неповним з'ясуванням всіх обставин справи, виходячи з наступного.

Відповідно до статі 69 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

Згідно зі статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Оскаржувані судові рішення вказаним вимогам не відповідають.

Предметом доказування у відповідній категорії спорів є реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на податковий кредит та формування витрат; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах, що надають право на податковий кредит та на формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток.

При цьому слід зазначити, що й надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: - неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; - відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; - облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; - здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; - відсутність первинних документів обліку.

Таким чином, будь-які документи, у тому числі договори, накладні, рахунки тощо, мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Враховуючи викладене, для підтвердження даних податкового обліку необхідно брати до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам необхідно з'ясувати, зокрема: - рух активів у процесі здійснення господарської операції; - установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції; - установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку. В обов'язковому порядку необхідно дослідити наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку. Перевірці підлягають доводи податкового органу, що свідчать про відсутність ділової мети у діях платника податку, зокрема у разі подальшого продажу придбаного товару нижче за ціну придбання; придбання товарів (послуг) у посередників за наявності прямих контактів з їх виробниками; придбання послуг, використання яких не може мати позитивного впливу на результати господарської діяльності платника податку тощо.

Для з'ясування зазначених обставин судам необхідно перевірити доводи податкового органу, викладені в акті перевірки та інші докази.

Ухвалюючи судові рішення по справі, суди попередніх інстанцій посилались на докази, які є обов'язковими але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій (виконання робіт, придбання товарів), а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту та показника витрат позивача, який, між іншим, безпосередньо впливає на об'єкт оподаткування.

В даному випадку судами попередніх інстанцій не в повній мірі досліджено обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій між позивачем та його контрагентами, не встановлено, чи спричинили господарські операції між позивачем та його контрагентами реальні зміни в майновому стані позивача.

При цьому слід наголосити, що в умовах дії такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з'ясування усіх обставин справи, суди не повинні обмежуватися заявленими сторонами доводами та поданими ними доказами, а мають здійснювати активну роль у встановленні об'єктивної істини, вживаючи усіх можливих заходів для перевірки та встановлення усіх фактичних даних зі спору та сприяючи сторонам у поданні та витребуванні необхідних для цього доказів.

Варто також зазначити, що поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентами податкових зобов'язань. А відтак платник не може зазнавати негативних наслідків (зокрема, у вигляді позбавлення його права на податковий кредит) внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Однак у разі якщо податковий орган доведе узгодженість дій між платником та його контрагентом, які свідчать про здійснення операцій без наміру створити відповідні цим операціям правові наслідки з метою отримати податкову вигоду, або що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускав його контрагент, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов'язань, то право платника на податковий кредит не можна вважати законним.

Відповідні обставини попередніми судовими інстанціями не досліджувалися взагалі.

Касаційна ж інстанція згідно з частини другої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України не може досліджувати докази, встановлювати або визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Відповідно до статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Враховуючи неповноту дослідження судами обставин справи, що виключає можливість перевірки правильності ухвалених у справі рішень, оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового судового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

На підставі викладеного, керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу приватного підприємства «Західприлад» - задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17.04.2012 р. та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.09.2015 р. у справі № 2а-287/12/1370 (№ 92359/12/9104) - скасувати.

Справу № 2а-287/12/1370 (№ 92359/12/9104) направити на новий судовий розгляд до Львівського окружного адміністративного суду.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя(підпис) І.В. Приходько Судді: (підпис) І.О. Бухтіярова (підпис) Н.Є. Маринчак