Ухвала суду № 65667760, 21.03.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АдміністративниЙ СУД УКРАЇНИ

УХВАЛА

Іменем України

"21" березня 2017 р. м. Київ № К/800/30292/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Юрченко В.П., суддів: Борисенко І.В., Голубєвої Г.К., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргуХерсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області на постановуХарківського окружного адміністративного суду від 24.07.2015 та постановуХарківського апеляційного адміністративного суду від 25.11.2015 у справі №820/4955/15 за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «ЯРАЗ» доДержавної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління ДФС у Херсонській області, Індустріальної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області проскасування наказу, визнання дій незаконними та зобов'язання вчинити певні дії,- ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЯРАЗ» звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Індустріальної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Міндоходів в Харківській області, в якому, з урахування заяви про уточнення позовних вимог, просило суд:

- визнати протиправними дії ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області щодо внесення змін до електронної бази даних Автоматизована система співставлення інформаційної системи Міністерства доходів та зборів України Податковий блок, інформаційної бази результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ Аудит, а також до картки особового рахунку по платнику податків, внесених на підставі акту від 31.10.2014 №374/21-03-22/39255710;

- зобов'язати ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області та Індустріальну ОДПІ м. Харкова ГУ Міндоходів у Харківській області відновити суми податкового кредиту та зобов'язань в електронній базі даних Автоматизована система співставлення інформаційної системи Міністерства доходів та зборів України Податковий блок, інформаційній базі результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ Аудит та в картці особового рахунку, зміни до яких були внесені на підставі відомостей, викладених в акті від 31.10.2014 року №374/21-03-22/39255710, а також виключити з електронної бази даних Автоматизована система співставлення інформаційної системи Міністерства доходів та зборів України Податковий блок, інформаційної бази результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ Аудит інформацію, що внесена на підставі акту перевірки від 31.10.2014 №374/21-03-22/39255710;

- скасувати рішення ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області у формі наказу про проведення документальної позапланової перевірки від 24.10.2014 №1315;

- визнати протиправними дії ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області з проведення документальної позапланової перевірки на підставі наказу від 24.10.2014 року та зі складання акту від 31.10.2014 №374/21-03-22/39255710 за результатами проведеної перевірки;

- визнати протиправними дії ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області зі встановлення в акті перевірки від 31.10.2014 року №374/21-03-22/39255710, складеному за результатами проведення перевірки, висновків щодо порушення вимог податкового законодавства України.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 24.07.2015 позовні вимоги задоволені частково.

Скасовано наказ Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «ЯРАЗ» від 24.10.2014 №1315.

Визнано протиправними дії Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області з проведення документальної позапланової перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «ЯРАЗ» на підставі наказу від 24.10.2014 №1315 та зі складання акту перевірки від 31.10.2014 №374/21-03-22/39255710.

Визнано протиправними дії Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області щодо внесення змін до електронної бази даних Автоматизована система співставлення інформаційної системи Міністерства доходів та зборів України Податковий блок, інформаційної бази результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ Аудит, а також до картки особового рахунку по платнику податків ТОВ «ЯРАЗ», внесених на підставі акту перевірки від 31.10.2014 №374/21-03-22/39255710.

Зобов'язано Державну податкову інспекцію у м. Херсоні Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області відновити суми податкового кредиту та зобов'язань Товариства з обмеженою відповідальністю «ЯРАЗ» в електронній базі даних Автоматизована система співставлення інформаційної системи Міністерства доходів та зборів України Податковий блок, інформаційній базі результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ Аудит та в картці особового рахунку, зміни до яких були внесені на підставі відомостей, викладених в акті перевірки від 31.10.2014 року №374/21-03-22/39255710.

В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.11.2015 скасована постанова Харківського окружного адміністративного суду від 24.07.2015 в частині визнання протиправними дій зі складання акту перевірки від 31.10.2014 №374/21-03-22/39255710 та прийнято в цій частині нову постанову, якою відмовлено в задоволенні позову.

В іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від 24.07.2015 залишено без змін.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову, оскільки вважає, що постанови були прийнято без повного дослідження всіх істотних обставин справи.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

З урахуванням відсутності клопотань усіх осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду касаційної скарги в порядку письмового провадження відповідно до пункту 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги та з урахуванням посилань відповідача у касаційній скарзі на незаконність рішень судів першої та апеляційної інстанцій в задоволеній частині позовних вимог, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ у м. Херсоні ГУ ДФС у Херсонській області на підставі пп.78.1.1 п.78.1 ст.78 ПК України винесено наказ про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ЯРАЗ» від 24.10.2014 №1315.

