Постанова № 65133377, 28.02.2017, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 лютого 2017 року №876/6250/16

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді - Качмара В.Я.,

суддів - Гінди О.М., Рибачука А.І.,

при секретарі судового засідання - Андрушківа І.Я.,

за участю представників позивача - Стефака Т.В.,

та відповідача - Антонюка І.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Львові Міжрегіонального головного управління ДФС на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2016 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «НАФТОПЕРЕРОБНИЙ КОМПЛЕКС-ГАЛИЧИНА» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Львові Міжрегіонального головного управління ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

В квітні 2016 року Публічне акціонерне товариство «НАФТОПЕРЕРОБНИЙ КОМПЛЕКС-ГАЛИЧИНА» (далі - ПАТ) звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Львові Міжрегіонального головного управління ДФС (далі - СДПІ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень (далі - ППР) від 16.11.2015 №№0000812220/5046, 0000792220/5048, 0000802220/5050, 0000822220/5051.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні ППР прийнято з порушенням норм законодавства, оскільки право позивача на формування витрат та податкового кредиту підтверджується усіма необхідними первинними документами, а висновки відповідача стосовно безтоварності (нікчемності, фіктивності) господарських операцій позивача з контрагентами Товариство з обмеженою відповідальністю «Київ Ліквід Петролеум» (далі - ТОВ), Товариство з обмеженою відповідальністю «Магнум трейд» (далі - ТОВ-1), Товариство з обмеженою відповідальністю «Азонтес» (далі - ТОВ-2), Товариство з обмеженою відповідальністю «Санрайз-трейд» (далі - ТОВ-3), Товариство з обмеженою відповідальністю «Барилит-Плюс» (далі - ТОВ-4), Товариство з обмеженою відповідальністю «Нафтова компанія Партнер» (далі - ТОВ-5), Товариство з обмеженою відповідальністю «Талис-Плюс» (далі - ТОВ-6) та Товариство з обмеженою відповідальністю «Праус» (далі - ТОВ-7) є безпідставними, необґрунтованими та не підтвердженими доказами. Також вказує, що перевіряючим органом помилково ототожнено повернення коштів за договором поруки з отриманням поворотної фінансової допомоги, відтак підстав для висновку про заниження позивачем доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування немає.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2016 року у справі №813/1398/16 заявлений позов задоволено.

Не погодившись із ухваленим рішенням його оскаржив відповідач, який покликаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати постанову суду першої інстанції і прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.У поданій апеляційній скарзі вказує, що оскаржувані ППР прийняті у відповідності до чинного законодавства, оскільки позивачем не доведено реальності господарських операцій із відповідними контрагентами, а також не спростовано інші порушення податкового законодавства, виявлені в ході проведення перевірки.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга підлягає до часткового задоволення з таких міркувань.

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що відповідно до норм чинного законодавства виконання поручителем зобов'язань перед кредитором боржника не може вважатись поворотною фінансовою допомогою, наданою боржнику, оскільки відсутній факт передання платнику податку грошових коштів у користування, а відтак у відповідача були відсутні правові підстави донараховувати доходи позивачу, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування у сумі 499000000грн. Зазначає, що реальність та економічна доцільність здійснення господарських операцій між позивачем та відповідними контрагентами, а також фактичний рух товару підтверджено належним чином оформленими первинними документами, а укладені правочини не визнані у встановленому законом порядку недійсними, як і немає інших відомостей, які б свідчили про завищення позивачем валових витрат.

Такі висновки суду першої інстанції є частково правильними з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що у період з 27.05.2015 по 19.10.2015 посадовими особами СДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку ПАТ з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, про що складено акт від 26.10.2015 №170/28-06-22-20/00152388 (далі - Акт; т.1 а.с.22-266).

Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:

- п.135.1, п.135.2, підпунктів 135.5.4, 135.5.5 п.135.5 ст.135, п.137.10 ст.137, пп.138.1.1 п.138.1,п.138.2, п.138.6, 138.8, пп.138.10.2 п.138.10 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України (далі - ПК),що призвело до заниження податку на прибуток в сумі 83042034грн, в тому числі за четвертий квартал 2014 року - 83042034грн;

- п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.6 ст.201 ПК, що призвело до заниження податку на додану вартість (далі - ПДВ), що підлягає сплаті до бюджету всього у сумі 1337770грн, в тому числі за вересень 2014 року - в сумі 689146грн, за грудень 2014 року - 648624 грн.

16.11.2015 відповідачем на підставі Акта прийнято ППР:

№0000812220/5046, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ у розмірі 1132085, 50грн (основний платіж 754857грн, штрафні фінансові санкції (штрафи) 377428,50грн);

№0000792220/5048, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 118269115,50грн (основний платіж 78846077грн, штрафні фінансові санкції (штрафи) 39423038,50грн);

№0000802220/5050, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 17635166грн;

№0000822220/5051, яким зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ у розмірі 514539 грн (т.1 а.с.267-270).

Під час перевірки відповідач надав оцінку взаємовідносинам позивача з його контрагентами ТОВ, ТОВ-1, ТОВ-2, ТОВ-3, ТОВ-4, ТОВ-5, ТОВ-6, ТОВ-6, ТОВ-7, зробивши висновки про фіктивність (безтоварність, нереальність) господарських операцій між ними, а також взаємовідносинам між ПАТ та Коломойським І.В., зробивши висновки про заниження позивачем доходів при визначенні об'єкта оподаткування у розмірі 499000000грн, зокрема, через неповернення ПАТ суми поворотної фінансової допомоги.

Встановлено, що 11.09.2013 між Публічним акціонерним товариством Комерційний банк «ПриватБанк» (далі - ПриватБанк; Кредитор)та ПАТ (далі - Боржник) укладено кредитний договір №4Г13537И (далі - Договір), відповідно до якого ПАТ надано кредит у вигляді відновлювальної кредитної лінії частинами або повністю в межах ліміту даного договору,в тому числі після часткового чи повного погашення по кредиту, таким чином, щоб фактична заборгованість не перевищувала встановлений ліміт кредитного договору, а саме 500000000грн. Строк погашення кредиту 08.09.2014 (т.3 а.с.18-23).

Додатковими угодами до Договору сторони продовжили термін повернення кредитних коштів, зокрема, додатковою угодою від 27.01.2014 встановлено, що строком повернення кредитних коштів в сумі 200000000грн є 27.01.2014; додатковою угодою від 12.02.2014 встановлено, що строком повернення кредитних коштів в сумі 200000000грн є 12.02.2014; додатковою угодою від 18.02.2014 встановлено, що строком повернення кредитних коштів в сумі 99000000грн є 18.02.2014 (т.3 а.с.24-26).

На забезпечення виконання зобов'язання Боржника за Договором між ПриватБанком та Коломойським І.В. (далі - Поручитель) було укладено наступні договори поруки: від 27.01.2014 №4Г13537И/П, від 12.02.2014 №4Г13537И /П2, від 18.02.2014 №4Г13537И/П3 (далі - Договори поруки №1, 2, 3), відповідно до яких Поручитель відповідає перед Кредитором за виконання зобов'язань за Договором в тому ж розмірі, що і Боржник, включаючи сплату кредиту, процентів, нарахованих за користування кредитом, винагород, штрафів, пені та інших платежів (т.5 а.с.146, 148, 150).

Через протермінування повернення позивачем кредитних коштів, у встановлені додатковими угодами строки, дані кошти були сплачені згідно вищевказаних договорів поруки фізичною особою Коломойським І.В.

Вказане ні позивачем, ні відповідачем не заперечується, підтверджується повідомленнями, надісланими ПАТ Коломойським І.В. про погашення заборгованості позивача перед ПриватБанком за Договором (т.3 а.с.37, 40, 43).

Відтак, з огляду на вищенаведене, за наслідками проведеної перевірки відповідач дійшов висновку, що повернення коштів за договором поруки є отриманням поворотної фінансової допомоги позивачем, тому оскільки останнім на кінець звітного періоду 2014 року не повернуто суму поворотної фінансової допомоги, то це є порушенням п.135.1, пп.135.5.5 п.135.5 ст.135 ПК, що свідчить про заниження ПАТ доходів при визначенні об'єкта оподаткування в сумі 499000000грн.

