Ухвала суду № 64828140, 16.02.2017, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа: № 823/1763/15 Головуючий у 1-й інстанції: Гаврилюк В.О. Суддя-доповідач: Костюк Л.О.

У Х В А Л А

Іменем України

16 лютого 2017 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Костюк Л.О.;

суддів: Бужак Н.П., Твердохліб В.А.;

за участю секретаря: Драч М.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у залі суду апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2016 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А:

У липні 2015 року, ОСОБА_2 звернулась до Черкаського окружного адміністративного суду з позов до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області, в якому просить податкові повідомлення-рішення державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області від 18.03.2015: № 0000041701 про донарахування податку на додану вартість в сумі 3007646 грн та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1503823 грн; № 0000051701 про донарахування податку на доходи фізичних осіб в сумі 8571475 грн 64 коп. та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 4285737 грн 82 коп.; № 0000101701 про застосування штрафних санкцій в сумі 28301 грн 95 коп.; № 0000091701 про застосування штрафних санкцій в сумі 511 грн - визнати нечинними та скасувати.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначила, що при проведенні перевірки, на підставі якої складено акт з висновками щодо порушень податкового законодавства та прийняті податкові повідомлення-рішення, службові особи державної податкової інспекції у м. Черкасах діяли не у відповідності до чинного законодавства України, перевищили свої повноваження та дійшли помилкових та необґрунтованих висновків про господарську діяльність, ведення бухгалтерського обліку, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення суперечать чинному законодавству України, дійсним обставинам справи, є безпідставними, надуманими, протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Щодо податку на доходи фізичних осіб позивач зазначає, що посилання відповідача у акті перевірки на невідображення в складі податкового кредиту придбання газу, бензину, дизпалива (ст. 15-17 акту перевірки) є безпідставним, оскільки в розділі 2.1 ревізорами визначається податок на доходи фізичних осіб, суми податку на додану вартість, на які звертають увагу ревізори, взагалі не впливають на визначення податку на доходи фізичних осіб, а також в порушення вимог наказу Міністерства фінансів України від 14.03.2013 № 395 «Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків-фізичними особами» ревізори не зсилаються на первинні бухгалтерські документи, які відображають конкретну господарську операцію, трактування ревізорів про те, що продукти харчування позивачем використані на власні потреби є хибним, оскільки зазначені в акті перевірки продукти харчування використані в рамках здійснення господарської діяльності.

Окрім того, позивач зазначає, що відповідно до пункту 198.2 статті 192 Податкового кодексу України відображення податкового кредиту це право платника податку, а його обов'язок.

Також, позивач зазначає, що посилання відповідача на ненадання до перевірки видаткових, податкових, товарно-транспортних накладних, подорожніх листів, щодо продажу товарів, даних щодо залишків товару, суперечить самому ж акту, де у пункті 1.26 самими ж ревізорами встановлено обставини транспортування, навантажувально-розвантажувальних робіт та працевлаштування робітників, до перевірки також надавалися квитанції про оплату товару.

Щодо податку на додану вартість позивач зазначає, що ревізори в акті перевірки, на підставі якого складено оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вказали, що перевіркою за 2013 рік встановлено заниження податкових зобов'язань з ПДВ на суму 2 661 520 грн, при цьому ревізори не зсилаються на первинні бухгалтерські документи, які відображають конкретні господарські операції, які призвели до заниження податкових зобов'язань з ПДВ за 2013 рік. Також відповідач у акті перевірки посилається на те, що господарські операції позивача з контрагентами ФОП ОСОБА_3, ОСОБА_4, ОСОБА_5 не мали реального характеру.

