Постанова № 63546872, 21.12.2016, Одеський окружний адміністративний суд

Справа № 815/6540/16

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 грудня 2016 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої судді Потоцької Н.В.

розглянувши у порядку письмового провадження справу за адміністративним позовом фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про скасування податкового повідомлення рішення від 30.11.2016 р.,-

ВСТАНОВИВ

До Одеського окружного адміністративного суду звернулась фізична особа підприємець ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області в якому позивач просить скасувати податкове повідомлення - рішення №0016751304 від 30.11.2016 року ДПІ у Суворовському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області.

В обґрунтування заявленої правової позиції, позивач зокрема зазначає, що аналіз положень п.12 ст. 3, ст. 6, ст. 20 Закону України про РРО, дає підстави для висновку, що цим законом передбачено обов'язок фізичних осіб - підприємців, що знаходяться на загальній системі оподаткування, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, вести облік товарних запасів за місцем їх реалізації. За реалізацію товарів, які не обліковані за місцем реалізації, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, за цінами реалізації.

Разом з тим, чинним на час виникнення спірних відносин законодавством не конкретизовано порядку обліку товарних запасів саме: за місцем їх реалізації.

В судове засідання представник позивача не з'явився. Через канцелярію суду надав клопотання за вхід. № 10599/16 про розгляд справи в порядку письмового провадження.

Представник відповідача в судове засідання не з'явився. Про розгляд справи був повідомлений належним чином і завчасно, що підтверджується матеріалами справи. В обґрунтування правової позиції зазначив, що у листі Державного комітету України з питань регуляторної політики та підприємництва № 16277 від 29.12.2009 р. зазначено, що до документів, які є підставою для оприбуткування товару, як правило, належать накладні та товарно-транспортні накладні. Такі документи є підставою для внесення записів до облікових бухгалтерських реєстрів. Відсутність відповідних первинних документів, які підтверджують рух товарно - матеріальних цінностей, є порушенням установленого порядку ведення бухгалтерського обліку. Під час проведення перевірки було встановлено, що підприємцем не забезпечено облік реалізованих товарів на загальну суму 397 661,77 грн., що і стало підставою для застосування штрафних санкцій.

Дослідивши матеріали справи, проаналізувавши чинне законодавство, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

На підставі п.75.1 ст.75 та ст.77, ст.82 Податкового Кодексу України, ст. 13 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування, Наказу від 11 жовтня 2016р. № 526 ДПІ у Суворовському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області, відповідно до плану- графіка на 4 квартал 2016р. та направлень проведена документальна планова виїзна перевірка фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1, яка мешкає згідно свідоцтва про держреєстрацію за адресою: м. Одеса, вул. Конноармійська, буд.36 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.12.2015 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014р. по 31.12.2015р.

За наслідками проведеної документальної планової виїзної перевірки фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 встановлені порушення порядку ведення книги обліку доходів та витрат, чим порушено вимоги п. 177.10 Податкового Кодексу України та вимоги п.6.5 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого Наказом від 16.09.2013 № 481:

- здійснено реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку на суму 397 661, 77 грн., в порушення вимог п.12 ст.3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

За результатами перевірки складено акт документальної планової виїзної перевірки від 21 листопада 2016 року № 3198/15-54-13-04/НОМЕР_1 (Том 1 а/с. 13-35).

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 30 листопада 2016 року за №0016751304, яким застосовано штрафну санкцію у розмірі 795 323,54 грн.

Надаючи належну правову оцінку спірним правовідносинам суд виходив з наступного.

Згідно статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані, зокрема: 12) вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг); 13) забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня.

Відповідно до статті 6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», облік товарних запасів фізичною особою - підприємцем ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.

Стаття 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначає, що до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Згідно статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Відповідно до частин першої, другої, п'ятої статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації; питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів; підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, та обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Як було встановлено судом, зазначений висновок зроблений виходячи з незабезпечення обліку товарних запасів підприємцем за місцем реалізації товарів.