Вважаючи такі дії відповідача неправомірними та такими, що суперечать приписам чинного законодавства, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно зі ст.92 Основного Закону виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори.

Відповідно до визначення, наведеного у пп.14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК, поворотна фінансова допомога - це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов'язковою до повернення.

Згідно з п.137.10 ст. 137 ПК суми безповоротної фінансової допомоги та безоплатно отримані товари (роботи, послуги) вважаються доходами на дату фактичного отримання платником податку товарів (робіт, послуг) або за датою надходження коштів на банківський рахунок чи в касу платника податку, якщо інше не передбачено цим розділом..

Щодо договору поруки, то його визначення міститься у ст.553 Цивільного кодексу України (далі - ЦК), відповідно до якої за договором поруки поручитель поручається перед кредитором боржника за виконання ним свого обов'язку. Встановлено, що поручитель відповідає перед кредитором за порушення зобов'язання боржником.Порукою може забезпечуватися виконання зобов'язання частково або у повному обсязі.

За змістом частини 1 та 2 ст.556 ЦК після виконання поручителем зобов'язання, забезпеченого порукою, кредитор повинен вручити йому документи, які підтверджують цей обов'язок боржника. До поручителя, який виконав зобов'язання, забезпечене порукою, переходять усі права кредитора у цьому зобов'язанні, в тому числі й ті, що забезпечували його виконання.

Пунктом 7 ч.1 ст.4 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг»надання гарантій та поручительств віднесено до фінансових послуг.

Таким чином, погашення Коломойським І.В. як поручителем заборгованості ПАТ перед ПриватБанком є поставкою фінансових послуг позивачеві, що за своєю правовою природою є відмінною операцією від надання поворотної фінансової допомоги у розумінні пп.14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК, не приводить до зростання активів платника податків та не збільшує його оподатковуваний доход. При цьому наявність або відсутність у договорі поручительства умови щодо виплати винагороди поручителю не впливає на податкову кваліфікацію розглядуваного зобов'язання.

Аналізуючи зміст Договорів поруки №1, 2, 3 апеляційний суд встановив, що предметом цих договорів є переведення боргу позивача на іншого боржника, а умовами договорів не передбачалось отримання позивачем грошових коштів, тоді як нормами пп.14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК чітко встановлено, що поворотною фінансовою допомогою є сума коштів, що надійшла платнику податків. Оскільки умови Договорів поруки №1, 2, 3 не передбачали передачі позивачу грошових коштів, то факт переведення боргу не може вважатись поворотною фінансовою допомогою у розумінні вищевказаних норм ПК. Отже, зазначена заборгованість не включається до валового доходу боржника, як поворотна фінансова допомога, оскільки не є такою.

Відтак, апеляційний суд погоджується із висновками суду першої інстанції, який вказав, що забезпечення виконання зобов'язання у вигляді поруки не передбачає передачу поручителем боржнику у користування на визначений строк певної грошової суми, а відтак у відповідача були відсутні правові підстави донараховувати доходи позивачу, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування у сумі 499000000грн.

Щодо господарських операцій ПАТ із контрагентама суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

У відповідності до п.44.1 ст.44 ПК для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 134 ПК визначено, що об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених ст.152 цього Кодексу; дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі ст.160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Пунктом 135.1 ст.135 ПК встановлено, що доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткуванняподатком на прибуток, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до ст.137, на підставі документів, зазначених у п.135.2 цієї статті, та складаються з:

доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до п.135.4 цієї статті;

інших доходів, які визначаються відповідно до п.135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у п.135.3 цієї статті та у ст.136 цього Кодексу.

Згідно з нормою п.137.1 ст.137 ПК дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар.

Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Згідно із пп.14.1.178 п.14.1 ст.14 ПК податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.

Так, відповідно до п.185.1 ст.185 ПК об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

За змістом п.187.1 ст.187 ПК датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.188.1 ст.188 ПК база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до ст.39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв'язку.