В заперечення даного факту позивач зазначає, що господарські операції з вищевказаними контрагентами були відображені в бухгалтерському, а відповідно і податковому обліку. За 2013 рік помісячно до податкового органу були подані декларації з ПДВ, з додатком 5, реєстром отриманих та виданих податкових накладних з відображенням таких господарських операцій в розділі «Податкові зобов'язання». Відповідно суб'єкти господарювання ФОП ОСОБА_3, ОСОБА_4, ОСОБА_5 ці ж самі господарські операції відобразили в щомісячній звітності з ПДВ в розділі «Податковий кредит», тобто будь-яких розбіжностей не було. Тим більше, для повноти та об'єктивності даної документальної перевірки податковий орган не був позбавлений можливості для реального підтвердження чи спростування таких господарських відносин у відповідності до пункту 73.5 статті 75 Податкового кодексу України принаймні провести зустрічну звірку.

Крім того, у висновках акту перевірки, на підставі, якого прийняті оскаржувані податкові-повідомлення рішення, вказано, що за 2013 рік донараховано податок на додану вартість в сумі 3122542 грн, але ревізорами не визначено з яких саме господарських операцій донараховані відповідні податкові зобов'язання.

Також, у відповідності до акту від 29.01.2015 № 18/23-01-17-01/НОМЕР_1 винесені податкові повідомлення-рішення № 0000101701 та № 0000091701 про застосування штрафних санкцій, проте не є зрозумілим на підставі чого позивачу визначені такі суми штрафних санкцій, так як у висновках вказаного акту не зазначено про відповідні порушення.

Акт від 29.01.2015 № 18/23-01-17-01/НОМЕР_1 складено з порушенням норм матеріального права, він є суперечливим між собою, не повним, не об'єктивним, не логічним, а тому не може бути належним та допустимим доказом в розумінні статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2016 року адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправними та скасувано податкові повідомлення-рішення державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області від 18.03.2015: № 0000041701 про донарахування податку на додану вартість в сумі 3 007 646 грн та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1503823 грн; № 0000051701 про донарахування податку на доходи фізичних осіб в сумі 8 571 475 грн 64 коп. та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 4 285 737 грн 82 коп.; № 0000101701 про застосування штрафних санкцій в сумі 28 301 грн 95 коп.; № 0000091701 про застосування штрафних санкцій в сумі 511 грн.

В задоволенні решти вимог відмовлено.

Не погоджуючись з зазначеним судовим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду першої інстанції як таку, що постановлена з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позову.

Заслухавши суддю - доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а постанова суду - без змін з таких підстав.

Згідно зі ст. 198, п. 1 ч. 1 ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо часткового задоволення позовних вимог, з огляду на наступне.

Як встановлено судом першої інстанції, що ОСОБА_2, як фізична особа - підприємець, реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1, зареєстрована 09.11.2004, до 24.10.2014 перебувала на обліку як платник податку на додану вартість та податку на прибуток. 24.10.2014 в Єдиний державний реєстр юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців внесено запис про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця ОСОБА_2.

На підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України відповідно до наказів державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області № 169 від 12.12.2014, № 59 від 15.01.2015, № 15 від 12.01.2015 та направлень на перевірку № 85/23-01-17-0 від 29.12.2014, № 27/23-01-03-01 від 29.12.2014, № 7, 8 від 13.01.2015 посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2012 по 31.12.2013, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2013 по 31.12.2013, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2013.

Перевіркою встановлені такі порушення:

- п. 187.1 ст. 187, п. 198.1, 198.3, 198.4, 198.5, 198.6 ст. 198, п. 199.1, 199.4 ст. 199 Податкового кодексу України у результаті чого донараховано податку на додану вартість всього у сумі 3122542 грн;

- п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, у результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2013 рік на суму 8571475 грн 64 коп.;

- пп. 1.2 п. 1 ст. 7 та абз. 3 п.3 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" в результаті чого донараховано єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за 2013 рік на суму 70443 грн 73 коп.

За результатами проведеної перевірки складено акт державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області № 18/23-01-17-01/НОМЕР_1 від 29.01.2015.