Разом з тим, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Пункт 12 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язує суб'єктів підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Відповідно до ст. 6 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг облік товарних запасів фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.

Разом з тим, положення Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг не визначають самого порядку ведення обліку товарних запасів на складах та або за місцем їх реалізації, лише вказують на обов'язок суб'єктів підприємницької діяльності на ведення такого обліку.

Порядок обліку товарних запасів на законодавчому рівні встановлено виключно для юридичних осіб, оскільки відповідно до п. 2 ст. 3 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством.

Фізичні особи - суб'єкти підприємницької діяльності ведуть Книгу обліку доходів і витрат, форма якої затверджена Наказом Міндоходів і зборів від 16.09.2013р. №481 Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення.

Форма Книги обліку доходів і витрат, затверджена вищевказаним наказом, не передбачає ведення обліку товарних запасів.

Відтак, суд зазначає, що у позивача не було обовязку ведення товарних запасів.

Суд приходить до висновку, що норма статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не визначає вимог до ведення обліку товарів, являється відсилочною. При цьому, податковим органом не наведено жодних посилань на порушення позивачем порядку обліку товарних запасів, визначених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» або ж Положенням (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 р. № 246 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 р. за № 751/4044, відповідно до якого придбані (отримані) або вироблені записи зараховуються на баланс підприємства/установи за первісною вартістю.

Отже, досліджені судом матеріали перевірки не дають можливості з'ясувати яким чином відповідачем було встановлено ціну реалізації товару, яка була базою для обчислення штрафних санкцій, спосіб встановлення фактів реалізації не облікованих товарів, а також не дають можливості з'ясувати, яким чином відповідачем встановлено невідповідність готівкових коштів.

При цьому, досліджені судом первинні документи, які містяться у справі (т. 1 а/с. 36-250, т. 2 а/с. 1 250, т. 3 а/с. 1 118) підтверджують ведення обліку товарних запасів.

Таку ж правову позицію висловив ВАСУ у справі № К/800/67656/14, № К/800/64324/13.

На підставі вищевикладеного, суд дійшов висновку, що податкові повідомлення-рішення від 30.11.2016 року № НОМЕР_2 прийняте ДПІ у Суворовському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області необґрунтовано, тобто без урахування всіх обставин, що мали значення для його прийняття.

Що стосується посилання позивача на процедурні порушення, допущені відповідачем під час проведення перевірки, суд зазначає, що правові наслідки таких порушень за таких обставин є вичерпаними, а отже, задоволення позову з цих підстав не може призвести до відновлення порушених прав позивача, оскільки після проведення перевірки права позивача порушують лише наслідки її проведення. Відтак, можливі процедурні порушення, допущені під час призначення та/або проведення перевірки в даному випадку, не приймаються судом як безумовне свідчення протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Суд також критично ставиться до твердження представника відповідача щодо неможливості врахування документів, які не були надані під час проведення перевірки (ст.. 44 ПК України), оскільки це не обмежує право платника податків довести в судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що були предметом дослідження при перевірці.

Саме така правова позиція висловлена в рішенні ВАСУ від 08.04.2015 р. у справі № К/9991/39128/12, К/9991/55280/12.

Згідно зі ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч. 3 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації.

Відповідно до статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

За таких підстав, розглянувши справу в межах позовних вимог та на підставі наданих сторонами доказів, суд дійшов до висновку, що адміністративний позов є обґрунтованим та підлягає задоволенню в повному обсязі.

Основною характеристикою позитивних зобов'язань держави виступає те, що по суті вони вимагають від національних органів влади застосувати необхідні засоби для гарантування прав людини, а точніше - вжити прийнятних (розумних) та належних засобів для захисту цих прав.

Було встановлено, що такі обовязки можуть виникати на підставі безпосереднього застосування статей 2-6, 8, 10, 11, 13 Конвенції, ст. 1 Першого Протоколу до Конвенції.

Сучасна тенденція спрямована на визнання Судом позитивних обовґязків держави під час захисту майже усього переліку конвенційних прав і свобод.