Згідно з пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

У відповідності до пп. «а» п.198.1 ст.198 цього ж Кодексу право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Як визначено у п.198.2 цієї статті датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

За змістом п.198.3 ст.198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст.39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст.201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 цього Кодексу (п.198.6 ст.198 ПК).

Згідно з п.201.10 ст.201 ПК податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-XIV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка презюмує економічну виправданість його дій, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності.

Доводи ж податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають його право, зокрема, на формування податкового кредиту.

Так, у разі, якщо дії платника податків свідчать про його добросовісність, а вчинені ним господарські операції, не викликають сумніву у їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту, для підтвердження права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування достатньо наявності належним чином оформлених документів, зокрема, податкових накладних.

Таким чином, право платника на формування податкового кредиту залежить від дотримання ним наступних вимог, а саме - реальне придбання товарів, робіт (послуг) з господарською метою та наявність податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог п.201.1 ст.201 ПК. При цьому наведені вимоги законодавства передбачають не лише наявність усіх обов'язкових реквізитів, але й достовірність відомостей, що містяться у них.

На правильність наведеного вказує і правовий висновок сформульований Верховним Судом України у постанові від 27 березня 2012 року №21-737во10 про те, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Реальність, товарність господарських операцій між позивачем та його контрагентами підтверджена такими документами, щодо:

ТОВ

договором поставки від 01.06.2014 №0106/14-П (далі - Договір-1);

додатковими угодами №1-10 до Договору-1;

актами приймання-передачі нафтопродуктів від 30.06.2014 №1-9;

податковими накладними від 30.06.2014 №71-78;

платіжним дорученням на часткову оплату товару від 22.07.2015 №1498 (т.2 а.с.3, 26-34, 251-272).

ТОВ-1

договором поставки нафтопродуктів від 11.07.2014 №01-07-14 (далі - Договір-2);

додатковою угодою до Договору-2 від 31.07.2014 №1;

актом приймання - передачі нафтопродуктів до Договору-2 від 31.07.2014;

платіжним дорученням від 19.09.2014 №1809 на суму 91 570 грн, від 25.09.2014 №1867 на суму 242365,20грн, від 25.09.2014 №1868 на суму 2855923,45грн;

податковою накладною від 31.07.2014 №5 (т.2 а.с.4-6, 24; т.3 а.с.9-13).

ТОВ-2

договором поставки нафтопродуктів від 01.10.2014 №НП-131 (далі - Договір-3);

додатковою угодою до Договору 3 від 01.10.2014 №141031000000008;

договором поставки нафтопродуктів від 01.09.2014 №НП-11 (далі - Договір-4);

додатковою угодою до Договору-4 від 01.09.2014 №140930000000010;

актом приймання-передачі нафтопродуктів до Договору-3 від 31.10.2014;

актом приймання-передачі нафтопродуктів до Договору-4 від 30.09.2014;

податковою накладною від 31.10.2014 №35 (т.2 а.с.22;т.3 а.с.1-8).

ТОВ-3

договором купівлі-продажу нафтопродуктів від 01.07.2014 №СТ/01072014 (далі - Договір-5);

додатковою угодою №1 до Договору - 5 від 01.07.2014;

актом приймання-передачі нафтопродуктів до Договору-5 від 31.07.2014;

податковою накладною від 31.07.2014 №4;

платіжними дорученнями від 19.09.2014 №1808 на суму 3316, 83 грн, від 17.09.2014 №1787 на суму 1000грн, від 25.09.2014 №1863 на суму 112грн, від 25.09.2014 №1866 на суму 5000грн, від 21.10.2014 №2000 на суму 9611,01грн, від 06.10.2014 №1932 на суму 11741,97грн, від 30.10.2014 №2083 на суму 5000 грн, від 05.11.2014 №2206 на суму 13793,22 грн, від 10.12.2014 №2497 на суму 12116,02грн, від 08.10.2015 №2015 на суму 112750грн, від 08.10.2015 №2016 на суму 185552,50грн, від 08.19.2015 №2017 на суму 173498,46грн (т.2 а.с.7-18, 25, 273-276).