На підставі висновків вищевказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 18.03.2015:

- № 0000041701 про збільшення позивачеві суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 4 511 469 грн, в тому числі за основним платежем - 3 007 646 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 503 823 грн;

- № 0000051701 про збільшення позивачеві суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 12857213 грн 43 коп., в тому числі за основним платежем - 8 571 475 грн 64 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями - 4 285 737 грн 82 коп.;

- № 0000101701 про зобов'язання сплатити штраф у розмірі 20 % за порушення граничного строку сплати суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними за результатами річного декларування (сума - 141509 грн 75 коп.) у сумі 28 301 грн 95 коп.;

- № 0000091701 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 511 грн.

В результаті процедури адміністративного оскарження вищевказані податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарги позивача - без задоволення.

Надаючи правову оцінку матеріалам, обставинам справи, а також наданим додатковим поясненням та запереченням сторін, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Щодо правильності нарахування та включення до податкової декларації паливно - мастильних матеріалів використаних в господарській діяльності позивача, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Так, відповідно до п. 1.6.2 акту перевірки до складу рухомого майна входять сім вантажних автомобіля з яких два ГАЗ 3302 (свідоцтво про реєстрацію НОМЕР_2 державний номерний знак НОМЕР_3 та ГАЗ 3302 свідоцтво про реєстрацію НОМЕР_4 державний номерний знак НОМЕР_5), які працюють на скрапленому газі.

Згідно п.1.24 акту перевірки позивачем використовувалось 19 найманих працівників (із них 7 водіїв автотранспортних засобів).

Крім цього в п.1.26 акту перевірки зазначено, що «транспортування продукції покупцям здійснювалось власним автотранспортом».

В порушеннях п.3.2.2 Наказу ДПА України № 1003 від 24.12.2010 року, зареєстрованого в Мінюсті України від 19.01.2011 р. № 70/18808 «Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства», контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків-фізичними особами перевіряючими не зазначено в акті перевірки первинні документи, на підставі яких вчинено записи в обліку та документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів та докази, що підтверджують наявність факту порушення.

Окрім зазначеного вище колегія суддів звертає увагу на те, що згідно акту позапланової документальної перевірки № 199/23-01-17- 01/НОМЕР_1 від 28.08.2014 р. в п.1.13 зазначений перелік документів, які були використані при перевірці, в них зокрема зазначені слідуючі документи: товаро - транспортні накладні; акти на списання поливно - мати стильних матеріалів.

В розділі 1.13. акту перевірки №18/23-01-17-01/27700016467 від 29.01.2015 р. теж зазначено, що перевіряючими (ОСОБА_7 та ОСОБА_8.) перевіркою були охоплені суцільним порядком товаро-транспортні накладні за період з 01.01.2013 р по 31.12.13 р.

Враховуючі вимоги п.3.1 гл.3 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995 року, облікові регістри - це носії спеціального формату (паперові, електронні) у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів, машинограм тощо, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого нагромадження, групування та узагальнення інформації з первинних документів, що прийняті до обліку.

В зв'язку з зазначеним обсягом документооборота облік використаних паливно - мастильних матеріалів згруповано в облікових регістрах.

Щодо взаємовідносин позивача з ТОВ «Корона Черкаси», ПП «Друг», ПП «ТД «Поляков», ПАТ «Юрія», ПВКП «Едельвейс - А», колегія суддів звертає увагу на наступне.

Колегія суддів звертає увагу на те, що в акті перевірки, при встановлені зазначених порушень відсутні посилання на жоден бухгалтерський документ (не зазначений жоден розрахунково - платіжний документ) та інший документ, які зафіксовані за обліком та підтверджують наявність зазначених фактів.

Так, облік придбаних та використаних товарів (солодощі, напої, майонез та інша продукція) ведеться на рахунку 281 «Товари на складі», що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 281 «Товари на складі» на підставі видаткових накладних (придбання).

Зазначені товаро - матеріальні цінності (солодощі, напої, майонез, молочна продукція) були реалізовані.

