Ухвала суду № 63586477, 22.12.2016, Вінницький апеляційний адміністративний суд

У Х В А Л А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 802/1170/16-а

Головуючий у 1-й інстанції: Крапівницька Н.Л.

Суддя-доповідач: ОСОБА_1

22 грудня 2016 року

м. Вінниця

Вінницький апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Білої Л.М.

суддів: Гонтарука В. М. Граб Л.С. ,

секретар судового засідання: Ременяк С.Я.,

за участю:

представника відповідача (апелянта): ОСОБА_2,

представника позивача: ОСОБА_3

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 30 серпня 2016 року у справі за адміністративним позовом арбітражного керуючого ОСОБА_4 до Державної фіскальної служби України про визнання недійсною індивідуальної податкової консультації,

В С Т А Н О В И В :

В серпні 2016 року арбітражний керуючий ОСОБА_4 звернулась до суду першої інстанції з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 30 серпня 2016 року адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю, посилаючись при цьому на неповне з'ясування обставин, які мають значення для справи та порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору.

Представник відповідача (апелянта) в судовому засіданні підтримав вимоги апеляційної скарги та просив суд їх задовольнити.

Представник позивача заперечувала проти задоволення апеляційної скарги відповідача та просила суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції без змін, з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, позивач є арбітражним керуючим та здійснює діяльність на підставі Свідоцтва про право на здійснення діяльності арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, ліквідатора) №4, виданого 01.02.2013 року ( а. с. 12).

З 2006 року по 2013 рік арбітражний керуючий ОСОБА_4 здійснювала діяльність арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, розпорядника) в якості фізичної особи - підприємця на підставі Свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи - підприємця, виданого виконавчим комітетом Вінницької міської ради 14 березня 2006 року, номер запису 2 174 000 0000 015005 від 16 березня 2006 року. Позивача було взято на облік як платник податків у ДПІ у місті Вінниця за №1285.

Тобто, у позивача виникла ситуація в якій вона одночасно була фізичною особою - підприємцем на спрощеній системі оподаткування та здійснювала незалежну професійну діяльність, а саме, діяльність арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, розпорядника) на загальній системі оподаткування.

22 березня 2016 року та 25 березня 2016 року позивач, на підставі вказаних обставин, звернулась до податкового органу з письмовими запитами про надання їй податкової консультації, в яких просила розяснити як нараховувати і сплачувати єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, якщо позивач одночасно є і фізичною особою - підприємцем і особою, яка проводить незалежну професійну діяльність (а.с.15-18; 20-26).

27 квітня 2016 року ДФС України направила на адресу позивача податкову консультацію у формі листа (а.с. 28-30).

Позивач, вважаючи що їй не надано відповідей на поставлені запитання, а лише процитовано норми закону, звернулась до суду з адміністративним позовом.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду 30 серпня 2016 року адміністративний позов задоволено.

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з даним висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до ст.195 КАС України суд апеляційної інстанції розглядає справу в межах апеляційної скарги.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.

Приписами статті 52 Податкового кодексу України визначено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі.

Консультації надаються контролюючими органами.

Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.

Як встановлено судом першої інстанції та знайшло своє підтвердження в суді апеляційної інстанції, позивач є арбітражним керуючим та здійснює діяльність на підставі Свідоцтва про право на здійснення діяльності арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, ліквідатора) №4 , виданого 01.02.2013 року ( а. с. 12).

З 2006 року по 2013 рік арбітражний керуючий ОСОБА_4 здійснювала діяльність арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, розпорядника) в якості фізичної особи - підприємця на підставі Свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи - підприємця, виданого виконавчим комітетом Вінницької міської ради 14 березня 2006 року, номер запису 2 174 000 0000 015005 від 16 березня 2006 року. Позивача було взято на облік як платник податків у ДПІ у місті Вінниця за №1285.

Здійснення діяльності арбітражного керуючого в статусі фізичної особи - підприємця було передбачено Законом України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" в редакції від 30 червня 1999 року, яка діяла до 19 січня 2013 року.

Законом України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" в редакції Закону України від 22 грудня 2011 року, яка діє з 19 січня 2013 року було встановлено, що арбітражний керуючий - фізична особа, призначена господарським судом у встановленому порядку в справі про банкрутство як розпорядник майна, керуючий санацією або ліквідатор з числа осіб, які отримали свідоцтво на право здійснення діяльності арбітражного керуючого і внесені до Єдиного реєстру арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів) України.

У звязку з чим, арбітражним керуючим ОСОБА_4 було отримано Свідоцтво про право на здійснення діяльності арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, ліквідатора) №4 від 01 лютого 2013 року.