ТОВ-5

договором поставки нафтопродуктів від 01.08.2014 №ДГ-00028 (далі - Договір-6);

додатковою угодою № 140831000000064 до Договору-6 від 01.08.2014;

актом приймання-передачі нафтопродуктів до Договору-6 від 31.08.2014;

податковою накладною від 31.08.2014 №64;

платіжним дорученням від 11.03.2014 №352 на суму 1454760,48грн (т.2 а.с.19, 23; т.3 а.с.14-17).

Вказані первинні документи були повно, належним чином проаналізовані судом першої інстанції та їм надана відповідна оцінка у всебічно та взаємозв'язку із зазначеним основним видом діяльності позивача.

Такі були об'єктивно розцінені цим судом як належне документальне підтвердження реального характеру спірних операцій між позивачем та його контрагентом.

Судом першої інстанції також правильно враховано ту обставину, що придбані позивачем у контрагента ТОВ-1 товари, використані ним у своїй господарській діяльності, що підтверджується таблицею реалізації газу вуглеводневого скрапленого за червень-липень 2014 року, відповідно до якої позивачем отримано прибуток у сумі 390402,28грн та включено до зобов'язань з ПДВ суму 78080,46грн, що додатково підтверджує подальший рух товару (т.3 а.с.60-64).

Щодо покликань відповідача у апеляційній скарзі на відсутність погодженого сторонами Договору-1 переліку автозаправних станцій(далі - АЗС), на які здійснювалась передача скрапленого газу, суд апеляційної інстанції зазначає, що такий перелік наявний в матеріалах справи, та містить список адрес пунктів розвантаження. Більше того, у зазначеному переліку вказано, що конкретна кількість та дата поставки товару на кожну з АЗС буде повідомлена додатково в усному чи електронному порядку (т.5 а.с.220-221).

Досліджуючи обставини справи, суд апеляційної інстанції критично оцінює доводи апелянта щодо відсутності у ПАТ актів приймання скрапленого газу за кількістю, що надійшла автомобільним транспортом за формою №3-ГС з огляду на наступне.

Єдиний порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлений «Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту», затвердженоюнаказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 N332 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 24 квітня 2003 за N331/7652; далі - Інструкція).

Пунктом 5.2.2 Інструкції встановлено, що приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов'язковим складанням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою N 3-ГС (додаток 3).

За змістом даної Інструкції акт приймання за формою N 3-ГС складається вантажоодержувачем у відповідному пункті прийому, і надалі зберігається у нього. Оскільки вантажоодержувачами за договорами поставки нафтопродуктів є контрагенти позивача, то зазначені акти повинні зберігатися у останніх. Відтак, покликання апелянта на відсутність у позивача актів приймання за формою N 3-ГС як на підтвердження нереальності (фіктивності) господарських операцій такого є безпідставними, оскільки чинним законодавством обов'язок позивача щодо зберігання таких актів не встановлений.

Відповідач у апеляційній скарзі вказує, що із договорів, укладених між ПАТ та контрагентами ТОВ-1, ТОВ-2, ТОВ-3 не конкретизовано, на яких саме резервуарах Публічного акціонерного товариства «Дніпронафтпродукт» (далі - ПАТ-1) повинна відбуватись передача товарів від контрагентів до ПАТ. Апеляційним судом встановлено, що на балансовому обліку основних засобів ПАТ рахуються наступні резервуари для світлих нафтопродуктів, які з 01.01.2013 по 31.12.2014 знаходилися в користуванні ПАТ-1 згідно договору від 29.12.2011 №3/95, що підтверджується довідкою, яка знаходиться в матеріалах справи (т.5 а.с.219).