Станом на 01.01.2014 р. по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» рахується дебіторська заборгованість. Крім цього, згідно роздруківок рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками» (Аналіз рахунку субконто 631 по вище зазначених контрагентах додається на ст.) встановлені слідуючі розбіжності: по ТОВ «Корона-Черкаси» за даними перевірки придбання становить 21 116,48 грн., оплата - 25 339, 78 грн., за даними бухгалтерського обліку придбання становить 23 580, 71 грн., оплата - 26 105, 47 грн., відхилення складають щодо придбання + 2 464, 23 грн" щодо оплати + 765, 69 грн.; по ПП «Торговий дім «Поляков» за даними перевірки придбання становить 2 947, 77 грн., оплата - 3 537, 32 грн., за даними бухгалтерському обліку придбання становить 26 581,78 грн., оплата - 35 373, 32 грн., відхилення складають щодо придбання + 23 634, 01 грн., щодо оплати + 31 836, 00 грн.; по ПВКП «Едельвейс-А» за даними перевірки придбання становить 144897,77 грн., оплата - 173 877, 32 грн., за даними бух. обліку придбання становить 162 502,00 грн., оплата - 173 877, 32 грн., відхилення складають щодо придбання + 17604,23 грн., щодо оплати + 00,0 грн.; по ПП «Друг» за даними перевірки придбання становить 63 839, 76 грн., оплата - 76 607, 71 грн., заданими бухгалтерського обліку придбання становить 61 838, 03 грн., оплата- 79 105, 71 грн., відхилення складають щодо придбання - 2 001, 73 грн., щодо оплати + 2 498, 00 грн.; по ПАТ «Юрія» за даними перевірки придбання становить 27 287, 21 грн., оплата - 32 744, 65 грн., за даними бух. обліку придбання становить 28 139, 00 грн., оплата - 32 745, 25 грн., відхилення складають щодо придбання + 851, 9 грн., щодо оплати - 00,0 грн.

Таким чином, порушення викладені в п.2.1.2 акту документальної планової виїзної перевірки № 18/23-01-01/НОМЕР_1 від 29.01.2015 року не мають підтвердження щодо виявленних порушеннь вимог податкового законодавства.

Щодо взаємовідносин з ФОП ОСОБА_9, ПАТ «Миронівський хлібопродукт», ПАТ «Переяславський ЕКХП», ТОВ «АП «Сумський бекон», колегія суддів звертає увагу на наступне.

Згідно ст.6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 р. №265/95- ВР (із змінами та доповненнями), зазначено, що облік товарних запасів фізичною особою- підприємцем ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Облік ведеться з урахування особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.

На даний час чинним законодавством не встановлений порядок обліку товарних запасів на складах та/або за місцем реалізації для фізичних осіб-підприємців.

Таким чином, відсутність у позивача облікової документації на товар під час перевірки не може бути віднесено до порушень установленого порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації.

В акті перевірки, при встановлені зазначених порушень відсутні посилання на жоден бухгалтерський документ та інший документ, які зафіксовані за обліком та підтверджують наявність зазначених фактів.

Фактично облік придбаних та використаних продуктових товарів (ковбаса, свинина, м'ясо індички) ведеться на рахунку 281 «Товари на складі» та 631 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 281 та 631 на підставі видаткових накладних (придбання) та подорожніх листів - списання.

Придбані м'ясопродукти (свинина, м'ясо індички) у постачальників ПАТ «Переяславський ЕКХП» (код 00951787) та ТОВ АП «Сумський бекон» (код 34362966) були реалізовані в роздрібній торгівлі через РРО. Виторг по РРО склав 69 793 388, 99 грн.

Окрім зазначеного, згідно роздруківок рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками» (Аналіз рахунку субконтакта про вище зазначених контрагентах) встановлені слідуючі розбіжності: по ПАТ «Переяславський ЕКХП» за даними перевірки придбання становить 1 578 187, 26 грн., оплата - 1 893 824, 71 грн., за даними бухгалтерського обліку придбання становить 2 561 440, 61 грн., оплата - 1 867 158, 37 грн., відхилення складають щодо придбання + 983 253, 35 грн., щодо оплати - 26 666, 34 грн.; по ТОВ АП «Сумський бекон» за даними перевірки придбання становить 1 268 204, 62 грн., оплата - 1 521 845, 54 грн., за даними бухгалтерськго обліку придбання становить 1 512 306, 06 грн., оплата - 1 551 846, 34 грн., відхилення складають щодо придбання + 244 101, 44 грн., щодо оплати + 30 000, 80 грн.; по ФОП ОСОБА_9 за даними перевірки придбання становить 2 471 444, 13 грн., оплата - 2 965 732, 95 грн., за даними бухгалтерського обліку придбання становить 2 749 604, 73 грн., оплата - 2 965 732, 95 грн., відхилення складають щодо придбання + 278 160, 60 грн., щодо оплати - 00, 0 грн.