Фахівцями ДПІ у м. Херсоні ГУ Міндоходів у Херсонській області на підставі наказу від 24.10.2014 №1315 в період з 24.10.2014 по 27.10.2014 проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «ЯРАЗ» (код ЄДРПОУ 39255710) з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з контрагентом - постачальником ТОВ «НК «Партнер» (код ЄДРПОУ 36160951), та подальшої реалізації або використання у власній господарській діяльності товарів (робіт, послуг) отриманих від вищевказаного контрагента - постачальника у серпні 2014 року, за результатами якої складено акт від 31.10.2014 №374/21-03-22-06/39255710.

Згідно з висновками акту №374/21-03-22-06/39255710 від 31.10.2014 контролюючим органом встановлено порушення: п.185.1 ст.185, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст. 198, п.201.1, п.201.2, п.201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме: у підприємства відсутні об'єкти оподаткування з ПДВ по операціях з придбання нафтопродуктів у контрагента - постачальника ТОВ «НК «Партнер» у серпні 2014 року на суму ПДВ 3818756 грн.; п.185.1 ст.185, п.186.1 ст. 186, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст. 198, п.201.1, п.201.7 ст. 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено податковий кредит, що призвело до заниження суми податку на додану вартість у серпні 2014 року на суму ПДВ 3818756 грн.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України відзначає, що, звертаючись до адміністративного суду з вимогою про визнання протиправним наказу контролюючого органу на проведення перевірки, позивач скористався гарантованим Конституцією України правом на звернення до суду для захисту конституційних прав і свобод.

Вказаний принцип також закріплений в частині 1 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України, який визначає, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

Виходячи із положень статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України предметом розгляду в порядку адміністративного судочинства є рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень.

Із наведених норм права вбачається, що позивач на власний розсуд визначає чи порушені його права рішеннями, дією або бездіяльністю суб'єкта владних повноважень. В свою чергу неодмінними елементом правовідносин є їх зміст, тобто суб'єктивне право особи та її обов'язок. Відтак, судовому захисту підлягає суб'єктивне право особи, яке порушується у конкретних правовідносинах.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов, з чим погодився суд апеляційної інстанції, виходив того, що, оскільки позивачем була надана відповідь на запит податкового органу, тому у відповідача були відсутні підстави для прийняття наказу про проведення позапланової виїзної документальної перевірки, як наслідок наказ є таким, що прийнятий з порушенням вимог статті 78 Податкового кодексу України за відсутності передбачених законом підстав для проведення перевірки та підлягає скасуванню.

Суд касаційної інстанції вважає висновки суду першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без всебічного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи, при цьому колегія суддів виходить з наступного.

Так, згідно підпункту 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України платник податків має право оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб).

Згідно позиції Верховного Суду України, викладеній в постанові від 24.12.2010 у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Foods and Goods L.T.D.» до Державної податкової інспекції у Калінінському районі м. Донецька, третя особа - Державна податкова адміністрація в Донецькій області, про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій, платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.

Відтак, позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки. Тобто, саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки.

В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп в справі № 3/35-313 вказано, що «…за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію.»

В пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акту індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.

Таким чином, наказ є актом одноразового застосування та вичерпує свою дію фактом його виконання. За результатами реалізації прав, що випливають із вказаного наказу, податковим органом складено акт перевірки.

Отже судами попередніх інстанцій не враховано, що податковим органом фактично була реалізована його компетенція на проведення перевірки та оформлення результатів такої перевірки, у зв'язку з чим оспорюваний наказ не є таким, що порушує права позивача та інтереси шляхом обмежень у реалізації його прав чи безпідставного покладення на нього необґрунтованих обов'язків, а відтак, задоволення позовних вимог про визнання незаконним та скасування наказу не призведе до поновлення порушеного права позивача, оскільки, по-перше, такий наказ відповідача не є юридично значимим для позивача, по-друге, після проведення перевірки права платника податків порушують лише наслідки проведення відповідної перевірки.

Враховуючи факт допущення позивачем посадових осіб контролюючого органу до перевірки, у спірних правовідносинах актом, що має певні правові наслідки, породжує права та обов'язки для платника податків є рішення податкового органу (акт індивідуальної дії), прийняте за результатами проведеної перевірки у відповідності до пункту 58.1 статті 58 та пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України.

Оскільки наслідком розв'язання публічно-правового спору по суті має бути захист порушеного суб'єктивного права позивача, тому під час нового розгляду даного спору судами має бути встановлено, чи призведе до відновлення порушеного права позивача вирішення спору у визначений ним спосіб та чи є оскаржуваний наказ є таким, що порушує права позивача та інтереси шляхом обмежень у реалізації його прав чи безпідставного покладення на нього необґрунтованих обов'язків, після чого дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

При цього, судам варто врахувати, що питання про можливість задоволення позовних вимог позивача, спрямованих на відновлення його прав, має вирішуватися, виходячи із суті заявлених вимог та наявності спірних правовідносин сторін.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області задовольнити частково.

2. Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 24.07.2015 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.11.2015 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.

3. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення копій особам, що беруть участь у справі, та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя В.П.Юрченко Судді І.В.Борисенко Г.К.Голубєва