Надалі апелянт стверджує, що господарські операції між позивачем та його контрагентами ТОВ-1 та ТОВ-3 є нереальними, оскільки останні придбали пальне у ТОВ-6, який згідно податкової інформації, відображеної в підсистемі «Аналітична система» системи «Податковий блок» на рівні Державної фіскальної служби України по ТОВ-6 за червень 2014 року документально не підтверджено реальність господарських відносин із контрагентами, а саме встановлено відсутність об'єктів оподаткування та неможливість реального здійснення платником податків операцій по ланцюгу постачання: постачальники - ТОВ-6 - покупці. Суд апеляційної інстанції вважає такі твердження відповідача необґрунтованими, з огляду на той факт, що ці положення стосуються діяльності ТОВ-6 за конкретний період, а саме червень 2014 року, відтак підстав для ствердження того факту, що договори, укладені між ТОВ-1 ТОВ-3 та ТОВ-6 у інший період часу є нереальними та фіктивними лише з цих підстав, не можуть бути судом взяті до уваги.

Як вбачається із висновків Акта відповідачем надавався аналіз реальності здійснення господарської діяльності позивача у співвідношенні з господарською діяльністю його контрагентів, які ґрунтувалися на висновках актів про неможливість проведення зустрічних звірок, де зроблено висновки, що господарські операції ТОВ, ТОВ-2 є нереальні (фіктивні).

Між тим, відповідні висновки таких актів були в основному (виключно) сформульовані у зв'язку із тим, що ТОВ, ТОВ-2не представлено до зустрічних звірок жодних первинних документів (у зв'язку із не встановленням їх місцезнаходження) (аналіз проводився на підставі інформаційних баз та податкової звітності таких), щодо здійснення господарських операцій за відповідний період, в тому числі і по взаємовідносинах із позивачем.

Разом з цим, як встановлено судом першої інстанції, відповідні первинні документи є в наявності в ТОВ, ТОВ-2та були представлені ними до перевірки та подані в суді.

З огляду на це, апеляційний суд погоджується із висновками суду першої інстанції, який правильно не взяв такі доводи відповідача до уваги і вказав, що оскільки платник податків, який через покладений на нього законами обов'язок щодо сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) вступає у зв'язку з цим у відповідні правовідносини з державою, не може нести відповідальність за невиконання чи неналежне виконання такого обов'язку іншими платниками податків, якщо інше прямо не встановлено законом.

Відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів (робіт, послуг) не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.

Верховний Суд України у постанові від 31 січня 2011 року в справі №21-47а10 прийшов до висновку, що чинне законодавство України не ставить в залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання, зокрема, тим, який не був постачальником товарів (робіт, послуг), на вартість яких нарахований ПДВ, що включений платником податку до податкового кредиту.

Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання щодо сплати податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування ПДВ у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Практика Європейського Суду з прав людини (далі - ЄСПЛ) також підтверджує такий підхід до вирішення податкових спорів. Зокрема, у рішенні від 22 січня 2009 року по справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява №3991/03) цей Суд зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності. Платник ПДВ не має нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальником, якщо він не знав про такі зловживання і не міг про них знати. «Обачний» платник податку може принаймні, але не тільки надати докази перевірки свого контрагента на предмет податкової «добросовісності» за доступними базами даних, як і навести докази на підтвердження обґрунтованості вибору контрагента.

Також у п.38 рішення від 09 січня 2007 року по справі «Iнтерсплав проти України» (заява №803/02) ЄСПЛ нагадав, що держави мають широкі межі самостійної оцінки у визначенні того, у чому полягає публічний інтерес, оскільки національний законодавчий орган, реалізуючи соціальну та економічну політику, має широке коло повноважень. Однак такі межі оцінювання не є абсолютними, і їх застосування підлягає перегляду органами Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. На думку Суду, коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Цей Суд, однак, не прийняв зауваження Уряду України щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Разом з тим, апеляційний суд не може погодитися з висновком суду першої інстанцій в частині задоволення позовних вимог ПАТ про визнання протиправнимита скасування ППР від 16.11.2015 №0000802220/5050 та №0000822220/5051 у відповідній частині з огляду на наступне.