На підставі вище зазначеного колегія суддів приходить до висноку, що порушення викладені в п.2.1.3 акту документальної планової виїзної перевірки №18/23-01-01/НОМЕР_1 від 29.01.2015 року не мають достатньої доказової бази про виявленні порушення вимог податкового законодавства.

Окрім зазначеного вище колегія суддів звертає увагу на те, що між ПАТ «Миронівський хлібопродукт», в особі комерційного директора Білоглазова В.В., який діє на підставі довіреності №79/Д від 26.12.2013 р., з одного боку та ФОП ОСОБА_2, далі Дистриб'ютор, що діє на підставі Свідоцтва про державну реєстрацію серія НОМЕР_6 від 09.11.2004 p., укладено дистриб'юторську угоду.

Відповідно до п. 1.1. «Предмет договору» зазначено «Постачальник цією угодую призначає ФОП ОСОБА_2 своїм дистриб'ютором на визначених у п. 1.3 територіях, з правом діяти як дистриб'ютор по відношенню до товару Постачальника- (птиця охолоджена, птиця заморожена), ТМ «Фуа гра» (гусятина) в асортименті.

Згідно п.13 «Реквізити та підписи сторін» зазначеного договору готівкові розрахунки за товар здійснюються через готівковий рахунок № НОМЕР_7 в ВАТ «Райфайзенбанк Аваль».

За період з 01.01.2013 року по 31.12.2013 року ФОП ОСОБА_2 отримала м'ясо птиці та м'ясопродуктів від ПАТ «Миронівський хлібопродукт» на загальну 90 623 653, 09грн. (з ПДВ).

Оплата склала 88 597 477, 71 (з ПДВ) грн. (дані оборотно- сальдової відомості по рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками»).

Згідно оборотно - сальдової відомості по рах. 311 «Наші грошові рахунки-ВАТ «Райфайзенбанк Аваль»» ФОП ОСОБА_2 внесла готівкових коштів в оплату за придбаний товар у ПАТ «Миронівський хлібопродукт» на загальну суму 67 687 496, 05грн.

Колегія суддв звертає увагу на те, що зазначене вище суперечить висновкам перевіряючих, в яких зазначена сума внесених готівкових коштів 46 635 497, 40 грн.

А також не зрозуміло на підставі яких первинних бухгалтерських документів чи облікових регістрів бухгалтерського обліку було встановлено завищення витрат на суму 44 255 958, 64грн.

Щодо визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Так, ревізорами в розділах « 2.4. Податок на додану вартість» та « 2.4.1. Податкові зобов'язанні» вказано.

Перевіркою повноти визначення податкових зобов'язань за період з 01.01.2013 р. по 01.12.2013 р. встановлено заниження всього в сумі 2 661 520 грн., в тому числі за червень 2013 р.-1700 грн., за липень 2013 р.- 675грн., за грудень 2013 р.-2 659 145 грн. Донараховані суми ПДВ за червень 2013 р.-1700 грн., за липень 2013 р,- 675 грн., донараховані актом позапланової документальної перевірки № 199/23-01-17-01/НОМЕР_1 від 28.08.2014р.

На думку перевіряючих заниження податкового зобов'язання з ПДВ за грудень 2013року в сумі 2 659 145, 00грн. відбулось в результаті співставлення показників декларації про майновий стан та розрахунку податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності за 2013 рік, де задекларовано загальну суму оподаткованого доходу 98 428 570, 94грн та задекларованих платником обсягів оподаткованих операцій по ПДВ за 2013 .в сумі 82 657 685, 00 грн.