Так, у справі Новоселецький проти України (Novoseletskiy v. Ukraine), рішення від 22 лютого 2005 р., заява № 47148/99 ЄСПЛ розглядав позитивні зобов'язання за ст. 8 Конвенції та ст.1 Першого Протоколу. Зокрема, ЄСПЛ зазначив: Якщо розглядати справу зі сторони позитивного зобовязання з боку держави або з огляду виправдання втручання державної влади відповідно до пункту 2, то є очевидним, що принципи, які застосовуються є достатньо суміжними. В обох випадках необхідно звернути увагу на дотримання справедливої рівноваги між конкуруючими інтересами осіб і суспільства в цілому. Більше того, навіть для позитивних зобовязань, які випливають з пункту 1, випадки, перераховані в пункті 2, можуть відігравати деяку роль при пошуку бажаної рівноваги (див. ОСОБА_2 п. Іспанії, N 4143/02, п. 55, рішення від 16 листопада 2004р.).

Суд нагадує, що стаття 1 Протоколу 1, яка спрямована в основному на захист особи від будь-якого посягання держави на право володіти своїм майном, також зобовязує державу приймати деякі необхідні заходи, спрямовані на захист права власності (див. рішення Броньовський проти Польщі [GC], N 31443/96, п. 143, CEDH 2004).

У кожній справі, в якій йде мова про порушення вищезгаданого права, Суд повинен перевірити дії чи бездіяльність держави з огляду на дотримання балансу між потребами загальної суспільної потреби та потребами збереження фундаментальних прав особи, особливо враховуючи те, що заінтересована особа не повинна нести непропорційний та непомірний тягар (див. Рішення Спорронг та Лонрот п. Швеції , рішення від 23 вересня 1982, серія A N 52, стор. 26, п. 69).

Європейський Суд підкреслює особливу важливість принципу належного урядування. Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (див. рішення у справах Беєлер проти Італії [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000, Онерїлдіз проти Туреччини [ВП] (Oneryэldэz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, Megadat.com S.r.l. проти Молдови (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і Москаль проти Польщі (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року).

Зокрема, на державні органи покладено обовязок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах Лелас проти Хорватії (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і Тошкуце та інші проти Румунії (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Відповідно до правової позиції Європейського суду з прав людини, який у рішенні від 20.01.2012 року "Рисовський проти України" зазначив, що ризик будь - якої помилки державного органу, у тому числі тої, причиною якої є їх власна недбалість, повинен покладатись на саму державу та її органи.

Розглядаючи цю справу, Європейський суд зазначив, що принцип "належного урядування", як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість. З іншого боку, потреба виправити минулу "помилку" не повинна непропорційним чином втручатися в право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу. Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

Це є "гарантією стабільності суспільних відносин", яка породжує у громадян впевненість у тому, що їх існуюче правове становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього рішення, тому саме на державний орган покладається обов'язок виправити свої помилки.

Відповідно до ст. ст. 11, 71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд згідно ст. 86 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Керуючись ст.ст. 11, 71, 86, 122, 128, 158, 162, 163, 167, 255, 257 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Скасувати податкове повідомлення - рішення №0016751304 від 30.11.2016 року ДПІ у Суворовському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області.

Стягнути на користь фізичної особи підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1, адреса: 65042, м. Одеса, вул. Конноармійська, 36) з Державного бюджету України за рахунок бюджетних асигнувань державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області (код ЄДРПОУ 39578136) судовий збір у розмірі 6 890, 00 грн. (шість тисяч вісімсот девяносто гривень).

Постанова набирає законної сили в порядку і строки, встановлені ст. 254 КАС України.

Постанова може бути оскаржена до Одеського апеляційного адміністративного суду через Одеський окружний адміністративний суд шляхом подання апеляційної скарги протягом десяти днів з моменту отримання копії постанови з одночасним поданням її копії до суду апеляційної інстанції.

Суддя Потоцька Н.В.