Ухвала суду № 65672729, 15.03.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"15" березня 2017 р. м. Київ К/800/65724/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Олендера І.Я.,

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Миколаївської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду 17.12.2010 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2013 у справі №2а-8310/10/1370 (№9104/1063/11) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Дунапак-Україна» до Державної податкової інспекції в Жидачівському районі Львівської області про скасування податкового повідомлення-рішення.

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія

В С Т А Н О В И Л А:

Постановою Львівського окружного адміністративного суду 17.12.2010, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2013, позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Дунапак-Україна» до Державної податкової інспекції в Жидачівському районі Львівської області про скасування податкового повідомлення-рішення - задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 08.09.2010 №0000402320/3/13564.

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Миколаївська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Львівській області 18.12.2013 звернулась з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 28.01.2014 прийняв її до свого провадження.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду 17.12.2010 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2013 та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог Миколаївська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Львівській області посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема, пункту 5.1, підпунктів 5.2.1, 5.2.6 пункту 5.2, підпунктів 5.3.2, 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 8.7.1 пункту 8.7 статті 8, підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», частини третьої статті 86, статей 138, 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, та які були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами за відсутності сторін.

Перевіривши матеріалами справи наведені у скарзі доводи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією в Жидачівському районі Львівської області проведено планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Дунапак-Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2008 по 30.09.2009, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2008 по 30.09.2009.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 5.1, підпунктів 5.2.1, 5.2.6 пункту 5.2, підпунктів 5.3.2, 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 8.7.1 пункту 8.7 статті 8, підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

За результатами перевірки Державною податковою інспекцією в Жидачівському районі Львівської області складено акт від 15.03.2010 №317/23-209/30028622 та прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.03.2010 №0000172320/0/4237, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 3378990,00грн., у тому числі 1689495,00грн. - основний платіж, 1689495,00грн. - штрафна (фінансова) санкція.

За результатами адміністративного оскарження Державною податковою інспекцією в Жидачівському районі Львівської області прийнято податкове повідомлення-рішення від 08.09.2010 №0000172320/0/4237, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 687446,00грн., у тому числі 458297,00грн. - основний платіж, 229149,00грн. - штрафна (фінансова) санкція.

Фактичною підставою для прийняття спірного рішення став висновок податкового органу про: зайве віднесення до складу валових витрат у ІV кварталі 2008 року суми 16160,00грн. втрат від переоцінки валюти, що відбулася 30.04.2008; зайве віднесення у ІV кварталі 2008 року комісійних банку в сумі 21217,58грн. за купівлю валюти що відбулась 16.04.2008; зайве віднесення до валових витрат у ІV кварталі 2008 року витрат на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу в сумі 6599,00грн.; завищення амортизаційних відрахувань в сумі 185207,00грн. через невірне застосування норм амортизації 2%; не підтвердження первинними документами факту понесення витрат в сумі 49982,00грн. у ІІІ кварталі 2008 року (ПДВ при купівлі легкових автомобілів); безпідставне завищення валових витрат в сумі 320436,00грн. у ІІІ кварталі 2008 року, в сумі 345850,89грн. і 577510,47грн. у ІV кварталі 2008 року за консультаційні послуги менеджменту; не підтвердження при перевірці первинними документами суми 310222,00грн. віднесеної до витрат на поліпшення основних фондів.

Щодо висновків податкового органу про безпідставне віднесення позивачем до валових витрат втрат від переоцінки валюти на суму 16160,00грн., комісійних банку в сумі 21217,58грн., витрат на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу в сумі 6599,00грн. та понесення витрат в сумі 49982,00грн. при купівлі легкових автомобілів, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Підставою для таких висновків податкового органу стало ненадання позивачем документів, що підтверджують зазначені вище витрати.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

За змістом підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 зазначеного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, понесення позивачем витрат у зв'язку з переоцінкою валюти, сплата комісії банку, понесення витрат на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу та витрати при придбанні легкових автомобілів підтверджується документально, зокрема, звітами по проводкам (т.1 а.с.177, 179), виписками банку (т.2 а.с.60-70), видатковими накладними, актами прийому передачі, податковими накладними, а тому висновки податкового органу про відсутність документального підтвердження витрат є необґрунтованими.

Щодо висновку податкового органу про завищення амортизаційних відрахувань в сумі 185207,00грн. через невірне застосування норм амортизації 2% колегія суддів звертає увагу на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем 05.09.2006 придбано в нежитлову будівлю цеху №3 за адресою м. Ходорів , вул. Стрілецька, 11. Вартість придбаної будівлі становить 2000000грн. Протягом 2007 року позивачем проведено реконструкцію зазначеного цеху.

Амортизація витрат, понесених платником податку у зв'язку з придбанням, спорудженням та поліпшенням зазначеного основного фонду групи 1 здійснювалася позивачем за нормою амортизації 2%.

За висновками податкового органу, позивачем неправомірно завищено норму амортизації 2%, оскільки будівля зведена та введена в експлуатацію у 1980 році.

Норми амортизації встановлюються у відсотках до балансової вартості кожної з груп основних фондів на початок звітного (податкового) періоду в розмірі передбаченому підпунктом 8.6.1 пункту 8.6 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Законом України «Про Державний бюджет України на 2004 рік» від 27.11.2003 №1344 і Законом України «Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств» від 01.07.2004 №1957 установлено порядок нарахування податкової амортизації витрат на придбання та виготовлення основних фондів залежно від року, в якому такі витрати понесено.