Станом на 01.01.2013 р.дебіторська заборгованість за відвантажені товари склала 2 970 187 грн. (з ПДВ).

Колегія суддів завертає увагу на те, що перевіряючими при встановлення порушенні податкових зобов'язань з ПДВ за грудень 2013 р. не враховані висновки позапланової документальної перевірки по акту № 199/23- 01-17-01/НОМЕР_1 від 28.08.2013 р.( п.2.2.5.ст.56 акту), де зазначено, що «в порушення п.177.3 ст.177 ПКУ від 02.12.10 №2755-VІ ( зі змінами та доповненнями) сума загального оподаткованого доходу, отриманого від провадження господарської діяльності за 2013 р. задекларованого в рядку 2 Декларації відображено з ПДВ, в результаті дане порушення не привело до збільшення або зменшення податкового зобов'язання з ПДВ.

Тобто, за вирахуванням суми ПДВ загальна сума оподаткованого доходу за 2013 рік складає 82 023 809, 11грн.( 98 428 570, 94грн. - 16 404 761, 80грн.(ПДВ)).

Також, слід звернути увагу на те, що перевіряючими не викладеного жодної суттєвої обставини діяльності платника, які б мали відношення до зазначеного порушення, а саме: згідно якої податкової декларації задекларовано обсяг річний оподаткованих операцій з ПДВ; відсутній перелік операцій по яким донараховані податкові зобов'язання; відсутні посилання на первинні бухгалтерські документи; на підставі яких нормативно-правових актів розрахована сума ПДВ (2 659 145, 00 грн.); на підставі яких документів встановлено період порушення - грудень 2013 року.

На підставі вище викладеного колегія суддів приходить до висновку, що в ході перевірки перевіряючими порушені вимоги п.7 Наказу ДПА України №1003 від 24.12.2010 року, зареєстрованого в Мінюсті України 19.01.2011р. №70/18808 «Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків-фізичними особами», де зазначено «факти виявлених порушень податкового валютного та іншого законодавства, контроль за дотримання якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко,об'єктивно та в повній мірі, з посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані за обліком та підтверджують наявність зазначених фактів».

В зв'язку з чим порушення викладені в п.2.4.1 акту документальної планової виїзної перевірки №18/23-01-01/НОМЕР_1 не є носіями доказової інформації про виявленні порушення вимог податкового законодавства.

Надаючи правову оцінку матеріалам, обставинам та наданим додатковим поясненням та запереченням сторін у справі, колегія суддів звертає увагу на наступне .

Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюється Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (надалі за текстом - ПК України в редакції станом на період, за який здійснювалася перевірка).

Відповідно до пункту 15.1 статті 15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

За висновком податкового органу в порушення вимог пунктів 177.2, 177.4 статті 177.7 Податкового кодексу позивачем неправомірно включено до складу витрат в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2013 рік витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів та інших товарно-матеріальних цінностей, використання яких в господарській діяльності не підтверджено документально, вартість товарів, використаних на власні потреби та сума готівкових коштів, внесених на власний розрахунковий рахунок, без відповідного підтвердження їх використання для оплати товарів (робіт, послуг), що призвело до заниження чистого оподаткованого доходу на 50420446 грн та несплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб в сумі 8571475 грн 64 коп.

Крім того, в порушення вимог пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, не включено до податкових зобов'язань в податкових деклараціях з податку на додану вартість протягом 2013 року ПДВ з вартості реалізованих товарів на суму 2659145 грн, та в порушення вимог пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України неправомірно сформовано податковий кредит на загальну суму 348501 грн з вартості товарів, які не використовувалися в господарській діяльності.

Згідно з пунктами 177.1-177.4 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

До переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та устатті 139 цього Кодексу.

Підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України передбачає, зокрема, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно першого абзацу пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно зі статтею 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193

цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника (пункт 198.4 статті 198 ПК України).

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної.