Відповідно до статті 4 Закону України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" арбітражні керуючі є субєктами незалежної професійної діяльності. Арбітражний керуючий (розпорядник майна, керуючий санацією, ліквідатор) з моменту винесення ухвали (постанови) про призначення його арбітражним керуючим (розпорядником майна, керуючим санацією, ліквідатором) до моменту припинення здійснення ним повноважень прирівнюється до службової особи підприємства - боржника. Одна і та ж особа може здійснювати повноваження арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, ліквідатора) на всіх стадіях провадження у справі про банкрутство відповідно до вимог цього Закону. Право на здійснення діяльності арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, ліквідатора) надається особі, яка отримала відповідне свідоцтво у порядку, встановленому цим Законом, та внесена до Єдиного реєстру арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів) України.

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність визначено ст. 178 Податкового кодексу України. Відповідно до ч.178.1-178.4 ст.178 особи, які мають намір здійснювати незалежну професійну діяльність, зобов'язані стати на облік у контролюючих органах за місцем свого постійного проживання як самозайняті особи та отримати довідку про взяття на облік згідно із статтею 65 цього Кодексу. Доходи громадян, отримані протягом календарного року від провадження незалежної професійної діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності. У разі неотримання довідки про взяття на облік особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, об'єктом оподаткування є доходи, отримані від такої діяльності без урахування витрат. Фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, подають податкову декларацію за результатами звітного року відповідно до цього розділу у строки, передбачені для платників податку на доходи фізичних осіб.

Частина 178.7. ст. 178 Податкового кодексу передбачає, що остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в податковій декларації.

Ст. 167 Податкового кодексу України передбачає, що ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у звязку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами (ч. 167.1 цієї статті).

В сукупності наведених обставин, виникла ситуація, коли позивач є фізичною особою - підприємцем на спрощеній системі оподаткування та одночасно здійснює незалежну професійну діяльність, а саме діяльність арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, розпорядника) на загальній системі оподаткування.

Відносини зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) регулюються Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" №2464-VІ від 08 липня 2010 року.

Пунктами 4, 5 ч.1 ст. 4. Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску визначено:

- фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування;

- особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності;

Частиною 2 статті 6 вказаного Закону закріплено обов'язок платника єдиного внеску своєчасно та у повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати такий внесок.

Згідно з п.1 ч.1 ст. 7 Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" база нарахування єдиного внеску нараховується:

- для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці" ( 108/95-ВР ), та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;

- для платників, зазначених в абзаці сьомому пункту 1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму грошового забезпечення кожної застрахованої особи, оплати перших п'яти днів тимчасової непрацездатності, що здійснюється за рахунок коштів роботодавця, та допомоги по тимчасовій непрацездатності, допомоги у зв'язку з вагітністю та пологами; допомоги або компенсації відповідно до законодавства.

Приписами частини 8 статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" передбачено, що платники єдиного внеску зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за відповідний базовий звітний період, не пізніше 20 числа місяця, що настає за базовим звітним періодом.

Згідно з ч. 12 ст. 9 Закону № 2464-VI єдиний внесок підлягає сплаті незалежно від фінансового стану платника.

Тобто, у позивача виникла ситуація, в якій вона одночасно є і фізичною особою - підприємцем на спрощеній системі оподаткування та здійснює незалежну професійну діяльність, а саме діяльність арбітражного керуючого (розпорядника майна, керуючого санацією, розпорядника) на загальній системі оподаткування.

Вказані обставини стали підставою для звернення у березні 2016 року позивача, у відповідності до 52 Податкового кодексу України до органу фіскальної служби з письмовими запитами про надання податкової консультації з питань практичного застосування правових норм.

Зокрема, у запиті про надання податкової консультації №01-21/299 від 22 березня 2016 року (а. с. 15-18) позивач просила розяснити їй як нараховувати і сплачувати єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, якщо позивач одночасно є і фізичною особою - підприємцем і особою, яка проводить незалежну професійну діяльність.

У запиті про надання податкової консультації №01-21/306 від 25 березня 2016 року (а. с. 20-26 ) просила розяснити:

- яким чином здійснювати нарахування єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування: з щомісячної суми доходу (прибутку) чи виходячи з суми доходу (прибутку), що заявляється в податковій декларації за рік;

- на яку саме суму доходу (прибутку) необхідно нарахувати єдиний внесок на загальнообовязкове державне соціальне страхування: на суму нарахованого доходу (прибутку) до сплати чи на суму фактично отриманого доходу (прибутку) від діяльності;

- якщо єдиний внесок на загальнообовязкове державне соціальне страхування необхідно нарахувати на суму нарахованого доходу (прибутку) до сплати , як бути в ситуаціях, коли за наслідками ліквідаційної процедури нарахована грошова винагорода арбітражному керуючому залишається невиплаченою, у звязку з відсутністю коштів/майна у банкрута (адже в такому випадку ЄСВ буде сплачено з не отриманого доходу).