Щодо господарської діяльності позивача із контрагентами ТОВ-4, ТОВ-6, ТОВ-7 необхідно зазначити, що постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 14 березня 2016 року залишено без змін постанову Львівського окружного адміністративного суду від 25 грудня 2015 року у справі №813/5760/15, якою встановлено, що фактичне здійснення господарських операцій між ПАТ та його контрагентом ТОВ-4 за травень 2014 року не підтверджено належними доказами, а долучені до матеріалів справи документи не містять обов'язкових реквізитів, визначених для первинних документів вимогами ст.9 Закону №996-XIV.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 30 липня 2015 року залишено без змін постанову Львівського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2015 року у справі №813/686/15, якою встановлено, що ПАТ не було підтверджено фактичне здійснення господарських операцій з його контрагентами ТОВ-6 за червень 2014 року та ТОВ-7 за квітень 2014 року, а долучені до матеріалів справи документи не містять обов'язкових реквізитів, визначених для первинних документів вимогами ст.9 Закону №996-XIV.

У обох випадках суд зазначив, що сама по собі наявність окремих документів не є підставою для висновків про фактичне здійснення господарських операцій, що, в свою чергу, вказує на відсутність підстав для формування податкового кредиту без підтвердження відповідними первинними документами.

Суд визнав протиправним формування податкового кредиту з цих операцій через їх нереальність та непідтвердженість їх первинними документами, які й стали підставою для формування податкового обліку з ПДВ.

На підтвердження реальності, товарності господарських операцій між позивачем та його контрагентами було надано наступні документи, щодо:

ТОВ-4

договір поставки нафтопродуктів від 01.05.2014 №01/62-НП (далі - Договір-7);

додаткова угода №140531000000131 до Договору-7 від 01.05.2014;

акт приймання-передачі нафтопродуктів до Договору-7 від 31.05.2014.

ТОВ-6

договір поставки нафтопродуктів від 01.06.2014 №01/06-8П (далі - Договір-8);

додаткова угода №140630000000041 до Договору-8 від 01.06.2014;

акт приймання-передачі нафтопродуктів до Договору-8 від 30.06.2014;

податкова накладна від 30.06.2014 №44.

ТОВ-7

договір поставки нафтопродуктів від 01.04.2014 №01/50 (далі - Договір-9);

додаткова угода №140430000000134 до Договору-9;

акт приймання-передачі нафтопродуктів до Договору-9 від 30.04.2014;

податкова накладна від 30.04.2014 №133.

При цьому наведеними судовими рішеннями надано правову оцінку цим же первинним документам, які слугували підставою для формування ПАТ податкового обліку з податку на прибуток за відповідний період.

Як встановлено у п.1 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про безпідставність позовних вимог ПАТ щодо визнання протиправним та скасування ППР від 16.11.2015 №0000802220/5050 та №0000822220/5051 у відповідній частині.

У відповідності до частин 1, 3, 6 ст.94 КАС якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо адміністративний позов задоволено частково, судові витрати, здійснені позивачем, присуджуються йому відповідно до задоволених вимог, а відповідачу - відповідно до тієї частини вимог, у задоволенні яких позивачеві відмовлено. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції або Верховний Суд України, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Згідно з пп.3, 4 ч.1 ст.202 КАС підставами для скасування постанови суду першоїінстанції та ухвалення нового рішення є невідповідністьвисновків суду обставинам справи, порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Керуючись статями 195, 196, 198, 202, 205, 207, 254 КАС, суд,

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Львові Міжрегіонального головного управління ДФС задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2016 року щодо визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Львові Міжрегіонального головного управління ДФС від 16 листопада 2015 року:

№0000802220/5050 в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 787328 гривень;

№0000822220/5051 в частині зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 8206 гривень, скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову в цій частині відмовити.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2016 року в частині розподілу судових витрат змінити.

Стягнути із Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Львові Міжрегіонального головного управління ДФС за рахунок бюджетних асигнувань в користь Публічного акціонерного товариства «НАФТОПЕРЕРОБНИЙ КОМПЛЕКС-ГАЛИЧИНА» 2051333,58 гривні сплаченого судового збору.

В решті постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2016 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання нею законної сили, а у разі складення в повному обсязі відповідно до ч.3 ст.160 КАС - з дня складення в повному обсязі.

Головуючий суддя В.Я. Качмар

Суддя О.М. Гінда

Суддя А.І. Рибачук

Повний текст виготовлений 06 березня 2017 року.