Зокрема, пунктом 1 Перехідних положень Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 01.07.2004 №1957, визначено, що норми амортизаційних відрахувань, зазначені у статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» для основних фондів груп 1, 2 і 3, застосовуються щодо витрат, понесених (нарахованих) платником податку після 01.01.2004 у зв'язку з придбанням або спорудженням нових основних фондів груп 1, 2 і 3, а також витрат на поліпшення таких нових основних фондів.

Пункт 1 розділу II Перехідні положення Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 01.07.2004 №1957 для цілей податкового обліку платників податку зобов'язано вести окремий облік витрат, пов'язаних із придбанням, спорудженням та/або поліпшенням основних фондів, що здійснюються після 1 січня 2004 року. При цьому зазначений Закон не передбачає подальшого поділу чи розмежування таких витрат залежно від того, чи були такі основні фонди новими.

Таким чином, платник податку на прибуток після 01.01.2004 для нарахування амортизації веде окремий податковий облік основних фондів, витрати на придбання яких здійснено до 01.01.2004 та після 01.01.2004, іншого поділу з метою нарахування амортизації після 01.01.2004 чинне законодавство не передбачає.

Амортизація витрат, понесених (нарахованих) платником податку у зв'язку з придбанням, спорудженням та поліпшенням основних фондів груп 1, 2 і 3 після 01.01.2004, здійснюється за нормами амортизації згідно з підпунктом 8.6.1 пункту 8.6 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а саме: група 1 - 2%; група 2 - 10%; група 3 - 6% .

З огляду на викладене, судова колегія погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що позивачем правомірно застосовано норму амортизації 2% до витрат на придбання та поліпшення основних фондів, що здійснені ним після 01.01.2004.

Щодо висновків податкового органу про безпідставне віднесення позивачем до валових витрат витрат за консультаційні послуги менеджменту та витрат на поліпшення основних фондів колегія суддів звертає увагу на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та Закритим акціонерним товариством «Дунапак папір і пакувальні матеріали» (Угорщина) укладено контракт від 27.01.2006 про забезпечення підтримки і надання консультаційних послуг керівництву у рамках групи компанії. Понесені витрати за вказаним контрактом включено позивачем до складу валових витрат.

Крім того, між позивачем та Відкритим акціонерним товариством «Херсон-Авто» укладено договір оренди складських приміщень площею 2447кв.м. за адресою Херсонська область, місто Цурюпинськ, вул.. Гвардійська 126. Позивачем укладено договори з Будівельно-монтажним управлінням «Промжитлобуд-5» від 12.12.2007 №12-12-07 та приватним підприємцем ОСОБА_1. від 10.12.2007 про проведення ряду будівельно-монтажних робіт по ремонту вказаного орендованого приміщення та роботи по монтажу і ремонту електрообладнання в орендованому приміщенні. Витрати за вказаними договорами будівельно-монтажних робіт включено позивачем до складу валових витрат.

За висновками податкового органу, відповідні витрати не підтверджені належними первинними документами та не мають зв'язку з господарською діяльністю позивача.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

За змістом підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 зазначеного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів, оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, та зв'язок придбання товарів (робіт, послуг) з господарською діяльністю платника податків.

Разом з тим, слід наголосити, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов надання послуг та робіт, змісту послуг, що надаються, тощо.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що спірні операції позивачем правомірно відображено у податковому обліку, оскільки підприємством надано первинні документи, що підтверджують понесення витрат.

Проте, суд касаційної інстанції не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Так, обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентами, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи. При цьому, відповідно до вимог статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Проте, судами попередніх інстанцій не з'ясовано з якими операціями відповідач пов'язує завищення позивачем валових витрат, не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій позивача з Закритим акціонерним товариством «Дунапак папір і пакувальні матеріали» (Угорщина) Будівельно-монтажним управлінням «Промжитлобуд-5» від 12.12.2007 №12-12-07 та приватним підприємцем ОСОБА_1., судами не з'ясовано всі умови відповідних договорів, специфіки господарських операцій позивача з контрагентами, умов здійснення робіт та надання послуг, не перевірено як мало здійснюватися виконання робіт, зокрема із залученням чиїх матеріалів, як мало оформлюватися прийняття робіт та послуг, який зміст та порядок виконання робіт та послуг, не з'ясовано питання щодо обґрунтованості господарської мети та економічної доцільності при укладанні спірних договорів.

Суди повинні були також з'ясувати наявність чи відсутність у позивача необхідності придбавати роботи та послуги у контрагентів, реальне виконання умов договорів, їх зв'язок з господарською діяльністю позивача.

З наведеного вбачається, що у справі також залишилися недослідженими обставини про те чи контрагенти позивача були спроможними виконати умови договорів; чи могли поставити обсяг робіт та послуг в обумовлені сторонами строки; як мало оформлятися виконання робіт та послуг; чи мали контрагенти позивача виробничий, технологічний й кадровий потенціал для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності, чи була у позивача необхідність замовляти роботи та послуги у контрагентів.

Таким чином, судами попередніх інстанцій зазначені вище вимоги процесуального законодавства не виконано, обставини справи встановлені неповно, що і потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Відповідно до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливлюють встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

При новому розгляді справи суду необхідно врахувати викладене, повно і всебічно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, вирішити чи мали місце обставини, якими обґрунтовуються вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються.

Керуючись статтями 160, 210, 220, 221, 223, 227, 230, 231, частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Миколаївської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду 17.12.2010 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2013 у справі №2а-8310/10/1370 (№9104/1063/11) скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Головуючий: ___ Т.М. Шипуліна

Судді: ___ Л.І. Бившева

___ І.Я. Олендер