27 квітня 2016 року ДФС України у формі листа №4417/Г/99-99-13-02-01/4 направила ОСОБА_4 податкову консультацію.

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що у вказаній податковій консультації не було надано відповідей на конкретно поставлені позивачем запитання і в той же час, відповідачем лише процитовані норми чинного законодавства, з огляду на наступне.

Приписами статті 52 Податкового кодексу України визначено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі.

Консультації надаються контролюючими органами.

Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.

З системного аналізу викладених норм вбачається, що податкова консультація (допомога контролюючого органу) надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надана така консультація. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз'яснення конкретному платнику податків по конкретній нормі закону.

Нормою п. 52.6 ст. 52 ПК України визначено, що центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, проводить періодичне узагальнення податкових консультацій, які стосуються значної кількості платників податків або значної суми податкових зобов'язань, та затверджує наказом узагальнюючі податкові консультації, які підлягають оприлюдненню, у тому числі за допомогою Інтернет - ресурсів.

Під "узагальнюючою письмовою податковою консультацією" розуміється оприлюднення позиції контролюючого органу, що склалася за результатами узагальнення податкових консультацій, наданих платникам податків (пп. 14.1.173 п. 14.1 ст. 14 ПК України ).

Пунктом 53.1 статті 53 Податкового кодексу України передбачено, що не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.

Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Наведене свідчить, що наслідком застосування податкової консультації згідно пункту 53.1 статті 53 Податкового кодексу України є те, що платника податку не може бути притягнуто до відповідальності, якщо він діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація була змінена або скасована.

Так, з системного аналізу наведених вище норм податкового законодавства слідує, що Податковий кодекс України в якості підстав для визнання недійсною податкової консультації чітко визначає суперечність такої консультації нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 4 Закону №2464, платниками єдиного внеску є працівники - громадяни України, які працюють на підприємствах, в установах та організаціях, в інших юридичних осіб.

Як встановлено абзацом 3 підпункту 1 пункту 1 статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" платниками єдиного внеску є фізичні особи, які забезпечують себе роботою самостійно, та фізичні особи, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту).

Підпунктом 5 пункту 1 статті 4 того ж Закону №2464-VІ встановлено, що платниками єдиного внеску також є особи, які забезпечують себе роботою самостійно - займаються незалежною професійною діяльністю, а саме науковою, літературною, артистичною, художньою, освітньою або викладацькою, а також медичною, юридичною практикою, в тому числі адвокатською, нотаріальною діяльністю, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід безпосередньо від цієї діяльності, за умови, що такі особи не є найманими працівниками чи підприємцями.

Відповідно до пп. 14.1.226 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.

Щодо доводів апелянта про відповідність наданої податкової консультації нормам чинного законодавства, колегія суддів зазначає наступне.

Під визначенням податкова консультація, наведеним у п.п. 14.1.172 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, слід розуміти, допомогу контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

З врахуванням викладеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що індивідуальна податкова консультація не може складатись лише з послідовного цитування нормативних актів і не містити остаточних та чітких висновків. Тобто, індивідуальна податкова консультація не повинна сама по собі давати привід для подвійного тлумачення зазначеного в тексті консультації.

Так, зокрема, Вищий адміністративний суд України в інформаційному листі від 01 червня 2010 року №781/11/13-10 (п.1.1.) стосовно індивідуальних правових актів зазначив, що головною рисою таких актів є їхня конкретність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб'єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв'язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата - конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами.

Отже, рекомендація стосовно конкретної ситуації, що виникла у платника податків має чітко зазначатись в тексті індивідуальної податкової консультації.

Суд апеляційної інстанції аналізуючи зміст наданої відповідачем консультації від 27 квітня 2016 року №4417/Г/99-99-13-02-01/4 (а. с. 28-30), дійшов висновку про відсутність прямих відповідей на запитання, відображених у зверненнях позивача від 22 березня 2016 року (а. с. 15-18) та від 25 березня 2016 року ( а. с. 20-26 ).

Отже, на підставі вищенаведеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що податкова консультація Державної фіскальної служби України від 27 квітня 2016 року № 4417/Г/99-99-13-02-01/4 не узгоджується з імперативними приписами чинного законодавства, а відтак підлягає скасуванню.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 198 , ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а постанову суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 КАС України, суд

У Х В А Л И В :

апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 30 серпня 2016 року - без змін.

Ухвала суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст. 212 КАС України.

Ухвала суду складена в повному обсязі 22 грудня 2016 року.

Головуючий ОСОБА_1 Судді ОСОБА_5 ОСОБА_6