Платники податку, що застосовували касовий метод до набрання чинності цим Кодексом або застосовують касовий метод, мають право на включення до податкового кредиту сум податку на підставі податкових накладних, отриманих протягом 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку.

Пунктами 199.1 та 199.4 статті 199 ПК України передбачено, що у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, до сум податку, які платник має право віднести до податкового кредиту, включається та частка сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях.

Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, перерахунок частки здійснюється виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, проведених з початку поточного року до дати зняття з обліку.

Перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях здійснюється за підсумками одного, двох і трьох календарних років, що настають за роком, в якому вони почали використовуватися (введені в експлуатацію).

Досліджуючи матеріали справи, в тому числі висновок експерта за результатами проведення комісійної судової економічної експертизи від 06.04.2016 № 1056/15-23; 129/16-23, колегія суддів звертає увагу на те, що висновки податкового органу щодо заниження позивачем чистого оподаткованого доходу на 50 420 446 грн, не включення до податкових зобов'язань в податкових деклараціях з податку на додану вартість протягом 2013 року ПДВ з вартості реалізованих товарів на суму 2 659 145 грн. та неправомірне формування податкового кредиту на загальну суму 348 501 грн з вартості товарів, які не використовувалися в господарській діяльності, є помилковим, оскільки такий висновок зроблений без врахування наявності відповідних первинних документів.

З урахуванням зазначеного, колегія суддів зазначає наступне, що податкові повідомлення-рішення державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області від 18.03.2015 № 0000041701 про донарахування податку на додану вартість в сумі 3 007 646 грн та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1 503 823 грн та № 0000051701 про донарахування податку на доходи фізичних осіб в сумі 8 571 475 грн 64 коп. та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 4 285 737 грн 82 коп. прийняті неправомірно.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 18.03.2015 № 0000101701 про застосування штрафних санкцій в сумі 28301 грн 95 коп. та № 0000091701 про застосування штрафних санкцій в сумі 511 грн, суд зазначає про їх прийняття відповідно до акту перевірки № 18/23-01-17-01/НОМЕР_1 від 29.01.2015.

Разом з тим, досліджуючи текст акту, колегією суддів встановлено, що в ньому відсутні будь-які посилання на порушення позивачем граничного строку сплати суми грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб та порушення позивачем пунктів 1, 9, 10 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а тому, на переконання суду, вказаний акт не може бути підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 18.03.2015 № 0000101701 та № 0000091701 у зв'язку з чим останні прийняті неправомірно.

Відповідно до частин 1, 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення; в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Суд при вирішенні спору також враховує приписи статті 2 КАС України, відповідно до якої у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, добросовісно, розсудливо та безсторонньо, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення.

Окрім вище зазначеного, колегія суддів звертає увагу на те, що позивач просить визнати оскаржувані податкові повідомлення-рішення нечинними та скасувати їх, однак вимога про визнання нечинним акта може стосуватися лише нормативно-правового акта, тоді як індивідуальні акти, якими в даному випадку є вказані рішення, слід визнати протиправними та скасувати їх..

На підставі наведеного оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції в повній мір досліджено обставини справи на підставі яких суд першої інстанції прийшов до правильного висновку про наявність правових підстав для часткового задоволення позовних.

Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ч. 3 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Згідно з ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідач по справі, як суб'єкт владних повноважень, не виконав покладений на нього обов'язок щодо доказування правомірності вчинених ним дій та прийняття оскаржуваного рішення.

Натомість, позивачем надано достатньо доказів в підтвердження обставин, якими обґрунтовує позовні вимоги.

Зі змісту ст. 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

З урахуванням вище викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.

Керуючись ст.ст. 2, 12, 160, 167, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 211, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області - залишити без задоволення, а постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2016 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, проте на неї може бути подана касаційна скарга до Вищого адміністративного суду України в порядку та строки, передбачені ст. 212 КАС України.

(Повний текст виготовлено - 20 лютого 2017 року).

Головуючий суддя:

Судді:

Головуючий суддя Костюк Л.О.

Судді: Бужак Н.П.

Твердохліб В.А.